Interpretacja indywidualna z dnia 17 października 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.443.2023.3.MC

Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości (działki).

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 6 czerwca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 31 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 9 sierpnia 2023 r. (wpływ 18 sierpnia 2023 r.) oraz z 19 września 2023 r. (wpływ 22 września 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą o wiodącym PKD 62.01 Działalność związana z oprogramowaniem. Działalność gospodarcza Wnioskodawcy obejmuje również m.in. naprawę i konserwację komputerów i urządzeń peryferyjnych (PKD 95.11) oraz urządzeń elektronicznych i optycznych (PKD 33.13), a także działalność związaną z doradztwem w zakresie informatyki (PKD 62.02), sprzedaż detaliczną prowadzoną przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet (PKD 47.91) oraz produkcję elektronicznego sprzętu powszechnego użytku (PKD 26.40), komputerów i urządzeń peryferyjnych (PKD 26.20) i elektronicznych obwodów drukowanych (PKD 26.12).

Wnioskodawca posiada polską rezydencję podatkową, a osiągane przez Wnioskodawcę przychody podlegają opodatkowaniu wyłącznie w Polsce. Przychody osiągane z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca w 2023 roku opodatkowuje na zasadach ogólnych.

W dniu (…) 2016 roku Wnioskodawca nabył od podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą na podstawie aktu notarialnego Rep. A nr (…) udział wynoszący 1/2 części w zabudowanej działce numer 1 za cenę rynkową (…) zł netto powiększoną o 23% VAT w kwocie (…) zł, czyli za cenę w łącznej wysokości (…) zł brutto. Ponadto w drodze w/w aktu notarialnego na Wnioskodawcę został przeniesiony udział wynoszący 1/2 części w niezabudowanej działce numer 2, w stosunku do której Wnioskodawca już wcześniej podpisał przedwstępną umowę kupna, nabywając ów udział za cenę (…) zł netto powiększoną o 23% VAT w kwocie (…) zł, czyli za cenę w łącznej wysokości (…) zł brutto.

Nabyte przez Wnioskodawcę udziały dotyczą działek położonych w (…), przy czym na działce zabudowanej znajduje się budynek wybudowanego w XVII wieku Zamku w (…). Udział w przedmiotowej nieruchomości składającej się z działki zabudowanej oraz niezabudowanej Wnioskodawca nabył w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nabycie obu w/w działek zostało udokumentowane fakturą VAT nr (…) wystawioną w dniu (…) 2016 r. ze stawką 23% VAT na kwotę (…) zł, uwzględniającą zapłaconą przez Wnioskodawcę wcześniej zaliczkę.

W dniu (…) 2019 r. Wnioskodawca otrzymał od Starosty (…) decyzję o sygn. (…) uchylającą wydaną przez ów organ decyzję zezwalającą na wyłączenie z produkcji rolniczej (…) m² gruntu ornego R kl. IIIb z działki nr 3 pod budowę wewnętrznej drogi dojazdowej wraz z placem manewrowym, parkingiem i placykiem gospodarczym. Decyzja uchylająca poprzednią decyzję została wydana na wniosek właścicieli owej nieruchomości wskutek rezygnacji i nie wykonania w/w prac.

W powyższej decyzji znajduje się informacja, stosownie do której zgodnie z wykazem zmian danych ewidencyjnych w jednostce rejestrowej: (…) nr zlecenia (…) (znak: (…)) sporządzonym przez uprawnionego geodetę w dniu (…) 2017 r. działki nr 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 2 i 1 położone w (…), włączono do działki nr 3, która zmieniła konfigurację, powierzchnię i oznaczenie na działkę nr 4. Na podstawie ewidencji gruntów ustalono, iż grunty działki nr 4 położonej w (…), objęte zezwoleniem Starosty (…) z dnia (…) 2016 r. (znak: (…)) oznaczone są jako grunty orne R kl. IIIb.

Na podstawie powyższej informacji Wnioskodawca przyjmuje, iż w dniu (…) 2017 r. działki będące jego własnością zostały połączone w jedną działkę zabudowaną budynkiem mieszkalnym.

Stosownie do powyższej informacji, nabyta przez Wnioskodawcę zabudowana oraz niezabudowana działka obecnie stanowi jedną nieruchomość. Położony na owej nieruchomości pochodzący z XVII wieku budynek mieszkalny znajduje się w stanie surowym i nie nadaje się jeszcze do użytku (w tym także zamieszkiwania).

Decyzją nr (…) z dnia (…) 2016 r. (znak: (…)) Starosta (…) zatwierdził projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę właścicielom nieruchomości w celu odbudowy i rekonstrukcji budynku dawnego zamku (budynek mieszkalny wielorodzinny). W 2019 roku Wnioskodawca zlecił wykonanie robót budowlanych w w/w budynku polegających na przygotowaniu szalunków stropu piętra, wykonaniu ścian nad parterem oraz wykonania konstrukcji dachowej w owym budynku. Natomiast w 2020 r. miała miejsce inwestycja w ów budynek polegająca na wykonaniu ścianek działowych.

Wszystkie powyższe prace remontowe i zlecenia zostały udokumentowane fakturami. Zamiarem Wnioskodawcy było przeniesienie do owego budynku siedziby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, zamieszkanie w niej oraz przeznaczenie części jego powierzchni na wynajem. Nieruchomość została przez Wnioskodawcę wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także była przez Wnioskodawcę amortyzowana.

Na południowej części działki drugi współwłaściciel nieruchomości rozpoczął budowę zespołu budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie szeregowej. Podkreślenia wymaga fakt, że w/w budowa nie jest wykonywana zarówno przez Wnioskodawcę, jak również z środków pieniężnych należących do Wnioskodawcy. Aktualnie na nieruchomości znajdują się fundamenty 7 budynków mieszkalnych jednorodzinnych z częściowo wyprowadzonymi ścianami parteru. Stanowią one dwa kompleksy. W jednym kompleksie jest 5 budynków – stan zaawansowania prac to ławy i ściany fundamentowe oraz częściowo ściany parteru. W drugim kompleksie są 2 budynki – stan zaawansowania prac to ławy i ściany fundamentowe. Zabudowa po części jest zaniedbana, zakrzaczona i zachwaszczona.

Pomiędzy budynkami część gruntu jest użytkowana jako droga wewnętrzna wysypana tłuczniem. Pozostały teren niezabudowany jest porośnięty roślinnością trawiastą, częściowo zakrzaczony.

W niedalekiej przyszłości Wnioskodawca zamierza dokonać odpłatnego zbycia udziału wynoszącego 1/2 części w powyższej nieruchomości jako całości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W pismach stanowiących uzupełnienie wniosku udzielił Pan odpowiedzi na następujące pytanie:

Czy znajdujący się na działce zabudowanej budynek wybudowany w XVII wieku – Zamek w (…) w momencie zakupu stanowił budynek mieszkalny zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) – (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.)?

W momencie zakupu znajdujący się na działce zabudowanej budynek wybudowany w XVII wieku (tj. Zamek w (…)) stanowił budynek mieszkalny zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, jednak zamieszkiwany był do (…) roku (od tego roku do teraz budynek nie jest zamieszkiwany).

Czy współwłaścicielem zabudowanej działki nr 1 oraz niezabudowanej działki nr 2 była osoba, która budowała 7 budynków mieszkalnych jednorodzinnych na południowej części działki; prosimy wskazać nr działki (działek), na której (których) budowała ona te budynki i kiedy to robiła?

Współwłaściciel działek był inwestorem, który finansował budowę ze swoich środków. Budowa budynków trwała od października 2021 roku do czerwca 2022 roku. Wnioskodawca nie dysponuje szczegółowymi informacjami dotyczącymi budowy budynków.

Czy działki nr 1 i nr 2, które Pan nabył (…) 2016 r., miały odrębne księgi wieczyste?

Tak. Działka nr 1 - KW (…). Działka nr 2 - KW (…).

Czy był Pan właścicielem (współwłaścicielem) działki nr 3, do której włączono działki nr 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 2 i 1?

Tak.

Czy był Pan właścicielem (współwłaścicielem) działek o numerach5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, które następnie włączono do działki nr 3?

Tak.

Na jakiej podstawie i kiedy nastąpiło włączenie działek 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 2 i 1, 2 i 1 do działki nr 3, która zmieniła konfigurację, powierzchnię i oznaczenie na działkę nr 4?

W decyzji Starosty (…) z dnia (…) 2019 roku (znak: (…)) uchylającej poprzednią decyzję z dnia (…) 2016 roku (znak: (…)) wskazano, iż „zgodnie z wykazem zmian danych ewidencyjnych w jednostce rejestrowej: (…) nr zlecenia(…), znak: (…), sporządzonym przez uprawnionego geodetę w dniu (…) 2017 r. działki nr 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 2 i 1, 2 i 1 położone w (…), włączono do działki nr 3, która zmieniła konfigurację, powierzchnię i oznaczenie na działkę nr 4”.

W załączeniu przesłał Pan kserokopie obu w/w decyzji oraz mapy sporządzone przez geodetę.

Czy w związku z włączeniem działek nr 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 2 i 1, 2 i 1 do działki nr 3 powstała jedna nowa nieruchomość, tj. działka nr 4, posiadająca jedną księgę wieczystą?

Tak (KW (…)).

Czy działka nr 4 już istniała przed włączeniem ww. działek do działki nr 3?

Nie.

Czy w związku z włączeniem ww. działek do działki nr 3 i powstaniem działki nr 4 stał się Pan współwłaścicielem (właścicielem) tej nieruchomości (tj. działki nr 4) i czy otrzymał Pan w niej udział o równej wartości szacunkowej w zamian za grunty dotychczas posiadane w działkach będących Pana współwłasnością (własnością) będących przedmiotem łączenia, czy też otrzymał Pan grunty o innej (mniejszej/większej) wartości szacunkowej za dopłatą;

Wnioskodawca był współwłaścicielem działek przed ich połączeniem. Działki zostały połączone bez zmiany udziałów, a zatem w wyniku połączenia działek nie uległa zmianie wartość udziałów przysługujących Wnioskodawcy.

Czy po włączeniu wskazanych działek do działki nr 3 i powstaniu działki nr 4 nastąpiła wymiana nieruchomości, w wyniku której otrzymał Pan nieruchomość, która wcześniej należała do innego właściciela; jeśli tak – proszę wskazać tę nieruchomość

Nie.

Pytania

1.Czy na potrzeby ustalenia obowiązku z tytułu podatku dochodowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym wysokości dochodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości jako całości, o której mowa w przedstawionym stanie faktycznym, za datę nabycia owej nieruchomości należy uznać datę przeniesienia własności udziałów wynoszących po 1/2 części w zabudowanej oraz niezabudowanej działce na podstawie aktu notarialnego z dnia (…) 2016 r. stanowiącego umowę sprzedaży, niezależnie od późniejszej daty połączenia oraz oznaczenia działek jako jedną nieruchomość, tj. (…) 2017 r.?

2.Czy w sytuacji sprzedaży udziału wynoszącego 1/2 części nieruchomości wraz ze znajdującym się na niej budynkiem mieszkalnym (Zamek w (…)), o którym mowa w przedstawionym stanie faktycznym, wprowadzonej do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, następującej po upływie pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie/połączenie działek (uzależnione od rozstrzygnięcia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w zakresie pytania nr 1), przychód ze sprzedaży owej nieruchomości będzie uznany za przychód ze zbycia majątku podlegający opodatkowaniu na mocy art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 3 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r., poz. 2647 – dalej: u.p.d.o.f.)?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 1 – na potrzeby ustalenia wysokości przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, o której mowa w przedstawionym stanie faktycznym, za datę nabycia owej nieruchomości należy uznać datę przeniesienia własności udziałów wynoszących po 1/2 części w zabudowanej oraz niezabudowanej działce na podstawie aktu notarialnego z dnia (…)  2016 r. stanowiącego umowę sprzedaży, niezależnie od daty połączenia oraz oznaczenia działek jako jedną nieruchomość.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 8 u.p.d.o.f. źródłami przychodów są pozarolnicza działalność gospodarcza oraz odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Stosownie do art. 10 ust. 3 u.p.d.o.f. przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie także do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Uwzględniając powyższe przepisy należy wskazać, że w przypadku budynku mieszkalnego oraz gruntu związanego z owym budynkiem wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, możliwość skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego zależy od tego, czy odpłatne zbycie zostało dokonane po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodnie ze stanem faktycznym przeniesienie na Wnioskodawcę własności udziałów wynoszących po 1/2 części działki zabudowanej oraz niezabudowanej nastąpiło w dniu(…) 2016 roku, natomiast stosownie do przytoczonego w przedstawionym stanie faktycznym fragmentu treści decyzji Starosty (…) z dnia (…) 2019 r. Wnioskodawca przyjmuje, że połączenie działek i tym samym powstanie nowej działki datuje się na (…) 2017 roku.

Uwzględniając powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, za datę nabycia owej nieruchomości należy uznać datę przeniesienia własności udziałów wynoszących po 1/2 części w zabudowanej oraz niezabudowanej działce, niezależnie od daty połączenia oraz oznaczenia działek jako jedną nieruchomość.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 2 – w przypadku sprzedaży udziału wynoszącego 1/2 części nieruchomości wraz ze znajdującym się na niej budynkiem mieszkalnym (Zamek w (…)), wprowadzonej do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, następującej po upływie 5 lat od końca kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie/połączenie działek, przychód z tytułu odpłatnego zbycia owej nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do przytoczonego powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f., jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w ramach działalności gospodarczej i zostało dokonane po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie owej nieruchomości, to nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym, że nieruchomość Wnioskodawcy została nabyta na prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność gospodarczą, jej sprzedaż – co do zasady – powinna nastąpić w ramach owej działalności gospodarczej, a nie prywatnie. Wówczas niemożliwe będzie skorzystanie z regulacji określonej w wyżej wspomnianym przepisie.

Jednakże na podstawie art. 10 ust. 3 u.p.d.o.f., którego treść również została przytoczona powyżej, regulacja zawarta w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. znajduje zastosowanie także w odniesieniu m.in. do odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego wraz z związanym z nim gruntem, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą.

Wedle art. 14 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. przychodem z działalności gospodarczej są także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

a)środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

b)składnikami majątku, o których mowa w art. 22d (przesłanki niedokonywania odpisów amortyzacyjnych) ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,

c)składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,

d)składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

– wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Natomiast w myśl art. 14 ust. 2c u.p.d.o.f. do przychodów wymienionych w art. 14 ust. 2 pkt 1 nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Wówczas zastosowanie znajdzie przepis art. 30e u.p.d.o.f. regulujący kwestię podatku od odpłatnego zbycia nieruchomości.

Podkreślenia wymaga fakt, iż w/w art. 10 ust. 3 u.p.d.o.f. dotyczy odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego wraz z związanym z nim gruntem „wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą”, przy czym ustawa nie zawiera definicji wykorzystywania na potrzeby związane z działalnością gospodarczą ani też nie precyzuje na czym miałoby polegać owe wykorzystywanie.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 października 2016 r. (II FSK 2560/14):

Uwzględniając powyższy wyrok, według Wnioskodawcy należy przyjąć, że nieruchomość może zostać uznana za wykorzystywaną w działalności gospodarczej, jeżeli została wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wszelkie związane z nią wydatki (np. poniesione na jej nabycie lub remont) zostały ujęte w kosztach uzyskania przychodu działalności gospodarczej podmiotu nabywającego ową nieruchomość.

Przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę z zamiarem przeniesienia do znajdującego się na owej nieruchomości budynku siedziby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, zamieszkania w niej oraz przeznaczenia części jego powierzchni na wynajem. W tym celu Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zlecał prace remontowe w owym budynku. Powyższe, a także ujęcie przedmiotowej nieruchomości w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i trwałych, czy też dokonywanie jej amortyzacji, w ocenie Wnioskodawcy, świadczy o tym, że owa nieruchomość jest wykorzystywana na potrzeby związane z działalnością gospodarczą. Jednocześnie należy wskazać, że Wnioskodawca nie odpowiada za inwestycję wykonywaną na owej nieruchomości przez jej współwłaściciela.

Odnosząc się do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego należy wskazać, że przeniesienie na Wnioskodawcę własności udziałów wynoszących po 1/2 części działki zabudowanej oraz niezabudowanej nastąpiło (…) 2016 roku, natomiast połączenie działek i powstanie nowej działki datuje się na (…) 2017 roku. Niezależnie od tego, która z powyższych dat będzie brana pod uwagę (a zatem niezależnie od rozstrzygnięcia w zakresie pytania nr 1) w celu ustalenia momentu nabycia owej nieruchomości, upłynął już okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło zarówno przeniesienie własności udziałów, jak i zmiana konfiguracji, powierzchni oraz oznaczenia działek.

Reasumując, według Wnioskodawcy odpłatne zbycie udziału wynoszącego 1/2 części nieruchomości wraz ze znajdującym się na niej budynkiem mieszkalnym (Zamek w (…)) oraz gruntem związanym z owym budynkiem, na podstawie art. 10 ust. 3 u.p.d.o.f. nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości – dokonane poza działalnością gospodarczą – przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie powstaje przychód w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z kolei w myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jednak na podstawie art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z powołanych regulacji jednoznacznie wynika, że do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą m.in. budynku mieszkalnego, jak i związanego z tym budynkiem gruntu. W takim przypadku odpowiednie zastosowanie znajdzie przepis art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który określa sposób opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c tej ustawy.

W tym miejscu wskazuję, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 26 marca 1982 r. o scalaniu i wymianie gruntów (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1197):

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o scalaniu i wymianie gruntów:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o scalaniu i wymianie gruntów:

Natomiast art. 8 ust. 1 -2 ustawy o scalaniu i wymianie gruntów stanowi, że:

Na podstawie art. 10 ust. 1 ustawy o scalaniu i wymianie gruntów:

Stosownie do art. 10 ust. 2-4 ustawy o scalaniu i wymianie gruntów:

W myśl art. 27 ust. 1-3 ustawy o scalaniu i wymianie gruntów:

Natomiast zgodnie z art. 27 ust. 4 ustawy o scalaniu i wymianie gruntów:

Na podstawie art. 28 ust. 1-2 ustawy o scalaniu i wymianie gruntów:

Z kolei art. 29 ust. 1 ustawy o scalaniu i wymianie gruntów stanowi, że:

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą. W 2016 r. nabył Pan udział wynoszący 1/2 części w zabudowanej działce nr 1 oraz udział wynoszący 1/2 części w niezabudowanej działce nr 2. W momencie zakupu znajdujący się na działce zabudowanej budynek wybudowany w XVII wieku (Zamek) stanowił budynek mieszkalny zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych. Udział w tej nieruchomości składającej się z działki zabudowanej oraz niezabudowanej nabył Pan w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Pana zamiarem było przeniesienie do ww. budynku siedziby prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, zamieszkanie w niej oraz przeznaczenie części jego powierzchni na wynajem. Nieruchomość została przez Pana wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także była przez Pana amortyzowana. Na południowej części działki drugi współwłaściciel nieruchomości rozpoczął budowę zespołu budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie szeregowej. Wskazał Pan, że w niedalekiej przyszłości zamierza Pan dokonać odpłatnego zbycia udziału wynoszącego 1/2 części w powyższej nieruchomości jako całości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Jednocześnie doprecyzował Pan, że w 2019 r. otrzymał Pan decyzję, stosownie do której zgodnie z wykazem zmian danych ewidencyjnych sporządzonym przez uprawnionego geodetę (…) 2017 r. działki nr 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 2 i 1 włączono do działki nr 3, która zmieniła konfigurację, powierzchnię i oznaczenie na działkę nr 4. Był Pan właścicielem (współwłaścicielem) działki nr 3, do której włączono działki nr 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 2 i 1. Był Pan również właścicielem (współwłaścicielem) pozostałych działek o numerach 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, które następnie włączono do działki nr 3. W związku z włączeniem działek nr 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 2 i 1 do działki nr 3 powstała jedna nowa nieruchomość, tj. działka nr 4, posiadająca jedną księgę wieczystą. Działki zostały połączone bez zmiany udziałów, a zatem w wyniku połączenia działek nie uległa zmianie wartość przysługujących Panu udziałów.

Na podstawie opisanego zdarzenia przyszłego wskazuję, że w wyniku połączenia opisanych wyżej działek powstała jedna nowa nieruchomość, tj. działka nr 4 zabudowana budynkiem mieszkalnym, posiadająca jedną księgę wieczystą i to ona będzie przedmiotem sprzedaży. Dlatego też w celu określenia daty nabycia tej nieruchomości na potrzeby ustalenia obowiązku z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych należy wziąć pod uwagę daty nabycia poszczególnych działek wchodzących w skład tej nieruchomości, których był Pan właścicielem (współwłaścicielem). W przypadku nieruchomości o nr 1 i 2 należy odnieść się do daty przeniesienia własności udziałów wynoszących po 1/2 części w zabudowanej działce nr 1 oraz niezabudowanej działce nr 2 wynikającej z aktu notarialnego, tj. (…)  2016 r. Z uwagi jednak na fakt, że był Pan również właścicielem (współwłaścicielem) pozostałych działek wchodzących w skład nieruchomości 4 – przy jej sprzedaży powinien Pan wziąć pod uwagę również daty nabycia pozostałych działek wchodzących w jej skład, tj. 3, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13. Późniejsza data połączenia oraz oznaczenia działek w jedną nieruchomość nie wpływa na datę nabycia, gdyż w wyniku połączenia działek nie uległa zmianie wartość przysługujących Panu udziałów w nieruchomości.

Ponadto wskazuję, że przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości nr 4 nie będzie stanowił dla Pana przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Sprzedaży bowiem będzie podlegać udział w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym.

Zatem skutki podatkowe tej sprzedaży należy ocenić w kontekście przesłanek określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w przypadku sprzedaży nieruchomości o charakterze mieszkalnym przychód ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a tej ustawy powstaje wtedy, gdy jej odpłatne zbycie następuje przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją nabyto lub wybudowano.

Wskazał Pan, że był Pan właścicielem (współwłaścicielem) wszystkich działek, które uległy połączeniu, zatem planowana sprzedaż nieruchomości nr 4 związanej z budynkiem mieszkalnym (w części dotyczącej działek nr 1 i 2 wykorzystywanej przez Pana w działalności gospodarczej) nie będzie stanowiła dla Pana źródła przychodu podatkowego, ponieważ sprzedaż ta nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nabył Pan działki (udziały) wchodzące w skład tej nieruchomości.

Reasumując – na potrzeby ustalenia obowiązku z tytułu podatku dochodowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za datę nabycia nieruchomości nr 4 należy uznać daty nabycia poszczególnych działek wchodzących w skład tej nieruchomości, których był Pan właścicielem (współwłaścicielem), tj. zabudowanej działki 1 i niezabudowanej działki nr 2, a także pozostałych działek wchodzących w jej skład, tj. 3,5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13.

Natomiast planowana sprzedaż nieruchomości nr 4 nie będzie stanowiła dla Pana źródła przychodu podatkowego, z uwagi na upływ 5 lat od końca roku podatkowego, w którym nabyto poszczególne działki (udziały) wchodzące w jej skład.

Zauważam, że co prawda data połączenia i oznaczenia działek jako jedną nieruchomość pozostaje bez wpływu na potrzeby ustalenia obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z jej zbyciem. Jednak – wbrew Pana twierdzeniu – jako datę nabycia tej nieruchomości w celu ustalenia dochodu z tytułu odpłatnego zbycia Pana udziałów w nowopowstałej nieruchomości należy wziąć nie tylko datę nabycia udziałów w działkach 1 i 2, ale także daty nabycia pozostałych działek wchodzących w skład nowopowstałej nieruchomości, których był Pan właścicielem (współwłaścicielem). Jednocześnie pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca roku podatkowego, w którym nabywał Pan poszczególne działki wchodzące w skład tej nieruchomości, a nie tylko odnosić się do daty nabycia udziałów w działkach 1 i 2. Stąd Pana stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że dołączone do wniosku dokumenty nie podlegają analizie i weryfikacji w ramach postępowania interpretacyjnego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).