Interpretacja indywidualna z dnia 26 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-3.4012.437.2023.2.PRM

Opodatkowanie licytacyjnej sprzedaży Nieruchomości A-I wraz z udziałem do każdej ww. Nieruchomości po 1/16 części działki gruntu Nieruchomości J oraz możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT dla sprzedaży Nieruchomości A-I.

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 sierpnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 9 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania licytacyjnej sprzedaży Nieruchomości A-I wraz z udziałem do każdej ww. Nieruchomości po 1/16 części działki gruntu Nieruchomości J oraz możliwości skorzystania ze zwolnienie od podatku VAT dla sprzedaży Nieruchomości A-I. Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 6 września 2023 r. (wpływ 6 września 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan Komornikiem Sądowym przy Sądzie (…). W prowadzonej egzekucji przewidziana jest licytacja zajętej nieruchomości.

W sprawie ustalono następujący stan faktyczny:

• Nieruchomość A opisana w KW (...) jest, jak stanowi zapis w księdze wieczystej, działką o numerze 1.

Sposób korzystania wg. zapisów księgi wieczystej to B - grunty rolne zabudowane; wg. wypisu z rejestru gruntów działka to grunty rolne zabudowane w klasie Br-R IVa i Br-R IV.

W kartotece budynków oznaczenie to budynki mieszkalne liczba kondygnacji: 1,5/0. Rok zakończenia budowy - 1988.

Dłużnicy L.K. i B.K. posiadają udział we własności nieruchomości w wysokości 1/1 jako wspólność ustawowa majątkowa małżeńska. Nieruchomość gruntowa położona w miejscowości (...) zabudowana jest murowanym budynkiem mieszkalnym w zabudowie szeregowej z wbudowanym garażem o 1,5 kondygnacji nadziemnej o powierzchni zabudowy 102,00 m² i powierzchni użytkowej 163,74 m².

Pozostałe nieruchomości będące przedmiotem egzekucji to:

• B - nieruchomość gruntowa położona w miejscowości (...) składająca się z działki oznaczonej w ewidencji gruntów numerem 2 o powierzchni 0,0303 ha, (...), zabudowanej murowanym budynkiem mieszkalnym w zabudowie szeregowej z wbudowanym garażem o 1,5 kondygnacji nadziemnej o powierzchni zabudowy 97,00 m² i powierzchni użytkowej 162,85 m², dla której Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...),
• C - nieruchomość gruntowa położona w miejscowości (...) składająca się z działki oznaczonej w ewidencji gruntów numerem 3 o powierzchni 0,0301 ha, (...), zabudowanej murowanym budynkiem mieszkalnym w zabudowie szeregowej z wbudowanym garażem o 1,5 kondygnacji nadziemnej o powierzchni zabudowy 100,00 m² i powierzchni użytkowej 164,34 m², dla której Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...),
• D - nieruchomość gruntowa położona w miejscowości (...) składająca się z działki oznaczonej w ewidencji gruntów numerem 4 o powierzchni 0,0345 ha, (...), zabudowanej murowanym budynkiem mieszkalnym w zabudowie szeregowej z wbudowanym garażem o 1,5 kondygnacji nadziemnej o powierzchni zabudowy 112,00 m² i powierzchni użytkowej 187,36 m², dla której Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...),
• E - nieruchomość gruntowa położona w miejscowości (...) składająca się z działki oznaczonej w ewidencji gruntów numerem 5 o powierzchni 0,0703 ha, (...), zabudowanej murowanym budynkiem mieszkalnym w zabudowie szeregowej z wbudowanym garażem o 1,5 kondygnacji nadziemnej o powierzchni zabudowy 113,00 m² i powierzchni użytkowej 185,69 m², dla której Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...),
• F - nieruchomość gruntowa położona w miejscowości (...) składająca się z działki oznaczonej w ewidencji gruntów numerem 6 o powierzchni 0,0348 ha, (...), zabudowanej murowanym budynkiem mieszkalnym w zabudowie szeregowej z wbudowanym garażem o 1,5 kondygnacji nadziemnej, o powierzchni zabudowy 93,00 m² i powierzchni użytkowej 154,41 m², dla której Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...),
• G - nieruchomość gruntowa położona w miejscowości (...) składająca się z działki oznaczonej w ewidencji gruntów numerem 7 o powierzchni 0,0349 ha, (...), zabudowanej murowanym budynkiem mieszkalnym w zabudowie szeregowej z wbudowanym garażem o 1,5 kondygnacji nadziemnej o powierzchni zabudowy 97,00 m² i powierzchni użytkowej 163,74 m², dla której Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...),
• H - jest nieruchomość gruntowa położona w miejscowości (...) składająca się z działki oznaczonej w ewidencji gruntów numerem 8 o powierzchni 0,0344 ha, (...), zabudowanej murowanym budynkiem mieszkalnym w zabudowie szeregowej z wbudowanym garażem o 1,5 kondygnacji nadziemnej o powierzchni zabudowy 93,00 m² i powierzchni użytkowej 162,74 m², dla której Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...),
• I - nieruchomość gruntowa położona w miejscowości (...) składająca się z działki oznaczonej w ewidencji gruntów numerem 9 o powierzchni 0,0336 ha, (...), zabudowanej murowanym budynkiem mieszkalnym w zabudowie szeregowej z wbudowanym garażem o 1,5 kondygnacji nadziemnej o powierzchni zabudowy 94,00 m² i powierzchni użytkowej 164,34 m², dla której Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...),
• J - nieruchomość gruntowa położona w miejscowości (...) składająca się z działki oznaczonej w ewidencji gruntów numerem 10 o powierzchni 0,0609 ha, (...), stanowiąca na gruncie dojazd, dla której Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...).

Ostatnia nieruchomość oznaczona lit. J to działka nieutwardzona stanowiąca wewnętrzną działkę dojazdową do budynków i będzie ona licytowana łącznie z nieruchomościami oznaczonymi lit. od A do I w udziałach odpowiadających każdemu z budynków tj. po 1/16 części tej działki. Ww. nieruchomości zabudowane są budynkami mieszkalnymi w 2 szeregach z czego 3 działki zabudowane zostały już sprzedane przed wszczęciem egzekucji około 2008 r.

Aktualnie planowana jest licytacja pozostałych nieruchomości o nr (...).

Nieruchomości te są o bardzo zbliżonych parametrach różniące się nieznacznie wielkościami działek, powierzchnią budynków oraz istnieją minimalne różnice w stanie wykończenia i stanie technicznym z uwagi na ich niszczenie gdyż nie są zamieszkałe. Stan prawny tych nieruchomości zabudowanych jest identyczny. Zgodnie z interpretacją indywidualną z 27 stycznia 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.39.2023.2.RK dla nieruchomości A. sprzedaż w toku licytacji nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ww. nieruchomości będą licytowane w okresie około 3 miesięcy (prawdopodobny termin przeprowadzenia licytacji to październik-grudzień 2023 r.). Nie jest możliwe określenie terminu/terminów wydania oraz uprawomocnienia postanowienia/postanowień o przysądzeniu własności na rzecz potencjalnych nabywców, jak również ile nieruchomości będzie sprzedanych.

Ustalono że:

• dłużnik B.K. wg wykazu podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT, niezarejestrowanych oraz wykreślonych i przywróconych do rejestru VAT - posiada status podatnika nie figurującego w rejestrze VAT - tak stanowi wykaz podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT, niezarejestrowanych oraz wykreślonych i przywróconych do rejestru VAT,
• dłużnik L.K. wg wykazu podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT, niezarejestrowanych oraz wykreślonych, przywróconych do rejestru VAT - posiada status podatnika nie figurującego w rejestrze VAT - wykaz podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT, niezarejestrowanych oraz wykreślonych i przywróconych do rejestru VAT,
• pierwotnie 5 lipca 1993 r. dłużnik L.K. zarejestrował się w podatku VAT jako podatnik VAT, jednak został wyrejestrowany 13 marca 2017 r. na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 3 Ustawy o podatku od towarów i usług - jak stanowią zapisy w wykazie podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT, niezarejestrowanych oraz wykreślonych i przywróconych do rejestru VAT.

W toku postępowania organ egzekucyjny uzyskał informację, że dłużnik L.K. prowadził działalność gospodarczą. W przypadku dłużniczki B.K. ustalono, iż nie prowadziła działalności gospodarczej. L.K. działalność gospodarczą prowadził od 8 stycznia 1987 r. i zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej 11 listopada 2008 r.

Dłużnicy złożyli Panu oświadczenie do protokołu o treści: „Budynki wybudowano w 1988 r. a następnie kupione przez K. w maju 2006 r. Budynki w 2006-2007 r. poddano modernizacji i wykończono do stanu deweloperskiego. Jak oświadcza dłużnik, nieruchomość była nabyta w 2006 r. lecz dłużnik nie pamięta czy był doliczony podatek VAT. Nieruchomość była nabyta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (…) (nabyte do majątku wspólnego małżonków). Nieruchomość była modernizowana i wykończona w ramach prowadzonej przez dłużnika działalności gospodarczej i w związku z tym dokonywane były odliczenia VAT. Ze wszystkich budynków zostały sprzedane trzy segmenty - wystawione zostały faktury VAT w związku ze sprzedażą. Wg oświadczenia jedynie w latach 2006, 2007 prowadzone były prace mogące stanowić 30% wartości początkowej. Po tym roku nie były wykonywane większe prace, jedynie drobne naprawy w celu utrzymania stanu nieruchomości”.

Dodatkowo od dłużnika uzyskano odpowiedzi na pytania do wcześniejszej interpretacji indywidualnej:

1.Czy Dłużnik, Pan L.K. wprowadził nieruchomość opisaną we wniosku i zakupioną w maju 2006 r. wraz z budynkami (segmentami) wybudowanymi w 1988 r. do ewidencji środków trwałych?

Nie wprowadzono do ewidencji.

2.Ile budynków (segmentów) znajdowało się na zakupionej Nieruchomości i ile budynków segmentów zostało na dzień zaprzestania wykonywania działalności gospodarczej przez dłużnika L. K.?

9 budynków (segmentów) wraz z działkami.

3.Czy po zakończeniu działalności gospodarczej został przez dłużnika L. K. sporządzony spis z natury, w którym ujęto budynki (segmenty), które nie zostały sprzedane oraz czy dokonano rozliczenia podatku na podstawie art. 14 ustawy o podatku od towarów i usług?

Nie sporządzono spisu z natury.

4.W jaki sposób nieruchomość wraz z budynkami (segmentami) była/jest wykorzystywana przez dłużników przez cały okres ich posiadania, również po zakończeniu działalności gospodarczej przez dłużnika Pana L. K.?

Nie jest wykorzystywana.

5.Czy dłużnikom przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem nieruchomości wraz z budynkami (segmentami)? Jeśli nie, prosimy wskazać dlaczego?

Nie przysługiwało.

6.Czy opisana nieruchomość wraz z budynkami (segmentami) była/jest przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze? Jeśli tak, prosimy wskazać w jakim okresie miało to miejsce i kto był stroną tych umów?

Nieruchomości nie były przedmiotem najmu, dzierżawy.

7.Kiedy rozpoczęło się wykorzystywanie/użytkowanie budynków (segmentów)?

Budynki nie były użytkowane.

8.Czy dłużnicy ponosili w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym wydatki na ulepszenie budynków (segmentów) stanowiące co najmniej 30% jego wartości początkowej?

Według oświadczenia dłużnika poniesione zostały koszty związane z modernizacją tj.: wymiana stolarki okiennej i dachowej, wykonano ocieplenie ścian zewnętrznych, tynki wewnętrzne, wykonano kafelki schodowe wewnątrz, zmodernizowano dachy, naprawiono podłoża wewnętrzne budynków (warstwa wyrównawcza), ulepszenia miały miejsce po zakupie budynków. Budynków nie użytkowano. Prace te były wykonane po nabyciu nieruchomości tj. w 2006 r. Wg oświadczenia dłużnika jedynie w latach 2006, 2007 prowadzone były prace mogące stanowić 30% wartości początkowej, jednak obecnie dłużnik nie jest w stanie zweryfikować i brak jest możliwości uzyskania takiej informacji.

9.Do jakich czynności nieruchomość wraz z budynkami (segmentami) była wykorzystywana - opodatkowanych podatkiem VAT, zwolnionych od tego podatku czy niepodlegających opodatkowaniu?

Nieruchomość nie była wykorzystywana.

10.Jeśli nieruchomość wraz z budynkami (segmentami) była wykorzystywana do czynności zwolnionych od podatku - proszę wskazać czy służyła ona do tych czynności przez cały okres posiadania przez dłużników?

Nie była wykorzystywana.

 Wobec powyższego wnosi Pan o wydanie interpretacji na podstawie przesłanych danych uzyskanych w toku postępowania egzekucyjnego i od właściciela.

Doprecyzowanie i uzupełnienie zdarzenia przyszłego

Nieruchomość J nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Dla Nieruchomości J nie wydano decyzji o warunkach zabudowy.

Pytanie

Czy planowana sprzedaż w drodze egzekucji więcej niż jednej lub wszystkich spośród nieruchomości A-I wraz z udziałem do każdej ww. nieruchomości po 1/16 części działki gruntu Nieruchomości J będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie

Dostawa jednej, kilku lub wszystkich ww. nieruchomości w trybie egzekucji z nieruchomości zabudowanych wraz udziałem 1/16 części działki gruntu przez sądowy organ egzekucyjny będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Wniosek o łączną interpretację dla wszystkich nieruchomości został złożony gdyż dostawa może dotyczyć kilku nieruchomości i może zostać uznana ta transakcja/transakcje jako handel nieruchomościami i wtedy nie będzie miało zastosowanie zwolnienie.

Na podstawie zgromadzonych, opisanych powyżej dokumentów ustalono, że dłużnicy nie prowadzą działalności gospodarczej wg danych z CEiDG, co oznacza, że nieruchomość A stanowi majątek osobisty dłużników, a ewentualny należny podatek VAT z działalności gospodarczej L.K. winien zostać odprowadzony ze stanu remanentu końcowego materiałów, towarów, środków trwałych na dzień zaprzestania wykonywania działalności gospodarczej.

Dokonuje, więc Pan zbycia nieruchomości w postaci majątku osobistego osoby fizycznej, (dłużnika), w drodze sprzedaży egzekucyjnej - dokonuje Pan sprzedaży majątku prywatnego.

Sprzedaż majątku prywatnego odbywa się poza przepisami Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, i chociaż pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje wprawdzie na gruncie analizowanych przepisów ustawy, niemniej jednak zdefiniowane zostało ono w drodze orzecznictwa sądowego. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej rozpatrywał tę materię m.in. w wyroku wydanym w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V Dieter Armbrecht).

Zgodnie z przepisem art. 18 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą, organy egzekucyjne określone w Ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, gdzie płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Przepisy prawa wskazują więc, że komornik sądowy jest płatnikiem podatku od dostawy towaru dokonywanej w trybie egzekucji w przypadku, gdy wykonuje on czynności egzekucyjne. Komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika-dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik. W przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku. Jeżeli na dłużniku spoczywa obowiązek podatkowy związany ze sprzedażą towarów to komornik jest zobowiązany do wystawienia faktury w imieniu i na rzecz dłużnika. Komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów Ustawy o podatku od towarów i oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży licytacyjnej, towarów oraz okoliczności decydujących o opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust 1 ustawy o VAT wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzanie towarami jak właścicieli w tym również:

• przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
• wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
• wydanie towarów na podstawie umowy: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
• wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
• ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
• oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
• zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Ustawa o podatku od towarów i usług posługuje się w odniesieniu do dostawy towarów terminem przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy), a towarami w świetle tej ustawy - co do zasady - są rzeczy ruchome i nieruchomości (art. 2 pkt 6 ustawy). Takie zdefiniowanie terminu „dostawa towarów” odwołujące się do władztwa nad rzeczą sprawia, iż przedmiotem opodatkowania może być nie tylko sprzedaż czy zamiana rzeczy jako fizycznie wyodrębnionych dóbr materialnych ale także zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, jak również inne transakcje wywierające z ekonomicznego punktu widzenia podobne skutki.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 146 pkt 1 ww. ustawy o VAT - obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mówi art. 41 ust. 1 i 13 art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów nieruchomości spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w zw. z ust. 2 wskazanego wyżej artykułu obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców oraz rolników a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów niematerialnych oraz prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik - podatnik określony w art. 15 ust. 1 wskazanej ustawy.

W treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej ustawodawca przewidział opodatkowanie tej czynności stawkami lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, wskazane są zwolnienia od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających określone w tych przepisach warunki. I tak w treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków budowli lub ich części z wyjątkiem gdy:

1.jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim

2.pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Dostawy budynków, budowli lub ich części jest, co do zasady, zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków budowli lub ich części kluczowe jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Pierwsze zasiedlenie, oddanie do użytkowania, w wykonaniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości i części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedzeniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zgodnie art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa ww. ustawie i wybrać opodatkowanie dostawy budynków budowli lub ich części pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku budowli, lub ich części:

• są zarejestrowani jako podatnik VAT czynni;
• złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku budowli lub ich części.

W ten sposób ustawa daje podatnikom, dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych, przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Natomiast w przypadku budynków budowli niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust 1. pkt. 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom po spełnieniu określonych warunków skorzystanie ze zwolnionego ze wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

• w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
• dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Dodatkowo jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt nie stosuje się jeżeli budynki budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Przytoczone przepisy oznaczają, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba, że budynki budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykonywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

A zatem wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki wyższe niż 30% wartości początkowe tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Omawiana ustawa w art. 43 ust. 1 pkt 9 przewiduje również zwolnienie z podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane wymienione przepisy. Jak wskazał biegły w treści opinii dotyczą podatników wymienionych w art. 15 omawianej ustawy.

Art. 43 ust. 21 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że jeżeli udokumentowane działania organów egzekucyjnych, o których mowa w art. 18, nie doprowadziły, na skutek braku możliwości uzyskania niezbędnych informacji od dłużnika do potwierdzenia spełnienia warunków zastosowania do dostawy towarów, o której mowa w art. 18 zwolnień od podatku, których mowa w ust. 1 pkt 2 3 i 9-10a przyjmuje, że warunki zastosowania zwolnień od podatku nie są spełnione.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na podstawie uregulowania zawartego w art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2022 r. poz. 479, z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.), zgodnie z którym:

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Przepis art. 18 ustawy wprowadza szczególną na gruncie przepisów ustawy regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika. Uzasadnione jest to charakterem odpłatnej dostawy następującej w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych. Jeżeli bowiem dłużnik niesolidnie spłaca swoje zobowiązania i w celu wyegzekwowania należności wszczęto przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne, to istnieją podstawy do uznania, że nie uiści również podatku należnego w związku z dostawą mającą miejsce w ramach egzekucji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika - dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik, natomiast w przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku. Jeżeli na dłużniku spoczywa obowiązek podatkowy związany ze sprzedażą towarów, to komornik jest zobowiązany do wystawienia faktury w imieniu dłużnika.

Tym samym, komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży licytacyjnej towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

a)określone udziały w nieruchomości;

b)prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;

c)udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

W świetle powołanych powyżej przepisów grunty, budynki, budowle lub ich części (oraz udział w nieruchomości) spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnik tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Z przytoczonych regulacji prawnych wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Zatem dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasadne jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z 15 września 2011 r., TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolnicza na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywa 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”. Trybunał zwrócił uwagę, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.).

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W opisie sprawy wskazał Pan, że w prowadzonej przez Pana egzekucji przewidziana jest licytacja jednej, kilku lub wszystkich zajętych Nieruchomości A-J należących do dłużników L.K. i B.K. Dłużnicy posiadają udział we własności ww. Nieruchomości w wysokości 1/1 jako wspólność ustawowa majątkowa małżeńska.

W toku postępowania egzekucyjnego ustalił Pan że, dłużnik Pani B.K. nie prowadziła działalności gospodarczej, natomiast dłużnik Pan L.K. 5 lipca 1993 r. zarejestrował się w podatku VAT jako podatnik VAT i został z niego wyrejestrowany 13 marca 2017 r. Dłużnik Pan L.K. prowadził działalność gospodarczą gospodarczej (…) w latach 1987-2008.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej w 2006 r. dłużnik L.K. nabył Nieruchomości A-J (do majątku wspólnego małżonków). Na każdej z Nieruchomości A-J znajdują się budynki wybudowane w 1988 r. Nieruchomości były modernizowane i wykończone w ramach prowadzonej przez dłużnika działalności gospodarczej i w związku z tym, dokonywane były odliczenia VAT. Ze wszystkich budynków zostały sprzedane trzy segmenty, wystawione zostały faktury z wykazanym podatkiem VAT. Według oświadczenia dłużników jedynie w latach 2006-2007 prowadzone były prace mogące stanowić 30% wartości początkowej. Po tym roku nie były wykonywane większe prace, jedynie drobne naprawy w celu utrzymania stanu nieruchomości.

Dłużnik, Pan L.K., nie wprowadził nieruchomości będącej przedmiotem wniosku do ewidencji środków trwałych. Nieruchomości wraz z budynkami (segmentami) nie były użytkowane przez dłużników. Dłużnikom nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, w związku z nabyciem nieruchomości wraz z budynkami (segmentami).

Pana wątpliwości dotyczą opodatkowania podatkiem VAT licytacyjnej sprzedaży Nieruchomości A-J dłużników (KM (…).

Aby dokonać tej analizy w kontekście opodatkowania podatkiem VAT licytacyjnej sprzedaży Nieruchomości A-J należących do dłużników w pierwszej kolejności przeanalizować należy, czy w odniesieniu do tej sprzedaży dłużnicy będą uznani za podatników podatku od towarów i usług, prowadzących działalność gospodarczą.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. budynków) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Należy ponadto wyjaśnić, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 Kodeksu cywilnego. Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności.

Zgodnie z art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

Natomiast, ustrój majątkowy małżeński, definiowany jako sytuacja prawna małżonka wobec majątku drugiego małżonka, regulują przepisy ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1359 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem rodzinnym i opiekuńczym.

W tym miejscu należy zauważyć, że stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny.

Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Stosownie do art. 36 § 3 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Przedmiotami majątkowymi służącymi małżonkowi do wykonywania zawodu lub prowadzenia działalności zarobkowej małżonek ten zarządza samodzielnie. W razie przemijającej przeszkody drugi małżonek może dokonywać niezbędnych bieżących czynności.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W omawianej sprawie w pierwszej kolejności należy wskazać, że małżeństwo nie należy do żadnej kategorii podmiotów wymienionych w cytowanym wyżej art. 15 ust. 1 ustawy. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Żaden z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa. W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu. Autonomiczność prawa podatkowego wyklucza bowiem możliwość interpretacji przepisów, która zakładałaby, że stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, mogą kształtować zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług. Jeżeli zatem, przedmiotem dostawy towarów jest majątek wspólny małżonków, to podatnikiem podatku od towarów i usług w okolicznościach wskazanych w art. 15 ustawy będzie ten małżonek, który dokonuje tego świadczenia we własnym imieniu (który jest stroną czynności prawnej).

Z opisu sprawy wynika, że Nieruchomości A-J zostały nabyte do majątku wspólnego dłużników. Jednakże dłużnik Pan L.K., jak wskazano w opisie sprawy nabył Nieruchomości A-J w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Nieruchomości były modernizowane i wykończone w ramach prowadzonej przez dłużnika działalności gospodarczej. Natomiast dłużnik Pani B.K. nie prowadziła działalności gospodarczej. Działania inwestycyjne zmierzające do zwiększenia wartości ww. Nieruchomości poczynił jedynie dłużnik Pan L.K. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zauważyć należy, że jeżeli przedmiotem sprzedaży jest nieruchomość stanowiąca majątek wspólny małżonków, to podatnikiem podatku od towarów i usług, w okolicznościach wskazanych w art. 15 ust. 1 ustawy, jest ten małżonek, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu. Zatem w sytuacji, gdy nieruchomość jest własnością obojga małżonków, podatnikiem będzie ten, który faktycznie dokonuje czynności wykraczających poza zakres zwykłego wykonywania prawa własności.

Zatem przy dostawie ww. Nieruchomości A-J, spełnione będą przesłanki do uznania Dłużnika Pana L.K. za podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, mimo że Dłużnik nie figuruje aktualnie w rejestrze podatników VAT, bowiem sprzedaż będzie dotyczyła składników majątku przedsiębiorstwa Dłużnika. Nie można bowiem stwierdzić, że Dłużnik nabył Nieruchomości do majątku osobistego. Nieruchomości, jak wynika z opisu sprawy, nabyte zostały w celach zarobkowych, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz poczynione zostały nakłady na modernizację posadowionych na nich segmentów. Okoliczności te wskazują, że budynki były przygotowywane do dalszej odsprzedaży. W konsekwencji, dostawa przez Dłużnika Pana L.K. opisanych Nieruchomości A-I, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem, należy stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości uznać należy za działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jedynie w przypadku dłużnika Pana L.K. i to Pan L.K. z tego tytułu będzie występował w charakterze podatnika VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji sprzedaż egzekucyjna przedmiotowej nieruchomości będzie skutkować uznaniem wyłącznie dłużnika Pana L.K. za podatnika podatku VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 tej ustawy. Natomiast dłużnik Pani B.K. nie będzie w opisanej sytuacji uznana za podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą.

Nie można zatem zgodzić się z Pana stanowiskiem, zgodnie z którym dłużnicy nie prowadzą działalności gospodarczej co oznacza, że dokonuje Pan zbycia Nieruchomości w postaci majątku osobistego osoby fizycznej.

W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Stosownie do treści art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Termin „ulepszenia” zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług, odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Powyższy przepis wskazuje, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Pod pojęciem tym należy rozumieć takie czynności, jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi innych cech użytkowych.

Zatem nieruchomości (np. lokale mieszkalne), które nie będą stanowić u podatnika środka trwałego, nie mogą ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy, odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy ulepszenia środków trwałych.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z nich.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym przepisie.

Przy czym, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów tj. zarówno nieruchomości, jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT oraz wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Stosownie do treści art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli bądź ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów.

Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stanie się bezzasadne.

Jak wskazał Pan w opisie sprawy przedmiotem licytacji komorniczej będą zabudowane Nieruchomości A-I. Nieruchomości zostały nabyte w ramach prowadzonej przez dłużnika Pana L.K. działalności gospodarczej (do majątku wspólnego dłużników), następnie modernizowane i wykończone do stanu deweloperskiego. Nieruchomości nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i nie były przez dłużnika wykorzystywane.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa wskazać należy, że do pierwszego zasiedlenia Nieruchomości A-I doszło najpóźniej w 2006 r., czyli w dniu ich nabycia przez dłużników. W związku z tym, stwierdzić należy, że od pierwszego zasiedlenia do dnia egzekucji komorniczej upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Ponadto, co istotne w sprawie, Nieruchomości (segmenty) będące przedmiotem licytacji komorniczej stanowią u dłużnika Pana L.K. towar handlowy. Tym samym, skoro nie mamy do czynienia ze środkiem trwałym, nakłady ponoszone przez Pana K. na modernizację nie stanowiły ulepszenia w rozumieniu art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od fizycznych. Jak zaznaczono powyżej, na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi.

W konsekwencji powyższego, dla dostawy przedmiotowej nieruchomości będą spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż zbycie Nieruchomości A-I nie zostanie dokonane w ramach pierwszego zasiedlenia oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą ww. Nieruchomości minie okres dłuższy niż dwa lata.

Zatem, badanie przesłanek dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, jest bezzasadne, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wskazano, grunt będący przedmiotem zbycia podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki na nim posadowione. W związku z powyższym - na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy - również zbycie gruntu, z którym związane są budynki (segmenty), będzie zwolniona od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zatem, transakcja zbycia budynków (segmentów) znajdujących się na Nieruchomości A-I będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Podsumowując należy stwierdzić, że nie można zgodzić się z Pana stanowiskiem zgodnie z którym dłużnicy nie prowadzą działalności gospodarczej co oznacza, że dokonuje Pan zbycia Nieruchomości w postaci majątku osobistego osoby fizycznej. Sprzedaż egzekucyjna przedmiotowej nieruchomości będzie skutkować uznaniem wyłącznie dłużnika Pana L.K. za podatnika podatku VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 tej ustawy. Nieruchomości (segmenty) będące przedmiotem licytacji komorniczej stanowią u dłużnika Pana L.K. towar handlowy. Należy jednakże zgodzić się z Panem, że licytacyjna sprzedaż zabudowanych Nieruchomości A-I będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT. Należy także wskazać, że zwolnienie od podatku VAT, dla dostawy ww. Nieruchomości jest niezależne od tego czy w drodze egzekucji sprzeda Pan więcej niż jedną lub wszystkie Nieruchomości w tym samym czasie.

Tym samym, oceniając Pana stanowisko całościowo uznaję je za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informujemy ponadto, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT licytacyjnej sprzedaży opisanych Nieruchomości oraz możliwości skorzystania ze zwolnienie od podatku VAT dla sprzedaży Nieruchomości A-I. Natomiast dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla licytacyjnej sprzedaży udziału w wysokości po 1/16 w działce gruntu Nieruchomości J sprzedawanego do każdej Nieruchomości A-I zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Wskazujemy również, że powołany przez Pana w stanowisku art. 43 ust. 7a ustawy o podatku od towarów i usług został uchylony, a fragment o treści „Omawiana ustawa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy przewiduje również zwolnienie z podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane wymienione przepisy.”, uznano za oczywistą omyłkę. Prawidłowo powinien zostać wskazany art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).