Interpretacja indywidualna z dnia 17 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.40111.453.2023.2.AK

Wykazanie dochodów uzyskanych w Holandii w zw. z umową o pracę i sporządzenie rozliczenia rocznego PIT-36 (ulga dla młodych).

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 maja 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 24 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 sierpnia 2023 r. (wpływ 11 sierpnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pani osobą fizyczną posiadającą status studenta oraz podejmującą równolegle do studiów pracę na terenie Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie umowy zlecenia.

W okresie wakacyjnym roku 2023 zamierza Pani podjąć pracę na terenie Holandii na podstawie umowy o pracę zawartej za pośrednictwem holenderskiego prywatnego pośrednictwa pracy u przedsiębiorcy mającego siedzibę w Holandii. Uzyskiwane wynagrodzenie wypłacane będzie i ponoszone najprawdopodobniej przez tegoż pracodawcę.

Jest Pani osobą poniżej 26. roku życia (w roku 2023 nie ukończy Pani 26. roku życia) osiągającą łączny przychód z tytułu wykonywanej pracy nieprzekraczający (...) zł, a więc kwalifikuje się Pani do objęcia tzw. ulgą dla młodych, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o PIT.

Jest Pani obywatelem polskim, posiada Pani rezydencję podatkową i nieograniczony obowiązek podatkowy na terenie Polski i stan ten utrzyma się po podjęciu zatrudnienia w Holandii (nie będzie tam Pani przebywać w okresie przekraczającym 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu rozpoczynającego lub kończącego się w 2023 r.).

Pani wątpliwości związane są z przygotowaniem deklaracji podatkowej PIT-36.

Rozważa Pani, czy będąc osobą objętą ulgą dla młodych, konieczne będzie wykazanie dochodów uzyskanych w Holandii jedynie w części D deklaracji PIT-36 bez konieczności wykazania ich w załączniku PIT/ZG z uwagi na metodę proporcjonalnego rozliczenia, uregulowaną w art. 27 ust. 9 ustawy o PIT.

Pani wątpliwości wynikają z niejednolitej praktyki polskich organów podatkowych, które w zależności od regionu wskazują odmienne stanowiska w tej sprawie. Zgodnie z jednym z nich, dochody uzyskane z pracy za granicą (w tym w Holandii) powinny być wykazywane jedynie w części D deklaracji PIT-36. Drugi pogląd wskazuje, że powinny być one wykazywane zarówno w części D deklaracji PIT-36 jak i w załączniku PIT/ZG.

Ponadto, w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku, wskazała Pani, że wynagrodzenie będzie wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który ma miejsca zamieszkania lub siedziby w Holandii. Wynagrodzenie będzie ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w Holandii.

W roku będącym przedmiotem Pani zapytania, przychody:

a)z umowy o pracę w Holandii nie przekroczą kwoty (...) zł;

b)z umowy zlecenia podejmowanej w Polsce nie przekroczą kwoty (...) zł;

c)łączne przychody z pkt a i b powyżej nie przekroczą kwoty (...) zł.

W roku będącym przedmiotem Pani zapytania, zgodnie z wiedzą na dzień składania niniejszej odpowiedzi, nie osiągnie Pani przychodów z innych tytułów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148 niż wskazane powyżej.

Pytanie

Czy objęta ulgą dla młodych, przygotowując formularz PIT-36, jest Pani obowiązana wykazać na formularzu PIT/ZG wszystkie dochody uzyskiwane przez Panią z pracy na terytorium Holandii, w tym objęte ulgą dla młodych, czy jedynie dochody opodatkowane?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, dochody uzyskiwane z pracy na terenie Holandii nie muszą być wykazywane na formularzu PIT/ZG, a jedynie w części D deklaracji PIT-36.

Art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o PIT wyznacza zamknięty katalog przychodów, od których nie odprowadza się podatku dochodowego.

Zgodnie z oficjalnymi Objaśnieniami z dnia 14 kwietnia 2020 r. wydanymi przez Ministra Finansów Publicznych pt. „Nowa preferencja w podatku dochodowym od osób fizycznych dla młodych osób” wydanymi w trybie art. 14a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, ulga dla młodych ma zastosowanie zarówno w stosunku do dochodów uzyskiwanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jak i poza jej granicami (np. właśnie w Holandii). Przychody uzyskiwane w Holandii są zatem również objęte preferencją podatkową w postaci progu warunkującego zwolnienie od obowiązku zapłaty podatku dochodowego.

Art. 27 ust. 9 ustawy o PIT stwierdza, że podatnik osiągający dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium RP lub ze źródeł znajdujących się poza terytorium RP, obowiązany jest do ich wykazywania łącznie z dochodami ze źródeł znajdujących się na terytorium RP, chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania stanowi o zastosowaniu metody proporcjonalnego odliczenia lub osiągane są w państwie, z którym Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Tym samym, Pani zdaniem, zasadne jest wykazywanie dochodów uzyskanych w Holandii jedynie w części D deklaracji PIT-36 w ramach limitu i sumowaniu go z dochodami uzyskanymi na terytorium Polski.

Stoi Pani na stanowisku, że do przychodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie ulgi dla młodych zachodzą przesłanki tożsame ze stosowanymi w stosunku do przychodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 20 ustawy o PIT, których nie ma obowiązku wykazywania na formularzu PIT/ZG. Pani zdaniem, zasadne jest zastosowanie analogii, a co za tym idzie uznanie, że nie ma obowiązku wykazywania dochodów uzyskiwanych przez Panią z pracy na terenie Holandii na formularzu PIT/ZG, a wykazać je należy jedynie w części D deklaracji PIT-36.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ww. ustawy:

W myśl art. 4a ww. ustawy:

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Jak wynika z wniosku, jest Pani obywatelem polskim oraz posiada Pani rezydencję podatkową i nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Zatem podlega Pani obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Posiada Pani status studenta oraz równolegle podejmuje Pani pracę w Polsce na podstawie umowy zlecenia. Dodatkowo w okresie wakacyjnym 2023 r. zamierza Pani podjąć pracę na terenie Holandii na podstawie umowy o pracę.

Zatem, w niniejszej sprawie odnieść należy się również do przepisów Konwencji z 13 lutego 2002 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (t. j. Dz. U. z 2003 r. poz. 2120 ze zm.).

W myśl art. 4 ust. 1 ww. Konwencji:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. Konwencji:

Jednakże, zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. Konwencji:

W świetle powyższego należy stwierdzić, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. Konwencji, wynagrodzenia pracowników mających miejsce zamieszkania w Polsce, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca jest wykonywana na terytorium Holandii. W takiej sytuacji wynagrodzenia podlegają opodatkowaniu zarówno w państwie wykonywania pracy, tj. w Holandii, jak i w państwie rezydencji, tj. w Polsce.

Z kolei w sytuacji, gdy łącznie zostaną spełnione warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 2 ww. Konwencji (co nie ma miejsca w niniejszej sprawie), to otrzymane przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski wynagrodzenie z tytułu pracy najemnej wykonywanej w Holandii podlega co do zasady opodatkowaniu wyłącznie w Polsce. Niespełnienie któregokolwiek z ww. warunków oznacza, że zgodnie z art. 15 ust. 1 Konwencji wynagrodzenie podlega opodatkowaniu w państwie miejsca zamieszkania podatnika oraz w państwie, w którym praca jest wykonywana.

W konsekwencji, uwzględniając dyspozycję art. 15 ust. 1 ww. Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów dochód uzyskany przez Panią z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Holandii może być opodatkowany zarówno w Holandii, jak i w Polsce.

Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania.

Jak stanowi art. 23 ust. 5 ww. Konwencji:

Z zapisów powyższej umowy międzynarodowej wynika zatem, że rozliczenie w Polsce dochodów uzyskanych w Holandii następuje za pomocą metody odliczenia proporcjonalnego. Powyższa metoda została odzwierciedlona w art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 27 ust. 9 ww. ustawy:

Zgodnie z metodą unikania podwójnego opodatkowania określaną jako metoda proporcjonalnego odliczenia, podatnik osiągający dochody z zagranicy ma obowiązek wykazać łączne dochody (zarówno krajowe, jak i zagraniczne) w zeznaniu, a od podatku dochodowego obliczonego według skali podatkowej od ww. dochodów ma prawo odliczyć podatek zapłacony za granicą. Odliczenie to możliwe jest tylko do wysokości podatku przypadającego proporcjonalnie na dochód uzyskany w obcym państwie.

Podsumowując powyższe, dochody z umowy o pracę, które uzyska Pani w Holandii podlegają opodatkowaniu w Polsce łącznie z dochodami z umowy zlecenia, które uzyskała Pani w Polsce.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Katalog źródeł przychodów został określony przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 tej ustawy, wśród których w pkt 1 i 2 wymienił:

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 13 pkt 8 ww. ustawy:

Niemiej jednak, stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 148 ww. ustawy:

Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z przepisem art. 21 ust. 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ulga dla młodych, wprowadzona na mocy art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych polega na zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych oraz z osobiście wykonywanej działalności na podstawie umowy zlecenia niezależnie od miejsca położenia źródła tych przychodów, otrzymanych przez podatnika do ukończenia 26. roku życia, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł. W konsekwencji, ulga dla młodych ma zastosowanie zarówno do przychodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jak i poza jej terytorium.

Jak wynika z wniosku, w 2023 r. będzie Pani osobą, która nie ukończyła 26. roku życia. W 2023 r. uzyska Pani dochody z umowy zlecenia wykonywanej w Polsce oraz z tytułu zatrudnienia na umowę o pracę na terenie Holandii. Jak wyjaśniono wyżej dochody z pracy z Holandii podlegają opodatkowaniu w Polsce zgodnie z metodą odliczenia proporcjonalnego. Oznacza to, że należy je z sumować z dochodami uzyskanymi w Polsce. Podała Pani, że łączne Pani przychody (tj. te uzyskane w Polsce oraz uzyskane w Holandii) nie przekroczą kwoty 85 528 zł. Zatem uzyskane przez Panią w 2023 r. przychody mieszczą się w limicie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym całość Pani przychodów (tj. zarówno przychody z umowy zlecenia uzyskane w Polsce, jak i przychody z umowy o pracę uzyskane w Holandii) korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie tego przepisu.

W tym miejscu należy nadmienić, że uzyskanie przez podatnika przychodów objętych w całości ulgą dla młodych samo w sobie nie rodzi obowiązku złożenia zeznania podatkowego. Dla powstania tego obowiązku muszą wystąpić dodatkowe okoliczności, np. podatnik:

-oprócz przychodów objętych ulgą dla młodych uzyskał dochody podlegające opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

-ubiega się o zwrot nadpłaconego podatku,

-ma obowiązek doliczyć do dochodu lub podatku kwoty uprzednio dokonanych odliczeń, do których utracił prawo.

W przypadku wystąpienia okoliczności do złożenia zeznania rocznego (np. PIT-36), podatnik w składanym zeznaniu wykazuje również przychody objęte ulgą dla młodych. Przychody te wykazuje się w części D formularza PIT-36.

Ponadto w sytuacji, gdy całość przychodów zagranicznych (uzyskanych w kraju, z którym jako metoda unikania opodatkowania obowiązuje metoda odliczenia proporcjonalnego) korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodów tych nie wykazuje się w załączniku PIT/ZG.

Formularz PIT/ZG stanowi informację o wysokości dochodów/przychodów z zagranicy i zapłaconym podatku. Formularz ten wypełniają podatnicy, którzy uzyskali dochody/przychody opodatkowane zgodnie z art. 27 ust. 8, 9, 9a, art. 30b ust. 5a, 5b, 5e, 5f, art. 30c ust. 4, 5 lub art. 30e ust. 8 i 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W formularzu tym nie wykazuje się natomiast przychodów uzyskanych zagranicą, które na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych korzystają ze zwolnienia z opodatkowania.

Podsumowując, przychody uzyskane przez Panią w 2023 r. z pracy w Holandii korzystają w całości ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, przygotowując formularz PIT-36 za 2023 r., powinna Pani przychody uzyskane w Holandii z sumować z dochodami uzyskanymi w Polsce i wykazać je wyłącznie w części D formularza PIT-36. Przychodów tych nie należy natomiast wykazywać w załączniku PIT/ZG.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).