Interpretacja indywidualna z dnia 19 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.107.2019.2023/8/AK

Obowiązki płatnika z tytułu przekazywanych nagród w Konkursach.

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo:

1)ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 1 lutego 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 14 stycznia 2020 r. sygn. Akt III SA/Wa 1206/19. (data wpływu prawomocnego orzeczenia – 29 maja 2023 r.; i

2)stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 lutego 2019 r. wpłynął Państwa wniosek z 1 lutego 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu przekazywanych nagród w konkursach w sytuacji, gdy organizatorem Konkursów jest na Państwa zlecenie Agencja, która wydaje nagrody laureatom Konkursów (Model1, pyt 1) oraz w sytuacji, gdy Państwo przekazujecie nagrody bezpośrednio na rzecz laureatów Konkursów bez pośrednictwa Agencji - organizatora Konkursów (Model 2, pyt 2).

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

(...) Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) jest podmiotem należącym do międzynarodowego koncernu (…) - Grupa (...). W ramach prowadzonej działalności Spółka świadczy usługi mające na celu promocję na terenie Polski (...), których dystrybutorami w Polsce są inne podmioty należące do Grupy (...). W ramach świadczonych usług, Spółka podejmuje działania promocyjne, reklamowe i marketingowe skierowane do określonych grup odbiorców. Jedną z form prowadzonych działań marketingowych jest organizowanie konkursów (dalej: Konkursy). Głównym celem organizacji Konkursów jest promocja (...) dystrybuowanych przez inne podmioty w ramach Grupy (...). Konkursy mogą mieć różną formę, np. mogą polegać na wykonaniu pracy plastycznej, odpowiedzi na pytania konkursowe, opracowaniu tekstu dotyczącego przedmiotu Konkursu itp. Konkursy mogą być zorganizowane (i) przez dział marketingu Wnioskodawcy lub (ii) przez podmioty zewnętrzne zajmujące się profesjonalnie świadczeniem usług marketingowych i promocyjnych (dalej: „Agencje”). Przedmiotowy wniosek dotyczy przypadków, gdy organizacja Konkursów zlecana jest Agencjom. W ramach zawartych umów z Agencjami, Agencje zajmują się kompleksową organizacją Konkursów (np. sporządzają regulamin, zajmują się rozpowszechnianiem informacji o Konkursie, wyłonieniem laureatów, rozpatrują ewentualne reklamacje, zajmują się obsługą informatyczną Konkursu itp.). W zależności od rodzaju umowy zawartej przez Wnioskodawcę z Agencją, możliwe są następujące modele współpracy z Agencją w zakresie wydania nagród w konkursie:

1) Model 1 - Zakup i wydanie nagród przez Agencję - w przedmiotowym przypadku Agencja nabywa nagrody we własnym imieniu i na własną rzecz i następnie przekazuje nagrody laureatom konkursów (faktycznie wydaje nagrody laureatom). Agencja jest właścicielem nagród w momencie ich przekazania. Wynagrodzenie Agencji należne od Wnioskodawcy uwzględnia koszt nabycia przez Agencję nagród. W ramach tego modelu, oprócz nagród rzeczowych, przekazywane mogą być również nagrody pieniężne. W przypadku nagród pieniężnych środki pieniężne są faktycznie wypłacane przez Agencję.

2) Model 2 - Zakup i przekazanie/wydanie nagród przez Wnioskodawcę - w przedmiotowym przypadku Wnioskodawca nabywa nagrody we własnym imieniu i na własną rzecz i następnie przekazuje nagrody bezpośrednio na rzecz laureatów (bez pośrednictwa Agencji - organizatora Konkursu). Właścicielem nagród do momentu ich wydania laureatom pozostaje Wnioskodawca. W ramach tego modelu, oprócz nagród rzeczowych, przekazywane mogą być również nagrody pieniężne. W przypadku nagród pieniężnych środki pieniężne są faktycznie wypłacane przez Wnioskodawcę. Zasady Konkursu każdorazowo określa regulamin, który zawiera warunki uczestnictwa, zasady rywalizacji, sposób wyłaniania zwycięzców i wręczania nagród, czas trwania konkursu, a także wskazuje Agencję przeprowadzającą Konkurs jako organizatora Konkursu. Konkursy, których dotyczy przedmiotowy wniosek stanowią konkursy w rozumieniu art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynika to z faktu, że posiadają następujące elementy właściwe dla konkursu:

• przeprowadzane są w oparciu o zaakceptowany przez uczestników regulamin, który określa zarówno nazwę danego Konkursu, jego organizatora oraz nagrody,
• Konkursy skierowane są do konkretnego grona adresatów (Uczestników),
• pomiędzy uczestnikami Konkursów występują elementy rywalizacji i współzawodnictwa tj.: na otrzymanie nagrody mają szansę tylko te osoby (uczestnicy), które wykonają najlepszą pracę konkursową. Innymi słowy, zaangażowanie uczestnika w Konkursie nie będzie gwarantowało otrzymania wygranej nagrody;
• zwycięzcy wyłaniani są przez komisję konkursową na podstawie obiektywnych kryteriów.

Spółka pragnie wskazać, że w powyższym zakresie otrzymała interpretacje indywidualną nr 0114-KDIP3-2.4011.367.2018.1.AK1 z dnia 10 sierpnia 2018 r. Tym niemniej, po dokonaniu analizy, Spółka zidentyfikowała, że pierwotny wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie uwzględniał istotnego elementu stanu faktycznego. Tym samym, Spółka składa ponownie wniosek o wydanie interpretacji, jednocześnie uzupełniając stan faktyczny o następujące informacje, istotne w ocenie Spółki dla rozstrzygnięcia zagadnienia będącego przedmiotem wniosku: Spółka pragnie wskazać, że w ramach konkursów organizowanych w Modelu 1 opisanym powyżej, Agencje występują jako podmioty składające przyrzeczenie publiczne, tj. Agencja jest podmiotem przyrzekającym nagrody w rozumieniu art. 919 § 1 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem kto przez ogłoszenie publiczne przyrzekł nagrodę za wykonanie oznaczonej czynności, obowiązany jest przyrzeczenia dotrzymać. Powyższe ma odzwierciedlenie bezpośrednio w regulaminach konkursów, w których zawarty został zapis, że Agencja, na podstawie art. 921 § 3 Kodeksu cywilnego nabywa własność nagrodzonego dzieła. Tym samym, regulaminy konkursów wskazują, że Agencja jest podmiotem składającym przyrzeczenie wydania nagrody na rzecz laureata.

Pytania

1) Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym nie będzie ona zobowiązana do pobrania jako płatnik 10% zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku, gdy organizatorem konkursu jest Agencja a wydanie nagród następuje zgodnie z modelem 1 opisanym w stanie faktycznym, tj. Agencja nabywa nagrody we własnym imieniu i na własną rzecz i następnie przekazuje nagrody laureatom konkursów, albo w odniesieniu do nagród pieniężnych - Agencja faktycznie wypłaca środki pieniężne?

2) Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym będzie ona zobowiązana do pobrania jako płatnik 10% zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku, gdy organizatorem konkursu jest Agencja a wydanie nagród następuje zgodnie z modelem 2 opisanym w stanie faktycznym, tj. Wnioskodawca nabywa nagrody we własnym imieniu i na własną rzecz i następnie przekazuje nagrody bezpośrednio na rzecz laureatów, albo w odniesieniu do nagród pieniężnych - Wnioskodawca faktycznie wypłaca środki pieniężne?

Państwa stanowisko w sprawie

1) Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on zobowiązany do pobrania jako płatnik 10% zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku, gdy organizatorem konkursu jest Agencja a wydanie nagród następuje zgodnie z modelem 1 opisanym w stanie faktycznym, tj. Agencja nabywa nagrody we własnym imieniu i na własną rzecz i następnie przekazuje nagrody laureatom konkursów, albo w odniesieniu do nagród pieniężnych - Agencja faktycznie wypłaca środki pieniężne.

2) Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on zobowiązany do pobrania jako płatnik 10% zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku, gdy organizatorem konkursu jest Agencja a wydanie nagród następuje zgodnie z modelem 2 opisanym w stanie faktycznym, tj. Wnioskodawca nabywa nagrody we własnym imieniu i na własną rzecz i następnie przekazuje nagrody bezpośrednio na rzecz laureatów, albo w odniesieniu do nagród pieniężnych - Wnioskodawca faktycznie wypłaca środki pieniężne.

UZASADNIENIE STANOWISKA SPÓŁKI

Wstęp - uwagi ogólne i przepisy mające zastosowanie w sprawie.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”) - za przychody z innych źródeł uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, nagrody w Konkursach będących przedmiotem wniosku, stanowią przychody z innych źródeł, zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o PIT. Tym samym, do opodatkowania opisanych nagród zastosowanie znajdzie art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT. Zgodnie z ww. regulacją - z tytułu wygranych w konkursach, grach i zakładach wzajemnych lub nagród związanych ze sprzedażą premiową, uzyskanych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 6, 6a i 68 pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy - w wysokości 10% wygranej lub nagrody. Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: Ordynacja podatkowa), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Z uwagi na powyższą definicję, co do zasady na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj. obliczenie, pobranie, wpłacenie - podatku, zaliczki lub raty. Płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 ustawy Ordynacja podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej. Kwestie dotyczące obowiązków płatnika w zakresie nagród w konkursach regulują przepisy art. 41 i 42 ustawy o PIT. W przedmiotowym przypadku właściwe zdefiniowanie płatnika jest o tyle istotne, że to właśnie na nim ciąży obowiązek pobrania od wygranych w konkursach zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 10% wygranej lub nagrody. W myśl art. 41 ust. 4 ustawy o PIT - osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, są obowiązane pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych m in. z tytułów określonych w 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT, tj. z tytułu wygranych w konkursach. Na mocy art. 42 ust. 1 i ust. 1a ustawy o PIT - płatnicy, o których mowa powyżej przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) oraz przesyłają roczne deklaracje według ustalonego wzoru (PIT-8AR) - do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jak wynika z art. 41 ust. 7 pkt 1 ustawy o PIT -w razie, gdy przedmiotem wygranej w konkursie nie są pieniądze, zwycięzca ma obowiązek wpłacić płatnikowi kwotę zaliczki lub należnego zryczałtowanego podatku - jeszcze przed udostępnieniem nagrody. Z cytowanych przepisów wynika zatem, że płatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego jest podmiot, który dokonuje świadczenia lub stawia do dyspozycji podatnika pieniądze lub wartości pieniężne.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 1:

Zdaniem Spółki, mając na uwadze (1) literalne brzmienie ww. przepisów ustawy o PIT oraz (2) bieżącą praktykę sądów administracyjnych i organów podatkowych, w przypadku, gdy organizatorem konkursu jest Agencja a wydanie nagród następuje zgodnie z modelem 1 opisanym w stanie faktycznym, tj. Agencja nabywa nagrody we własnym imieniu i na własną rzecz i następnie przekazuje nagrody laureatom konkursów (lub dokonuje faktycznej wypłaty środków pieniężnych), to Spółka nie będzie zobowiązana do pobrania jako płatnik 10% zryczałtowanego PIT.

Ad. 1. Literalne brzmienie przepisów ustawy o PIT.

Jak zostało wskazane powyżej, literalne brzmienie przepisów ustawy o PIT wskazuje, że płatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego jest podmiot, który dokonuje świadczenia lub stawia do dyspozycji podatnika pieniądze lub wartości pieniężne. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, należy przyjąć, że płatnikami są takie podmioty, które w momencie powstania zobowiązania podatkowego dysponują środkami finansowymi podatnika lub dokonują czynności związanych z operacjami na jego majątku. W omawianym przypadku w zakresie pytania 1, podmiotem dokonującym faktycznie wypłaty nagrody pieniężnej lub dokonującym faktycznego wydania nagrody rzeczowej będzie Agencja jako organizator Konkursów, a nie Wnioskodawca. Należy podkreślić, że w przypadku organizacji konkursu przez Agencję, Wnioskodawca nabywa usługę kompleksowej organizacji konkursu i przekazuje Agencji wynagrodzenie za wykonanie tej usługi. Agencja organizując Konkurs działa na zlecenie Wnioskodawcy (na podstawie umowy zawartej z Wnioskodawcą) i w celu wspierania interesów gospodarczych Wnioskodawcy. Agencja jako organizator Konkursu działa we własnym imieniu, nie jako pośrednik czy pełnomocnik Wnioskodawcy. Agencja pełni autonomiczną rolę w organizowaniu i przeprowadzaniu konkursu. Podejmowane przez Agencję czynności stanowią ekonomicznie spójną i niepodzielną całość. Wykonanie wszystkich elementów usługi spoczywa na Agencji, a jednym z nich jest nabycie, a następnie przekazanie zwycięzcom nagród i spełnienie związanych z tym faktem obowiązków. Tym samym, to Agencja jest podmiotem składającym przyrzeczenie publiczne, tj. podmiotem przyrzekającym nagrody w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego. Obowiązki publicznoprawne związane z przekazaniem nagród w konkursie obciążają wyłącznie organizatora konkursu (Agencję). Między podmiotem zlecającym zorganizowanie Konkursu a jego uczestnikami nie istnieje żaden stosunek cywilnoprawny. Zgodnie z art. 919 § 1 Kodeksu Cywilnego kto przez ogłoszenie publiczne przyrzekł nagrodę za wykonanie oznaczonej czynności, obowiązany jest przyrzeczenia dotrzymać. Przepis ten jednoznacznie wskazuje, że to Agencja jako składający przyrzeczenie publiczne jest zobowiązana do spełniania świadczenia (przekazania nagrody) na rzecz Laureata. Fakt, iż Agencja jest podmiotem składającym przyrzeczenie wydania nagrody wynika jednoznacznie z regulaminów konkursów, które wskazują, że zgodnie z przepisami Kodeksu Cywilnego Agencja, jako przyrzekający nagrodę, nabywa prawa autorskie do dzieł wytworzonych przez laureatów. W trakcie trwania Konkursu, to Agencja nadzoruje jego przebieg i podejmuje decyzje konieczne do jego realizacji, tj. nabywa nagrody, jako organizator kontaktuje się z laureatami Konkursu, a następnie wydaje im nagrody. Świadczona przez Agencję usługa stanowi zatem ekonomiczną oraz organizacyjną całość i nie sposób byłoby wyodrębnić z niej na przykład czynność wydania laureatom nagród, przenosząc ciężar ekonomiczny tej czynności, tj. obowiązków podatkowych związanych z pobraniem i zapłatą 10% podatku PIT, na Wnioskodawcę. Tym samym, literalna wykładnia przytoczonych wyżej przepisów ustawy PIT wskazuje, że to Agencja, jako organizator Konkursów, podmiot nabywający i wydający nagrody zwycięzcom Konkursów, jest adresatem norm wynikających z brzmienia wskazanych przepisów. Taka interpretacja wynika bezpośrednio z brzmienia art. 41 ust. 1 i ust. 4 ustawy o PIT, który stanowi, że płatnikiem jest podmiot, „który dokonuje świadczeń” lub „stawia do dyspozycji podatnika pieniądze lub wartości pieniężne’’. Takim podmiotem jest w analizowanym przypadku Agencja a nie Wnioskodawca. Zdaniem Wnioskodawcy przez „faktyczne wypłacenie /przekazanie” należy rozumieć wypłatę lub przekazanie nagród rzeczywiście dokonaną przez określony podmiot, niezależnie od źródła pochodzenia lub finansowania tych nagród. W świetle powyższych rozważań to na Agencji, w sytuacji opisanej w pytaniu nr 1, jako organizatorze Konkursów, działającej na zlecenie Spółki, będą faktycznie ciążyły obowiązki płatnika, o których mowa w powołanym powyżej art. 30 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 41 ust. 1, ust. 4 i art. 42 ust. 1 ustawy o PIT, bowiem to Agencja będzie działała jako podmiot ponoszący ekonomiczny (finansowy) ciężar organizacji Konkursu oraz będzie faktycznie dokonywać wypłaty lub przekazania nagród w stosunku do uczestników. Jednocześnie, należy podkreślić, że ani generalna definicja płatnika zamieszczona w art. 8 Ordynacji podatkowej, ani też przepisy ustawy o PIT nie przewidują, aby płatnikiem miał być podmiot ponoszący faktyczny ciężar ekonomiczny nabycia nagród. Tym samym, fakt iż Wnioskodawca uiszcza wynagrodzenie Agencji za przeprowadzenie Konkursu, obejmujące również koszty związane z nabyciem przez Agencję nagród nie może stanowić samoistnej przesłanki uznania Wnioskodawcy za płatnika podatku. Uznanie, że płatnikiem powinien być podmiot, który faktycznie ponosi ekonomiczny ciężar nabycia nagród jest nieuzasadnione z uwagi na literalne brzmienie przepisów. Dodatkowo, zidentyfikowanie takiego podmiotu może w praktyce nie być możliwe lub może być znacząco utrudnione z uwagi na fakt, iż pojęcie „podmiotu ponoszącego ekonomiczny ciężar” jest nieprecyzyjne. Przykładowo, można wskazać na sytuację, gdy pomimo ciążącego na zleceniodawcy agencji obowiązku uiszczenia na rzecz agencji zapłaty za wykonanie usługi, taka zapłata nie zostanie dokonana z uwagi na uwarunkowanie umowne (np. niewypełnienie wszystkich warunków umowy) lub inne przesłanki - w takiej sytuacji, po dokonaniu wydania / wypłaty nagrody może okazać się, że podmiotem, który ponosi ekonomiczny ciężar jej sfinansowania nie jest zleceniodawca agencji, lecz agencja marketingowa. W konsekwencji, taka interpretacja nie znajduje uzasadnienia zarówno w literalnym brzmieniu przepisów, jak również może prowadzić do braku praktycznej możliwości ustalenia płatnika podatku.

Ad.2. Praktyka sądów administracyjnych:

Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz praktyce organów podatkowych. W wyroku WSA w Poznaniu 21.12.2017 r., sygn. I SA/Po 854/17, Sąd stwierdził, że: „Na tle art. 41 ust. 1 ustawy o PDOF nie zasługuje na aprobatę stanowisko organu podatkowego, zgodnie z którym to zleceniodawca, jako klient skarżącej, na którym ciąży ekonomiczny ciężar przeprowadzenia akcji promocyjnych, w ramach których wydawane są nagrody, pełni funkcję płatnika. Odnosząc się do tego poglądu, należy podkreślić, że na mocy art. 41 ust. 1 ustawy o PDOF obowiązki płatnika ciążą na podmiotach, które dokonują świadczeń. Przepis ten skorelowany jest z art. 8 Ordynacji podatkowej, zawierającym definicję legalna płatnika, zgodnie z którą płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. W doktrynie zaznacza się, że płatnikami w ustawach podatkowych ustanawia się takie podmioty, które w momencie powstania zobowiązania podatkowego dysponują środkami finansowymi podatnika lub dokonują czynności związanych z operacjami na jego majątku (por. M. Niezgódka-Medek, Komentarz do art. 8 ustawy - Ordynacja podatkowa, WKP 2017, wersja elektroniczna). W tym kontekście należy zauważyć, w opisanym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym skarżąca wskazała, że nagrody zostaną zakupione przez wnioskodawczynię z jej własnych środków pieniężnych i w chwili ich wydawania uprawnionym uczestnikom ich właścicielem będzie skarżąca. Względnie, jeżeli w danej akcji nagrodą będą środki pieniężne, będą one wypłacane z rachunku bankowego (lub kasy) wnioskodawczyni na rachunek (lub do rąk) uprawnionego uczestnika. W rezultacie, w świetle przedstawionych okoliczności faktycznych, to skarżąca będzie tym podmiotem, który w momencie powstania zobowiązania podatkowego dysponuje środkami finansowymi podatnika w postaci wydawanej lub wypłacanej mu nagrody. Kwestionując przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanowisko skarżącej w zakresie pełnienia obowiązków płatnika, organ odwołał się do nieznanej ustawie podatkowej kategorii podmiotu, na którym ciąży ekonomiczny ciężar przeprowadzenia akcji promocyjnych, w ramach których wydawane są nagrody. Pogląd ten nie znajduje żadnego uzasadnienia w treści art. 41 ust. 1 ustawy o PDOF, która wprost stanowi, że płatnikiem jest podmiot, który dokonuje świadczeń. Nie ma zatem podstaw, by w sytuacji, gdy nie budzi wątpliwości, że podmiotem dokonującym świadczeń jest skarżąca uznać za płatnika inny podmiot, który ponosi ciężar ekonomiczny świadczenia. Raz jeszcze należy podkreślić, że ustawodawca, zakreślając krąg płatników podatku dochodowego od osób fizycznych, nie posługuje się kategorią podmiotu, na którym ciąży ciężar ekonomiczny świadczenia, lecz wyraźnie wskazuje, że płatnikiem jest podmiot, który dokonuje świadczeń. Ponadto należy zauważyć, że poza brakiem racji prawnych, stanowisko organu nie znajduje uzasadnienia ekonomicznego. Jak wskazano, z uwagi na obowiązki, płatnikami ustanawia się takie podmioty, które w momencie powstania zobowiązania podatkowego dysponują środkami finansowymi podatnika lub dokonują czynności związanych z operacjami na jego majątku. W świetle opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podmiotem takim jest skarżąca. Skarżąca bowiem nie tylko wydaje lub wypłaca nagrody, ale także nagrody zostaną zakupione przez skarżącą z jej własnych środków pieniężnych i w chwili ich wydawania uprawnionym uczestnikom ich właścicielem będzie skarżąca. Względnie, jeżeli w danej akcji nagrodą będą środki pieniężne, będą one wypłacane z rachunku bankowego (lub kasy) wnioskodawczyni na rachunek (lub do rąk) uprawnionego uczestnika.

W tej sytuacji wykonanie obowiązków płatnika przez inny podmiot, w ocenie organu podatkowego przez zleceniodawcę skarżącej, na którym ciąży ciężar ekonomiczny przeprowadzenia akcji promocyjnych, w ramach których wydawane są nagrody, było pozbawione sensu gospodarczego. Podsumowując tę część uzasadnienia, stwierdzić należy, że w zaskarżonej interpretacji organ podatkowy dokonał błędnej wykładni art. 41 ust. 1 w związku z ust. 4 ustawy o PDOF w zakresie, w jakim uznał to zleceniodawca, jako klient skarżącej, na którym ciąży ekonomiczny ciężar przeprowadzenia akcji promocyjnych, w ramach których wydawane są nagrody, pełni funkcję płatnika. Mając na uwadze zarówno powołane przepisy, jak opisany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stan faktyczny i zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że prawidłowe jest stanowisko skarżącej, zgodnie z którym skarżąca jest płatnikiem, ponieważ jest organizatorem, podmiotem przyrzekającym nagrodę oraz wydającym nagrodę z własnego majątku. W wyroku WSA w Warszawie z dnia 11.12.2017 r., (sygn. III SA/Wa 3890/16), sąd stwierdził, że: „W szczególności, w prawomocnym orzeczeniu z 6 grudnia 2010 r., III SA/Wa 730/10 Sąd (trafnie-w ocenie niniejszego składu) uznał, że „(...) "dokonywanie wypłat", o którym mowa w art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. należy rozumieć dosłownie, a mianowicie jako właśnie faktyczną realizację wypłaty ("faktyczne wypłacenie"). Uprawniony jest przy tym pogląd, że analogicznie jak podmiot, który faktycznie dokonuje wypłat (świadczeń) należy rozumieć podmiot, który stawia do dyspozycji podatnika pieniądze lub wartości pieniężnych. Przez "faktyczne wypłacenie" Sąd rozumie wypłatę środków finansowych rzeczywiście dokonaną przez określony podmiot, niezależnie od źródła pochodzenia tych środków. Innymi słowy, podmiotem faktycznie wypłacającym jest podmiot przekazujący środki pieniężne osobie uprawnionej do ich otrzymania, czyniąc to czy to w gotówce, czy też na np. rachunek bankowy". (...) ani generalna definicja płatnika zamieszczona w art. 8 O.p., ani też przepisy u.p.d.o.f., nie wykluczają zatem możliwości uznania za płatnika podmiotu, który faktycznie wypłaca pieniądze regulując zobowiązanie obciążające inną osobę i to w sytuacji, gdy takie działanie nakazane jest przepisami prawa normującymi jego działalność" (podobnie w wyroku z 12 marca 2015 r. III SA/Wa 2798/14, III SA/Wa 2799/14, 19 lutego 2015 r. III SA/Wa 1889/14, III SA/Wa 1982/14, CBOSA). Wobec uwag poczynionych powyżej i ustalonych poglądów sądów administracyjnych, drugorzędny ma walor stwierdzenie Sądu Najwyższego, zgodnie z którym z punktu widzenia art. 104 k.z. (art. 919 k.c.) zobowiązanym do wypłacenia nagrody jest nie ten, kto zajmuje się organizowaniem konkursu, lecz ten, kto przyrzeka nagrodę (por. wyrok z 28 kwietnia 1969 r., II CR 72/69, OSNC 1970/2/36), ponieważ wyrok ten odnośni się do relacji obligacyjnych, drugorzędnych dla kształtowania stosunków daninowych. Fakt zbieżności z wymogami prawa publicznego nie jest zatem decydującym argumentem dla wyniku sprawy. W związku z powyższym za trafne należy uznać stanowisko Strony w zakresie, w jakim prezentuje w przedstawionym stanie faktycznym pogląd, iż obowiązki określone w art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. będzie miał zastosowanie w opisanych wyżej sytuacjach, do skarżącej, a nie podmiotów zlecających jej przeprowadzenie akcji promocyjnej. Tym samym Sąd stwierdził błąd rozumienia art. 41 ust. 1, art. 41 ust. 4 oraz art. 41 ust. 7 u.p.d.o.f., co oznacza, że ponownie rozpatrując sprawę Minister jest zobowiązany uwzględnić przedstawioną wyżej ocenę prawną i udzielić ponownie odpowiedzi na postawione przez Stronę pytanie." Tożsame stanowisko wyrażone zostało przez WSA w Warszawie w wyroku z dnia 19 stycznia 2016 r., w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 480/15. Analogiczne stanowisko zostało przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia 20 września 2017 r., (nr 0114-KDIP3-2.4011.141.2017.4.MK), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że: „Ponadto jak wynika z uzupełnienia wniosku będą stosowane dwa sposoby rozliczania nagród przekazywanych w konkursach lub grach. W pierwszym Wnioskodawca dokona zakupu nagród z własnych środków i będzie ich właścicielem, które następnie przekaże nagrodzonym. W drugim, klient dokonuje zakupu nagród i przekazuje je Wnioskodawcy, natomiast rola Wnioskodawcy ogranicza się do przekazania ich, nagrodzonym w konkursach lub grach. W konsekwencji, wygrane w konkursach lub grach nagrody - niezależnie od ich wartości - będą stanowić dla zwycięzców konkursu lub gry przychód z innych źródeł, o którym mowa w ww. art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i będzie podlegać opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. Tym samym na Wnioskodawcy jako płatniku ciążyć będzie obowiązek poboru 10% zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie art. 41 ust. 4 z uwzględnieniem postanowień art. 41 ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz obowiązek przesłania właściwemu urzędowi skarbowemu rocznej deklarację, o której mowa w art. 42 ust. 1a ustawy (PIT-8AR), w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym, w którym dokonano wydania nagród, w stosunku do uczestników, którym będą wręczane nagrody stanowiące własność Wnioskodawcy i zakupione przez Wnioskodawcę z własnych środków." Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on zobowiązany do pobrania jako płatnik 10% zryczałtowanego PIT w przypadku, gdy organizatorem konkursu jest Agencja a wydanie nagród następuje zgodnie z modelem 1 opisanym w stanie faktycznym, tj. Agencja nabywa nagrody we własnym imieniu i na własną rzecz i następnie przekazuje nagrody laureatom konkursów (lub Agencja dokonuje faktycznej wypłaty środków pieniężnych).

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Spółki, mając na uwadze (1) literalne brzmienie ww. przepisów ustawy o PIT oraz (2) bieżącą praktykę organów podatkowych, w przypadku, gdy organizatorem konkursu jest Agencja a wydanie nagród następuje zgodnie z modelem 2 opisanym w stanie faktycznym, tj. Spółka nabywa nagrody we własnym imieniu i na własną rzecz i następnie przekazuje nagrody bezpośrednio laureatom konkursów (lub Wnioskodawca dokonuje faktycznej wypłaty środków pieniężnych), to Spółka będzie zobowiązana do pobrania jako płatnik 10% zryczałtowanego PIT.

Ad. 1. Literalne brzmienie przepisów Zgodnie z uwagami przedstawionymi szczegółowo w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1, zgodnie z literalnym brzmieniem przepisów ustawy o PIT, podmiotem zobowiązanym do pobrania podatku jest podmiot „który dokonuje świadczeń” lub „stawia do dyspozycji podatnika pieniądze lub wartości pieniężne”. W zakresie modelu 2 opisanego w stanie faktycznym, takim podmiotem będzie Wnioskodawca a nie Agencja. W przedmiotowym przypadku to Spółka jest podmiotem faktycznie wypłacającym lub przekazującym nagrody osobie uprawnionej do ich otrzymania, tj. zwycięzcom Konkursów a tym samym należy uznać ją za płatnika w rozumieniu art. 8 Ordynacji podatkowej oraz ww. przepisów ustawy o PIT.

Ad. 2. Praktyka organów podatkowych Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. W interpretacji indywidualnej z dnia 20 września 2017 r., (nr 0114-KDIP3-2.4011.141.2017.4.MK), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że: „Ponadto jak wynika z uzupełnienia wniosku będą stosowane dwa sposoby rozliczania nagród przekazywanych w konkursach lub grach. W pierwszym Wnioskodawca dokona zakupu nagród z własnych środków i będzie ich właścicielem, które następnie przekaże nagrodzonym. W drugim, klient dokonuje zakupu nagród i przekazuje je Wnioskodawcy, natomiast rola Wnioskodawcy ogranicza się do przekazania ich, nagrodzonym w konkursach lub grach. W konsekwencji, wygrane w konkursach lub grach nagrody - niezależnie od ich wartości - będą stanowić dla zwycięzców konkursu lub gry przychód z innych źródeł, o którym mowa w ww. art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i będzie podlegać opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. Tym samym na Wnioskodawcy jako płatniku ciążyć będzie obowiązek poboru 10% zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie art. 41 ust. 4 z uwzględnieniem postanowień art. 41 ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz obowiązek przesłania właściwemu urzędowi skarbowemu rocznej deklarację, o której mowa w art. 42 ust. 1a ustawy (PIT-8AR), w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym, w którym dokonano wydania nagród, w stosunku do uczestników, którym będą wręczane nagrody stanowiące własność Wnioskodawcy i zakupione przez Wnioskodawcę z własnych środków. Natomiast na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika w stosunku do uczestników, którym będą wręczane nagrody zakupione i przekazane Wnioskodawcy przez Klienta. Obowiązek ten będzie ciążył na podmiocie (zlecającym), który finansuje nagrody.” Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, będzie on zobowiązany do pobrania jako płatnik 10% zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku, gdy organizatorem konkursu jest Agencja a wydanie nagród następuje zgodnie z modelem 2 opisanym w stanie faktycznym, tj. Wnioskodawca nabywa nagrody we własnym imieniu i na własną rzecz i następnie przekazuje nagrody bezpośrednio na rzecz laureatów (lub Wnioskodawca dokonuje faktycznej wypłaty środków pieniężnych).

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 26 marca 2019 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP3-1.4011.107.2019.1.AK, w której uznałem Państwa stanowisko za:

• nieprawidłowe – w sytuacji, gdy organizatorem Konkursów jest na zlecenie Wnioskodawcy Agencja, która wydaje nagrody laureatom Konkursów (Model 1, pyt 1),
• prawidłowe – w sytuacji, gdy Wnioskodawca przekazuje nagrody bezpośrednio na rzecz laureatów Konkursów (bez pośrednictwa Agencji – organizatora Konkursów (Model 2, pyt 2).

Interpretację doręczono Państwu 1 kwietnia 2019 r.

Skarga na interpretację indywidualną

19 kwietnia 2019 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła do mnie 23 kwietnia 2019 r.

Wnieśli Państwo o:

• uchylenie ww. interpretacji Dyrektora KIS w części dotyczącej rozstrzygnięcia w zakresie pytania nr 1 i uznanie, iż przedstawione we wniosku przez Spółkę stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest w pełni prawidłowe,
• zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację - wyrokiem z 14 stycznia 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1206/20.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego pismem z 2 marca 2020 r. znak (...).

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 8 lutego 2023 r. sygn. akt II FSK 1612/20 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 8 lutego 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyroku;
• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w całości t. zarówno w zakresie opisanego Model 1- pytanie 1 jak i opisanego Modelu 2 – pytanie 2.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, który obowiązywał w dniu wniesienia wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wniesienia wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
•  w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.