Interpretacja indywidualna z dnia 30 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.412.2023.6.MN

Opodatkowanie nabycia udziału w nieruchomości otrzymanego w zamian za zrzeczenie się wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z nieruchomości.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 kwietnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 16 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, który dotyczy opodatkowania nabycia udziału w nieruchomości otrzymanego w zamian za zrzeczenie się wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z nieruchomości.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pan współwłaścicielem w udziale 5/6 lokalu mieszkalnego nr (…) położonego w budynku wielomieszkaniowym znajdującym się w (…) przy ul. (…), dla którego Sąd Rejonowy w (…) V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr KW (…).

Przed Sądem Rejonowym w (…) Wydział Cywilny toczyło się postępowanie sądowe sygn. akt (…) w przedmiocie zniesienia współwłasności opisanego lokalu mieszkalnego.

Pozostałe udziały w lokalu, tj. udział w wysokości 1/6 należał do Pana siostry – A. P.

Nabył Pan udziały w lokalu mieszkalnym odpowiednio: 1/6 w drodze spadku po ojcu J. W., 4/6 na mocy umowy dożywocia od matki K. W. w dniu (…) 2019 r.

A. P. nabyła udział wynoszący 1/6 w przedmiotowym lokalu w drodze dziedziczenia po ojcu J. W.

W sprawie przed sądem Rejonowym w (…) sygn. akt (…) w dniu (…) 2021 r. Pan i A. P. zawarliście ugodę, przyjmując zgodnie, że:

a)wartość lokalu mieszkalnego nr (…) położonego w (…) przy ul. (…) wynosi (…) zł;

b)począwszy od marca 2019 r. A. P. bezumownie korzystała z Pana udziału (5/6) w tym lokalu;

c)wynagrodzenie należne Panu z tytułu, o którym mowa w pkt b) ustalono na kwotę (…) zł z m-c, a do dnia (…) 2021 r. (do dnia zawarcia ugody) łączna należność z tego tytułu wyniosła (…) zł;

d)wartość udziału (1/6) A. P. w lokalu mieszkalnym nr (…) położonym w (…) przy ul. (…) wynosi (…) zł.

W oparciu o powyższą ugodę A. P. przeniosła na Pana rzecz udział 1/6 w lokalu mieszkalnym nr (…) położonym w (…) przy ul. (…) bez spłat i dopłat na jej rzecz, z uwagi na wierzytelność, która przysługiwała Panu z tytułu bezumownego korzystania z Pana udziału (5/6) w przedmiotowym lokalu mieszkalnym.

Z kolei na mocy powołanej ugody sądowej Pan oświadczył, że z uwagi na przeniesienie na Pana rzecz udziału A. P. (1/6) w lokalu bez spłat i dopłat, nie będzie Pan egzekwował od A. P. należności z tytułu bezumownego korzystania od marca 2019 r. przez A. P. z Pana udziału (5/6) w przedmiotowym lokalu mieszkalnym.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

W ramach toczącego się przed Sądem Rejonowym w (…) postępowania sądowego Nr (…) w dniu (…) 2021 r. R. W. i A. P. zawarli ugodę, na mocy której A. P. przeniosła na rzecz R. W. udział wynoszący 1/6 w lokalu mieszkalnym nr (…) położonym w budynku wielomieszkaniowym znajdującym się w (…), przy ulicy (…) nr (…), dla którego Sąd Rejonowy w (…) V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o nr KW (…).

Tym samym doszło do zniesienia współwłasności.

Sposób wyjścia ze współwłasności określają przepisy art. 210 i następnych Kodeksu cywilnego, w tym art. 212 § 2 k.c., który stanowi, że rzecz, która nie daje się podzielić, może być przyznana stosownie do okoliczności jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych.

Ugoda nie zawierała konsekwencji niewywiązania się przez którąkolwiek ze stron z warunków umowy.

Pytania

1.Czy nabycie udziału w nieruchomości lokalowej na skutek zniesienia współwłasności tego lokalu dokonanego na mocy prawomocnej ugody sądowej określającej zapłatę za nabycie udziału w postaci potrącenia wzajemnych i równowartościowymi wierzytelnościami przysługującymi współwłasności lokalu względem siebie jest nabyciem odpłatnym czy nieodpłatnym, czy podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn?

2.Czy równowartość wynagrodzenia/odszkodowania za bezumowne korzystanie z udziału w lokalu mieszkalnym podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, kiedy na podstawie ugody sądowej w zamian za odstąpienie przez współwłaściciela lokalu od egzekwowania równowartości tego roszczenia z tytułu wynagrodzenia za bezumowne korzystanie lokalu doszło do zniesienia współwłasności tego lokalu poprzez nabycie tego udziału w lokalu bez spłat i dopłat, a wartości tych świadczeń były równowartościowe?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, podatkiem od spadków i darowizn podlega nieodpłatne zniesienie współwłasności. Natomiast w przypadku odpłatnego zniesienia współwłasności obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn nie powstaje.

W Pana ocenie w opisanym stanie faktycznym doszło do odpłatnego zniesienia współwłasności. Nie zmienia takiej oceny zapis zawarty w ugodzie sądowej, że nabycie przez Pana udziału A. P. w lokalu mieszkalnym następuje bez spłat i dopłat na jej rzecz, bowiem uznać należy, że spłata udziału A. P. w lokalu nastąpiła poprzez potrącenie wierzytelności z tytułu wynagrodzenia należnego Panu za bezumowne korzystanie przez A. P. z lokalu.

W Pana ocenie, w opisanym stanie faktycznym wartość wynagrodzenia za bezumowne korzystanie przez A. P. z Pana udziału (5/6) w lokalu nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Podstawą opodatkowania w podatku dochodowym jest dochód, przez który należy rozumieć przychód (przysporzenie majątkowe) pomniejszony o koszty uzyskania przychodu i inne odliczenia od dochodu.

Ustawa o PIT nie wskazuje wprost, czy wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z rzeczy stanowi dochód będący podstawą opodatkowania bądź podlegający zwolnieniu. Powołana ustawa przewiduje zwolnienie podatkowe odszkodowań otrzymanych na podstawie wyroku lub ugody sądowej (art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o PIT).

Zgadza się Pan z dostępnymi i wydanymi interpretacjami podatkowymi, że kwota wynagrodzenia/odszkodowania za bezumowne korzystanie z rzeczy nie stanowi odszkodowania, lecz jest to taki sam przychód, jaki uzyskałby podatnik, gdyby np. zawarł umowę dzierżawy, czy też z wydanymi orzeczeniami sądów (NSA, wyrok z dnia 12 czerwca 2018 r. II FSK 1544/16) stwierdzającymi, że „kwoty uzyskane z tytułu wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z rzeczy w świetle przepisów prawa cywilnego nie mają charakteru odszkodowania, a przysługujące z mocy art. 224 § 2 i art. 255 Kodeksu cywilnego wynagrodzenie od samoistnego posiadacza nie jest naprawieniem szkody wyrządzonej właścicielowi, lecz zapłatą za korzystanie z jego rzeczy, którą posiadacz musiałby uiścić właścicielowi, gdyby jego posiadanie oparte było na istniejącej podstawie prawnej”, jednakowoż w rozpatrywanym stanie faktycznym na mocy powołanej ugody sądowej odstąpił Pan od egzekwowania roszczenia z tytułu wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z lokalu (udziału 5/6) z uwagi na nabycie przez Pana udziału A. P. (1/6) w lokalu bez spłat i dopłat. W istocie, po Pana stronie nie doszło do żadnego przysporzenia majątkowego, bowiem wartość świadczeń wzajemnych (wynagrodzenia za bezumowne korzystanie i wartość udziału A. P. w lokalu nabytego przez Pana) były równoważne co do wartości.

Przedmiotem interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2 dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast odpowiedź na pytanie nr 1 dotyczące podatku od spadków i darowizn została udzielona odrębnym rozstrzygnięciem.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Źródła przychodów

Stosownie do art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy:

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Przedstawił Pan informacje, z których wynika, że:

1.Pana siostra korzystała bezumownie z Pana udziału w nieruchomości;

2.na podstawie ugody sądowej pomiędzy Panem a siostrą doszło do zniesienia współwłasności;

3.współwłasność została zniesiona bez spłat i dopłat;

4.na podstawie ugody sądowej zrzekł się Pan należności z tytułu bezumownego korzystania przez Pana siostrę z nieruchomości w zamian za przeniesienie na Pana rzecz udziału w tej nieruchomości, który posiadała Pana siostra.

Powziął Pan wątpliwość, czy przeniesienie na Pana rzecz udziału Pana siostry w nieruchomości w zamian za odstąpienie przez Pana od egzekwowania należności z tytułu bezumownego korzystania z tej nieruchomości przez Pana siostrę będzie skutkowało powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zniesienie współwłasności

W pierwszej kolejności należy omówić zaistniałe pomiędzy Panem a Pana siostrą zniesienie współwłasności.

W związku z tym, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji współwłasności, należy w tej kwestii odnieść się do przepisów uregulowanych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

Na podstawie art. 195 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego:

Sposoby wyjścia ze stanu współwłasności (rzeczy ruchomej lub nieruchomej - nieruchomości) regulują postanowienia art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego. W świetle wyżej powołanych przepisów zniesienie współwłasności może nastąpić w drodze umowy między współwłaścicielami albo w przypadku braku zgody między współwłaścicielami, na podstawie orzeczenia sądu.

W ramach wymienionych trybów ustawodawca przewiduje trzy sposoby zniesienia współwłasności:

1.podział rzeczy wspólnej, czyli np. podzielenie jednej nieruchomości na kilka mniejszych (tzw. podział fizyczny),

2.przyznanie rzeczy jednemu lub niektórym ze współwłaścicieli,

3.sprzedaż rzeczy wspólnej (tzw. podział cywilny).

Spłata stanowi wyrażoną w pieniądzu równowartość udziału w majątku wspólnym i występuje przy zniesieniu współwłasności wówczas, gdy całość majątku objętego współwłasnością (rzeczy) przyznano jednemu lub kilku ze współwłaścicieli. Natomiast dopłata ma wyrównać różnice powstałe wskutek fizycznego podziału majątku między współwłaścicieli, gdy zachodzą rozbieżności między faktycznie przyznaną im częścią majątku a udziałem w majątku objętym współwłasnością.

W omawianej sprawie nabycie przez Pana udziału w lokalu mieszkalnym zgodnie z zapisem zawartym w ugodzie nastąpiło bez spłat i dopłat z uwagi na wierzytelność, która przysługiwała Panu wobec siostry z tytułu bezumownego korzystania przez nią z udziału w lokalu mieszkalnym.

Zatem samo zniesienie współwłasności nie rodzi po Pana stronie żadnych skutków podatkowych po stronie przychodów, bo ma charakter odpłatny. Wartość udziału Pana siostry została wyceniona, a Pana siostra zgodziła się na zniesienie współwłasności w zamian za uwolnienie jej z długu z tytułu bezumownego korzystania przez nią z nieruchomości.

Brak fizycznego otrzymania spłaty nie oznacza jednak, że po Pana stronie nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem należy wziąć pod uwagę, że za bezumowne korzystanie przez Pana siostrę z nieruchomości, Panu należało się wynagrodzenie, którego się Pan zrzekł w zamian za przeniesienie na Pana udziałów siostry w tej nieruchomości.

Opodatkowanie wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z nieruchomości

Na wstępie należy wskazać na zagadnienie dotyczące bezumownego korzystania z nieruchomości, które zostało uregulowane w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 224 § 1 Kodeksu cywilnego:

Z kolei w myśl art. 224 § 2:

Stosownie do art. 225 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie zatem z cytowanymi powyżej artykułami, posiadacz w złej wierze jest m. in. obowiązany względem właściciela, do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy, w tym przypadku nieruchomości, stanowiącej własność podatnika.

Wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z części nieruchomości to zapłata za korzystanie z cudzej własności, którą posiadacz musiałby uiścić właścicielowi, gdyby jego posiadanie oparte było na istniejącej podstawie prawnej. Przez wynagrodzenie za używanie rzeczy należy rozumieć nie tylko uiszczenie opłaty za efektywne korzystanie z rzeczy (nieruchomości), lecz także zwrot przez posiadacza w złej wierze wszelkich wydatków i ciężarów, do których zaliczyć trzeba między innymi podatki i daniny publiczne (wyrok Sądu Apelacyjnego w Poznaniu z dnia 13 maja 2003 r. sygn. akt I ACa 204/03).

Przepisy prawa cywilnego dają więc właścicielowi rzeczy prawo do roszczenia o wynagrodzenie, które obejmuje kompensatę utraconych korzyści, jakie właściciel uzyskałby, gdyby rzecz wydzierżawiał lub wynajął. Utrata korzyści w szczególności polega na nie uzyskaniu pożytków cywilnych, które rzecz przynosi.

W tym miejscu warto wskazać na uchwałę składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 19 kwietnia 2017 r., III CZP 84/16, w której Sąd wskazał:

Wartość Pana należności z tytułu bezumownego korzystania przez Pana siostrę z nieruchomości została wyceniona i zaakceptowana przez Pana siostrę. Jednocześnie zgodził się Pan uwolnić swoją siostrę od tego długu w zamian za jej zgodę na zniesienie współwłasności nieruchomości bez konieczności przekazywania jej środków pieniężnych tytułem spłaty jej udziału w nieruchomości. Tym samym uzyskał Pan przychód z bezumownego korzystania z nieruchomości w wysokości odpowiadającej wartości udziału Pana siostry w nieruchomości wspólnej.

Przychód ten jest przychodem z innych źródeł, o którym mowa w cytowanym wcześniej art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych.

Zatem nabyta przez Pana wartość udziału Pana siostry w nieruchomości wspólnej (1/6) stanowi dla Pana podlegający opodatkowaniu przychód z bezumownego korzystania z nieruchomości.

Przychód ten jest Pan zobowiązany wykazać w zeznaniu podatkowym PIT-36 składanym za rok, w którym doszło do ugody.

Wobec powyższego Pana stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy prawidłowo postrzega Pan, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez Pana stan faktyczny. W polskim systemie prawa podatkowego obowiązuje zasada samoobliczenia podatku. Wydanie interpretacji indywidualnej nie zwalnia podatnika z obowiązku obliczenia podstawy opodatkowania oraz zobowiązania podatkowego. Stąd też Organ interpretacyjny nie analizował przedstawionych przez Pana kwot.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).