Interpretacja indywidualna z dnia 12 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.511.2023.3.MM

Najem prywatny mieszkań.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 13 lipca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 11 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan osobą fizyczną, nieprowadzącą pozarolniczej działalności gospodarczej, polskim rezydentem podatkowym. Pana podstawowe źródło dochodów stanowi umowa o pracę oraz umowa powołania. Wraz z małżonką jest Pan posiadaczem lokali mieszkalnych, które wynajmuje Pan na cele mieszkaniowe – pierwszy z nich od roku 2014, tzw. najem prywatny, długoterminowy podlegający opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Małżonka, z którą łączy Pana wspólność majątkowa, złożyła stosowne oświadczenie w tym zakresie i to Pan występuje jako podatnik z tego tytułu. Ze względu na nieprzekroczony limit kwotowy, nie podlega Pan rozliczeniom w podatku VAT.

Do swojego majątku prywatnego wspólnie z małżonką ma Pan zamiar nabyć na rynku pierwotnym kolejne lokale/apartamenty w znacznej odległości od miejsca zamieszkania. Przed podpisaniem pierwszej umowy i dokonaniem kolejnych płatności zamierza Pan zrezygnować ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, zarejestrować się jako podatnik VAT czynny i w tej roli występować jako strona każdej z umów.

Nie ma jeszcze sprecyzowanej daty zawarcia umów. Planowany zakup apartamentów ma charakter lokaty kapitału, zabezpieczenia finansowego Pana rodziny. W kolejnym kroku ma Pan w planach zawrzeć odrębne umowy na najem/dzierżawę każdego z lokali z tzw. Operatorem najmu. Żona wyrazi zgodę na zawarcie przez Pana takich umów. Najemca/Dzierżawca będzie w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej podnajmował lokal osobom fizycznym na krótkotrwały pobyt w celach wypoczynkowych – opodatkowany stawką 8% VAT. Do Operatora najmu będzie należeć administrowanie lokalem, rezerwacje, obsługa i rozliczenia z podnajemcami, a także sprzątanie lokalu i przygotowanie go na następny wynajem. Pana działania ograniczą się do dokonywania remontów i regulowania płatności związanych z apartamentem, w tym publicznoprawnych oraz opłat za media. Nie będzie Pan podejmował innych czynności związanych z pozyskiwaniem potencjalnych najemców, ich obsługą i rozliczaniem. Standardowe umowy z Operatorem najmu przewidują rozliczenia miesięczne na podstawie zestawień zrealizowanych przez Najemcę/Dzierżawcę najmów i jego przychodów z tym związanych.

Wysokość czynszu dzierżawnego jest określana kwotą wynikającą z wartości przychodu netto Operatora z wynajmu krótkoterminowego zrealizowanego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, pomniejszonego o ustalony procent (prowizję) należną dla Operatora najmu. Rozliczenia finansowe następują po wystawieniu faktury przez Wynajmującego/Wydzierżawiającego na Operatora najmu. Planuje Pan zawrzeć takie umowy najmu/dzierżawy na okres kilku lat bądź na czas nieokreślony. Rozważa Pan zapis w umowie, który zapewni Panu możliwość osobistego, nieodpłatnego korzystania z apartamentu na określony czas w ciągu roku bądź przy braku podnajmujących. Nie zamierza Pan prowadzić ewidencji środków trwałych. Nie planuje Pan rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej, jedynie rejestrację jako czynny podatnik VAT w ramach czynności zakupu lokalu i wydzierżawienia go na podnajem w celach pobytu krótkotrwałego oraz samodzielne rozliczanie przychodów z najmu/dzierżawy lokalu Operatorowi najmu na podnajem krótkoterminowy.

Pytania

1.Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym możliwe jest opodatkowanie najmu/dzierżawy apartamentu jako tzw. najem prywatny i stosowanie ryczałtu ewidencjonowanego?

2.Czy możliwe jest połączenie w tym zakresie z przychodami z najmu długoterminowego na cele mieszkaniowe?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie w przedstawionym zdarzeniu przyszłym możliwe jest opodatkowanie najmu/dzierżawy apartamentu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Możliwe jest również połączenie w tym zakresie przychodów z najmu długoterminowego na cele mieszkaniowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym, źródłami przychodów są:

-pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3);

-najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Definicja działalności gospodarczej została określona w art. 5a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgonie z tym przepisem za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Równocześnie zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – z zakresu przedmiotowego pozarolniczej działalności gospodarczej wykluczone zostały czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy wskazuje, że przychodem z działalności gospodarczej są również: przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Przepis ten w relacji z treścią art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT dotyczącym źródła przychodów, jakim jest najem, wyklucza składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Wobec brzmienia przytoczonych wyżej przepisów, gdy przedmiotem najmu nie są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, najem ten dla celów podatkowych nie stanowi źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu art. 5a pkt 6. Przychody z najmu składników majątku prywatnego stanowią przychody wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zawarcie umowy najmu/dzierżawy lokalu/apartamentu firmie/osobie prowadzącej działalność gospodarczą polegającą na zarządzaniu nieruchomościami i wynajmowaniu ich osobom fizycznym na cele pobytu krótkoterminowego i jej rozliczanie będzie jedyną czynnością podjętą przez Pana związaną z najmem na wymieniony cel. Nie będzie Pan podejmował zorganizowanych, profesjonalnych działań związanych z pozyskiwaniem klientów i obsługą najmu krótkoterminowego. Te podjęte nie będą wychodziły poza zwyczajowe gospodarowanie majątkiem własnym z zachowaniem przyjętych reguł gospodarności. Nie wiążą się z planowym, ciągłym, systematycznym i uporządkowanym charakterem działań ukierunkowanych na osiąganie i zwiększanie zysków. Mają one na celu zaspokojenie potrzeb osobistych i rodziny. Nie należy ich utożsamiać z działalnością gospodarczą.

W Uchwale NSA z 24 maja 2021 r. II FPS 1/21 wskazano: „To zatem podatnik decyduje o tym czy „powiązać” określone składniki swojego mienia z wykonywaniem działalności gospodarczej, czy też zachować je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą i oddać np. w najem. (...) Przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, chyba że stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej. Zasadą jest zatem kwalifikowanie przychodów do źródła – najem, a wyjątkiem sytuacja, w której podatnik, z uwagi na zakwalifikowanie składników majątku do kategorii „związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą” – do przychodów z działalności gospodarczej”.

Wobec powyższego, przychody z najmu składników majątku prywatnego stanowią przychody wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w brzmieniu obowiązującym – ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne: prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą (pkt 1), osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawa o podatku dochodowym” (pkt 2).

Zgonie z art. 2 ust. 1a ww. ustawy osoby fizyczne osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym, opłacają ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Równocześnie w art. 6 ust. 1a tejże ustawy czytamy, że opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tych tytułów stosuje się przepisy art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Przepis art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne stanowi natomiast, że ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł oraz 12,5% przychodów od nadwyżki ponad kwotę 100 000 zł z tytułu przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a.

W przedstawionym przez Pana zdarzeniu przyszłym, Pana zdaniem, osiągnięte przez Pana przychody z tytułu podnajmu składników Pana majątku prywatnego mogą zostać zaliczone do przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako tzw. najem prywatny. Powyższe przychody mogą być połączone z dotychczas osiąganymi przychodami z tytułu najmu mieszkaniowego długoterminowego i opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w art. 2 ust. 1a oraz art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, według stawki przewidzianej w art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a tej ustawy, tj. 8.5% do kwoty 100 000 zł, natomiast od nadwyżki ponad tę kwotę według stawki 12,5%.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Na podstawie art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i pkt 6 tego przepisu:

Natomiast pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem:

Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że:

Z tych przepisów wynika, że wynajem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza albo jako odrębne źródło przychodów (tzw. najem prywatny).

W sytuacji, gdy wynajem faktycznie wypełnia przesłanki pozwalające na uznanie go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub gdy przedmiot wynajmu związany jest z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, to powinien zostać on rozliczony tak jak przychody z tej działalności.

Z kolei, zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Zgodnie z art. 353¹ Kodeksu cywilnego:

Zatem ustawodawca wprowadził na grunt prawa zobowiązań zasadę swobody umów, która obejmuje także swobodę stron w kształtowaniu formy umowy. Wobec tego same strony mogą zdecydować, w jakiej formie umowa między nimi zostanie zawarta, z tym jednak zastrzeżeniem, że nie może to powodować naruszenia właściwości (natury) stosunku, ustawy lub zasad współżycia społecznego.

W tym miejscu wskazuję też na Uchwałę NSA z 24 maja 2021 r. sygn. akt II FPS 1/21, gdzie wskazano:

Przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze są zaliczane bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, chyba że stanowią składnik majątkowy mienia osoby fizycznej, który został przez nią wprowadzony do majątku związanego z wykonywaniem działalności gospodarczej.

Zasadą jest zatem kwalifikowanie przychodów do źródła – najem, a wyjątkiem sytuacja, w której podatnik, z uwagi na zakwalifikowanie składników majątku do kategorii „związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą” – kwalifikuje je do przychodów z działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że nie prowadzi Pan pozarolniczej działalności gospodarczej. Wraz z małżonką jest Pan posiadaczem lokali mieszkalnych, które wynajmuje Pan na cele mieszkaniowe. Małżonka, z którą łączy Pana wspólność majątkowa, złożyła stosowne oświadczenie w tym zakresie i to Pan występuje jako podatnik z tego tytułu. Do swojego majątku prywatnego wspólnie z małżonką ma Pan zamiar nabyć na rynku pierwotnym kolejne lokale/apartamenty w znacznej odległości od miejsca zamieszkania. Jak Pan wskazał, planowany zakup apartamentów ma charakter lokaty kapitału, zabezpieczenia finansowego Pana rodziny. Ma Pan w planach zawrzeć odrębne umowy na najem/dzierżawę każdego z lokali z tzw. operatorem najmu. Najemca/Dzierżawca będzie w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej podnajmował lokal osobom fizycznym na krótkotrwały pobyt. Do operatora najmu będzie należeć administrowanie lokalem, rezerwacje, obsługa i rozliczenia z podnajemcami, a także sprzątanie lokalu i przygotowanie go na następny wynajem. Pana działania ograniczą się do dokonywania remontów i regulowania płatności związanych z apartamentem, w tym publicznoprawnych oraz opłat za media. Nie będzie Pan podejmował innych czynności związanych z pozyskiwaniem potencjalnych najemców, ich obsługą i rozliczaniem. Planuje Pan zawrzeć takie umowy najmu/dzierżawy na okres kilku lat bądź na czas nieokreślony. Nie zamierza Pan prowadzić ewidencji środków trwałych. Nie planuje Pan rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej.

Na podstawie zaprezentowanych przepisów prawa podatkowego oraz opisanego zdarzenia przyszłego stwierdzam, że uzyskiwane przez Pana przychody z tytułu zawarcia umów najmu mogą zostać zaliczone do przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.) wynika, że:

W świetle art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Przepis art. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne stanowi, że:

W myśl art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Zatem przychody osiągane przez podatników (tu: Pana) ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Reasumując – w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przychody z najmu apartamentu podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Przychód uzyskany z tego tytułu podlega połączeniu z Pana pozostałymi przychodami z najmu długoterminowego na cele mieszkaniowe, podlegającymi opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Dodatkowo informuję, że wniosek w zakresie podatku od towarów i usług podlega odrębnemu rozstrzygnięciu.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.