Interpretacja indywidualna z dnia 10 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-2.4012.154.2023.3.ID

Majątek transakcji oraz baza klientów nie będą stanowić przedsiębiorstwa lub ZCP, będą wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT. Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem majątku.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

28 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

·uznania, że majątek będący przedmiotem Transakcji oraz Baza Klientów nie będą stanowić przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji nie będą wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

·prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem majątku od Sprzedającego w ramach Transakcji oraz Bazy Klientów (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 czerwca 2023 r. (wpływ 8 czerwca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowana będąca stroną postępowania:

A 

(…)

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

B 

(…)

Opis zdarzenia przyszłego

A (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Kupujący” lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym i zarejestrowanym podatnikiem czynnym podatku od towarów i usług. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie telekomunikacji przewodowej.

B (dalej: „Sprzedający” lub „Zainteresowany niebędący stroną postępowania”) jest polskim rezydentem podatkowym i zarejestrowanym podatnikiem czynnym podatku od towarów i usług. Przedmiotem działalności Sprzedającego jest m.in. działalność w zakresie wykonywania instalacji elektrycznych oraz produkcja sprzętu telekomunikacyjnego.

Dalej Wnioskodawca i Sprzedający łącznie zwani są „Zainteresowanymi”.

a)Biznesowe tło zdarzenia przyszłego:

Obecnie Sprzedający prowadzi działalność telekomunikacyjną, a także działalność związaną z produkcją filmów, nagrań wideo i programów telewizyjnych. Sprzedający planuje zbyć sieci światłowodowe i skupić się na działalności o innym profilu biznesowym.

Sprzedający posiada sieci światłowodowe wraz ze związanymi z nimi elementami aktywnymi i pasywnymi. Wnioskodawca planuje nabyć Aktywa od Sprzedającego w celu rozwijania prowadzonej obecnie działalności gospodarczej (dalej: „Transakcja”).

Z punktu widzenia Sprzedającego Transakcja uwolni po jego stronie czas i zasoby konieczne dla zarządzania pozostałymi obszarami działalności Sprzedającego. Po Transakcji Sprzedający planuje zaprzestać prowadzenia działalności w branży telekomunikacyjnej i w związku z tym dokona wyrejestrowania z Rejestru Przedsiębiorców Telekomunikacyjnych. Po Transakcji, majątek pozostający u Sprzedającego będzie umożliwiać mu prowadzenie działalności gospodarczej w innych obszarach.

b)Opis Aktywów będących przedmiotem Transakcji

W ramach Transakcji, Wnioskodawca planuje nabyć od Sprzedającego kable światłowodowe, będące elementami pasywnymi sieci oraz jej elementy aktywne.

Opis elementów pasywnych sieci

Sieci światłowodowe, które będą elementem Transakcji składają się z:

·Kabla położonego w gruncie w kanalizacji własnej (tj. należącej do Sprzedającego) oraz dzierżawionej od podmiotów trzecich,

·Kabla naziemnego zawieszonego na słupach własnych (tj. należących do Sprzedającego) oraz dzierżawionych od podmiotów trzecich.

W zakresie kanalizacji dzierżawionej od podmiotów trzecich rozważane są 2 scenariusze. W pierwszym z nich, Sprzedający rozwiąże umowy dzierżawy kanalizacji z podmiotami trzecimi, podczas gdy Wnioskodawca zawrze nowe umowy w tym zakresie. Możliwy jest także scenariusz, w ramach którego Sprzedający dokona cesji umów dzierżawy na Wnioskodawcę na obecnych warunkach, a następnie Wnioskodawca będzie je renegocjował z właścicielem kanalizacji.

W zakresie dzierżawy słupów od podmiotów trzecich, Sprzedający i Kupujący planują dokonać cesji umów dzierżawy zawartych przez Sprzedającego w tym zakresie.

Tytuł własności do słupów i kabla, będących własnością Sprzedającego zostanie w ramach Transakcji przeniesiony na Wnioskodawcę (co będzie jej zasadniczym elementem).

W związku z ułożeniem kabla własnego w gruncie (w tym w kanalizacji własnej) oraz posadowienia słupów własnych na gruncie, Sprzedający: (i) uiszcza opłaty roczne, jeśli kabel lub słupy znajdują się w pasie drogowym lub (ii) korzysta z gruntów na podstawie udzielanych mu służebności (w trybie wydania decyzji), jeśli kabel lub słupy znajdują się na gruntach gminnych. W tym zakresie, strony Transakcji planują, że tytuł prawny do korzystania z gruntów zostanie przeniesiony na Wnioskodawcę na podstawie zmiany decyzji (w trybie art. 155 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego), której dokona właściwy organ na wniosek Sprzedającego.

Przedmiotem transakcji będą także inne elementy pasywne sieci, takie jak splitery, przełącznice itp., a także osprzęt niezbędny do fizycznego funkcjonowania infrastruktury (np. haki, uchwyty odciągowe, stelaże zapasu kabli, studnie i zasobniki teletechniczne, wybudowane rurociągi mufy).

Dokumentacja sieci

Oprócz wymienionych powyżej elementów pasywnych sieci, w odniesieniu do sieci szkieletowej, na Wnioskodawcę zostanie także przeniesiona dokumentacja dotycząca tras (relacji) pomiędzy węzłami, tj. w szczególności: informacja o realizacji fizycznej (rodzaj kanalizacji: własna lub dzierżawiona, typ: kabel napowietrzny lub doziemny), przepustowość, liczba włókien, potwierdzenia spełniania standardów technicznych i formalnych związanych z posadowieniem infrastruktury na podstawie dokumentacji budowlano-wykonawczej i powykonawczej, zgody i zezwolenia na umieszczenie infrastruktury.

W odniesieniu do sieci dostępowej natomiast, na Wnioskodawcę przeniesiona zostanie także dokumentacja techniczna wraz ze wskazaniem technologii w jakiej jest wykonana sieć dostępowa, tj. w szczególności: (…) lub (…) oraz potwierdzenia spełniania standardów technicznych i formalnych związanych z posadowieniem infrastruktury na podstawie dokumentacji budowlano-wykonawczej i powykonawczej.

Główny punkt aktywny sieci Sprzedającego w (…) i pozostałe elementy aktywne

Sprzedający posiada główny punkt aktywny sieci zlokalizowany w (…), na który składają się, m.in. urządzenia OLT, serwery, routery, miejsca do zarzadzania siecią.

W ramach Transakcji, punkt w (…) zostanie przeniesiony na Kupującego, jednak w związku z tym że Wnioskodawca planuje włączyć sieć Sprzedającego do posiadanej już sieci światłowodowej i tym samym będzie zarządzać nabytymi elementami pasywnymi sieci w inny sposób niż Sprzedający, niezbędne będzie dostosowanie przez Wnioskodawcę węzła (…) do swoich potrzeb poprzez jego odpowiednią reorganizację/wkomponowanie w sieć własną. Punkt w (…) stanie się punktem drugorzędnym w przesyle sygnału sieci. Głównym punktem aktywnym sieci należącej do Wnioskodawcy będzie punkt aktywny w (…). Wprowadzenie tych zmian będzie trwało kilka miesięcy.

W okresie przejściowym, aby nie zakłócać dostarczania usługi do klientów, od dnia Transakcji do dnia całkowitej modyfikacji punktu w (…), elementy aktywne będą stopniowo migrowane w ramach sieci Wnioskodawcy i dostosowywane do nowych warunków. Nie jest wykluczone, że poszczególne elementy sieci w ramach tego procesu będą także zmieniać swoją funkcję. Migrowanie elementów będzie miało charakter zarówno migracji sieciowej, jak i fizycznej. Po zakończeniu tego procesu, punkt aktywny w (…) nadal pozostanie ważnym punktem w przesyle w ramach sieci posiadanej przez Wnioskodawcę, jednak nie będzie pełnił już funkcji dominującej, jaką pełni obecnie u Sprzedającego.

W związku z planowanym włączeniem nabywanej od Sprzedającego sieci do sieci Wnioskodawcy oraz zmianą funkcji punktu aktywnego w (…), Wnioskodawca planuje dzierżawę włókien ciemnych oraz kabli od podmiotu trzeciego, co pomoże przetransferować sygnał w taki sposób, aby zamiast do (…) (punkt odbioru Sprzedającego), przechodził do (…) (punkt odbioru Wnioskodawcy). Wszystkie te planowane działania pozwolą na zintegrowanie nabywanej sieci od Sprzedającego z siecią Wnioskodawcy i spowodują zmianę sposobu zarządzania nabywaną siecią.

W ramach Transakcji, na Kupującego zostaną przeniesione także następujące elementy aktywne sieci:

·OLT (lokalne urządzenia aktywne),

·węzły (urządzenia aktywne, typu serwerownie).

Uzupełnienie zasięgu posiadanej sieci światłowodowej

Sprzedający zawarł umowy z podmiotami trzecimi o transmisję danych lub dzierżawę włókna ciemnego, które będą przedmiotem Transakcji i zostaną przeniesione na Wnioskodawcę na podstawie cesji. Niemniej, jako że Wnioskodawca będzie chciał zmienić rolę punktu odbioru w (…) i w wyniku integracji nabywanej od Sprzedającego sieci z siecią własną, główny punkt odbioru dla całej sieci zlokalizowany będzie w (…), Wnioskodawca będzie niektóre z tych umów wykorzystywał w inny sposób (np. Wnioskodawca posiada własne włókno ciemne pomiędzy (…) a (…)). W związku z tym Wnioskodawca planuje część z tych umów renegocjować z kontrahentami. Natomiast po ich wygaśnięciu Wnioskodawca będzie zawierał nowe umowy, o innych parametrach, zintegrowane z potrzebami całej posiadanej sieci.

Wnioskodawca po Transakcji oraz integracji nabywanej od Sprzedającego sieci, planuje także zmianę logiki jej działania (organizacji logicznej sieci), tj. zmianę układu i sposobu połączeń sieciowych m.in. w wyniku zmiany roli punktu odbioru w (…) oraz rezygnację z rozwiązań obecnie oferowanych Sprzedającemu przez dużego operatora komunikacyjnego.

Wnioskodawca planuje także wydzierżawić kabel od innego podmiotu trzeciego i dzięki temu połączyć fizycznie nabytą od Sprzedającego sieć z siecią Wnioskodawcy.

Stacja czołowa i sposób sprzedaży sygnału telewizyjnego

Sprzedający posiada stację czołową, która służy do „tworzenia” pakietów telewizyjnych. Stacja czołowa składa się z urządzeń umożliwiających odbiór sygnału od dostawców treści, tworzenie pakietów programowych, a następnie udostępnianie ich klientom za pośrednictwem sieci. W tym celu Sprzedający zawarł umowy licencyjne z dostawcami treści telewizyjnych. Tak tworzone pakiety telewizyjne za pomocą stacji czołowej stanowią element oferty handlowej Sprzedającego i są sprzedawane jego klientom.

Wnioskodawca nie planuje nabycia stacji czołowej od Sprzedającego z uwagi na to, że zarówno obecnie jak i po Transakcji będzie oferować swoim Klientom sygnał telewizyjny w innym modelu biznesowym. Wnioskodawca posiada umowy z tzw. dostawcami treści (...), na podstawie których dostawcy ci dostarczają klientom Wnioskodawcy „spakietyzowane” treści programowe z wykorzystaniem posiadanej przez Wnioskodawcę sieci. Model ten polega na odsprzedaży nabywanych przez Wnioskodawcę treści od ich dostawców do swoich klientów. Wnioskodawca zamierza również zawrzeć w tym zakresie umowę z innym dostawcą treści. Wówczas, model biznesowy będzie wyglądał w ten sposób, że Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie na zasadzie prowizji za sprzedaż, tj. nowy dostawca wystawi bezpośrednio fakturę klientowi, a Wnioskodawca otrzyma od niego wynagrodzenie z tytułu prowizji od sprzedaży. Oba powyżej opisane modele biznesowe mogą działać u Wnioskodawcy równolegle.

W związku z powyższym, Wnioskodawca i Sprzedający nie planują przeniesienia umów z dostawcami treści telewizyjnych na Wnioskodawcę w ramach Transakcji. Czas niezbędny na zmianę modelu dostarczania usługi telewizyjnej z wykorzystaniem nabywanej sieci od Sprzedającego do abonentów sieci to 3-6 miesięcy od daty Transakcji. Do czasu zmiany modelu dostarczania usługi telewizyjnej, do Abonenta będzie dostarczany pakiet programowy w obecnym modelu, ze stacji czołowej Sprzedającego.

Pozostałe umowy

Poza wskazanymi powyżej umowami, w ramach Transakcji Sprzedający dokona na Kupującego cesji praw i obowiązków wynikających z umów najmu nieruchomości, na których posadowione są urządzenia aktywne sieci, w tym przyłącza znajdujące się w szafach zewnętrznych, czy tzw. bunkry telekomunikacyjne.

Przedmiotem przeniesienia (cesji) będzie także umowa na dostawę energii elektrycznej.

W ramach Transakcji Wnioskodawca nie zamierza nabyć systemów oceny nadzoru i zarządzania siecią (…). Wnioskodawca posiada własny system zarządzania klientami, który będzie także wykorzystywany przez Wnioskodawcę do zarządzania i obsługi klientów, pozostających w zasięgu sieci nabytej od Sprzedającego.

Posiadane licencje przez Sprzedającego pozostaną w jego majątku i nie będą przedmiotem Transakcji.

Sprzedający korzysta z systemu operacyjnego typu „open source”, który służy do obsługi serwerów. Licencje w tym zakresie będą przedmiotem Transakcji. Jednocześnie, pracownicy techniczni Sprzedającego posiadają darmowe programy komputerowe do pracy serwisowej, które nie zostaną przeniesione na Wnioskodawcę w ramach Transakcji.

Sprzedający zawarł umowę o obsługę księgową, która nie będzie elementem Transakcji. Sprzedający w ramach prowadzonej działalności korzysta ze wsparcia podwykonawców, będących podmiotami trzecimi. Umowy zawarte przez Sprzedającego w tym zakresie nie będą przedmiotem Transakcji. Wnioskodawca posiada własnych podwykonawców zapewniających usługi w zakresie budowy, rozbudowy, modernizacji sieci a także przy wykonywaniu przyłączy klienckich.

Sprzedający posiada także umowę o prowadzenie rachunku bankowego, która nie będzie przedmiotem Transakcji.

Współpraca pomiędzy Wnioskodawcą a Sprzedającym w okresie po Transakcji

W związku ze sprzedażą swojej sieci światłowodowej, Sprzedający nie będzie posiadał własnych sieci, stąd zawrze z Wnioskodawcą umowę typu (…) (hurtowa usługa polegająca na zapewnieniu dostępu do lokalnej pętli abonenckiej), umożliwiającą Sprzedającemu świadczenie usług na rzecz swoich klientów w dotychczasowym kształcie po sieci Wnioskodawcy.

Jednocześnie, Wnioskodawca posiada umowę typu (…) z firmą (…), umożliwiającą (…) dotarcie ze swoją ofertą do klientów w zasięgu działania sieci Spółki. Dodatkowo, Wnioskodawca zawarł ze Sprzedającym umowę, na podstawie której (…) dociera ze swoją ofertą także do klientów, będących w zasięgu sieci Sprzedającego. Po Transakcji przedmiotowa umowa pomiędzy Sprzedającym a Wnioskodawcą zostanie rozwiązana.

Po Transakcji, rozważane jest również zawarcie pomiędzy Wnioskodawcą a Sprzedającym umowy serwisowej, na podstawie której Sprzedający będzie świadczył na rzecz Wnioskodawcy wsparcie serwisowe na sieci nabytej od Sprzedającego. Alternatywnie, Wnioskodawca i Sprzedający rozważają zawarcie umowy, na podstawie której Sprzedający będzie świadczył na rzecz Wnioskodawcy usługi wsparcia w dostosowaniu technicznym sieci do wymogów Wnioskodawcy.

Baza klientów Sprzedającego

Intencją Wnioskodawcy i Sprzedającego jest, aby obecni klienci Sprzedającego zdecydowali się po Transakcji skorzystać z oferty Wnioskodawcy i konsekwentnie, aby zawarli z Wnioskodawcą umowy w tym zakresie (dalej: „Przeniesienie Bazy Klientów”).

W związku z powyższym, po Transakcji, Sprzedający będzie prowadził działania mające na celu przekonanie klientów Sprzedającego do rozwiązania obecnych umów zawartych ze Sprzedającym i do zawarcia nowych umów, na nowych warunkach z Wnioskodawcą (tj. do skorzystania z oferty Wnioskodawcy). Sprzedający będzie przedstawiał swoim klientom ofertę Wnioskodawcy, po czym klienci sami podejmą decyzję czy są zainteresowani zmianą świadczeniodawcy. Obecnie baza Sprzedającego zawiera ok. (…) klientów, jednak wartość ta może ulec zmianie na dzień Transakcji (dalej: „Baza Klientów”).

Wnioskodawca zawrze ze Sprzedającym umowę o świadczenie usług w powyższym zakresie, na podstawie której Sprzedający otrzyma od Wnioskodawcy wynagrodzenie (swego rodzaju prowizję), którego wysokość będzie uzależniona od ilości klientów, którzy zdecydują się na rozwiązanie umowy ze Sprzedającym przed upływem okresu jej obowiązywania i na zawarcie umowy z Wnioskodawcą.

Pracownicy

Sprzedający posiada obecnie następujących pracowników:

· (...) osoby pracujące w ramach biura obsługi klienta,

· (...) osób na stanowiskach technicznych.

Planowane jest, aby w ramach Transakcji (...) pracowników technicznych dedykowanych do obsługi sieci zostało „przeniesionych” do Wnioskodawcy, przy czym zakres obowiązków tych pracowników ulegnie zmianie, gdyż będą oni odpowiedzialni za obsługę techniczną całej sieci Wnioskodawcy i zasilą jego zespół techniczny.

Pozostali pracownicy techniczni oraz pracownicy biura obsługi klienta pozostaną u Sprzedającego i nie zostaną „przeniesieni” w ramach Transakcji do Wnioskodawcy.

Pozostałe informacje o działalności Sprzedającego i Transakcji

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Sprzedającego:

·sprzedający nie posiada zaciągniętych zobowiązań ani zastawów, związanych z siecią światłowodową;

·sprzedający nie posiada odrębnych rachunków bankowych do działalności telekomunikacyjnej związanej z obsługą sieci oraz pozostałej aktywności biznesowej Sprzedającego, co uniemożliwia wyodrębnienie przepływów pieniężnych związanych z działalnością telekomunikacyjną związaną z obsługą sieci; Sprzedający posiada rachunki bankowe w trzech bankach, abonent dokonuje wpłat na indywidualny nr rachunku.

·sprzedający, jako prowadzący jednoosobową działalnością gospodarczą nie posiada działów, pionów, ani innych wyodrębnionych organizacyjnie jednostek;

·sprzedający nie prowadzi ksiąg rachunkowych w sposób pozwalający na prezentację zdarzeń gospodarczych odrębnie dla działalności telekomunikacyjnej ;

·sprzedający nie posiada nieruchomości trwale związanych i niezbędnych do prowadzenia działalności telekomunikacyjnej, w związku z czym żadna nieruchomość nie będzie przedmiotem Transakcji;

·sprzedający posiada zapasy związane z nabywaną siecią światłowodową, które nie będą przedmiotem Transakcji.

W ramach Transakcji, żadne należności, ani zobowiązania Sprzedającego, powstałe lub zaciągnięte przez Sprzedającego przed Transakcją, związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, nie zostaną przejęte przez Wnioskodawcę.

Sprzedający w zakresie pozostałej działalności prowadzi działalność w obszarze produkcji materiałów video, filmów, sprzedaży urządzeń telekomunikacyjnych, instalacji sieci, monitoringu i doradztwa w tym zakresie.

Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

1.Czy majątek będący przedmiotem Transakcji oraz Baza Klientów na chwilę sprzedaży będą w przedsiębiorstwie (…) wyodrębnione:

a)Na płaszczyźnie organizacyjnej:

Tak jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Sprzedający, jako prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą nie posiada działów, pionów, ani innych wyodrębnionych organizacyjnie jednostek. Zatem nie istnieje żadne formalne wydzielenie tej działalności w ramach działalności gospodarczej Sprzedającego dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego wewnętrznego aktu o podobnym charakterze.

b)Na płaszczyźnie finansowej:

Tak jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, prowadzony rachunek bankowy przez Sprzedającego nie pozwala na wyodrębnienie działalności telekomunikacyjnej od pozostałej aktywności biznesowej Sprzedającego (dodatkowo, umowa na prowadzenie rachunku bankowego nie będzie elementem Transakcji). Sprzedający nie prowadzi ksiąg rachunkowych w sposób pozwalający na prezentację zdarzeń gospodarczych odrębnie dla działalności telekomunikacyjnej.

c)Na płaszczyźnie funkcjonalnej:

Tak, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach Transakcji, sieci światłowodowe i punkt w (…), a także Baza Klientów zostaną przeniesione na Wnioskodawcę, jednak w związku z tym że Wnioskodawca planuje włączyć sieć Sprzedającego do posiadanej już sieci światłowodowej, tym samym będzie zarządzać nabytymi elementami pasywnymi sieci w inny sposób niż Sprzedający. Dlatego przedmiot Transakcji oraz Baza Klientów nie będzie funkcjonowała tak jak dotychczas u Sprzedającego, a zostanie dostosowana do modelu biznesowego Wnioskodawcy. Wnioskodawca wykorzysta przedmiot Transakcji oraz Bazę Klientów we własny, zindywidualizowany sposób.

2.Tak jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca planuje wkomponowanie przedmiotów Transakcji i Bazy Klientów do swojej dotychczasowej działalności gospodarczej, a w razie potrzeby odpowiednio je zmodyfikuje i dostosuje do swoich potrzeb biznesowych. Nie jest planowane ich całkowite, samodzielne wykorzystywanie w niezmienionej formie.

3.Tak jak wskazano powyżej, w ramach Transakcji, sieci światłowodowe i punkt w (…) zostanie przeniesiony na Kupującego, jednak w związku z tym że Wnioskodawca planuje włączyć sieć Sprzedającego do posiadanej już sieci światłowodowej, będzie w konsekwencji zarządzać nabytymi elementami pasywnymi sieci w inny sposób niż Sprzedający. Dlatego przedmiot Transakcji oraz Baza Klientów nie będą funkcjonowały tak jak dotychczas u Sprzedającego, a zostaną dostosowane do modelu biznesowego Wnioskodawcy. Składniki majątku nie będą samodzielnym bytem w ramach działalności, a zostaną wkomponowane do dotychczasowej działalności Wnioskodawcy.

Tak jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca będzie chciał zmienić rolę punktu odbioru w (…) i w wyniku integracji nabywanej od Sprzedającego sieci z siecią własną, główny punkt odbioru dla całej sieci zlokalizowany będzie w (…). Dodatkowo, Wnioskodawca będzie niektóre z tych umów wykorzystywał w inny sposób (np. Wnioskodawca posiada własne włókno ciemne pomiędzy (…) a (…)). W związku z tym Wnioskodawca planuje część z tych umów renegocjować z kontrahentami. Natomiast po ich wygaśnięciu Wnioskodawca będzie zawierał nowe umowy, o innych parametrach, zintegrowane z potrzebami całej posiadanej sieci.

Wnioskodawca po Transakcji oraz integracji nabywanej od Sprzedającego sieci, planuje także zmianę logiki jej działania (organizacji logicznej sieci), tj. zmianę układu i sposobu połączeń sieciowych m.in. w wyniku zmiany roli punktu odbioru w (…) oraz rezygnację z rozwiązań obecnie oferowanych Sprzedającemu przez dużego operatora komunikacyjnego.

Wnioskodawca posiada własne zasoby pozwalające na odpowiednie wykorzystanie przedmiotów Transakcji zgodnie z ich przeznaczeniem, bez konieczności wykorzystywania pozostałych struktur Sprzedającego.

Zatem Wnioskodawca planuje wykorzystanie nabywanych składników majątku oraz Bazy Klientów we własnym, indywidualnym modelu biznesowym, mając na uwadze swoją dotychczasową działalność i potrzeby gospodarcze.

4.Tak, majątek zostanie wykorzystany przez Wnioskodawcę na cele prowadzenia działalności gospodarczej i czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Pytania

1.Czy majątek będący przedmiotem Transakcji oraz Baza Klientów będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT lub przedsiębiorstwo i w konsekwencji Transakcja i Przeniesienie Bazy Klientów będą wyłączone z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT?

2.Czy Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w związku z nabyciem majątku od Sprzedającego w ramach Transakcji oraz w związku z Przeniesieniem Bazy Klientów?

Państwa stanowisko w sprawie

W odniesieniu do Pytania nr 1: majątek będący przedmiotem Transakcji oraz Baza Klientów nie będą stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ani przedsiębiorstwa i w konsekwencji Transakcja i Przeniesienie Bazy Klientów nie będą wyłączone z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W odniesieniu do Pytania nr 2: Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w związku z nabyciem majątku od Sprzedającego w ramach Transakcji oraz w związku z Przeniesieniem Bazy Klientów.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania nr 1:

Zorganizowana część przedsiębiorstwa – uwagi ogólne

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ilekroć w ustawie o VAT jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie powyższych przepisów oraz w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za ZCP jest przede wszystkim istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz przeznaczenie tych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych oraz ich wyodrębnienie w istniejącym podmiocie na płaszczyźnie:

·organizacyjnej (wyodrębnienie organizacyjne),

·biznesowej (wyodrębnienie funkcjonalne),

·finansowej (wyodrębnienie finansowe).

Powyższe potwierdza przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) w interpretacji indywidulanej z 8 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.365.2020.4.AT, gdzie wskazuje, że „W rozumieniu powyższej regulacji prawnej, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

·musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

·zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

·składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

·zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania”.

Podobnie Dyrektor KIS uznał również przykładowo w interpretacji indywidualnej z 12 grudnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.388.2017.1.IZ, że: „Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość”.

Podobnie w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 20 marca 2019 r., sygn. 0114-KDIP2- 1.4010.19.2019.6.MR, podkreślono, że „dany zespół składników majątkowych posiada przymiot «zorganizowanej części przedsiębiorstwa» o ile łącznie spełnia następujące warunki: występuje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, składniki wchodzące w skład zespołu przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, zespół tych składników zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Ustawa CIT nie definiuje pojęcia «zespołu składników majątkowych» tworzących ZCP. Można w tym zakresie posługiwać się stanowiskiem zawartym w doktrynie i orzecznictwie. Dla istnienia ZCP niezbędnym jest, aby składniki materialne i niematerialne wchodzące w jego skład pozostawały we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej”.

Powyższe stanowisko potwierdzają także sądy administracyjne, przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w wyroku z 22 marca 2018 r., sygn. II FSK 808/16 stwierdził: „Zgodnie z ww. przepisem, ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa, oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Jak zwracano na to już uwagę w sprawie, element «zorganizowania części przedsiębiorstwa» obejmuje wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne (możność realizacji określonych zadań gospodarczych, pozwalająca przypisać prowadzonej działalności cechy samodzielności)”.

Dodatkowo, NSA w tym samym wyroku wskazał: „okoliczność, iż zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”.

Zdaniem Zainteresowanych, Aktywa będące przedmiotem Przeniesienia nie spełniają kryteriów pozwalających na uznanie istnienia wyodrębnienia w aspekcie: organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym, przez co nie powinny zostać uznane za ZCP. Świadczą o tym przedstawione poniżej argumenty.

Istnienie wyodrębnienia organizacyjnego

Przepisy podatkowe nie określają, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne ZCP. W doktrynie podkreśla się, że „wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części majątku przedsiębiorstwa (wraz ze składnikami niematerialnymi) w strukturze organizacyjnej całego podmiotu” (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 2, Warszawa 2016).

W tym miejscu należy zauważyć, że wyodrębnienie organizacyjne nie jest tożsame z wyodrębnieniem formalno-prawnym. Oznacza to, iż aby określona część przedsiębiorstwa mogła być wyodrębniona organizacyjnie nie musi stanowić samodzielnego podmiotu prawnego, jednostki organizacyjnej, oddziału lub wydziału (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 12 sierpnia 2013 r., sygn. ILPP2/443-473/13-4/JK).

Wyodrębnienie organizacyjne należy zdaniem Wnioskodawcy interpretować jako przypisanie danych składników majątkowych do realizacji określonych zadań gospodarczych (a nie do wszelkiej działalności danego podmiotu). Innymi słowy, z wyodrębnieniem organizacyjnym należy wiązać sytuację, w której w ramach jednego bytu prawnego (tu: Wnioskodawcy) wykonywane są czynności związane z niezależną działalnością gospodarczą i do realizacji takich czynności przypisane są konkretne składniki majątku, które nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę w innych obszarach jej aktywności biznesowej. Ocena wyodrębnienia organizacyjnego powinna być zatem dokonywana według podstawowego kryterium, jakim jest ustalenie, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość (interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 9 lutego 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.367.2017.1.JF).

Dodatkowym czynnikiem wspierającym odrębność organizacyjną danych składników majątkowych może być natomiast ich formalne wyodrębnienie w strukturach spółki, np. poprzez utworzenie wydziału czy też dedykowanego zespołu, dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego wewnętrznego aktu o podobnym charakterze.

W odniesieniu do wyodrębnienia organizacyjnego przenoszonego w ramach Transakcji majątku należy wskazać, że z perspektywy Wnioskodawcy celem Transakcji jest rozszerzenie prowadzonej już działalności telekomunikacyjnej poprzez zakup wskazywanych w zdarzeniu przyszłym składników majątku. Natomiast Sprzedający chciałby zrezygnować z prowadzenia działalności telekomunikacyjnej odsprzedając sieć światłowodową.

Tak jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, działalność związana z telekomunikacją nie jest u Sprzedającego wyodrębnionym działem, biurem, zakładem, wydziałem, czy departamentem w ramach organizacji. Nie istnieje żadne formalne wydzielenie tej działalności w ramach działalności gospodarczej Sprzedającego.

Biorąc więc pod uwagę przeniesienie majątku Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy i brak możliwości formalnego wydzielenia działalności związanej z tymi składnikami majątku u Sprzedającego, wskazuje to w ocenie Wnioskodawcy na brak istnienia wyodrębnienia organizacyjnego przenoszonych aktywów w rozumieniu ustawy o VAT.

Istnienie wyodrębnienia funkcjonalnego

1.Sieć światłowodowa i jej wykorzystanie przez Wnioskodawcę

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako sytuację, w której opisany zespół składników majątkowych nie jest zbiorem przypadkowych elementów, a zbiorem składającym się na pewną gospodarczą całość, tj. każdy element tego zbioru wykonuje określone działania, które pozwalają na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Dla uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest np. własność jednego podmiotu.

Tym samym, uwzględniając opisane powyżej wyodrębnienie organizacyjne należy stwierdzić, że majątek wyodrębniony organizacyjnie i funkcjonalnie to taki majątek, który jest wykorzystywany do realizacji określonego celu gospodarczego (i nie jest wykorzystywany w innych obszarach) i jest do tego wystarczający. Innymi słowy, gdyby określony zespół składników majątkowych został przeniesiony do innego podmiotu, to w przypadku gdy majątek pozostały i majątek wydzielony były wyodrębnione organizacyjnie i funkcjonalnie to biznes prowadzony w ramach każdego z tych zespołów składników majątkowych wyglądałby tak samo przed i po wydzieleniu.

Jako kryterium potwierdzające zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Taką argumentację można znaleźć w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych na przestrzeni ostatnich lat, m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 marca 2018 r., sygn. II FSK 808/16, gdzie w opinii sądu: „Można dodać, że okoliczność, iż zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”. Takie stanowisko potwierdzają również interpretacjie podatkowe m.in.

·interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 lutego 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.419.2017.3.AK,

·interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 16 maja 2016 r., sygn. ILPB3/4510-1-42/16-4/EK

Przenosząc powyższe na planowaną Transakcję, należy przede wszystkim wskazać, że tak jak Wnioskodawca podkreślił w opisie zdarzenia przyszłego, sieć światłowodowa składa się z części pasywnych oraz aktywnych. Części pasywne to w szczególności sam kabel światłowodowy, który umożliwia przesyłanie sygnału telekomunikacyjnego i teleinformatycznego do klientów, którzy znajdują się w obrębie danej sieci (tj. ich gospodarstwa domowe są do takiego kabla fizycznie podłączone). Tym samym, posiadanie samego kabla nie jest wystarczające do prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż po pierwsze, ujmując rzecz obrazowo, do tego kabla muszą być podłączeni klienci, po drugie, tym kablem musi być w określony sposób (tj. w określonym modelu biznesowym) przesyłany sygnał do klientów końcowych, i po trzecie, sieć światłowodowa, musi być w odpowiedni sposób zarządzana (za co w szczególności odpowiedzialne są tzw. elementy aktywne sieci).

Tak jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca planuje nabyć przede wszystkim sam kabel światłowodowy od Sprzedającego (z niektórymi niezbędnymi i zintegrowanymi z nim elementami aktywnymi), który zostanie przez Wnioskodawcę włączony do posiadanej przez niego sieci i w efekcie tego w pełni z nią zintegrowany. Integracja ta będzie polegała zarówno na fizycznym wykorzystaniu posiadanych już przez Wnioskodawcę sieci (przykładowo, posiadane włókno ciemne pomiędzy (…) a (…)), czy wykorzystaniem jako głównego punktu aktywnego, posiadanego przez Spółkę punktu w (…). Tak jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, obecnie Sprzedający posiada główny punkt aktywny swojej sieci w (…), który – wobec planów Wnioskodawcy – zostanie zdegradowany do roli lokalnego punktu aktywnego. Spowoduje to, że sposób zarządzania siecią ulegnie całkowitej zmianie. Przed Transakcją, posiadana przez Sprzedającego sieć stanowiła całość sieci światłowodowej, która była we właściwy i optymalny dla niej sposób zarządzana, podczas gdy po Transakcji, sieć ta stanie się jedynie uzupełnieniem (poszerzeniem) posiadanej, większej sieci przez Wnioskodawcę.

Należy podkreślić tym samym, że nabywany majątek w ramach Transakcji będzie także odpowiednio modernizowany/dostosowywany przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca nabywa bowiem określone aktywa w celu rozwoju własnej działalności telekomunikacyjnej i planuje wkomponowanie ich do już istniejącej sieci. Nie jest możliwe przeniesienie ich bez odpowiedniego dostosowania technicznego i zmiany układu sieci i przyłączy.

Tak jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego , dostosowanie węzła w (…) do jego docelowej roli (funkcji) będzie procesem, który potrwa kilka miesięcy, co jest podyktowane uwarunkowaniami technicznymi. Niemniej, intencją Wnioskodawcy jest od początku wykorzystywanie tego węzła w inny sposób niż wykorzystywał go Sprzedający w swojej sieci.

Dodatkowo, Wnioskodawca planuje także migrację elementów, która będzie miała charakter zarówno migracji sieciowej, jak i fizycznej. Wnioskodawca planuje także wydzierżawić kabel od innego podmiotu trzeciego, co umożliwi fizyczne połączenie sieci Sprzedającego z siecią Wnioskodawcy.

Innym istotnym elementem, który ma bezpośredni wpływ na dostarczaną przez posiadaną sieć światłowodową ofertę dla klientów końcowych jest sposób sprzedaży sygnału (oferty) telewizyjnego. Sprzedający posiada dla tych celów tzw. stację czołową, która służy do „pakietyzowania” oferty telewizyjnej i sprzedaży jej w takiej formie klientom. Wnioskodawca nie nabędzie w ramach Transakcji stacji czołowej, jako że oferuje i będzie oferował wszystkim klientom chcącym nabyć usługi w tym zakresie od Wnioskodawcy, pakiety telewizyjne w innym modelu biznesowym.

2.Baza klientów

Co istotne, tak jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, intencją Wnioskodawcy i Sprzedającego jest, aby jak najwięcej obecnych klientów Sprzedającego zdecydowało się na zakup oferty Wnioskodawcy. Niemniej, na moment przeprowadzenia Transakcji, nie jest wiadome czy, ilu oraz na jakich zasadach klienci zdecydują się skorzystać z oferty Wnioskodawcy i w konsekwencji zostaną klientami Spółki.

Zgodnie z ustaleniami pomiędzy Wnioskodawcą a Sprzedającym, Sprzedający na podstawie zawartej umowy będzie świadczył na rzecz Wnioskodawcy usługę polegającą na doprowadzeniu do (i) zakończenia obowiązywania umów pomiędzy Sprzedającym a jego klientami oraz do (ii) skorzystania z oferty Wnioskodawcy i zawarcia z Wnioskodawcą stosownych umów w tym zakresie.

Biorąc pod uwagę powyższe, możliwych jest zatem kilka scenariuszy, tj. że:

·klienci Sprzedającego zdecydują się na zawarcie nowych umów z Wnioskodawcą, jednak na innych zasadach niż umowy zawarte ze Sprzedającym albo

·klienci Sprzedającego nie zdecydują się na zawarcie umów z Wnioskodawcą lub

·Sprzedający doprowadzi do zawarcia umów z Wnioskodawcą przez nowych klientów, tj. klientów, którzy nie mieli zawartych umów ze Sprzedającym.

Tym samym, nawet jeśli poprzez nabytą przez Wnioskodawcę w ramach Transakcji sieć światłowodową, Kupujący będzie dostarczał sygnał telekomunikacyjny, czy telewizyjny do tych samych klientów, którzy korzystają przed Transakcją z oferty Sprzedającego, to będzie się to odbywać na innych warunkach handlowych. Co istotne, to nie od decyzji Wnioskodawcy, czy Sprzedającego zależeć będzie czy klienci zdecydują się na skorzystanie z oferty Wnioskodawcy, tylko będzie to ostatecznie wyłączna decyzja samych klientów. Mając to na uwadze, nie można zatem uznać, że w ramach Transakcji, która zostanie przeprowadzona pomiędzy Wnioskodawcą a Sprzedającym, baza klientów Sprzedającego zostanie „przeniesiona” na Wnioskodawcę, bowiem to nie jest ustalenie, którego mogą pomiędzy sobą dokonać Wnioskodawca ze Sprzedającym.

W zakresie bazy klientów, jedynym ustaleniem, które zostanie poczynione pomiędzy stronami Transakcji jest zobowiązanie się do współpracy, polegającej na „akwizycji” klientów przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy. Ustalenie to będzie jedynie dotyczyło współpracy pomiędzy stronami na zasadach czysto prowizyjnych, tak jak z reguły podmioty takie jak Wnioskodawca funkcjonują w takich sytuacjach podejmując współpracę z przedstawicielami handlowymi (doradcami sprzedaży). Nie można zatem uznać, że w tym zakresie Wnioskodawca w wyniku zawarcia Transakcji ze Sprzedającym będzie prowadził biznes w identyczny sposób jak Sprzedający.

3.Pracownicy

Tak jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający posiada obecnie pracowników biura obsługi klienta oraz pracowników technicznych. Strony Transakcji nie zakładają, żeby pracownicy biura obsługi klienta zostali w ramach Transakcji przeniesieni do Wnioskodawcy. Jednocześnie (...) pracowników technicznych, którzy przejdą do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy zasilą jego kadrę pracowniczą. Jednak staną się oni częścią zespołu wsparcia technicznego Wnioskodawcy i będą odpowiedzialni za świadczenie wsparcia technicznego na całej sieci Wnioskodawcy (a nie tylko na nabywanej od Sprzedającego sieci).

4.Pozostałe umowy

Tak jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiotem Transakcji będzie także umowa na dostawę energii elektrycznej, niemniej zdaniem Wnioskodawcy sposób nabywania energii elektrycznej przez Sprzedającego nie jest efektem decyzji Sprzedającego w tym zakresie, gdyż umowy na zakup energii elektrycznej z ich dostawcami zawiera się według ustalonego przez dostawcę energii wzoru, i tym samym każdy odbiorca energii elektrycznej, w tym Sprzedający otrzymują identyczne warunki (takie same najprawdopodobniej otrzymałby także Wnioskodawca).

Po transakcji, Sprzedający nie będzie posiadał własnych sieci, stąd zawrze z Wnioskodawcą umowę typu (…), umożliwiającą Sprzedającemu świadczenie usług po sieci Wnioskodawcy. Ten model biznesowy przed Transakcją w ogóle nie funkcjonuje, i będzie efektem Transakcji. Tym samym, w okresie następującym bezpośrednio po Transakcji, sposób wykorzystania sieci do działalności gospodarczej będzie zupełnie inny niż przed Transakcją.

Podobnie w zakresie współpracy z firmą (…), z której na podstawie zawartej umowy (…) Wnioskodawca umożliwia dotarcie ze swoją ofertą do klientów w zasięgu działania sieci Sprzedającego. W tym zakresie, Wnioskodawca zawarł ze Sprzedającym umowę, zgodnie z którą oferta (…) dociera także do klientów, znajdujących się w sieci Sprzedającego. Po transakcji umowa w tym zakresie pomiędzy Sprzedającym a Wnioskodawcą zostanie rozwiązana. Tym samym, ten model wykorzystania sieci nabywanej od Sprzedającego także ulegnie po Transakcji zmianie.

Rozważane jest również zawarcie pomiędzy Wnioskodawcą a Sprzedającym umowy serwisowej, na podstawie której Sprzedający będzie świadczył na rzecz Wnioskodawcy wsparcie serwisowe na sieci nabytej od Sprzedającego. Alternatywnie, Zainteresowani rozważają zawarcie umowy, na podstawie której Sprzedający będzie świadczył na rzecz Wnioskodawcy usługi wsparcia w dostosowaniu technicznym sieci do wymogów Wnioskodawcy. Zdaniem Wnioskodawcy, świadczy to o tym i potwierdza, że nabywana od Sprzedającego sieć światłowodowa musi zostać odpowiednio zintegrowana z siecią Wnioskodawcy. Planowana współpraca w tym zakresie pomiędzy Sprzedającym a Spółką to potwierdza.

5.Należności i zobowiązania

Tak jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach Transakcji na Wnioskodawcę nie przejdą żadne zobowiązania, ani należności związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Tym samym, wszelkie zdarzenia gospodarcze, które będą miały miejsce przed Transakcją i wywołają określony skutek w postaci powstania należności (przykładowo: sprzedaż usług w okresie przed Transakcją) lub zobowiązania (nabycie usług, zobowiązania wobec pracowników, itp.) nie będą miały żadnego wpływu na Wnioskodawcę, gdyż to Sprzedający będzie dochodził uregulowania swoich należności oraz będzie zobowiązany do zapłaty (uregulowania) swoich zobowiązań.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, jest to również istotna okoliczność przemawiająca za uznaniem, że nabywany majątek w ramach Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. W szczególności, zgodnie z definicją.

6.Podsumowanie

Podsumowując powyższe, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że nabycie majątku w ramach Transakcji od Sprzedającego nie pozwoli Wnioskodawcy na jego samodzielne funkcjonowanie w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy. W szczególności sposób wykorzystania nabytej sieci światłowodowej przez Wnioskodawcę i osiągania przychodów z tego tytułu będzie inny od tego, w jaki sposób sieć wykorzystywał Sprzedający. Wnioskodawca nabywając od Sprzedającego sieć światłowodową nie planuje kontynuowania działalności Sprzedającego, a zamierza dołączyć tę sieć do własnej sieci i prowadzić działalność gospodarczą w oparciu o jedną, dużą, zintegrowaną sieć światłowodową, która będzie inaczej zarządzana i przez którą będzie sprzedawana inna oferta handlowa niż w przypadku Sprzedającego.

Wnioskodawca wskazuje też, że w odniesieniu do opisanej przez niego sytuacji i istnienia wyodrębnienia funkcjonalnego a contrario należy wskazać interpretacje indywidualne, które potwierdzają rozumienie wyodrębnienia funkcjonalnego w działalności w kontekście uznania za ZCP, np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 10 października 2016 r., sygn. 2461-IBPB-1-2.4510.763.2016.1.AP, gdzie wyszczególniano, że: „Wyodrębnienie funkcjonalne w strukturach Spółki Zakładu Realizacji przejawia się wyraźną odrębnością w zakresie realizowanych zadań. Do Zakładu Realizacji należy realizacja budów (również remonty lub modernizacje) pieców, kominów, chłodni itp. oraz rozruchy, obsługa serwisowa gwarancyjna i pogwarancyjna. W rezultacie, warunek przeznaczenia Zakładu Realizacji do realizacji określonych zadań gospodarczych jest również spełniony. Wyodrębniony Zakład Realizacji ma zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze. Zdaniem Wnioskodawcy, opisany wyżej zespół składników zorganizowanych, jako Zakład Realizacji umożliwia samodzielne prowadzenie działalności w zakresie usług polegających na realizacji budów (również remonty lub modernizacje) pieców, kominów, chłodni itp. oraz rozruchy, obsługa serwisowa gwarancyjna i pogwarancyjna w formie odrębnego przedsiębiorstwa. Opisany wyżej zespół składników materialnych i niematerialnych zorganizowanych jako Zakład Realizacji umożliwia samodzielne prowadzenie opisanej wyżej działalności. Przemawia za tym fakt, że działalność prowadzona jest poprzez jednostkę, która przed dokonaniem aportu zostanie wyodrębniona w ramach Spółki i ma do tego niezbędny majątek. Działalność ta funkcjonuje niezależnie, posiada własnych pracowników alokowanych od wykonywania poszczególnych zadań oraz dysponuje zespołem składników materialnych i niematerialnych, a także posiada własne źródła przychodów. Po dokonaniu Aportu będzie w stanie samodzielnie kontynuować wymienioną wyżej działalność w zakresie ww. usług w oparciu o jej własną strukturę organizacyjną”.

Także w interpretacji indywidualnej z 29 października 2018 r., sygn.0111-KDIB1- 3.4010.425.2018.2.MO, Dyrektor KIS potwierdził, że za ZCP powinien być uznany zespół składników określony jako „SDC będzie wyposażony na moment zbycia we wszelkie narzędzia niezbędne do realizacji zadań, które mogą zostać mu powierzone, a tym samym składniki majątkowe wchodzące w skład SDC umożliwią prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie raportowania (obejmującej weryfikację parametrów turbin wiatrowych i przygotowywanie raportów i analiz) oraz planowania i zarządzania kontraktami (obejmującej administrowanie kontraktami serwisowymi, administrowanie zleceń dla działań usprawniająco-serwisowych, monitorowanie realizacji usług, płatności, planowanie prac serwisowych oraz dostarczanie innych usług wsparcia technicznego, operacyjnego i administracyjnego) na rzecz spółek w Grupie kapitałowej. Ponadto, z uwagi na fakt, że SDC wymaga dla celów funkcjonowania i realizowania określonych zadań gospodarczych umieszczenia w stałej placówce, takiej jak pomieszczenie lokalowe, na moment sprzedaży, SDC obejmować będzie także wynikający z umowy tytuł prawny do lokalu (w wyniku podnajęcia Nabywcy przez Wnioskodawcę części biura wykorzystywanej na potrzeby SDC (osobne piętro)”.

Zacytowane interpretacje prezentują stanowisko rozbieżne z oceną Wnioskodawcy, przez co według Wnioskodawcy potwierdzają brak istnienia wyodrębnienia funkcjonalnego przenoszonego w ramach Transakcji majątku.

Istnienie wyodrębnienia finansowego

Jak wskazuje się w doktrynie: „w zakresie wyodrębnienia finansowego warunkiem jest, aby do zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogły zostać przypisane związane z nim koszty, przychody, należności i zobowiązania" (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 2, Warszawa 2016).

Dodatkowo w doktrynie przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, w szczególności wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 5 czerwca 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.184.2018.1.PC wskazano, że: „wyodrębnienie finansowe nie musi być realizowane poprzez całkowitą samodzielność finansową zespołu składników majątkowych. Nie oznacza ono bowiem w szczególności konieczności prowadzenia odrębnej księgowości czy też konieczności sporządzania odrębnego bilansu dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. (...) Zatem, wystarczające dla uznania, że dane składniki majątku są wyodrębnione finansowo jest prowadzenie takiej ewidencji zdarzeń gospodarczych, dzięki której możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Organy podatkowe uznają również, że przesłanka wyodrębnienia finansowego jest spełniona, jeśli Wnioskodawca prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych w taki sposób, iż możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Takie stanowisko zostało potwierdzone, m.in. w:

·interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 stycznia 2014 r., sygn. ILPP2/443-1044/12-4/EN,

·interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej z 20 sierpnia 2013 r., sygn. IBPBI/2/423-557/13/PH,

·interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 3 lipca 2012 r., sygn. IPTPP2/443-303/12-5/IR.

Nie ma zatem konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa w celu spełnienia tej przesłanki. W konsekwencji, aprobując stanowisko wyrażone w doktrynie, należy przyjąć, iż „powiązanie wyników danego podmiotu ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa może być dokonywane na podstawie samej rachunkowości zarządczej” (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 2, Warszawa 2016).

Mając na uwadze przedstawione rozumienie wyodrębnienia finansowego należy wskazać, że na moment Transakcji:

·Sprzedający nie posiada zaciągniętych zobowiązań ani zastawów, związanych z siecią światłowodową,

·prowadzony rachunek bankowy przez Sprzedającego nie pozwala na wyodrębnienie działalności telekomunikacyjnej od pozostałej aktywności biznesowej Sprzedającego (dodatkowo, umowa na prowadzenie rachunku bankowego nie będzie elementem Transakcji),

·Sprzedający nie prowadzi ksiąg rachunkowych w sposób pozwalający na prezentację zdarzeń gospodarczych odrębnie dla działalności telekomunikacyjnej.

W ocenie Wnioskodawcy powyższe okoliczności świadczą o tym, że dla nabywanego majątku będącego przedmiotem Transakcji nie jest możliwe dokonanie wyodrębnienia związanych z nim zdarzeń gospodarczych w prowadzonych księgach Sprzedającego, w tym w szczególności Sprzedający nie sporządza osobnego rachunku zysków i strat, czy bilansu.

Dlatego też Wnioskodawca uważa, że wskazane argumenty świadczą o braku wyodrębnienia finansowego.

Przedsiębiorstwo

Przepisy podatkowe, w tym w szczególności ustawa o VAT, nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Stąd, przyjęło się w doktrynie, aby pomocniczo w tym zakresie posługiwać się definicją, wynikającą z art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny. I tak, zgodnie z tą definicją: „Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

a)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

b)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

c)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

d)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

e)koncesje, licencje i zezwolenia;

f)patenty i inne prawa własności przemysłowej;

g)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

h)tajemnice przedsiębiorstwa;

i)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej”.

Tym samym, jako że „przedsiębiorstwo” należy rozumieć przede wszystkim jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiona powyżej argumentacja dotycząca wyodrębnienia funkcjonalnego przy analizie spełnienia przez nabywany przez Wnioskodawcę majątek w ramach Transakcji definicji „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, znajdzie także tutaj w pełni zastosowanie.

Konsekwentnie, mając na uwadze przedstawione argumenty, Wnioskodawca uważa, że nabywany przez niego w ramach Transakcji majątek nie będzie stanowił przedsiębiorstwa.

Podsumowanie

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, nabywany przez niego majątek w ramach Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przede wszystkim dlatego, że Wnioskodawca nabędzie w szczególności sieci światłowodowe, które włączy do posiadanej sieci, dokona jej integracji i w konsekwencji będzie nabytą siecią zarządzał w inny sposób, będzie przedstawiał klientom inną ofertę handlową, itp. Mówiąc krótko, Wnioskodawca nabędzie majątek, z wykorzystaniem którego będzie na własny sposób prowadził działalność gospodarczą, inaczej niż będzie to robił Sprzedający do momentu Transakcji.

Dodatkowo, Wnioskodawca szczegółowo wykazał powyżej, że w odniesieniu do nabywanego majątku nie można uznać, aby był on wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i przede wszystkim funkcjonalnie.

Wnioskodawca nie przejmie także żadnych należności, ani zobowiązań Sprzedającego, co oznacza, że nie można w tym przypadku mówić o pełnej kontynuacji prowadzenia działalności gospodarczej w identyczny sposób przed i po Transakcji.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca uważa, że:

·majątek będący przedmiotem Transakcji oraz Baza Klientów nie będą stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ani przedsiębiorstwa i w konsekwencji Transakcja i Przeniesienie Bazy Klientów nie będą wyłączone z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania nr 2:

W ocenie Spółki, w przypadku, gdy nabycie przez Wnioskodawcę majątku od Sprzedającego w ramach Transakcji będzie podlegało opodatkowaniu VAT, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z Transakcją nabycia, ze względu na związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Wnioskodawca zamierza bowiem wykorzystać nabyty majątek do odpłatnego świadczenia usług, polegających w szczególności na udostępnianiu klientom sygnału telewizyjnego, internetu, czy telefonu.

Według Spółki oznacza to spełnienie warunków do powstania prawa do odliczenia wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W konsekwencji, jeżeli podatnik nabył towary lub usługi, które będą wykorzystywane do celów jego działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, to powstaje po jego stronie prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu tych towarów.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy:

•Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w związku z nabyciem majątku od Sprzedającego w ramach Transakcji oraz w związku z Przeniesieniem Bazy Klientów.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Według art. 2 pkt 6 ustawy:

Natomiast stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją przedsiębiorstwa zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

Przy czym, zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego,

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana cześć przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1)istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2)zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4)zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01.

W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes Sàrl przeciwko Administration de l'enregistrement et des domaines, Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa lub jego zorganizowana część przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest polski rezydentem podatkowym i zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie telekomunikacji przewodowej. Z kolei Sprzedający prowadzi działalność telekomunikacyjną, a także działalność związaną z produkcją filmów, nagrań wideo i programów telewizyjnych. Sprzedający planuje zbyć sieci światłowodowe i skupić się na działalności o innym profilu biznesowym. Wnioskodawca planuje zatem nabyć w sieci światłowodowe wraz ze związanymi z nimi elementami aktywnymi i pasywnymi. Wnioskodawca planuje nabyć Aktywa od Sprzedającego w celu rozwijania prowadzonej obecnie działalności gospodarczej. Sieci światłowodowe (elementy pasywne), które będą elementem Transakcji składają się z:

·Kabla położonego w gruncie w kanalizacji własnej (tj. należącej do Sprzedającego) oraz dzierżawionej od podmiotów trzecich,

·Kabla naziemnego zawieszonego na słupach własnych (tj. należących do Sprzedającego) oraz dzierżawionych od podmiotów trzecich.

W zakresie kanalizacji dzierżawionej od podmiotów trzecich, umowy dzierżawy zostaną rozwiązane przez Sprzedającego lub Sprzedający dokona cesji umów dzierżawy na Wnioskodawcę na obecnych warunkach, a następnie Wnioskodawca będzie renegocjował z właścicielem kanalizacji. W zakresie dzierżawy słupów od podmiotów trzecich, Sprzedający i Wnioskodawca planują dokonać cesji umów dzierżawy zawartych przez Sprzedającego w tym zakresie. Natomiast tytuł własności do słupów i kabla, będących własnością Sprzedającego, zostanie w ramach Transakcji przeniesiony na Wnioskodawcę (co będzie jej zasadniczym elementem). Przedmiotem transakcji będą także inne elementy pasywne sieci, tj. splitery, przełącznice itp., a także osprzęt niezbędny do fizycznego funkcjonowania infrastruktury (np. haki, uchwyty odciągowe, stelaże zapasu kabli, studnie i zasobniki teletechniczne, wybudowane rurociągi mufy).

Oprócz ww. elementów pasywnych na Wnioskodawcę zostanie przeniesiona dokumentacja dotycząca tras (relacji) pomiędzy węzłami, przeniesiona zostanie także dokumentacja techniczna wraz ze wskazaniem technologii w jakiej jest wykonana sieć dostępowa. W ramach Transakcji na Wnioskodawcę zostanie przeniesiony punkt w (…), jednak w związku z tym że Wnioskodawca planuje włączyć Sieć Sprzedającego do posiadanej już sieci światłowodowej i niezbędne będzie dostosowanie węzła w (…) do swoich potrzeb poprzez reorganizację/wkomponowanie w sieć własną tym samym będzie zarządzać nabytymi elementami pasywnymi sieci w inny sposób niż Sprzedający. W związku z planowanym włączeniem nabywanej od Sprzedającego sieci do sieci Wnioskodawcy oraz zmianą funkcji punktu aktywnego w (…), Wnioskodawca planuje dzierżawę włókien ciemnych oraz kabla od podmiotu trzeciego, co pomoże przetransferować sygnał w taki sposób, aby zamiast do (…) przechodził do (…). Wszystkie planowane działania pozwolą na zintegrowanie nabywanej sieci od Sprzedającego z siecią Wnioskodawcy i spowodują zmianę sposobu zarzadzania nabywaną siecią. Umowy z podmiotami trzecimi o transmisje danych lub dzierżawę włókna ciemnego, które będą przedmiotem Transakcji zostaną przeniesione na Wnioskodawcę na podstawie cesji. Wnioskodawca planuje zmienić rolę punktu odbioru w (…), gdzie głównym punktem odbioru dla całej sieci będzie punkt w (…), w związku z czym Wnioskodawca będzie niektóre z tych umów wykorzystywał w inny sposób a część z tych umów planuje renegocjować z kontrahentami.

Wnioskodawca nie planuje nabycia stacji czołowej z uwagi na to, że zarówno obecnie jak i po Transakcji będzie oferować swoim Klientom sygnał telewizyjny w innym modelu biznesowym. W związku z powyższym Wnioskodawca i Sprzedający nie planują przeniesienia umów z dostawcami treści telewizyjnych na Wnioskodawcę. Przedmiotem przeniesienia będzie także umowa na dostawę energii elektrycznej. Poza wskazanymi umowami, w ramach Transakcji Sprzedający dokona na Wnioskodawcę cesji praw i obowiązków wynikających z umów najmu nieruchomości, na których posadowione są urządzenia aktywne sieci, w tym przyłącza znajdujące się w szafach zewnętrznych, czy tzw. bunkry telekomunikacyjne.

W ramach Transakcji Wnioskodawca nie zamierza nabyć systemów oceny nadzoru i zarzadzania siecią (…), również posiadane licencje pozostaną w majątku Sprzedającego. Nie zostaną przeniesieni pracownicy techniczni Sprzedającego posiadający darmowe programy komputerowe do pracy serwisowej. Przedmiotem transakcji nie będzie posiadana umowa na prowadzenie rachunku bankowego. W związku ze sprzedażą swojej sieci światłowodowej, Sprzedający nie będzie posiadał własnych sieci, stąd zawrze z Wnioskodawcą umowę typu (…) umożliwiającą Sprzedającemu świadczenie usług na rzecz swoich klientów w dotychczasowym kształcie po sieci Wnioskodawcy.

Intencją Wnioskodawcy i Sprzedającego jest, aby klienci Sprzedającego zdecydowali się po Transakcji skorzystać z oferty Wnioskodawcy, w związku z tym Sprzedający będzie prowadził działania mające na celu przekonanie klientów do rozwiązania obecnych umów i do zawarcia nowych umów, na nowych warunkach z Wnioskodawcą. Natomiast klienci sami podejmą decyzję czy są zainteresowania zamianą świadczeniodawcy. Obecnie Baza Klientów zawiera ok. (…) klientów, jednak wartość ta może ulec zmianie na dzień Transakcji. Wnioskodawca zawrze ze Sprzedającym umowę o świadczenie usług w powyższy zakresie, na podstawie której Sprzedający otrzyma od Wnioskodawcy wynagrodzenie, którego wysokość będzie uzależniona od ilości klientów, którzy zdecydują się na zmianę świadczeniodawcy.

Planowane jest, aby w ramach Transakcji 2 pracowników technicznych dedykowanych do obsługi sieci zostało „przeniesionych” do Wnioskodawcy, jednak zakres ich obowiązków ulegnie zmianie.

Żadne należności, ani zobowiązania Sprzedającego, powstałe lub zaciągnięte przez Sprzedającego przed Transakcją, nie zostaną przejęte przez Wnioskodawcę. Jednak obecnie Sprzedający nie posiada zaciągniętych zobowiązań ani zastawów, związanych z siecią światłowodową. Sprzedający posiada zapasy związane z nabywaną siecią światłowodową, które nie będą przedmiotem Transakcji.

Wnioskodawca wskazał, że majątek będący przedmiotem Transakcji oraz Baza Klientów na chwilę sprzedaży nie będą wyodrębnione na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Sprzedający nie posiada działów, pionów ani innych wyodrębnionych organizacyjnie jednostek. Prowadzony rachunek bankowy nie pozwala na wyodrębnienie działalności telekomunikacyjnej od pozostałej aktywności biznesowej. Sprzedający nie prowadzi ksiąg rachunkowych w sposób pozwalający na prezentacje zdarzeń gospodarczych odrębnie dla działalności telekomunikacyjnej. Wnioskodawca planuje wkomponować przedmioty Transakcji do swojej dotychczasowej działalności gospodarczej i nie planuje ich samodzielnego wykorzystania w niezmienionej formie, tym samym nie będą one funkcjonowały tak jak dotychczas u Sprzedającego, a zostaną dostosowane do modelu biznesowego Wnioskodawcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii uznania, że majątek będący przedmiotem Transakcji oraz Baza Klientów nie będą stanowić przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będą wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

O tym, czy nastąpi zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej transakcji sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Opisany we wniosku przedmiot Transakcji oraz Baza Klientów, nie będą także stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Na moment sprzedaży – jak jednoznacznie wskazał Wnioskodawca – przedmiot Transakcji nie będzie wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej w przedsiębiorstwie Sprzedającego, który umożliwiałby samodzielne wykorzystanie i prowadzenie w niezmienionej formie. Ponadto Wnioskodawca zamierza włączyć sieć światłowodową do posiadanej już sieci, w konsekwencji będzie zarządzać nabytymi elementami pasywnymi sieci w inny sposób niż Sprzedający. Przedmiot Transakcji oraz Baza Klientów zostaną dostosowane do modelu biznesowego Wnioskodawcy. Zostanie zmieniona również rola punktu odbioru w (…), gdzie w wyniku integracji nabywanej od Sprzedającego sieci z siecią własną, główny punkt odbioru dla całej sieci zlokalizowany będzie w (…). Wnioskodawca planuje również zmianę logiki działania sieci (organizacji logistycznej sieci) zarówno zmieniając role punktu odbioru w (…), jak również rezygnację z obecnie oferowanych rozwiązań przez dużego operatora komunikacyjnego. Zatem Wnioskodawca planuje wykorzystanie nabywanych składników majątku oraz Bazy Klientów we własnym, indywidualnym modelu biznesowym, mając na uwadze swoją dotychczasową działalność i potrzeby gospodarcze.

Skoro – jak wskazał Wnioskodawca – majątek będący przedmiotem Transakcji oraz Baza Klientów nie będą stanowiły składników majątkowych wydzielonych organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, to opisany we wniosku przedmiot sprzedaży nie będzie stanowił zorganizowanej części w rozumieniu ustawy ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

Podsumowując, majątek będący przedmiotem Transakcji oraz Baza Klientów nie będą stanowić przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, zatem Transakcja i Przeniesienie Bazy Klientów nie będą wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii, czy Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem majątku od Sprzedającego w ramach Transakcji oraz w związku z Przeniesieniem Bazy Klientów (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Należy wskazać, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy lub odpłatne świadczenie usług na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Mając na uwadze powołane wyżej regulacje prawne należy stwierdzić, że dokonana przez Sprzedającego dostawa poszczególnych składników majątkowych będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy bądź jako świadczenie usług o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. Transakcja ta będzie dotyczyła bowiem towaru lub usługi w rozumieniu ustawy oraz będzie dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym, dostawa poszczególnych składników majątkowych będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów lub świadczenie usług zwolnioną bądź opodatkowaną podatkiem VAT.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy, w myśl którego:

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, stosownie do którego:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast według przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca nabyte składniki majątku oraz Bazę Klientów będzie wykorzystywał na cele prowadzonej działalności gospodarczej i do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W przedmiotowej interpretacji wyjaśniono, że Wnioskodawca nabył składniki majątkowe oraz Bazę Klientów, które nie będą stanowiły zorganizowanej części przedsiębiorstwa ani przedsiębiorstwa, a ich sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż nie stanowiła czynności zdefiniowanej w art. 6 pkt 1 ustawy.

Tak więc, o ile otrzymane od Sprzedającego składniki majątku oraz Baza Klientów będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, to Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem majątku od Sprzedającego w ramach Transakcji oraz w związku z Przeniesieniem Bazy Klientów.

Podsumowując, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy w związku z nabyciem majątku od Sprzedającego w ramach Transakcji oraz w związku z Przeniesieniem Bazy Klientów.

Zauważyć przy tym należy, że uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego Wnioskodawca będzie mógł zrealizować, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto tut. organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

·uznania, że majątek będący przedmiotem Transakcji oraz Baza Klientów nie będą stanowić przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji nie będą wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

·prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem majątku od Sprzedającego w ramach Transakcji oraz Bazy Klientów (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Z kolei, w kwestii dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowaną, która jest stroną postępowania

A (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).