Interpretacja indywidualna z dnia 18 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.582.2023.2.MZ

PIT - dotyczy kwalifikacji do źródła przychodów wynagrodzenia wspólnika spółki komandytowej za prowadzenie spraw spółki.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

12 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 6 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wypłaty wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 21 lipca 2023 r. (wpływ 25 lipca 2023 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

• A.K.

2)Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

• P.K1.,
• P.K2.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Zainteresowani są wspólnikami spółki komandytowej działającej pod firmą (…). Spółka komandytowa od dnia 11 stycznia 2023 roku (po przekształceniu ze spółki jawnej), pod adresem: (…), wpisanej w Rejestrze Przedsiębiorców prowadzonym przez Sąd Rejonowy (…), Wydział Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem (…), NIP: (…), Regon: (…) (dalej jako: „Spółka”).

Zainteresowany i będący stroną postępowania tj. A.K. jest komplementariuszem Spółki. Zainteresowany II niebędący stroną postępowania, tj. P.K1. również jest komplementariuszem Spółki, podczas gdy Zainteresowany III, tj. P.K2. jest komandytariuszem Spółki.

Głównym przedmiotem działalności Spółki jest: produkcja bielizny, sprzedaż hurtowa odzieży i obuwia, sprzedaż hurtowa wyrobów tekstylnych, sprzedaż detaliczna odzieży prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach, sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub internet.

Zgodnie z umową Spółki komplementariusz ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki, przy czym dalsze postanowienia umowy stanowią, że za prowadzenie spraw spółki zarówno komplementariusz jak i komandytariusz mogą otrzymywać wynagrodzenie. O ile zasadą jest, że komandytariusz nie ma prawa ani obowiązku prowadzenia spraw spółki, wspólnicy zamierzają zmienić umowę spółki i takie prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki przyznać także komandytariuszowi.

Należy wyraźnie zaznaczyć, że wysokość tego wynagrodzenia będzie ustalana każdorazowo uchwałą wspólników.

Wynagrodzenie to nie ma i nie będzie miało także związku z rezultatem działań Spółki, w szczególności jego wysokość nie będzie uzależniona od wysokości przychodów czy dochodów Spółki. Wynagrodzenie to nie ma także i nie będzie miało związku z udziałem wspólników w zysku czy stratach Spółki.

Jednocześnie wskazać należy, że pomiędzy Spółką a Zainteresowanymi I i II, a w przyszłości także Zainteresowanym III nie została (nie zostanie) zawarta żadna dodatkowa umowa (o pracę, zlecenia czy o świadczenie usług) dotycząca prowadzenia spraw Spółki.

Wynagrodzenie za prowadzenie spraw Spółki jest zatem wypłacane komplementariuszom, tj. Zainteresowanym I i II i będzie w przyszłości wypłacane komandytariuszowi (Zainteresowany III) wyłącznie w oparciu o postanowienia Umowy Spółki i uchwały wspólników.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

Pomiędzy Spółką i Zainteresowanymi nie została i nie zostanie zawarta żadna dodatkowa umowa cywilnoprawna czy umowa o zarządzanie (w tym umowa o pracę, zlecenia, czy o świadczenie usług) dotycząca prowadzenia spraw Spółki. Wynagrodzenie za prowadzenie spraw Spółki będzie wypłacane komplementariuszom, tj. Zainteresowanym I i II i komandytariuszowi (Zainteresowany III) wyłącznie w oparciu o postanowienia Umowy Spółki i uchwały wspólników.

Wspólnicy prowadzący sprawy Spółki będą wykonywać m.in. takie czynności jak:

• przeprowadzenie konsultacji w zakresie planowania i rozwoju sprzedaży oraz pozyskiwanie nowych dostawców,
• podejmowanie działań zmierzających do pozyskiwania klientów dla Spółki i utrzymania relacji z dotychczasowymi klientami lub budowania relacji z potencjalnymi klientami,
• nadzorowanie rozliczeń i rozrachunków z kontrahentami,
• czynności administracyjne, w tym przygotowywanie dokumentacji do księgowości,
• weryfikacja zleceń od Klientów,
• badanie jakości towaru oraz weryfikacja zamówień/zleceń,
• tworzenie/rozwijanie nowych kanałów reklamy i promocji,
• analiza rynku, śledzenie nowych trendów w obszarze działalności spółki.

Wykonywane przez Zainteresowanych prace nie będą wykonywane pod czyimkolwiek kierownictwem ani w miejscu czy czasie przez kogokolwiek odgórnie wyznaczonym. Ryzyko gospodarcze ponosić będzie Spółka oraz wspólnicy na zasadzie odpowiedzialności subsydiarnej. Odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultaty prac Wspólników ponosi Spółka oraz ostatecznie sami wspólnicy na zasadzie odpowiedzialności subsydiarnej ze Spółką.

Postanowienie w umowie spółki, przewidujące, że za prowadzenie spraw spółki zarówno komplementariusz jak i komandytariusz mogą otrzymywać wynagrodzenie wprowadzone jest/będzie bezterminowo (bez ram czasowych). W każdym czasie jednak umowa spółki może zostać zmieniona, a ten zapis usunięty.

Wysokość wynagrodzenia będzie ustalana każdorazowo uchwałą wspólników, a skoro Wnioskodawca i Uczestnicy są wspólnikami Spółki, każdorazowo będą oni jak wspólnicy podejmować uchwałę czy dane wynagrodzenie przyznać i w jakiej wysokości, oraz kiedy będzie ono wypłacane np. co miesiąc dla danego wspólnika czy w rozliczeniu rocznym.

Przewidzenie takiej możliwości w umowie spółki oznacza, że wynagrodzenie to może być wypłacone - jeśli tak zdecydują wspólnicy podejmując stosowną uchwałę, jednak nie jest ono obowiązkowe, tzn. bez uprzedniej uchwały wspólników takie wynagrodzenie danemu wspólnikowi nie przysługuje, pomimo tego, że sprawy spółki jest zobowiązany prowadzić.

Wysokość wynagrodzenia każdorazowo ustalana będzie w uchwale wspólników (na poziomie rynkowym) i zależna będzie od decyzji wspólników.

Wnioskodawca i Uczestnicy posiadają nieograniczony obowiązek podatkowy na terenie RP.

Pytania

1.Czy przychody uzyskiwane przez Zainteresowanych I i II jako komplementariuszy Spółki (komandytowej) z tytułu wynagrodzenia za prowadzenie spraw Spółki, wypłacanego wyłącznie na podstawie umowy Spółki i uchwały wspólników, należy kwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2.Czy przychody uzyskiwane po zmianie umowy Spółki przez Zainteresowanego III jako komandytariusza Spółki (komandytowej) z tytułu wynagrodzenia za prowadzenie spraw Spółki, wypłacanego wyłącznie na podstawie umowy Spółki i uchwały wspólników, należy kwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Zainteresowanych przychody uzyskiwane aktualnie przez Zainteresowanych I i II jako komplementariuszy Spółki (komandytowej), a po zmianie umowy Spółki także przychody uzyskiwane przez Zainteresowanego lll jako komandytariusza Spółki - tytułem wynagrodzenia za prowadzenie spraw Spółki, wypłacanego wyłącznie na podstawie umowy Spółki i uchwały wspólników, należy kwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.; zwanej dalej „ustawą o PIT”).

1.Uwagi wstępne

Zgodnie z art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 roku Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 z póżn. zm.; dalej jako: „KSH"), spółką komandytową jest spółka osobowa mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Art. 117 KSH stanowi, że spółkę komandytową reprezentują komplementariusze, których z mocy umowy spółki albo prawomocnego orzeczenia sądu nie pozbawiono prawa reprezentowania spółki. Prowadzenie spraw spółki powierzone jest tylko komplementariuszom (art. 121 KSH), o ile umowa spółki nie stanowi inaczej. Co do zasady każdy komplementariusz ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki (art. 103 w zw. z art. 39 § 1 KSH).

Prawo reprezentacji spółki komandytowej oznacza kompetencję do składania oświadczeń woli i dokonywania czynności prawnych w stosunkach zewnętrznych ze skutkiem dla spółki (np. zawarcie umowy sprzedaży lub wypowiedzenie umowy najmu). Prowadzenie spraw spółki polega natomiast na dokonywaniu czynności faktycznych lub prawnych mających na względzie realizację celów spółki (np. prowadzenie korespondencji, sporządzanie bilansu, podejmowanie decyzji związanych z kierowaniem bieżącą działalnością przedsiębiorstwa itp.) (por. S. Sołtysiński, Komentarz do art. 29 i 39 KSH, (w:) S. Sołtysiński, A. Szajkowski, A. Szumański, J. Szwaja, Kodeks spółek handlowych. Tom I. Przepisy

Co do zasady, za prowadzenie spraw spółki wspólnikowi nie przysługuje wynagrodzenie (art. 46 KSH w zw. z art. 103 KSH). Jest to jednak regulacja o charakterze dyspozytywnym, co oznacza, że w umowie spółki można zastrzec prawo do wynagrodzenia dla wspólnika prowadzącego sprawy spółki. W art. 46 KSH zagadnienie wynagrodzenia za podejmowane czynności odniesiono tylko do zarządzania spółką, nie zaś do czynności reprezentacyjnych.

2. Wynagrodzenie komplementariusza/komandytariusza za prowadzenie spraw spółki - kwalifikacja do źródła przychodów

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W celu określenia źródła przychodów dla uzyskanego przez Zainteresowanych wynagrodzenia za prowadzenie spraw Spółki należy odnieść się do źródeł uzyskania przychodów wymienionych przez ustawodawcę w art. 10 ustawy PIT. Przepis ten zawiera katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W myśl art. 10 ust. 1 tej ustawy, źródłami przychodów są m in. określone w pkt 2, 3, 7 i 9 tego przepisu:

• działalność wykonywana osobiście,
• pozarolnicza działalność gospodarcza,
• kapitały pieniężne i prawa majątkowe,
• inne źródła.

Zdaniem Zainteresowanych, przychody uzyskiwane przez komplementariusza spółki komandytowej, a w przyszłości także komandytariusza z tytułu wynagrodzenia przewidzianego w umowie Spółki za prowadzenie spraw tej Spółki nie spełniają przesłanek do zakwalifikowania ich jako przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, przychodów z działalności wykonywanej osobiście, ani jako przychodów z kapitałów pieniężnych. Za takim stanowiskiem przemawiają przedstawione poniżej argumenty.

Zgodnie z art. 13 ustawy o PIT, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się m in. wymienione w pkt 7, 8 i 9 tego przepisu przychody:

• otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych,
• z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a)osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b)właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,

c)przedsiębiorstwa w spadku,

z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9,

• przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Wynagrodzenie wypłacane komplementariuszowi (w przyszłości także komandytariuszowi) za prowadzenie spraw Spółki nie kwalifikuje się do żadnego z ww. przypadków. Pomiędzy Spółką a komplementariuszem (oraz komandytariuszem) nie jest i nie zostanie zawarta żadna umowa, której przedmiotem byłoby prowadzenie spraw Spółki, w szczególności umowa zlecenia, umowa o świadczenie usług, kontrakt menadżerski czy inna umowa o podobnym charakterze.

Jak już bowiem zostało wskazane, wynagrodzenie za prowadzenie spraw Spółki będzie wypłacane wyłącznie w oparciu o umowę Spółki i uchwałę wspólników. Przychody uzyskiwane z tytułu takiego wynagrodzenia nie kwalifikują się zatem do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, wymienionych w 13 pkt 7 - 9 ustawy o PIT.

Wynagrodzenie za prowadzenie spraw Spółki nie będzie również stanowiło przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT. Zgodnie z jego treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

a.wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,

b.polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c.polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9.

Pozarolnicza działalność gospodarcza zatem, w rozumieniu omawianej ustawy, to działalność, która:

• jest działalnością zarobkową, czyli zespołem działań podejmowanych w celu "zarabiania", generowania zysku, zapewnienia określonego dochodu; sposób jej prowadzenia jest podporządkowany temu, aby osiągać jak najlepsze wyniki gospodarcze;
• jest prowadzona w sposób zorganizowany, czyli będący efektem "organizowania" - tj. przygotowywania, zakładania jakiegoś przedsięwzięcia, nadawania czemuś reguł, wprowadzania porządku" (Nowy Słownik Poprawnej Polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN, pod redakcją Andrzeja Markowskiego, Warszawa 2000);
• jest prowadzona w sposób ciągły - "ciągłość" w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względną stałość jej wykonywania;
• jest prowadzona we własnym imieniu,

z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Prowadząc sprawy Spółki komplementariusz (a po zmianie umowy spółki także komandytariusz) działa jako reprezentant Spółki. Czynności komplementariusza nie są zatem podejmowane w jego własnym imieniu i na jego rzecz, lecz w imieniu i na rzecz Spółki. Działania komplementariusza mają wprawdzie na celu osiąganie zysku, ale nie przez komplementariusza, tylko przez samą Spółkę. Podejmowane są w warunkach zorganizowanych, ale ta organizacja dotyczy Spółki, która jest beneficjentem efektów działań komplementariusza.

Charakter działań komplementariusza (a po zmianie umowy spółki także komandytariusza) wyklucza zatem możliwość uznania go jako podmiotu prowadzącego indywidualną działalność gospodarczą. Brak jest zatem podstaw do zaliczenia wynagrodzenia wypacanego komplementariuszowi (a po zmianie umowy spółki także komandytariuszowi) za prowadzenie spraw Spółki do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.

Wynagrodzenia wypłacanego komplementariuszowi (a po zmianie umowy spółki także komandytariusza) za prowadzenie spraw Spółki nie sposób również zaliczyć do przychodów z kapitałów pieniężnych. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału. Przyjmuje się, że do tego źródła kwalifikowane są przychody, które wynikają z prawa do udziału (akcji) w spółce. Pewne uściślenie w tym zakresie zawiera dodatkowo przepis art. 24 ust. 5 ustawy o PIT.

Zgodnie z jego treścią, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód faktycznie uzyskany z tego tytułu, w tym także m.in:

• przychody z umorzenia udziałów (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości,
• dochód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce,
• dochód z wystąpienia wspólnika ze spółki,
• wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki;
• w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych;
• wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej;
• odsetki od udziału kapitałowego wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę.

Sytuacje, w których podstawą dokonanej wypłaty jest tytuł prawny w postaci posiadania udziału (akcji), należy odróżnić jednak od innych przypadków, w których wypłaty dokonywane ze strony spółki nie są związane z udziałem w kapitale. Zainteresowani otrzymywać będą bowiem wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki, które podobnie jak wynagrodzenie członków organów spółki kapitałowej, np. zarządu czy rady nadzorczej, nie powinno być traktowane jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych. Nie ma ono bowiem związku z posiadanym przez komplementariusza udziałem w zyskach czy stratach Spółki. Dlatego brak jest podstaw do zaliczenia tego wynagrodzenia do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT.

Wobec powyższego, wynagrodzenie komplementariuszy (a po zmianie umowy spółki także komandytariusza) za prowadzenie spraw Spółki, wypłacane im wyłącznie na podstawie umowy Spółki i uchwały wspólników, należy zakwalifikować jako przychody z innych źródeł, zgodnie z art. ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o PIT.

Jak już wskazano, na mocy art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy PIT, źródłami przychodów są m.in. inne źródła. Zgodnie natomiast z art. 20 ust. 1 ustawy o PIT, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 tejże ustawy, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14 ustawy o PIT, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12 -14 i art. 17 tejże ustawy. Zwrot "w szczególności" użyty w art. 20 ust. 1 ustawy o PIT oznacza, iż ustawodawca jedynie przykładowo wskazał, jakie przychody należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy. Katalog ten nie jest więc zamknięty, co oznacza, iż do "innych źródeł" należy zakwalifikować wszelkie przychody w rozumieniu ustawy o PIT, których nie można zaliczyć do któregokolwiek z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1 - 8b tejże ustawy.

Przedstawione powyżej stanowisko, co do komplementariuszy znajduje potwierdzenie w interpretacjach podatkowych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (zwanego dalej „Dyrektorem KIS”) tj:

1.W interpretacji indywidualnej z dnia 12 sierpnia 2021 roku znak: 0112-KDIL2-2.4011.500.2021.1.KP,

2.w interpretacji indywidualnej z dnia 31 marca 2021 roku, znak: 0112-KDIL2-2.4011.500.2021.1.KP oraz

3.w interpretacji indywidualnej z dnia 15 lipca 2021 roku, znak: 0114-KDIP3-1.4011.399.2021.1.EC.

Wnioski

Biorąc zatem pod uwagę powyższe regulacje prawne, przychód osiągnięty przez Zainteresowanych I i II, będących wspólnikami - komplementariuszami Spółki z tytułu wynagrodzenia za prowadzenie spraw Spółki, wypłacanego im na podstawie umowy Spółki i uchwały wspólników Spółki, należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o PIT.

Po zmianie umowy spółki i zobowiązaniu także komandytariusza do prowadzenia spraw Spółki również przychód osiągnięty przez Zainteresowanego III będącego wspólnikiem- komandytariuszem Spółki z tytułu wynagrodzenia za prowadzenie spraw Spółki, wypłacanego mu na podstawie umowy Spółki i uchwały wspólników Spółki, należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 46 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 1467 ze zm.), mającym zastosowanie do spółki komandytowej, w związku z art. 103 Kodeksu spółek handlowych:

za prowadzenie spraw spółki wspólnik nie otrzymuje wynagrodzenia.

Jednakże w myśl art. 37 § 1 Kodeksu spółek handlowych stanowi, że:

przepisy niniejszego rozdziału mają zastosowanie, jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej.

Umowa spółki może zatem stanowić inaczej i wówczas mają zastosowanie postanowienia zawarte w tej umowie. Tym samym, przepisy Kodeksu spółek handlowych dopuszczają możliwość wypłaty wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki, jeśli zostanie to uregulowane w umowie spółki.

Jak wynika natomiast z opisanego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego zgodnie z umową Spółki komplementariusz ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki. Postanowienia umowy Spółki stanowią, że za prowadzenie spraw spółki zarówno komplementariusz jak i komandytariusz mogą otrzymywać wynagrodzenie. Wysokość wynagrodzenia każdorazowo ustalana będzie w uchwale wspólników (na poziomie rynkowym) i zależna będzie od decyzji wspólników. Komandytariusz nie ma prawa ani obowiązku prowadzenia spraw spółki, wspólnicy zamierzają zmienić umowę spółki i takie prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki przyznać także komandytariuszowi.

Przechodząc na grunt podatkowy należy zacząć od wskazania, że na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2647 ze zm.):

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnymi źródłami przychodów są m.in. określone w punktach odpowiednio: 2, 3 i 9 tego ustępu:

• działalność wykonywana osobiście (pkt2),
• pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
• inne źródła (pkt 9).

Podział ten ma istotny wpływ nie tylko na sposób prowadzenia dokumentacji finansowej, ustalenie podstaw opodatkowania, ale także na sposób opodatkowania i jego wysokość. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych klasyfikuje bowiem przychody uzyskiwane przez osoby fizyczne do określonych rodzajów źródeł przychodów.

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią:

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei zgodnie z art. 5b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy:

za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Stosownie zaś do art. 5b ust. 2 pkt 2 ww. ustawy:

jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Przy tym, art. 8 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że:

przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej określone zostały w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Jednocześnie, w myśl art. 24 ust. 5 ww. ustawy:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

1) przychody z umorzenia udziałów (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości;

1a) dochód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1;

1b) dochód z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1;

1c) przychód ze zmniejszenia kapitału akcyjnego w prostej spółce akcyjnej;

3) wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki;

4) dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki albo spółdzielni;

5) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych;

6) w przypadku połączenia lub podziału podmiotów - dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników podmiotu przejmowanego, podmiotów łączonych lub dzielonych;

7) w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem;

7a) w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi albo podziału spółek w innych przypadkach niż określone w pkt 7 - ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie majątku spółki stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, kosztem uzyskania przychodów są wydatki poniesione przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalone w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość wydzielonej z majątku spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem;

7b) wartość rynkowa udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów, o której mowa w ust. 8a, wraz z zapłatą w gotówce w części przekraczającej wartość rynkową otrzymanych w zamian od wspólnika udziałów (akcji), ustalona na dzień wymiany udziałów;

8) wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia;

9) odsetki od udziału kapitałowego wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e;

10) odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna);

11) zapłata, o której mowa w ust. 8a.

Biorąc powyższe pod uwagę, w świetle przywołanych wyżej przepisów, przychód z wynagrodzenia komplementariusza oraz komandytariusza za prowadzenie spraw spółki komandytowej przyznanego na mocy umowy spółki nie stanowi przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, albowiem brak jest podstaw prawnych do uznania go za takowy.

Mając jednak na uwadze wymienione w ustawie rodzaje źródeł przychodów należy rozważyć, czy ww. wynagrodzenie komandytariusza za prowadzenie spraw spółki nie stanowi przychodu określonego w art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl postanowień art. 13 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się m.in. wymienione w punktach odpowiednio: 7, 8 i 9 tego ustępu:

- przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (pkt 7);

- przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,

c) przedsiębiorstwa w spadku

- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9 (pkt 8);

- przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

W spółce komandytowej prowadzenie spraw spółki przez jej wspólnika nie jest równoznaczne z zawarciem umowy o zarządzanie spółką. Jednocześnie, wpisuje się w to niniejszy opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, gdyż jak należy przypomnieć umowa Spółki stanowi, że za prowadzenie spraw Spółki komplementariusz, jak i komandytariusz mogą otrzymywać wynagrodzenie. Wysokość wynagrodzenia każdorazowo ustalana będzie w uchwale wspólników i zależna będzie od decyzji wspólników.

W związku z tym, ani pkt 7, ani pkt 8, ani wreszcie pkt 9, artykułu 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będzie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie, ponieważ po pierwsze - analizowane wynagrodzenie komplementariusza/ komandytariusza nie należy do żadnej z grup wymienionych w ww. przepisie.

W przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wynagrodzenie komplementariusza/komandytariusza nie będzie wynikało z umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem (bo takiej nie zawarto), ale z umowy Spółki, przewidującej możliwość uzyskiwania wynagrodzenia przez komandytariusza za prowadzenie spraw spółki, zgodnie z uchwałą wspólników, która jest/będzie podjęta i jest/będzie określała wysokość tego wynagrodzenia.

W związku z powyższym, wypłacane komandytariuszowi/ komandytariuszowi świadczenie, traktowane przez wspólników jako wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki, które zostało/zostanie określone w uchwale, należy zakwalifikować jako przychody z innych źródeł, zgodnie z art. 20 ust. 1, w powiązaniu z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak już wskazano, na mocy art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

źródłami przychodów są m.in. inne źródła.

W myśl art. 11 ust. 1 tej ustawy:

przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast stosownie do art. 20 ust. 1 wyżej przywołanej ustawy:

za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Zwrot w szczególności użyty w art. 20 ust. 1 ustawy oznacza, że ustawodawca jedynie przykładowo wskazał, jakie przychody należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9. Katalog ten nie jest więc zamknięty. Oznacza to, że do innych źródeł należy zakwalifikować wszelkie przychody, których nie można zaliczyć do któregokolwiek z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wynagrodzenie uzyskane przez komplementariuszy oraz komandytariusza z tytułu prowadzenia spraw Spółki, przyznane uchwałą wspólników w oparciu o umowę Spółki, należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Państwo w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A.K. (Zainteresowana będąca stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).