Interpretacja indywidualna z dnia 4 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.199.2023.2.JSU

Nieuznanie za podatnika z tytułu sprzedaży działek.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Pana wniosek z 18 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży niezabudowanych nieruchomości gruntowych wpłynął 26 maja 2023 r. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem, które wpłynęło 19 lipca 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

W (…) odziedziczył Pan po zmarłym ojcu gospodarstwo rolne składające się z domu, garażu i zabudowań gospodarczych przeznaczonych do rozbiórki oraz grunt, położone w (…). Potwierdzeniem nabycia spadku jest akt poświadczenia dziedziczenia z dnia (…) sporządzony przez notariusza. Otrzymany spadek zwolniony został z podatku od spadków i darowizn, na potwierdzenie czego posiada Pan stosowne zaświadczenie wydane przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Nieruchomość ma powierzchnię całkowitą ok. (…) ha.

Ojciec za życia wydzierżawiał grunt w wysokości 1 kwintala żyta z jednego kwintala użytków rolnych rocznie oraz wszelkie należności publicznoprawne związane z tymi dzierżawionymi gruntami. Po śmierci ojca w (…) umowa dzierżawy została rozwiązana.

Po otrzymaniu spadku uprawiał Pan sam grunty na potrzeby własne (mieliście zwierzęta rolnicze). Po pewnym czasie stwierdził Pan, iż nie da się pogodzić pracy na etacie z prowadzeniem gospodarstwa. Stąd też decyzja o zamiarze sprzedaży części posiadanego gruntu (o powierzchni ok. … ha). Nie przewiduje Pan sprzedaży pozostałej części.

Trudno znaleźć nabywcę na grunt o dużej powierzchni. Dużo łatwiej sprzedać działki budowlane o mniejszej powierzchni, doświadczenie wskazuje, że są one atrakcyjniejsze dla potencjalnych nabywców. W związku z tym dokonał Pan podziału gruntu na mniejszych XX działek, aby możliwa była ich sprzedaż w krótszym czasie, niż czekanie na nabywcę jednej wielkiej działki.

Nieruchomość gruntowa, która została podzielona i przeznaczona na sprzedaż zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego oznaczona jest jako teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z dopuszczeniem usług (symbol 29 MNU). Jednakże za grunt płaci Pan podatek jako za rolny (z racji że posiada Pan więcej niż hektar ziemi).

Od momentu odziedziczenia opisywanej nieruchomości gruntowej nie poczynił i nie zamierzam czynić Pan żadnych nakładów np. na infrastrukturę lub uzbrojenie terenu.

Nie poszukuj Pan potencjalnych nabywców w formie współpracy z pośrednikami w handlu, nieruchomościami. Nie prowadził Pan i nie będzie prowadził żadnych działań marketingowych. Informacje o zamiarze podziału i sprzedaży działek budowlanych rozchodzą się głównie „pocztą pantoflową”.

Na mniejsze działki nie zostały założone odrębne księgi wieczyste.

Nie wnioskował Pan o warunki zabudowy. Plan zagospodarowania przestrzennego nie został zmieniony z Pana inicjatywy. Grunt nie posiada przyłączy mediów - nie wnioskował Pan o to (przy sprzedaży działek kupujący otrzyma pełnomocnictwo, aby mógł na swoje potrzeby wnioskować o przyłącza).

Działki nie są ogrodzone; pozostawiono miejsce na drogi wewnętrzne, które wybudują we własnym zakresie nabywcy.

Przedmiotowe nieruchomości nigdy nie były przedmiotem działalności gospodarczej ani w rozumieniu Prawa przedsiębiorców, ani ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W (…) sprzedał Pan wraz z żoną posiadane mieszkanie w (…), gdyż po śmierci ojca zamieszkaliście w przedmiotowym gospodarstwie. Była to transakcja jednorazowa. Poza tym nigdy dotychczas nie zbywał Pan żadnych innych nieruchomości, a co za tym idzie, nie był Pan z tego tytułu podatnikiem VAT.

Nie prowadził Pan i nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej.

Aby gmina wyraziła zgodę na podział działek musieliście dodatkowo oddać (…) m² własnego gruntu na poszerzenie drogi publicznej. Drogi wewnętrzne, które zostały stworzone były jedynym rozwiązaniem dojazdu do działek (co wymusił plan zagospodarowania).

W uzupełnieniu do wniosku wskazał Pan, że:

- Numery działek, powstałych z podzielenia, których dotyczy wniosek to: (…); (…); (…); (…); (…); (…); (…); (…); (…); (…); (…); (…); (…); (…); (…); (…); (…); (…); (…); ………………… (…).

- W początkowym okresie zamierzał Pan udzielić pełnomocnictwa, aby potencjalny właściciel działki upewnił się, że otrzyma zgodę na przyłącza po zakupie. Jednakże później okazało się to zbędne, zatem przed zakupem oraz przy sprzedaży nie będzie Pan udzielał żadnego pełnomocnictwa, a kupujący dopiero po zakupie będzie wnioskował o media na własne potrzeby.

- Nie będzie Pan zawierał umów przedwstępnych sprzedaży z kupującymi.

- Nie posiada Pan więcej nieruchomości oraz udziałów w nieruchomościach przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży.

- Sprzedawane działki stanowią teren niezabudowany i wszystkie będą sprzedawane jako działki niezabudowane. I na żadnych [ze] sprzedawanych działek nie jest prowadzona rozbiórka.

- Przy zakupie podstawowej działki kupujący nabędzie też udział w części gruntu przeznaczonego na drogę doprowadzającą do zakupionej działki.

Pytanie (sformułowane w uzupełnieniu do wniosku)

Czy z racji sprzedaży mniejszych działek budowlanych powstałych z podziału przedmiotowej działki, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, będzie występował Pan w charakterze podatnika VAT, z wszelkimi konsekwencjami podatkowymi tego statusu, a w szczególności konieczności rejestracji jako czynnego podatnika VAT, wystawiania faktur, dokonywania rozliczeń VAT, prowadzenia i przesyłania do urzędu skarbowego ewidencji i deklaracji JPK, zapłaty podatku?

Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku)

Z racji sprzedaży mniejszych działek budowlanych powstałych z podziału przedmiotowej działki, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, nie będzie Pan występował w charakterze podatnika VAT, zatem nie będą na Panu ciążyły obowiązki podatkowe będące wszelkimi konsekwencjami tego statusu, a w szczególności konieczność rejestracji jako czynnego podatnika VAT, wystawiania faktur, dokonywania rozliczeń VAT, prowadzenia i przesyłania do urzędu skarbowego ewidencji i deklaracji JPK, zapłaty podatku.

UZASADNIENIE:

Podstawowe określenie podatnika VAT znajdujemy w przepisie art. 15 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym: Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei, definicja samodzielnej działalności gospodarczej na gruncie przepisów VAT znajduje się w przepisie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wyłączenia zawarte w art. 15 ust. 3 i 3a ustawy nie mają zastosowania do omawianej we wniosku sytuacji.

Na wstępie należy stwierdzić, że nie liczba działek, na które dzieli się większy obszarowo grunt budowlany oraz nie uwarunkowania czasowe decydują o okolicznościach, które pozwalają na uznanie, czy (lub nie) omawiana sprzedaż działek po ich podziale ma znamiona działalności gospodarczej. Decydują o tym wszelkie okoliczności towarzyszące czynnościom podejmowanym przez daną osobę.

Analizując przepis art. 15 ust. 2 ustawy trudno w opisywanych przez Pana czynnościach dopatrzyć się cech producenta, handlowca czy usługodawcy. Podziału większej działki na mniejsze nie można uznać za „wyprodukowanie” tych mniejszych działek. Bez wątpienia nie jest to handel, gdyż nieruchomość gruntowa nie została zakupiona w celu dalszej odsprzedaży, a została nabyta w drodze spadku. Wreszcie sprzedaż (dostawa) gruntu nie może być traktowana jako usługa. Nie znajduje Pan także przesłanek w dalszej części analizowanego przepisu do uznania opisanych przez Pana przyszłych czynności za działalność gospodarczą. Są to i będą w przyszłości zwykłe czynności osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej zmierzające do sprzedaży części posiadanego majątku prywatnego.

Potwierdzają to następujące okoliczności:

- nieruchomość została odziedziczona, a nie zakupiona, a zatem nie była nabyta w celu dalszej odsprzedaży i w celu osiągnięcia zysku,

- nie poczynił Pan i nie poczyni żadnych nakładów na uatrakcyjnienie i podniesienie walorów handlowych nieruchomości,

- nie prowadził Pan i nie będzie prowadził żadnych działań marketingowych zmierzających do znalezienia nabywców,

- podział większej działki na mniejsze wynika z pragmatyki, gdyż mniejsze działki cieszą się większym popytem; taki podział nie wykracza poza ramy zwykłego rozporządzania mieniem osobistym.

Wszystkie opisane wyżej argumenty świadczą o tym, że z racji sprzedaży działek w okolicznościach opisanych we wniosku nie będzie Pan występował w charakterze podatnika VAT.

Przedstawione powyżej rozumowanie potwierdza utarta linia orzecznicza sądów administracyjnych. Przytoczył Pan kilka tez wyroków, które należy uznać jako integralną część uzasadnienia Pana stanowiska:

- I SA/Łd 505/19 Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 14 stycznia 2020 r.: Oczywistym i naturalnym jest dążenie właściciela prywatnego majątku do zbycia go w taki sposób, aby uzyskać jak największą korzyść. Faktem powszechnie znanym jest, że zwykle podział gruntu o charakterze rolniczym na mniejsze działki, które już rolniczego charakteru nie będą miały, pozwoli na uzyskanie lepszych cen za zbywany grunt. Takie działanie nie wykracza poza zwykłe gospodarowanie mieniem prywatnym przez osoby fizyczne.

- I SA/GI 1293/19, Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 15 stycznia 2020 r.: Ogół podejmowanych przez skarżącego na przestrzeni wielu lat działań należy postrzegać w kategoriach czynności podejmowanych w ramach normalnego zarządu majątkiem osobistym, właściwych dla osoby należycie dbającej o własne interesy. Skarżący nie podejmował aktywnych działań zmierzających do upublicznienia oferty sprzedaży, poprzez czynności marketingowe, czy reklamowe. Działaniom skarżącego można by przypisać profesjonalny charakter działania, gdyby w stosunkowo krótkim okresie od nabycia do sprzedaży, podjął szereg następujących po sobie ciągłych, konsekwentnych i zamierzonych czynności ukierunkowanych bezpośrednio na zwiększenie wartości nieruchomości. Czynności, które by wymiernie wpływały na taką ocenę, co już wyżej wzmiankowano, to m in. uzbrojenie terenu, działania marketingowe wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, wystąpienie o opracowanie planu miejscowego zagospodarowania przestrzennego, zarejestrowanie i prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie zbliżonym do usług developerskich.

- I SA/Rz 913/19, Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 5 marca 2020 r.: Trudno oczekiwać od podmiotu, który zbywa składnik swojego majątku prywatnego, aby nie kierował się przy tym rachunkiem ekonomicznym i powstrzymywał od działań, które pozwolą mu uzyskać jak najwyższą cenę, w obawie przed obłożeniem transakcji sprzedaży daniną publicznoprawną Uzyskanie warunków zabudowy oraz pozwolenia na budowę nie jest samo w sobie czynnością profesjonalną, na tyle specyficzną, że dostępną czy stosowaną wyłącznie przez podmioty trudniące się profesjonalnym obrotem nieruchomości, tak jak w ogóle nie może być mowy o uznaniu za takową opublikowanie (umieszczenia) ogłoszenia o sprzedaży w Internecie.

- I SA/Łd 777/19, Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 12 marca 2020 r.: Z opisu stanu faktycznego nie wynika, iż skarżący poza zmianą przeznaczenia gruntu i jego podziałem podejmował czynności przekraczające czynności standardowe, umożliwiające zbycie nieruchomości, jej uatrakcyjnienie, takie jak wyposażenie nieruchomości w infrastrukturę, szczególną promocję oferowanych do sprzedaży działek, czy inne działania marketingowe. Czynnością taką, w okolicznościach sprawy nie jest na pewno wykonanie zjazdu na drogę wewnętrzną z drogi powiatowej, bowiem dostęp do drogi publicznej jest warunkiem koniecznym do uzyskania decyzji o warunkach zabudowy. Podobnie, w realiach niniejszej sprawy samo uzyskanie takiej decyzji, przy braku innych działań cechujących podmioty zajmujące się handlem nieruchomościami nie może skutkować przyjęciem, że skarżący działał jak podmiot prowadzący działalność gospodarczą w tym zakresie. Działania te były bowiem działaniami zmierzających do zbycia nieruchomości, ale w ramach dysponowania majątkiem prywatnym.

- W wyroku I SA/GI 1681/20 z dnia 16 kwietnia 2021 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach poza uzasadnieniem Sąd w swoim wyroku powołał szereg sygnatur wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego przemawiających za potwierdzeniem stanowiska wnioskodawcy przedstawionym w niniejszym wniosku.

- I FSK 1614/21, wyrok NSAz dnia 14 kwietnia 2022:

... należy kierować się kryteriami wskazanymi przez TSUE w wyroku z 15.09.2011 w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. W orzeczeniu tym Trybunał przyjął, że nie mogą być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej same z siebie czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, nie ma decydującego charakteru sama liczba i zakres transakcji sprzedaży. Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej, sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma też takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami... Trybunał jako przykład takich działań podał uzbrojenie tereny, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia...

Rozumowanie przedstawione w uzasadnieniu własnego stanowiska potwierdzone kilkoma tezami wyroków sądów administracyjnych wybranych z utartej linii orzeczniczej dotyczącej omawianego problemu, pozwala w pełni potwierdzić, że z racji sprzedaży mniejszych działek budowlanych powstałych z podziału przedmiotowej działki w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, nie będzie Pan występował w charakterze podatnika VAT, a w związku z tym nie będzie Pan miał żadnych obowiązków przewidzianych przepisami VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunty, spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy jednak wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W oparciu o art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

a) dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;

b) dostawa terenu budowlanego.

Według art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Opodatkowaniu VAT podlegają następujące transakcje: odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku prywatnego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku prywatnego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem, w kwestii opodatkowania sprzedaży, wskazanych przez Pana działek, istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy, w celu dokonania sprzedaży ww. działek podjął Pan aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Pana za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku prywatnego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem, za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. działek) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich jest realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że podejmował Pan działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Jak wynika z opisu sprawy, poza podziałem działki na mniejsze (w celu ułatwienia sprzedaży), nie podjął Pan żadnych działań, które mogłyby świadczyć o tym że prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Mianowicie:

- nie nabył Pan działki w celach handlowy czy też w celu wykorzystania do innej działalności gospodarczej (działkę otrzymał Pan w spadku po zmarłym ojcu);

- rozwiązał Pan umowę dzierżawy, którą zawarł Pana ojciec;

- nie poczynił i nie zamierza czynić Pan żadnych nakładów np. na infrastrukturę lub uzbrojenie terenu;

- nie prowadził Pan i nie będzie prowadził żadnych działań marketingowych;

- na mniejsze działki nie zostały założone odrębne księgi wieczyste;

- nie wnioskował Pan o warunki zabudowy;

- plan zagospodarowania przestrzennego nie został zmieniony z Pana inicjatywy;

- nie wnioskował Pan o przyłączenie mediów;

- drogi wewnętrzne, wybudują we własnym zakresie nabywcy;

- przedmiotowe nieruchomości nigdy nie były przedmiotem Pana działalności gospodarczej ani w rozumieniu Prawa przedsiębiorców, ani ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

- przed zakupem oraz przy sprzedaży nie będzie Pan udzielał żadnego pełnomocnictwa, a kupujący dopiero po zakupie będzie wnioskował o media na własne potrzeby;

- nie będzie Pan zawierał umów przedwstępnych sprzedaży z kupującymi.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że z zawartego we wniosku opisu sprawy nie wynika zatem taka Pana aktywność, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Analiza przedstawionych przez Pana okoliczności wskazuje, że nie wystąpił ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wskazanych we wniosku działek powstałych po podziale przedmiotowej działki wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Nie podjął Pan takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Nie podejmował Pan żadnych czynności zmierzających do podniesienia wartości gruntu.

Zatem na tle podanych przez Pana okoliczności brak jest przesłanek pozwalających uznać Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji dokonując planowanej sprzedaży działek powstałych po podziale odziedziczonej działki nie będzie Pan występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a będzie Pan jedynie korzystał z przysługującego Panu prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Tym samym planowana przez Pana sprzedaż działek: (…); (…); (…); (…); (…); (…); (…); (…); (…); (…); (…); (…); (…); (…); (…); (…); (…); (…); (…); ………………… (…) - nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy:

Podmioty, o których mowa w art. 15 i art. 15a, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Na mocy art. 103 ust. 1 ustawy

Podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 1a-4 oraz art. 33 i art. 33b.

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

 1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

 2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

 3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

 4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Stosownie do art. 109 ust. 3 i ust. 3b ustawy

Podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku i sporządzenie informacji podsumowującej, w szczególności dane dotyczące:

1) rodzaju sprzedaży i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, w tym korekty podatku należnego, z podziałem na stawki podatku;

2) kwoty podatku naliczonego obniżającego kwotę podatku należnego, w tym korekty podatku naliczonego;

3) kontrahentów;

4) dowodów sprzedaży i zakupów.

Podatnicy, o których mowa w art. 99 ust. 1, są obowiązani przesyłać, na zasadach określonych w art. 99 ust. 11c, za każdy miesiąc do urzędu skarbowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, ewidencję, o której mowa w ust. 3, łącznie z deklaracją podatkową, w terminie do złożenia tej deklaracji.

Ww. przepisy nakładają na podatników szereg obowiązków, tj.: rejestrację jako podatnik VAT, zapłaty podatku, dokumentowanie sprzedaży za pomocą faktury, prowadzenie ewidencji pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku, przesłanie ewidencji i złożenie deklaracji do urzędu skarbowego.

Mając na uwadze, co stwierdzono powyżej, że sprzedając ww. działki nie będzie Pan działał jako podatnik VAT, to nie będą ciążyły n Panu ww. obowiązki.

Tym samym Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).