Interpretacja indywidualna z dnia 15 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.254.2023.6.PJ

Wydanie interpretacji indywidualnej, która dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie uznania Transakcji za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie uznania Transakcji za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wpłynął 7 lipca 2023 r. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 września 2023 r. (wpływ na elektroniczną skrzynkę podawczą organu tego samego dnia).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowana będąca stroną postępowania:

X.

2)Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

Y.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

X. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest spółką kapitałową prawa węgierskiego prowadzącą działalność w Polsce poprzez zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym (pod nr (...)) oddział przedsiębiorcy zagranicznego z siedzibą w (…).

Przedmiotem działalności Spółki na terytorium Polski jest marketing, sprzedaż i dystrybucja pojazdów marki Z., części zamiennych oraz akcesoriów marki Z. (dalej: „Działalność”). Działalność na terytorium Polski prowadzona jest poprzez Oddział w Polsce. Spółka pełni rolę dystrybutora o ograniczonym ryzyku wymienionych produktów marki Z. na terytorium Polski. W szczególności, do zadań Wnioskodawcy wykonywanych na terenie Polski przez zespół pracowników i współpracowników Wnioskodawcy należy:

- współuczestnictwo w określaniu minimalnego poziomu sprzedaży w danym roku finansowym,

- przedkładanie zamówień na produkty marki Z. na podstawie zleceń składanych przez dealerów marki Z. w Polsce,

- wsparcie formalności administracyjnych związanych z importem i rejestracją pojazdów zamawianych przez dealerów marki Z. w Polsce,

- zarządzanie procesem dystrybucji poprzez organizowanie, ustalanie i nadzór nad sprzedażą i usługami serwisowymi wykonywanymi przez autoryzowanych dealerów na terytorium Polski (np. Wnioskodawca przeprowadza audyty autoryzowanych dealerów marki Z. w celu sprawdzenia czy zachowane są minimalne kryteria jakościowe świadczenia usług w ramach Grupy Z. lub czy dealerzy nie prowadzą działalności w pomieszczeniach niespełniających standardów marki Z., Wnioskodawca weryfikuje czy dealerzy użytkują salony sprzedaży w celu zapewnienia odpowiedniej ekspozycji produktów użytkownikom końcowym, czy utrzymują właściwe ilości poszczególnych typów i modeli produktów jak również od czasu do czasu wykonuje inspekcję zgromadzonych zapasów. Ponadto, Wnioskodawca kontroluje czy usługi naprawy są przeprowadzane przez odpowiednio wyszkolony personel i w odpowiednich warunkach. Wnioskodawca sprawdza również czy autoryzowani dealerzy przyjmują, weryfikują i załatwiają wszelkie skargi otrzymywane od klientów końcowych, przeprowadzają szkolenia personelu),

- organizowanie serwisu pojazdów, stosowanie procedur obsługi posprzedażowej i polityk gwarancyjnych,

- przeprowadzanie rutynowych przeglądów pojazdów poprzedzających ich wydanie autoryzowanym dealerom marki Z.,

- zarządzanie rozliczeniami z autoryzowanymi dealerami marki Z., tj. płatności za sprzedane produkty są przyjmowane przez Wnioskodawcę. Ponadto, Wnioskodawca jest upoważniony do odzyskiwania należności, zarządzania należnościami oraz monitorowaniem należności od autoryzowanych dealerów marki Z.,

- prowadzenie akcji marketingowych, w szczególności organizowanie komercyjnych kampanii reklamowych i akcji promocyjnych.

Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym w Polsce, gdyż z uwagi na działalność prowadzoną w Polsce poprzez oddział posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności. Ponadto, prowadzona przez Spółkę w Polsce tworzy zakład w rozumieniu art. 4a pkt 11 lit. a) ustawy o CIT oraz art. 5 ust. 1 UPO. Oddział Wnioskodawca jest pracodawcą i płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z zatrudnianym zespołem pracowników w Polsce.

Spółka prowadzi księgi rachunkowe dotyczące działalności prowadzonej w Polsce poprzez oddział z wyodrębnieniem zapisów właściwych wyłącznie dla działalności Wnioskodawcy w Polsce w zakresie wynikającym z obowiązujących przepisów. Aktywa, pasywa, należności i zobowiązania są przypisane osobno do oddziału w księgach rachunkowych prowadzonych przez Spółkę dla działalności prowadzonej w Polsce poprzez oddział. Spółka sporządza odrębne sprawozdanie finansowe ze swojej działalności prowadzonej w Polsce poprzez oddział, które podlega badaniu przez biegłego rewidenta. Spółka posiada osobne, dedykowane oddziałowi Spółki w Polsce rachunki bankowe, na które wpływają należności przypisane oddziałowi Spółki w Polsce, oraz z których regulowane są związane z nim zobowiązania.

Spółka zamierza zawrzeć ze spółką Y.(dalej: „Zainteresowany”) umowę zbycia biznesu Spółki w Polsce za wynagrodzeniem (dalej: „Umowa”). Wskutek zawarcia Umowy działalność prowadzona dotychczas w Polsce poprzez Spółkę w zakresie marketingu, sprzedaży i dystrybucji pojazdów marki Z., części zamiennych oraz akcesoriów marki Z. przejęta zostanie i prowadzona będzie przez Y. (dalej: „Transakcja”).

Umowa będzie przewidywać, że w jej ramach dojdzie do przejęcia przez Y. zespołu pracowników oddziału Wnioskodawcy (dla których pracodawcą jest oddział) zajmujących się działalnością Wnioskodawcy w Polsce prowadzoną poprzez oddział. W konsekwencji, wskutek wejścia w życie umowy będzie miało miejsce tzw. „przejście zakładu pracy na innego pracodawcę”, o którym mowa w art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 z późn. zm.). W rezultacie Y. – z mocy prawa – stanie się pracodawcą ww. pracowników.

Na podstawie Umowy Spółka zbędzie na rzecz Y.:

- aktywa związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą w Polsce, w szczególności (i) wierzytelności od dealerów, autoryzowanych centrów serwisowych oraz pozostałych kontrahentów, z wyłączeniem wierzytelności publiczno-prawnych, (ii) wszystkie pojazdy służbowe wykorzystywane w działalności Wnioskodawcy (ok. 108 pojazdów), (iii) wszystkie używane pojazdy przeznaczone na sprzedaż, (iv) wszystkie pojazdy w ramach usługi odkupu (tzw. buy-back),

- wierzytelności wynikające z wybranych umów związanych z działalnością Wnioskodawcy,

- know-how Wnioskodawcy w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce,

- wskazane w Umowie środki trwałe wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy (w szczególności wyposażenie biurowe i urządzenia techniczne).

Ponadto, w ramach Umowy Spółka zobowiąże się do przeniesienia na rzecz Y. praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w Polsce, w tym między innymi umów z dealerami, umów flotowych, umów z wybranymi dostawcami, umowy podnajmu centrum szkoleniowego (...)(umowa z dnia 31 grudnia 2007 roku) zawartej z Q., umowy demontażu i złomowania pojazdów (ELV), za wyjątkiem umów nie podlegających przeniesieniu.

Umowa będzie przewidywać, że przeniesieniu na rzecz Y. nie będą podlegać między innymi prawa i obowiązki Spółki wynikające z umów:

- z podmiotami z Grupy Z., umowa z (...), umowa z (...), umowa z (...), umowa wynajmu biura Wnioskodawcy w Polsce;

- globalnych, centralnych i regionalnych (tj. dotyczących działalności prowadzonej przez Spółkę również poza Polską), w tym między innymi umów z operatorami logistycznymi, umów z agencjami PR, marketingowymi i reklamowymi, umów ubezpieczeniowych, umów merchandisingowych;

- licencyjnych dotyczących narzędzi CRM, doradztwa prawnego i podatkowego, wyceny pojazdów.

Wyłączenie z zakresu przejmowanych umów z podmiotami z grupy Z. wynika stąd, iż umowy te są umowami wewnątrzgrupowymi i zasadniczo dotyczą również innych rynków na których działa Spółka, a nie wyłącznie rynku polskiego, stąd też ich przejęcie mogłoby być niemożliwe. Mając to na uwadze w związku z przejęciem działalności Spółki w Polsce i w celu jej prowadzenia, Y. zawrze z podmiotami z grupy Z. niezbędne umowy. W szczególności Y. zawrze umowę dystrybucyjną z A. (spółką prawa francuskiego). Na podstawie tej umowy Y. zostanie autoryzowanym dystrybutorem w Polsce do importu, dystrybucji i sprzedaży pojazdów marki Z., części zamiennych oraz akcesoriów marki Z. Ponadto, w celu prowadzenia działalności Y. zawrze umowę dotyczącą pozyskania finansowania na cele prowadzenia przejmowanej działalności i obsługę przejmowanych zobowiązań.

W myśl postanowień Umowy, przeniesieniu na rzecz Y. będą podlegać zobowiązania Spółki związane z działalnością gospodarczą prowadzoną w Polsce poprzez Oddział na dzień zawarcia Umowy, w tym między innymi:

- różnorakie płatności bonusowe należne dealerom,

- płatności z tytułu napraw gwarancyjnych należne dealerom,

- zobowiązania Wnioskodawcy związane z zatrudnianymi pracownikami,

- zobowiązania Spółki związane ze zbywanymi aktywami oraz zobowiązania wynikające z przejętych umów powstające po dniu przejęcia działalności.

Umowa będzie wykluczać przeniesienie na rzecz Y.  zobowiązań podatkowych Spółki (Wnioskodawcy), zobowiązań wobec innych podmiotów z Grupy Z. oraz zobowiązań wynikających z umów, z których prawa i obowiązki nie będą podlegać przeniesieniu na Y. w ramach Umowy.

Tym samym po zawarciu Umowy Spółka zaprzestanie prowadzenia Działalności (tj. działalności w Polsce w zakresie marketingu, sprzedaży i dystrybucji pojazdów marki Z., części zamiennych oraz akcesoriów marki Z.), a Działalność ta prowadzona będzie przez Y. Po przeprowadzeniu Transakcji Spółka nie będzie prowadzić w Polsce Działalności.

Spółka udokumentuje miejsce siedziby na Węgrzech uzyskanym certyfikatem rezydencji wydanym przez węgierskie organy podatkowe oraz przekaże na rzecz Y. oświadczenie, że wypłacane w ramach Umowy należności są związane z działalnością zakładu podatkowego Spółki w Polsce.

W uzupełnieniu do wniosku wskazali państwo, że:

W zakresie przejęcia zobowiązań, ich przejęcie nastąpiło w trybie art. 55⁽⁴⁾ Kodeksu cywilnego.

Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nabywana przez Y. od Spółki Działalność jest wyodrębniona organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym opisana powyżej Transakcja (nabycie przez Y. materialnych i niematerialnych składników majątku od Spółki oraz przejęcie zobowiązań na podstawie Umowy) stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku do towarów i usług

W zakresie pytania 1 Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nabywana przez Y. od Spółki Działalność jest wyodrębniona organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym opisana powyżej Transakcja (nabycie przez Y. materialnych i niematerialnych składników majątku od Spółki oraz przejęcie zobowiązań na podstawie Umowy) stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT inie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 5 ust. 1 pkt 1 VATU opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 6 pkt 1 VATU do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie stosuje się przepisów VATU.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem judykatury, pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób tożsamy z terminem „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 VATU. Przywołany przepis wskazuje, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. „Zbycie”, o którym mowa w art. 6 pkt 1 VATU, obejmuje więc wszystkie czynności, w wyniku których dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę czy przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego.

Odnosząc przytoczone przepisy do opisanego w niniejszym wniosku zdarzenia przyszłego, należy zauważyć, że Transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT, jeżeli stanowiące przedmiot zbycia składniki majątkowe Spółki mogą zostać uznane za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e VATU, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać określonymi w przepisach cechami. Nie jest to zatem zbiór przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego, ani nawet suma poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład. W rozumieniu powyższej regulacji oraz praktyki organów podatkowych, aby określone składniki majątkowe mogły zostać zakwalifikowane jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, powinny one spełniać następujące warunki:

- stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych uwzględniający zobowiązania,

- być organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie,

- być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne),

- mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania.

Zespół składników materialnych i niematerialnych uwzględniający zobowiązania

Jak wskazano powyżej, warunkiem uznania składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

W interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego dotyczących definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie prawa podatkowego podkreśla się, że:

„w kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE, nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa” (tak np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 lutego 2013 r., sygn. ILPP2/443‑1186/12-3/MR czy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 września 2017 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.187.2017.1.JF).

Podobnie, zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych możliwe jest uznanie składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa także w sytuacji, gdy zostały z niego wyłączone niektóre elementy, o ile nie pozbawia to tego zespołu składników cechy przydatności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej:

„Podkreślić przy tym należy, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa, podobnie jak formułowanie nazbyt rygorystycznych wymogów w odniesieniu do trzech płaszczyzn wyodrębnienia (organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej) prowadzić może do wniosków niedających pogodzić się zarówno z literalną jak i celowościową wykładnią przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Najistotniejszą bowiem w niniejszej sprawie jest okoliczność, czy dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Wbrew stanowisku organu, z treści analizowanego przepisu nie wynika też, że warunkiem finansowego wyodrębnienia ZCP jest pełne wyodrębnienie majątku (tu zobowiązań), czy też konieczność przypisania wszelkich przychodów i kosztów, zobowiązań i należności Spółki związanych z jej działalnością do zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (tak np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1823/15).

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że składniki Działalność stanowi odrębny zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanych wyżej przepisów podatkowych.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego na podstawie Umowy Spółka zbędzie na rzecz Y.:

- aktywa związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą w Polsce, w szczególności (i) wierzytelności od dealerów, autoryzowanych centrów serwisowych oraz pozostałych kontrahentów, z wyłączeniem wierzytelności publiczno-prawnych, (ii) wszystkie pojazdy służbowe wykorzystywane w działalności Wnioskodawcy (ok. 108 pojazdów), (iii) wszystkie używane pojazdy przeznaczone na sprzedaż, (iv) wszystkie pojazdy w ramach usługi odkupu (tzw. buy-back),

- wierzytelności wynikające z wybranych umów związanych z działalnością Wnioskodawcy,

- know-how Wnioskodawcy w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce,

- wskazane w Umowie środki trwałe wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy (w szczególności wyposażenie biurowe i urządzenia techniczne), tj. zasadniczo wszystkie aktywa oddziału Spółki w Polsce służące do prowadzenia Działalności. Ponadto, Y. na podstawie Umowy przejmie od Spółki pracowników zatrudnianych w Oddziale, których stanowiska pracy związane są z Działalnością.

Wnioskodawca podnosi ponadto, że w praktyce niekiedy wskazuje się, iż aby dany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w skład tego zespołu, zgodnie z definicją zawartą w powołanych wyżej przepisach podatkowych, powinny wchodzić zobowiązania. Warunek ten jest spełniony w zakresie Działalności, co wskazano powyżej i w opisie zdarzenia przyszłego.

W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że przesłanka istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, jest w przedmiotowej sprawie spełniona w odniesieniu do Działalności, która zostanie zbyta na rzecz Y. przez Spółkę.

Wyodrębnienie organizacyjne

Kolejnym warunkiem jest organizacyjne wyodrębnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych w istniejącym przedsiębiorstwie. W praktyce organów podatkowych i sądów administracyjnych przyjmuje się, że dany zespół składników jest organizacyjnie wyodrębniony, jeżeli występuje on samodzielnie w strukturze organizacyjnej podatnika. Istotne znaczenie ma również rola, jaką owe składniki odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

Takie stanowisko wyrażają ograny podatkowe w interpretacjach indywidualnych. Przykładem może tu być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 4 stycznia 2012 r., nr IPTPP3/443-105/11-5/ALN:

„Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Podobne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 29 czerwca 2011 r. nr IPPP1-443-702/11-2/MP.

W interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 18 maja 2011 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi nr IPTPP2/443-30/11-3/BM, stwierdzono natomiast, że:

„O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Podobnie wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 6 września 2017 r. nr 0113-KDIPT1-1.4012.450.2017.1.MW:

„Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze”.

W sytuacji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego wyodrębnienie organizacyjne Działalności ma charakter zarówno faktyczny jak i formalny. Na moment Transakcji oddział Spółki w Polsce będzie wyodrębniony organizacyjnie w strukturze Spółki. Wyodrębnienie to znajduje wyraz w rejestracji oddziału Spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym w Polsce, przypisaniu do oddziału Spółki aktywów niezbędnych do realizacji zadań na polskim rynku, obowiązywaniu umów z siecią autoryzowanych dealerów Z. w Polsce, zatrudnieniu pracowników i współpracowników stanowiących zespół realizujący zadania oddziału Spółki w Polsce.

Co również istotne z perspektywy wyodrębnienia organizacyjnego, Spółka prowadzi i będzie prowadzić do dnia Transakcji zapisy księgowe dotyczące wszystkich operacji z podziałem na operacje dotyczące oddziału Spółki i pozostałe, przypisując aktywa, pasywa, należności i zobowiązania przypisane do oddziału Spółki oraz Spółki działającej na rynku węgierskim oraz przygotowując osobne sprawozdanie finansowe dla oddziału Spółki oraz dla Spółki.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, na moment zawarcia i wykonania Umowy (moment Transakcji) Działalność (w tym składniki zbywane w ramach Umowy na rzecz Y.) będzie charakteryzować się wyodrębnieniem organizacyjnym w ramach funkcjonującego przedsiębiorstwa Spółki.

Wyodrębnienie finansowe

Przepisy podatkowe nie wskazują, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe w rozumieniu definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W świetle doktryny, praktyki organów podatkowych i orzecznictwa wyodrębnienie finansowe występuje wtedy, gdy określone przepływy finansowe, należności i zobowiązania można na podstawie prowadzonej przez podatnika ewidencji alokować do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (por. T. Michalik, VAT. Komentarz, Warszawa 2012, str. 58, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 sierpnia 2015 r. nr IPTPP1/4512‑388/15‑2/ŻR). Wskazuje się, że wyodrębnienie finansowe nie musi polegać na samodzielnym sporządzaniu bilansu przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zdolność do sporządzenia takiego bilansu lub jego sporządzanie należy traktować jako przejaw bardziej zaawansowanego wyodrębnienia finansowego.

Jak wskazali Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 8 września 2017 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.240.2017.1.JF oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2011 r. nr IPPP1‑443‑702/11‑2/MP:

„wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze)”.

Jak podkreślono powyżej, Spółka prowadzi księgi rachunkowe przypisując aktywa, pasywa, należności i zobowiązania oddziałowi Spółki oraz Spółce. Powyższy sposób prowadzenia ksiąg rachunkowych umożliwia Spółce monitorowanie stopnia zaangażowania aktywów w działalności Spółki w Polsce, sposobu i wysokości finansowania oddziału Spółki oraz kwot należności i zobowiązań związanych z działalnością oddziału Spółki. Spółka sporządza ponadto dla oddziału Spółki w Polsce odrębne sprawozdania finansowe.

Do momentu wykonania Umowy (Transakcji) Spółka posiadać będzie osobne, dedykowane oddziałowi Spółki w Polsce rachunki bankowe, na które wpływać będą należności przypisane oddziałowi Spółki w Polsce, oraz z których regulowane będą związane z nim zobowiązania.

Ponadto, Wnioskodawca zatrudnia w wyodrębnionym departamencie finansowym pracowników zajmujących się kontrolowaniem finansów oddziału Spółki w Polsce, którzy jako część przejmowanego zakładu pracy Wnioskodawcy zostaną w wyniku realizacji Umowy pracownikami Y.

W związku z powyższym, należy uznać, że na moment Transakcji Działalność (składniki zbywane w ramach Umowy na rzecz Y.) będą w pełni wyodrębnione finansowo w ramach struktury Spółki.

Przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne)

Warunek przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych odnosi się do funkcjonalnego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W kwestii rozumienia tego pojęcia istotny jest dorobek praktyki wypracowany przez organy podatkowe. Zgodnie z rozpowszechnionym poglądem, który również wyrażony został w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 marca 2011 r. nr ILPP2/443-2032/10-2/AD:

„Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego, to kryterium to sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, że aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Podobnie wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 6 września 2017 r. nr 0113-KDIPT1‑1.4012.450.2017.1.MW:

„Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Jak natomiast wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 9 grudnia 2013 r. nr IPTPB3/423-340/13-4/GG:

„Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa”.

Z kolei w orzecznictwie sądowym podkreśla się, że istotą wyodrębnienia funkcjonalnego jest przydatność do realizacji działań gospodarczych bez względu na organizacyjne wyodrębnienie. Powyższa teza została zaprezentowana przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 października 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 1929/13:

„dla zakwalifikowania zespołu składników materialnych i niematerialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie jest konieczne, aby stanowiły (funkcjonowały) one w strukturze przedsiębiorstwa odrębną jednostkę organizacyjną jako np. dział, wydział, oddział. Wymóg taki nie wynika z art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. Każdy bowiem zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego – bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie w postaci oddziału, działu itp. – może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa”.

Odnosząc powyższe poglądy do przedmiotowej sprawy należy zauważyć, że wchodzące w skład Działalności i zbywane w ramach Umowy składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) oraz przejmowany przez Y. zakład pracy Wnioskodawcy służą do prowadzenia działalności w zakresie marketingu, sprzedaży i dystrybucji pojazdów marki Z., części zamiennych oraz akcesoriów marki Z. na terenie Polski. Są to zatem składniki majątku Spółki przypisane do oddziału Spółki w Polsce jako jednostki organizacyjnej i służą do prowadzenia tej działalności oraz charakteryzują się kompletności pozwalającą na samodzielną realizację tych zadań, a zatem odznaczają (i stan ten będzie trwał do momentu Transakcji) się odrębnością funkcjonalną niezbędną do wykonywania przypisanych do nich zadań.

W konsekwencji na moment wykonania Umowy składniki te pozwolą Y. przejąć i kontynuować działalność prowadzoną dotychczas przez Spółkę poprze oddział w Polsce (tj. działalność w zakresie marketingu, sprzedaży i dystrybucji pojazdów marki Z., części zamiennych oraz akcesoriów marki Z. na terenie Polski). Kluczowe funkcje wykonywane dotychczas przez Wnioskodawcę będą mogły być wykonywane przez Y. po Transakcji.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego (przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych) w przedstawionej we wniosku sytuacji będzie spełnione.

Zespół składników, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze

Zgodnie z doktryną prawa podatkowego oraz praktyką organów podatkowych i sądów administracyjnych ostatnim kryterium oceny czy część mienia przedsiębiorstwa stanowi jego zorganizowaną część, jest – obiektywnie oceniając – posiadanie potencjalnej zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Tym samym w przedstawionym zdarzeniu przyszłym składniki majątkowe (materialne i niematerialne) nabywane przez Y. muszą umożliwiać Y. podjęcie Działalności prowadzonej dotychczas przez Spółkę (de facto kontynuację działalności w zakresie marketingu, sprzedaży i dystrybucji pojazdów marki Z., części zamiennych oraz akcesoriów marki Z. na terenie Polski).

Takie rozumienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa odnajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego wydanych przez władze podatkowe. Przykładowo w interpretacji z dnia 18 czerwca 2009 r. nr IPPB5/423-152/09-2/MB Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że:

„Aby zatem w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Tak też wskazuje się w doktrynie:

„W celu ustalenia zatem, czy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, zbadać należy, czy nabyty zespół składników majątkowych stanowić mógłby samodzielnie działające przedsiębiorstwo.” (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Komentarz do art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług).

Zdolność do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabywane składniki jest zatem istotną przesłanką uznania danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 13 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Ke 226/09 uznał, że:

„by mówić o nabyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przedmiotem transakcji winny być składniki materialne i niematerialne tworzące zorganizowany kompleks przeznaczony dla realizacji zadań gospodarczych. Przedmiotem czynności prawnej muszą być istotne elementy, które decydują, czy wyodrębniony zespół składników służy do realizacji celów gospodarczych realizowanych przez zbywcę”.

W opinii Wnioskodawcy w przypadku Działalności powyższe kryterium należy uznać za spełnione. Biorąc pod uwagę, że w ramach Transakcji przenoszone do Y. będą składniki niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie w zakresie marketingu, sprzedaży i dystrybucji pojazdów marki Z., części zamiennych oraz akcesoriów marki Z. na terenie Polski prowadzonej przez Spółkę: aktywa, wartości niematerialne i prawne, prawa i obowiązki z umów dotyczących tej działalności, a także wierzytelności i zobowiązania funkcjonalnie związane z Działalnością, jak również personel niezbędny do prowadzenia tej działalności, Działalność stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), który może samodzielnie realizować przewidziane dla niego zadania. Okoliczności i oceny tej nie zmienia fakt, iż nie dojdzie do przejęcia od Spółki niektórych umów, w tym umów z podmiotami z grupy Z., lecz dojdzie do zawarcia przez Y. tych umów bezpośrednio z tymi kontrahentami. Wyłączenie z zakresu przejmowanych umów z podmiotami z grupy Z. wynika stąd, iż umowy te są umowami wewnątrzgrupowymi i zasadniczo dotyczą również innych rynków na których działa Spółka, a nie wyłącznie rynku polskiego, stąd też ich przejęcie mogłoby być niemożliwe. W konsekwencji w celu z jednej strony umożliwienia kontynuowania prowadzenia przez Spółkę działalności na innych rynkach, jak i przejęcia przez Y. Działalności na rynku polskim, zadecydowano o zawarciu wskutek Transakcji przez Y. odpowiednich umów z podmiotami z grupy Z.

Tym samym po wykonaniu Umowy Y. będzie kontynuować działalność Wnioskodawcy. W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy, także ten warunek uznania Działalności za zorganizowaną część przedsiębiorstwa uznać należy za spełniony.

Reasumując, należy stwierdzić, że stanowiące przedmiot zbycia w ramach Umowy składniki majątkowe Spółki wraz z zobowiązaniami będą wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w strukturze przedsiębiorstwa Spółki. Tym samym, stanowiące przedmiot zbycia w ramach Umowy składniki majątkowe Spółki wraz z zobowiązaniami stanowić będą organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, tj. zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e VATU. Transakcja przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego stanowi bowiem de facto w sensie ekonomicznym zbycie całego oddziału Spółki (całej działalności Spółki w Polsce) na rzecz Y., tj. zbycie zorganizowanego zespołu składników majątkowych służącego do prowadzenia działalności na terenie Polski.

W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nabywana przez Y. od Spółki Działalność jest wyodrębniona organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług , a tym samym opisana powyżej Transakcja (nabycie przez Y. materialnych i niematerialnych składników majątku od Spółki oraz przejęcie zobowiązań na podstawie Umowy) stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w przedmiocie podatku od towarów i usług w zakresie uznania Transakcji za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych oraz konkretnych stanów prawnych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Organ zauważa, że publikator ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług opublikowany został w Dz. U. z 2023 r. poz. 1570.

Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

X. wskazana we wniosku jako zainteresowany będący stroną postępowania ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.