Interpretacja indywidualna z dnia 22 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.567.2023.1.JŚ

Obowiązki płatnika w związku z wypłatą komplementariuszowi zaliczek w trakcie roku.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych

-nieprawidłowe w części dotyczącej obowiązków płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego w związku z wypłatą komplementariuszowi w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku,

-prawidłowe – w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zaliczek na podatek dochodowy komplementariusza w spółce komandytowej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka komandytowa z siedzibą w … (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka” lub „...”) została zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego … r. Przedmiotem przeważającej działalności Wnioskodawcy jest pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowana (PKD 86.90.E). Ponadto zgodnie z wpisem w Krajowym Rejestrze Sądowym reprezentowanie ... przysługuje komplementariuszowi.

Z uwagi na art. 3 ust. 1. w zw. z art. 1 ust. 3 pkt. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa CIT”) Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „podatek CIT"). Jako podatnik podatku CIT, Spółka rozlicza się uiszczając do właściwego urzędu skarbowego miesięczne zaliczki na poczet podatku CIT.

Obecnie wspólnikami Wnioskodawcy są wyłącznie osoby fizyczne, tj. … (komandytariusz) oraz … (komplementariusz) (łącznie określani jako: „Wspólnicy”), posiadający miejsce zamieszkania, jak również rezydencję podatkową w Polsce. W związku z powyższym Spółka na podstawie art. 41 ust. 4e ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2647 ze zm., dalej: „ustawa PIT”) jest płatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej: „podatek PIT”) pobieranego od dochodów (przychodów) uzyskanych z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach ... przez Wspólników Spółki.

Wnioskodawca w trakcie roku obrotowego, który jest zgody z rokiem podatkowym Spółki i odpowiada rokowi kalendarzowemu, może wypłacać Wspólnikom Spółki zaliczki na rzecz przyszłych zysków (dalej: „zaliczki”). ... będzie wypłacać zaliczki wyłącznie z bieżących środków obrotowych Wnioskodawcy, nie będzie więc zaciągać w tym celu żadnych zobowiązań, np. w formie pożyczki. Oznacza to, że łączna kwota zaliczek na poczet udziału w zysku wypłacona poszczególnym Wspólnikom w trakcie roku będzie nie wyższa niż udział w zysku Spółki przypadającemu na rzecz danego Wspólnika za dany rok obrotowy. Z kolei całość udziałów poszczególnych Wspólników w zysku Spółki rozliczany będzie dopiero po zakończeniu danego roku obrotowego, kiedy to Wspólnicy zatwierdzą sprawozdania finansowe Spółki, a następnie podejmą uchwałę o podziale zysku, uwzględniając przy tym wypłacone w trakcie roku obrotowym zaliczki na poczet zysku.

Sprawozdanie finansowe Wnioskodawcy za dany rok obrotowy zgodnie z polskimi przepisami sporządza się do końca 3-go miesiąca następującego po roku obrotowym, a jego zatwierdzenie następuje do 6-ciu miesięcy od zakończenia roku obrotowego. Ponadto Spółka zobowiązana jest do końca 3-go miesiąca po zakończeniu roku obrotowego złożyć zeznanie roczne na podatek dochodowy od osób prawnych (CIT-8), w którym ustali wysokość należnego podatku za dany rok podatkowy bądź zadeklaruje poniesienie straty.

Pytania

1.Czy wypłacane w trakcie roku podatkowego komplementariuszowi Wnioskodawcy zaliczki będą powodować powstanie zobowiązania podatkowego z tytułu zryczałtowanego podatku PIT z chwilą dokonania ich wypłaty, czy też zobowiązanie podatkowe z tego tytułu powstanie dopiero z chwilą ustalenia zysku Spółki za dany rok podatkowy i wyliczenia z tego tytułu podatku CIT i złożenia przez Wnioskodawcę stosownego zeznania podatkowego CIT-8 do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego, a w konsekwencji czy Wnioskodawca, jako płatnik podatku PIT, wypłacając komplementariuszowi Spółki w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku w Spółce będzie zobowiązany do pobierania zaliczek na podatek PIT od faktycznie wypłacanych komplementariuszowi zaliczek w momencie ich wypłaty czy z chwilą ustalenia zysku Spółki za dany rok podatkowy i wyliczenia z tego tytułu podatku CIT?

2.Czy Wnioskodawca, jako płatnik podatku PIT, wypłacając komplementariuszowi pozostałą część należnego mu udziału w zysku w roku następującym po roku, w którym zysk ten został przez Spółkę wypracowany, będzie mógł pomniejszyć podatek PIT należny z tego tytułu o całą kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku Spółki i podatku CIT należnego od dochodu Spółki za dany rok podatkowy, czy wyłącznie od części kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku wypłacanym po zatwierdzeniu zysku Spółki za dany rok podatkowy i podatku CIT należnego od dochodu Spółki za dany rok podatkowy?

3.Czy Wnioskodawca wypłacając komplementariuszowi pozostałą część należnego mu zysku za dany rok podatkowy (wcześniej niewypłacony) będzie mógł, jako płatnik podatku PIT, pomniejszyć podatek PIT należny z tego tytułu o pozostałą część kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku Spółki i podatku CIT należnego od dochodu Spółki za rok podatkowy, z którego pochodzi wypłacany udział w zysku? Wypłata pozostałej części należnego komplementariuszowi udziału w zyskach, dotychczas niewypłaconego i odniesionego po danym roku na kapitał zapasowy, będzie następować w kolejnych latach podatkowych, przy czym nie nastąpi to później niż w przeciągu 6 lat podatkowych od zakończenia roku podatkowego, za który został ustalony udział w zysku.

Państwa stanowisko w sprawie

Jak już wcześniej zostało wskazane, Spółka na podstawie art. 41 ust. 4e ustawy PIT jest płatnikiem podatku PIT pobieranego od przychodów uzyskanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach Wnioskodawcy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy PIT. Oznacza to, że ... na podstawie art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm., dalej: „OP”) zobowiązana jest do obliczenia i pobrania od podatnika (w tym przypadku od komplementariusza Spółki) podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Powyższa funkcja Spółki wiąże się zatem z art. 4-6 OP. W związku z powyższym, aby płatnik mógł zrealizować swój obowiązek musi istnieć zobowiązanie podatkowe. Samo bowiem powstanie obowiązku nie jest jednoznaczne z powstaniem zobowiązania podatkowego. Wcześniej musi dojść do przekształcenia się obowiązku w zobowiązanie podatkowe.

Jednym z warunków przekształcenia obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe jest to, że podatnik jest w stanie określić wysokość należnego do zapłaty podatku. W konsekwencji, jeżeli płatnik ma obowiązek pobrania podatku od podatnika, powinien mieć możliwość jego obliczenia, a tym samym posiadać niezbędne dane do jego wyliczenia. Obowiązek poboru podatku przez płatnika nastąpi zatem wówczas, gdy obowiązek podatkowy przekształci się w zobowiązanie podatkowe. Bez takiego przekształcenia, płatnik nie będzie mógł prawidłowo wywiązać się ze swojego obowiązku, gdyż nie będzie miał podstaw do określenia wysokości podatku, który powinien pobrać od podatnika i przekazać właściwemu organowi podatkowemu.

W tym miejscu należy wskazać, że Wnioskodawca przy obliczaniu przedmiotowego podatku ma obowiązek uwzględnić zasady określone w art. 30a ust. 6a-6e ustawy PIT. Tym samym, zryczałtowany podatek od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy GIT, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Z powyższego bezpośrednio wynika, że podatek PIT pomniejszany jest o odpowiednią część podatku CIT. Z kolei podatek CIT znany jest dopiero po zakończeniu roku obrotowego i złożeniu zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „zeznanie CIT-8”). Z kolei wysokość osiągniętego dochodu, a co za tym idzie podatku CIT, nie jest znana przed ukończeniem tego roku.

Niewątpliwie wypłata zaliczki na poczet zysku powoduje powstanie u komplementariusza, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy PIT. Momentem uzyskania przychodu jest faktyczne uzyskanie dochodu (przychodu) z tego udziału. Zatem w momencie zaliczkowej wypłaty na poczet zysku po stronie komplementariusza powstaje obowiązek podatkowy. Samo jednak powstanie obowiązku podatkowego nie oznacza jeszcze obowiązku zapłaty podatku, bowiem następuje to dopiero wówczas, gdy obowiązek podatkowy przekształci się w zobowiązanie podatkowe, które powstanie w momencie, kiedy będzie można precyzyjnie określić jego wysokość.

W tym miejscu ponownie należy wskazać, że Spółka obliczając podatek PIT musi uwzględnić zasady określone w art. 30a ust. 6a-6e ustawy PIT. Przepis ten zawiera takie sformułowania, jak „podatek należny” oraz „podatek za rok podatkowy”. Podatek należny w odniesieniu do roku podatkowego oznacza, że ustawodawca przyjął, że odliczenie od zryczałtowanego podatku naliczonego od przychodu komplementariusza z tytułu udziału w zysku podatku należnego zapłaconego przez spółkę komandytową odnosi się do roku podatkowego, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Uwzględniając, więc zasady określone w art. 30a ust. 6a-6e ustawy PIT zobowiązanie podatkowe, w związku z wypłatą przez Spółkę zaliczek na rzecz komplementariusza, powstanie dopiero w związku ze złożeniem zeznania CIT-8. Przed tą chwilą nie jest bowiem znana wartość o jaką zostanie pomniejszony zryczałtowany podatek, zgodnie z dyspozycją art. 30a ust. 6a ustawy o PIT. Jest to możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki komandytowej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany przez komplementariusza. Należy również podkreślić, że ustawodawca w zakresie przedmiotowego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika.

Z powyższego wynika, że nie jest możliwe ustalenie wysokości zobowiązania w trakcie trwania roku podatkowego. W związku z czym nie wystąpi zobowiązanie z tytułu podatku PIT, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy PIT, a w konsekwencji Wnioskodawca, jako płatnik podatku PIT, nie będzie zobowiązany do pobierania podatku od wypłacanych komplementariuszowi zaliczek w trakcie trwania roku obrotowego. Dopiero po zakończeniu roku obrotowego, po złożeniu przez Spółkę zeznania CIT-8 oraz podjęciu uchwały wspólników o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego i podziale zysku za dany rok, ... będzie zobligowana do pobrania podatku PIT od zysku, pomniejszonego o odpowiednią część podatku CIT Spółki, gdyż dopiero w tym momencie obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach, przekształci się w zobowiązanie podatkowe. W konsekwencji w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu.

Należy również wskazać, że takie podejście odpowiada zamiarowi projektodawcy, zmierzającemu do zakazu podwójnego opodatkowania zysku komplementariusza spółki komandytowej.

W tym miejscu warto zwrócić uwagę, że spółki komandytowo-akcyjne na podstawie tych samych przepisów zobowiązane są, jako płatnicy, do pobierania podatku PIT od przychodów uzyskanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach w spółce komandytowo-akcyjnej. Oznacza to, że sytuację spółek komandytowo-akcyjnych można potraktować w sposób analogiczny do sytuacji opisanej we wniosku wobec spółki komandytowej Z uwagi na powyższe warto zwrócić uwagę na interpretację powyższych przepisów w wyroku Naczelny Sąd Administracyjny z dnia z 3 grudnia 2020 r„ sygn. akt II FSK 2048/18.

„Jeżeli do obliczenia wysokości podatku od komplementariusza, zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy PIT, konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego s.k.a., to obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach, przekształci się w zobowiązanie podatkowe w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 ustawy CIT, dopiero wówczas znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza. W konsekwencji w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu. Tylko w taki sposób płatnik zrealizuje wynikający z art. 41 ust. 4e ustawy PIT obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a- 6e ustawy PIT. Wypłacając komplementariuszowi w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka komandytowo-akcyjna nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy PIT. Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a ustawy PIT, jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki komandytowo-akcyjnej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany”.

Słuszność zastosowania powyższego rozwiązania wobec spółki komandytowej, zostało potwierdzone w licznych orzeczeniach Wojewódzkich Sądów Administracyjnych (w Krakowie z dnia: 13 lipca 2021 r., I SA/Kr 789-795/21; 27 października 2021 r., I SA/Kr 1204/21; 30 listopada 2021 r., I SA/Kr 1014/21; 8 grudnia 2021 r., I SA/Kr 1171/21; 16 grudnia 2021 r., I SA/Kr 828/21; 8 czerwca r., I SA/Kr 409/22; 24 lutego 2023 r., I SA/Kr 26/23; w Gliwicach z dnia: 31 sierpnia 2021 r., I SA/GI 881/21; 20 grudnia 2022 r„ I SA/Kr 1098/22; 5 lipca 2022 r., I SA/GI 525/22; 28 lipca 2022 r., I SA/GI 627/22; 15 grudnia 2021 r., I SA/GI 962-963/21 i I SA/GI 973-974/21; 17 maja 2022 r., I SA/GI 1513/21; w Szczecinie z dnia: 21 października 2021 r., I SA/Sz 672/21 ;16 marca 2022 r., I SA/Sz 1024/21; w Gdańsku z dnia: 10 listopada 2021 r., SA/Gd 1126/21; 18 maja 2022 r., I SA/Gd 17/22;13 lutego 2018 r., I SA/GI 1265/17; w Warszawie z dnia: 23 lutego 2022 r., III SA/Wa 1801/21; w Poznaniu z dnia: 22 kwietnia 2022 r., I SA/Po 701/21, we Wrocławiu z dnia: 26 lipca 2022 r., I SA/Wr 203/22; 15 listopada 2022 r., I SA/Wr 336/22; 4 stycznia 2023 r., I SA/Wr 581/22; 7 lutego 2022 r., I Sa Wr 242/22; 14 marca 2023 r., I SA/Wr 338/22; w Rzeszowie: 23 czerwca 2022 r., I SA/Rz 256/22; w Łodzi: 8 czerwca 2022 r., I SA/Łd 223/22, w Bydgoszczy: 1 lutego 2022 r., I SA/Bd 842/21; 22 lutego 2023 r., I SA/Łd 929/22). Można więc stwierdzić, iż zaprezentowane we wniosku przez Spółkę stanowisko jest zgodne z ugruntowaną linią orzeczniczą sądów administracyjnych.

Reasumując ... nie będzie zobowiązana do pobierania podatku PIT od wypłacanych w trakcie roku zaliczek na poczet udziału w zysku. Taka powinność nastąpi dopiero po złożeniu zeznania rocznego CIT-8 przez Spółkę.

Zgodnie z art. 30a ust. 6a w zw. z ust. 1 pkt 4 ustawy PIT, zryczałtowany podatek od przychodów komplementariusza uzyskanych z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o CIT za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Oznacza to, że podatek PIT pobierany przez płatnika od komplementariusza z tytułu jego udziału w zyskach spółki komandytowej pomniejszany jest o odpowiednią część podatku CIT zapłaconego przez spółkę zgodnie z art. 19 ustawy CIT.

Powyższy przepis nie zakazuje zatem odliczenia całości odpowiedniej podatku CIT należnego proporcjonalnie do udziału komplementariusza w zyskach spółki, pomimo wypłaty tylko części zysku komplementariuszowi. Przepis nie wskazuje bowiem na odliczenie proporcjonalne do części zysku jaka jest wypłacana wspólnikom w relacji do całego zysku spółki. Tym samym Spółka wypłacając komplementariuszowi część należnego mu udziału w zysku, będzie mogła pomniejszyć zryczałtowany podatek PIT należny z tego tytułu o całą kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku Spółki i podatku CIT należnego od dochodu Spółki za rok podatkowy, a nie tylko o część tej kwoty, przy czym pomniejszenie może maksymalnie osiągnąć kwotę obliczonego podatku.

Zgodnie z art. 30a ust. 6c ustawy PIT przepisy art. 30a ust. 6a i 6b ustawy PIT „stosuje się również w przypadku, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty”. Tym samym ustawodawca zezwolił na to, aby z omawianego wcześniej pomniejszenia skorzystać w okresie do 6 lat od końca roku podatkowego, w którym zysk został osiągnięty.

Powyższe oznacza, że Wnioskodawca wypłacając w przyszłości komplementariuszowi pozostałą część należnego mu zysku za dany rok (wcześniej niewypłaconą) będzie mógł, jako płatnik podatku PIT, pomniejszyć zryczałtowany podatek PIT należny z tego tytułu o pozostałą część kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku Spółki i podatku CIT należnego od dochodu za rok podatkowy, z którego pochodzi wypłacany udział w zysku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest częściowo prawidłowe, a częściowo jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.):

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:

Zgodnie z definicją zawartą w art. 102 Kodeksu spółek handlowych:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 5a pkt 28 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ponadto w myśl art. 5a pkt 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z uregulowań zawartych w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30a ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak, w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę przez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy:

Stosownie natomiast do treści art. 41 ust. 4 powołanej ustawy:

Zgodnie z art. 41 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychody uzyskane z dywidend i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, które zostały określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, są przychodami z kapitałów pieniężnych i powstają w momencie ich faktycznego uzyskania przez podatnika.

Ustawodawca nie wymienił wśród przykładowych dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych wypłaty zaliczek na poczet dywidendy ani zaliczek na poczet zysku. Niemniej jednak wypłata tego rodzaju należności na rzecz wspólnika spółki jest traktowana jako faktyczne uzyskanie przychodu z udziału w zyskach takiej spółki. Wypłata zaliczki na poczet udziału w zyskach spółki powoduje więc powstanie przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spółka komandytowa, która dokonuje wypłaty należności z tytułu udziału w zyskach na rzecz komplementariusza – osoby fizycznej, ma obowiązek poboru zryczałtowanego 19% podatku dochodowego od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 30a ust. 6a-6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co wynika z art. 41 ust. 4e tej ustawy.

Wykładnia literalna art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, że kwotę pomniejszenia podatku można ustalić dopiero, gdy znana jest wartość podatku dochodowego od osób prawnych należnego od dochodu spółki za rok podatkowy, w którym uzyskany został zysk dzielony między wspólników. Przesądza o tym użycie przez ustawodawcę w treści art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sformułowania „za rok podatkowy”. Nie ma zatem możliwości stosowania tego pomniejszenia w odniesieniu do wypłacanych wspólnikom w trakcie roku podatkowego zaliczek na poczet udziału w zysku za ten rok (zaliczek na poczet zysku, jaki spółka może osiągnąć w tym roku podatkowym). Ustawa nie pozwala bowiem na ustalenie kwoty pomniejszenia w oparciu o zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych należne od dochodu spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za okres do momentu wypłaty zaliczki na poczet udziału w zysku.

Regulacja art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uwzględnia zależność pomiędzy dochodem (zyskiem) uzyskanym przez spółkę w danym roku podatkowym a przychodami wspólników z udziału w zysku spółki za ten rok podatkowy. Ustawodawca ukształtował omawiane uprawnienie uwzględniając „modelowy” system podziału zysków, tj. następującą sekwencję zdarzeń:

-spółka w trakcie roku uzyskuje dochody, które opodatkowuje podatkiem dochodowym;

-po zakończeniu roku obrotowego i roku podatkowego spółka ustala swój zysk i ustala podatek dochodowy należny za dany rok podatkowy;

-po ustaleniu wyników za dany rok obrotowy spółka podejmuje decyzję o podziale zysków za dany rok;

-wypłata zysków za dany rok „wynika” z uzyskania dochodów (zysków) za ten rok.

W myśl art. 30a ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis art. 30a ust. 6c ww. ustawy określa zakres „czasowy” uprawnienia komplementariusza do omawianego pomniejszenia. Kwota wyliczona zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w oparciu o wartość podatku należnego od dochodu spółki za dany rok podatkowy może pomniejszać podatek od wypłat uzyskiwanych przez wspólnika z udziału w zyskach spółki za ten rok podatkowy – w okresie do 6 lat od końca tego roku podatkowego.

Przepis odnosi się do sytuacji, w których udział w zysku osiągniętym przez spółkę w danym roku nie jest wypłacany wspólnikom w kolejnym roku, ale w latach późniejszych (do 5 lat od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty, czyli do 6 lat od końca roku, w którym zysk został osiągnięty).

Co istotne, pomniejszenie nie dotyczy jakichkolwiek przychodów z udziału w zyskach spółki wypłacanych wspólnikom, ale wyłącznie tych przychodów, które wynikają z osiągnięcia przez spółkę zysku za dany rok podatkowy (są wypłatą z tytułu udziału w tym zysku – w zysku za ten konkretny rok podatkowy).

Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz przedstawione zdarzenie należy wskazać, że Spółka jako płatnik – zgodnie z art. 41 ust. 4e ustawy – jest obowiązana pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów wypłacanych komplementariuszom z tytułu udziału w zysku Spółki w formie zaliczek na poczet zysku. Jednocześnie nie będzie podstaw do pomniejszenia wartości pobieranego przez Wnioskodawcę zryczałtowanego podatku dochodowego o kwoty pomniejszenia, o którym mowa w art. 30a ust. 6a-6c ustawy. Nie będzie bowiem znana kwota podatku należnego od dochodu spółki komandytowej, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku (zaliczka na poczet udziału w zysku) został uzyskany. Wnioskodawca – jako płatnik – powinien pobierać więc podatek według stawki 19%, bez pomniejszeń.

W związku z powyższym nieprawidłowe jest Państwa stanowisko w zakresie obowiązków płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego w związku z wypłatą komplementariuszowi w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku.

Brak podstaw do uwzględnienia kwoty pomniejszenia przez Spółkę jako płatnika nie oznacza, że podatnik (komplementariusz) nie będzie miał możliwości skorzystania z uprawnienia, o którym mowa w art. 30a ust. 6a-6c ustawy. Kwestia sposobu realizacji tego uprawnienia (w drodze stosownych wniosków do organu podatkowego) jest indywidualną sprawą każdego z komplementariuszy, a nie Spółki jako płatnika.

Natomiast Spółka wypłacając komplementariuszowi część należnego mu udziału w zysku po zakończeniu roku podatkowego będzie mogła pomniejszyć zryczałtowany podatek dochodowy o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku Spółki i podatku należnego od dochodu Spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Kwota takiego pomniejszenia nie może jednak przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do pytania trzeciego, w zakresie wypłaty komplementariuszowi pozostałej części należnego mu zysku za dany rok (wcześniej niewypłaconej), kwota wyliczona zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy w oparciu o wartość podatku należnego od dochodu spółki za dany rok podatkowy może pomniejszać podatek od wypłat uzyskiwanych przez wspólnika z udziału w zyskach spółki za ten rok podatkowy – w okresie do 6 lat od końca tego roku podatkowego w części wcześniej nieodliczonej.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 i nr 3 należało uznać za prawidłowe.  

Dodatkowe informacje

Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych podkreślić należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw w określonych stanach faktycznych i tylko w nich są wiążące. Dlatego, stosownie do art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78 poz. 483 ze zm.) wskazać należy, że wyroki sądów nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego interpretację indywidualną.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).