Interpretacja indywidualna z dnia 11 sierpnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-2.4012.248.2023.2.JO

Moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymania zaliczki, przeliczanie kwot otrzymanych od klientów w walutach obcych oraz zasadność wystawienia faktury korygującej „do zera” kwotę wynikającą z Faktury Zaliczkowej Przedwczesnej w sytuacji braku otrzymania zaliczki od klientów.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 czerwca 2023 r. wpłynął za pośrednictwem ePUAP Państwa wniosek z 2 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymania zaliczki, przeliczania kwot otrzymanych od klientów w walutach obcych oraz zasadności wystawienia faktury korygującej „do zera” kwotę wynikającą z Faktury Zaliczkowej Przedwczesnej w sytuacji braku otrzymania zaliczki od klientów. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 sierpnia 2023 r. (wpływ 1 sierpnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A. Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) dokonuje sprzedaży maszyn poligraficznych do klientów zlokalizowanych w Polsce. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Spółka dokumentuje swoją sprzedaż fakturami. Zdarza się, iż klienci chcieliby dokonać zapłaty zaliczki przed transakcją w walucie innej niż Polska (np. euro). W konsekwencji, Spółka planuje w sytuacji dostawy krajowej (realizowanej z polskim podatnikiem VAT) wystawić fakturę zaliczkową dokumentującą zaliczkę, którą kontrahent dopiero wpłaci w przyszłości w określonym terminie (dalej: „Faktura Zaliczkowa Przedwczesna”). Spółka wystawiając taką Fakturę Zaliczkową Przedwczesną dokona przeliczenia kwoty VAT zgodnie z art. 31a ust. 2 ustawy VAT, tj. przepisu, który przewiduje, iż w przypadku gdy podatnik wystawia fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone na tej fakturze w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury.

Faktury Zaliczkowe Przedwczesne będą przekazywane do klientów wciągu 2 dni roboczych od ich wystawienia.

Kontrahenci będą zobowiązani do zapłaty w ciągu 7 lub 14 dni, zgodnie z zapisami w umowie z danym klientem.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

Kontrahenci nie będą wpłacali zaliczki w terminie dłuższym niż 60 dni od dnia wystawienia Faktury Zaliczkowej Przedwczesnej.

Faktury Zaliczkowe Przedwczesne zawsze będą fakturami wprowadzonymi do obrotu, tj. zostaną przekazane klientom przed wpłatą zaliczki.

Pytania

1.Czy Wnioskodawca jest zobowiązany do rozpoznania obowiązku podatkowego w VAT w momencie zapłaty zaliczki przez kupującego?

2.Czy Wnioskodawca dla przeliczenia kwoty VAT w wystawionej Fakturze Zaliczkowej Przedwczesnej w dacie powstania obowiązku podatkowego, o którym mowa w pytaniu nr 1 uprawniony jest to przeliczenia podstawy opodatkowania zgodnie z art. 31a ust. 2 ustawy VAT?

3.Czy Wnioskodawca w razie powzięcia informacji, iż nie otrzyma definitywnie zaliczki uprawniony jest do wystawienia faktury korygującej zerującej wystawioną uprzednio Fakturę Zaliczkową Przedwczesną?

Państwa stanowisko

Ad. 1

Wnioskodawca jest zobowiązany do rozpoznania obowiązku podatkowego w VAT w momencie zapłaty zaliczki przez kupującego.

Zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy VAT jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

W opinii Wnioskodawcy, dopiero zapłata zaliczki przez kupującego na podstawie wystawionej Faktury Zaliczkowej Przedwczesnej rodzi obowiązek podatkowy w podatku VAT.

Ad. 2

Wnioskodawca dla przeliczenia kwoty VAT w wystawionej Fakturze Zaliczkowej Przedwczesnej w dacie powstania obowiązku podatkowego, o którym mowa w pytaniu nr 1 uprawniony jest do przeliczenia podstawy opodatkowania zgodnie z art. 31a ust. 2 ustawy VAT.

Przepis art. 31a ust. 2 ustawy VAT wskazuje: „W przypadku gdy podatnik wystawia fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone na tej fakturze w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury. Przepis ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio”.

W opinii Wnioskodawcy, Faktura Zaliczkowa Przedwczesna nie rodzi powstania obowiązku podatkowego, a zatem spełniony jest powyżej wskazany przepis. W konsekwencji, dla przeliczenia kwoty VAT w wystawionej Fakturze Zaliczkowej Przedwczesnej w dacie powstania obowiązku podatkowego, o którym mowa w pytaniu nr 1 uprawniony jest to przeliczenia podstawy opodatkowania zgodnie z art. 31a ust. 2 ustawy VAT.

Ad. 3

Wnioskodawca w razie powzięcia informacji, iż nie otrzyma definitywnie zaliczki uprawniony jest do wystawienia faktury korygującej zerującej wystawioną uprzednio Fakturę Zaliczkową Przedwczesną.

Takie podejście potwierdzone jest w licznych interpretacjach podatkowych. Przykładowo w interpretacji z dnia 24 września 2021 r. 0114-KDIP4-2.4012.473.2021.1.KS wskazano: „Jak już wskazano uprzednio, w sytuacji, gdy faktura została wystawiona wcześniej niż 30 dni, przed dokonaniem dostawy towaru lub przed otrzymaniem całości lub części zapłaty i została wprowadzona do obrotu prawnego przez przekazanie jej kontrahentowi, wówczas należy ją uznać jako wystawioną niezgodnie z ww. art. 106i ust. 7 pkt 1 lub pkt 2 VATU. W takim przypadku istnieje możliwość wystawienia faktury korygującej stosownie do art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy, który obliguje podatnika do wystawienia faktury korygującej w sytuacji stwierdzenia pomyłki w jakiejkolwiek pozycji faktury. Zatem po upływie 30 dni od wystawienia faktury należałoby skorygować fakturę w zakresie podstawy opodatkowania i kwoty podatku. W rozpatrywanej sprawie faktury zostały wprowadzone do obrotu prawnego, zatem Wnioskodawca ma możliwość stosownie do art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy wystawienia faktury korygującej, w zakresie podstawy opodatkowania i kwoty podatku tj. „wyzerować” te pozycje”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z zasadą ogólną, zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy:

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że co do zasady obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, co oznacza, że podatek jest wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dostarczono towar bądź świadczono usługę i powinien być rozliczony za ten okres.

Jednakże, w sytuacji, gdy przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi podatnik otrzyma całość lub część zapłaty, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji zaliczki. Według „Małego słownika języka polskiego PWN” pod redakcją Elżbiety Sobol, Warszawa 1994, słowo „zaliczka” definiowane jest jako „część należności wpłacana lub wypłacana z góry na poczet tej należności”. Z przytoczonej definicji wynika więc, że zaliczka wiąże się z przekazaniem środków pieniężnych do dyspozycji kontrahenta na poczet przyszłego świadczenia.

Aby uznać wpłacaną kwotę za zaliczkę/przedpłatę na poczet przyszłych dostaw towarów lub świadczenia usług, istotne jest aby przyszłe świadczenie było jasno określone w sposób umożliwiający jego identyfikację, a strony świadczenia, w momencie wpłaty zaliczki/przedpłaty, nie miały woli dokonywania jego zmian w przyszłości.

Jednocześnie, zaliczka, przedpłata nie tworzą samodzielnego bytu podatkowego, lecz są ściśle związane z konkretnym świadczeniem i nie można rozpatrywać ich jako czynności „oderwanej” od sprzedaży. Nie są one dodatkowymi czynnościami, lecz są integralnie związane z dostawą towarów lub świadczeniem usług, na poczet których zostały uiszczone. W przypadku zaliczek, przedpłat ustawa określa jedynie inny moment powstania obowiązku podatkowego, niż w przypadku sprzedaży dokonywanej bez pobrania zaliczki.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka dokonuje sprzedaży maszyn poligraficznych do klientów zlokalizowanych w Polsce. Zdarza się, że klienci chcieliby dokonać zapłaty zaliczki przed transakcją w walucie innej niż Polska (np. euro). W konsekwencji, Spółka planuje w sytuacji dostawy krajowej (realizowanej z polskim podatnikiem VAT) wystawić fakturę zaliczkową dokumentującą zaliczkę, którą kontrahent dopiero wpłaci w przyszłości w określonym terminie.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą momentu powstania obowiązku podatkowego, w sytuacji kiedy wystawiacie fakturę zaliczkową dokumentującą zaliczkę, którą kontrahent dopiero wpłaci w przyszłości w określonym terminie.

Należy zauważyć, że zaliczka jest integralnie związana ze sprzedażą konkretnego towaru, na poczet których została uiszczona. Tym samym mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w Państwa sytuacji, gdy przed dokonaniem sprzedaży towarów otrzymują Państwo od klientów płatności (zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów), obowiązek podatkowy powstanie na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy, tj. z chwilą otrzymania płatności w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Tym samym, w Państwa sytuacji, gdy po wystawieniu Faktury Zaliczkowej Przedwczesnej z tytułu zaliczki, którą kontrahent dopiero wpłaci w przyszłości w określonym terminie, obowiązek podatkowy u Państwa powstanie dopiero w momencie jej otrzymania.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Jak wynika z opisu sprawy Spółka wystawiając Fakturę Zaliczkową Przedwczesną dokona przeliczenia kwoty VAT zgodnie z art. 31a ust. 2 ustawy VAT.

Państwa wątpliwości dotyczą prawidłowego przeliczania kwot otrzymanych od klientów w walutach obcych na złote.

Stosownie do art. 31a ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 31a ust. 2 ustawy:

Na mocy art. 31a ust. 2a ustawy:

W myśl art. 31a ust. 2b ustawy:

Według art. 31a ust. 2c ustawy:

Na podstawie art. 31a ust. 2d ustawy:

Zatem przepis art. 31a ustawy znajduje zastosowanie, kiedy podstawa opodatkowania jest wyrażona w walucie obcej. Co do zasady w przypadku gdy podstawa opodatkowania jest wyrażona w walucie obcej przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Przy czym w przypadku gdy podatnik wystawia fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury. Alternatywnie podatnik może wybrać sposób przeliczania kwot wyrażonych w walucie obcej na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego; w takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro. Co więcej, kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania określone w walucie obcej mogą być przeliczane przez podatnika na złote zgodnie z zasadami przeliczania przychodu określonego w walucie obcej wynikającymi z przepisów o podatku dochodowym, obowiązującymi tego podatnika na potrzeby rozliczania danej transakcji.

Jak wynika z opisu sprawy wystawiacie Państwo Fakturę Zaliczkową Przedwczesną dokumentującą zaliczkę, którą klient wpłaci dopiero w przyszłości. Faktury te będą przekazywane do klientów wciągu 2 dni roboczych od ich wystawienia, zaś kontrahenci będą zobowiązani do zapłaty w ciągu 7 lub 14 dni, zgodnie z zapisami w umowie z danym klientem. Wystawiając Fakturę Zaliczkową Przedwczesną dokonacie Państwo przeliczenia kwoty VAT zgodnie z art. 31a ust. 2 ustawy VAT, tj. przepisu, który przewiduje, iż w przypadku gdy podatnik wystawia fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone na tej fakturze w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury. Jednocześnie zauważyć należy, że z okoliczności sprawy nie wynika, że wybraliście Państwo sposób przeliczania kwot otrzymanych w walucie obcej na złote zgodnie z zasadami „przeliczania przychodu określonego w walucie obcej wynikającymi z przepisów o podatku dochodowym”.

Zatem w sytuacji, gdy będziecie Państwo wystawiać Fakturę Zaliczkową Przedwczesną przed powstaniem obowiązku podatkowego, to przeliczenia na złote kwot wykazanych na ww. fakturze wystawionej w walucie obcej powinniście dokonać, na podstawie art. 31a ust. 2 ustawy, według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury lub według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Ponadto, Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii możliwości wystawienia przez Spółkę faktury korygującej zerującej wystawioną uprzednio Fakturę Zaliczkową Przedwczesną w sytuacji braku otrzymania zaliczki.

Zasady wystawiania faktur regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Na podstawie art. 106i ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 106i ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 106i ust. 7 ustawy:

Według art. 106i ust. 8 ustawy:

Powołane przepisy wyraźnie wskazują, że podatnik jest zobowiązany do wystawienia faktury nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy lub wykonano usługę, lecz nie wcześniej niż 60. dnia przed dokonaniem tej dostawy lub wykonaniem usługi. Jeżeli podatnik otrzyma całość lub część zapłaty przed dokonaniem danej czynności – powinien wystawić fakturę również nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym otrzymał całość lub część zapłaty, jednak nie wcześniej niż 60 dnia przed otrzymaniem tej części zapłaty lub całości.

Powyższe oznacza, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie sprzeciwiają się wystawieniu faktury przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi oraz otrzymaniem zapłaty (całości lub części). Należy mieć jednakże na względzie, że wystawienie faktury nie może nastąpić wcześniej niż 60 dni przed ww. czynnościami.

Stosownie zaś do art. 106j ust. 2 ustawy:

Natomiast w myśl ust. 2 cytowanego artykułu:

Przy czym w myśl art. 106j ust. 2a ustawy:

W tym miejscu należy podkreślić, że faktury są dokumentami sformalizowanymi i muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze, celem faktury jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, pełni ona bowiem szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt dokonania dostawy towarów czy też otrzymania zaliczki, co oznacza, że nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy nie wskazuje ona zaistniałego zdarzenia gospodarczego.

Jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia, mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że dokument ten zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. A zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić poprzez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej.

W sytuacji, gdy faktura została wystawiona wcześniej niż 60 dni, przed dokonaniem dostawy towaru lub przed otrzymaniem całości lub części zapłaty i została wprowadzona do obrotu prawnego przez przekazanie jej kontrahentowi, wówczas należy ją uznać jako wystawioną niezgodnie z ww. art. 106i ust. 7 pkt 1 lub pkt 2 ustawy. W takim przypadku istnieje możliwość wystawienia faktury korygującej stosownie do art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy, który obliguje podatnika do wystawienia faktury korygującej w sytuacji stwierdzenia pomyłki w jakiejkolwiek pozycji faktury. Zatem po upływie 60 dni od wystawienia faktury należałoby skorygować fakturę w zakresie podstawy opodatkowania i kwoty podatku. W rozpatrywanej sprawie - jak Państwo wskazaliście - Faktury Zaliczkowe Przedwczesne zawsze będą fakturami wprowadzonymi do obrotu prawnego (tj. zostaną przekazane klientom przed wpłatą zaliczki), tym samym w sytuacji, gdy nie otrzymacie Państwo zaliczki będziecie mieli możliwość stosownie do art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy wystawienia faktury korygującej, w zakresie podstawy opodatkowania i kwoty podatku, tj. „wyzerować” te pozycje.

W konsekwencji, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3, że w razie powzięcia informacji, że Spółka nie otrzyma definitywnie zaliczki i uprawniona jest do wystawienia faktury korygującej zerującej wystawioną uprzednio Fakturę Zaliczkową Przedwczesną należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).