Interpretacja indywidualna z dnia 7 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.267.2023.2.WS

Obowiązki płatnika - wypłata zysków.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 31 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 czerwca 2023 r. (wpływ 7 czerwca 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka komandytowo-akcyjna (dalej zwana Wnioskodawcą lub SKA) działa pod firmą (…).

SKA funkcjonuje od 1.12.2021 roku i powstała w wyniku przekształcenia spółki jawnej (dalej: Spółka), działającej pod taką samą firmą, adresem i numerem NIP co SKA. Spółka była zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym (…) i funkcjonowała od 17.12.2003 r. do dnia przekształcenia w SKA.

Wspólnikami Spółki, a następnie komplementariuszami SKA są (…) (dalej zwani Wspólnikami). Wspólnicy są jedynymi komplementariuszami SKA.

Wspólnicy mają nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2021 poz. 1128 z późn. zm., dalej zwana „ustawa o PIT”) i w okresie prowadzenia Spółki dochody rozliczali na podatku dochodowym od osób fizycznych.

W czasie funkcjonowania Spółki Wspólnicy uzyskiwali dochody opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jednakże jedynie część zysków była im faktycznie wypłacana, a niewypłacona część pozostawała w spółce i była księgowana jako zobowiązania wobec Wspólników. Mimo tego, całość dochodów uzyskiwanych w ramach spółki jawnej (zarówno tych wypłaconych, jak i niewypłaconych) podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według zasad określonych dla opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej wspólników prowadzonej w ramach spółki jawnej na podstawie art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT).

W związku z tym, Wnioskodawca chciałby wypłacić zyski wypracowane przed przekształceniem Spółki w SKA, a dotychczas niewypłacone, które obecnie figurują jako zobowiązania wobec wspólników. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że nie zachodzi wobec Wspólników okoliczność opisana w art. 52 § 2 ustawy z dnia 15.09.2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej zwany: KSH) – udziały kapitałowe Wspólników nie zostały uszczuplone stratą spółki. Z tego powodu nie zachodzą przeciwwskazania co do wypłaty niewypłaconego dotychczas zysku, w częściach należnych Wspólnikom.

Oznacza to, że wypłata przez SKA zobowiązań wobec wspólników będzie wynikała ze zobowiązań, którymi była już obciążona Spółka, i które wynikają z wypracowanych przez nią zysków w poprzedzających latach.

Wnioskodawca zakłada, że w celu utrzymania płynności finansowej SKA, środki będą wypłacane Wspólnikom w transzach, rozłożonych w czasie.

Wnioskodawca wnosi o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego w zakresie powstania zobowiązania podatkowego od wypłaty zysków z lat ubiegłych wypracowanych przez Spółkę, a które byłyby wypłacone przez SKA, w którą Spółka ta się przekształciła.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku odpowiedzieli Państwo na następujące pytania.

Czy uchwała wspólników o wypłacie zysków podjęta została przed przekształceniem spółki jawnej w spółkę komandytowo-akcyjną, czy po przekształceniu spółki jawnej w spółkę komandytowo-akcyjną?

Uchwała wspólników o wypłacie zysków podjęta została przed przekształceniem spółki jawnej w spółkę komandytowo-akcyjną.

Czy niewypłacane zyski były księgowane jako zobowiązania wobec Wspólników już w spółce jawnej?

Tak.

Pytanie

Czy wypłata Wspólnikom niewypłaconych zysków wypracowanych w czasach funkcjonowania spółki jawnej i zakwalifikowanych jako zobowiązania wobec wspólników, dokonana przez spółkę komandytowo-akcyjną powstałą w wyniku przekształcenia powyższej spółki jawnej, spowoduje dla Wspólników jakiekolwiek dodatkowe zobowiązania podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych?

Państwa stanowisko w sprawie

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wypłata zobowiązań wobec Wspólników wynikających z niewypłaconych zysków z okresu funkcjonowania spółki jawnej nie wywoła samoistnego i dodatkowego zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zyski osiągane na przestrzeni lat przez Spółkę podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 5b ust. 2 ustawy o PIT, jako dochód tworzących ją Wspólników z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej. Opodatkowaniu podlegał cały zysk – niezależnie od tego, czy został później faktycznie wypłacony danemu wspólnikowi, czy figurował jako zobowiązanie wobec wspólnika.

Art. 14 ust. 1 ustawy o PIT stanowi, że za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Oznacza to, że również nieotrzymany zysk przez wspólnika podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zobowiązania wobec Wspólników z tytułu niewypłaconego zysku powstałe w spółce jawnej figurują obecnie jako zobowiązania wobec Wspólników w spółce komandytowo-akcyjnej powstałej w wyniku przekształcenia tejże spółki jawnej. Ma to związek z art. 553 § 1 KSH – spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Oznacza to, że SKA jest właściwym podmiotem, który powinien zrealizować roszczenia wspólników Spółki. Jednocześnie w wyniku przekształcenia Spółki w SKA nie doszło do przekonwertowania należnych zysków do kapitału zakładowego SKA. Jak również wypłata opisanych środków nie wynika ze zwrócenia wspólnikom ich udziałów/wkładów w spółce, gdyż w przedstawionej sytuacji nie dochodzi do wystąpienia ze spółki w rozumieniu art. 65 KSH w związku z art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy o PIT.

Oznacza to również, że wypłata należnych, a niewypłaconych dotychczas zysków wobec Wspólników SKA nie wynika z ich udziałów w zyskach SKA, lecz wynika z ich udziałów w zyskach Spółki, której kontynuatorem jest właśnie SKA. I od tych zaległych zysków został już uiszczony podatek dochodowy od osób fizycznych.

Innymi słowy, Wspólnicy otrzymaliby od SKA zyski z okresu funkcjonowania Spółki, które już raz zostały opodatkowane. Nie dochodzi w tym miejscu do żadnego nowego przysporzenia majątkowego ponad to, które już zostało wcześniej opodatkowane w trybie art. 5b ust. 2 ustawy o PIT.

Jak również nie można zakwalifikować wypłaconych w ten sposób środków z SKA jako przychodów z kapitałów pieniężnych, opisanych w art. 17 ustawy o PIT. Z punktu widzenia SKA wypłata tych środków stanowiłaby realizację zobowiązania, które SKA przejęła w wyniku przekształcenia Spółki, które SKA realizuje jako kontynuator Spółki.

W tym miejscu Wnioskodawca chciałby powołać się na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19.09.2019 r. sygn. 0115-KDIT2-1.4011.298.2019.1.KK, która została wydana w bardzo podobnym stanie faktycznym, co przytoczony w niniejszym wniosku, z tą różnicą, że spółka jawna, która została zobowiązana do wypłaty niewypłaconych zysków, uległa przekształceniu w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

W przytoczonej interpretacji Dyrektor KIS wskazał, że „co do zasady, przychodu podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie generowała wypłata zysku, który wcześniej zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegał opodatkowaniu u wspólnika, na rzecz którego spółka dokona tej wypłaty”.

Do takiego samego wniosku doszedł Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 1.04.2022, sygn. 0115-KDIT3.4011.1071.2021.2.JG. Wprawdzie w przytoczonym piśmie przekształceniu podlegała spółka cywilna w spółkę komandytową, ale zgodnie z art. 553 § 3 KSH przekształcana spółka cywilna w tym przypadku jest traktowana jak spółka jawna.

W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wypłata Wspólnikom zysków Spółki przez SKA, stanowiących zobowiązania wobec Wspólników powstałe w okresie funkcjonowania Spółki, nie spowoduje dla tych Wspólników żadnych konsekwencji podatkowych w postaci zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.):

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:

Zgodnie z art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

W myśl art. 552 Kodeksu spółek handlowych:

Z kolei zgodnie z art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Na podstawie art. 553 § 3 Kodeksu spółek handlowych:

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej.

Kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Stosownie do art. 93a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 93a § 2 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej:

W konsekwencji, jeśli przekształcenie spółki jawnej w spółkę komandytowo-akcyjną zostanie przeprowadzone według przepisów Kodeksu spółek handlowych, to spółka komandytowo-akcyjna wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki jawnej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Spółka komandytowo-akcyjna (dalej: SKA) działa od 1 grudnia 2021 r. i powstała w wyniku przekształcenia spółki jawnej (dalej: Spółka), działającej pod taką samą firmą, adresem i numerem NIP. Wspólnikami Spółki, a następnie komplementariuszami SKA są osoby fizyczne. W czasie funkcjonowania Spółki Wspólnicy uzyskiwali dochody opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jednakże jedynie część zysków była im faktycznie wypłacana, a niewypłacona część pozostawała w spółce i była księgowana jako zobowiązania wobec wspólników. Mimo tego, całość dochodów uzyskiwanych w ramach spółki jawnej (zarówno tych wypłaconych, jak i niewypłaconych) podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według zasad określonych dla opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej wspólników prowadzonej w ramach spółki jawnej. Wnioskodawca chciałby wypłacić zyski wypracowane przed przekształceniem Spółki w SKA, a dotychczas niewypłacone, które obecnie figurują jako zobowiązania wobec wspólników. Wypłata przez SKA zobowiązań wobec wspólników będzie wynikała ze zobowiązań, którymi była już obciążona Spółka, i które wynikają z wypracowanych przez nią zysków w poprzedzających latach. Uchwała wspólników o wypłacie zysków podjęta została przed przekształceniem spółki jawnej w SKA, a niewypłacane zyski były księgowane jako zobowiązania wobec wspólników już w spółce jawnej.

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

W myśl natomiast art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Spółka jawna, będąca spółką osobową nieposiadającą osobowości prawnej, nie jest podatnikiem podatków dochodowych. Opodatkowaniu podlegają dochody poszczególnych wspólników spółki jawnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce jawnej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Kwestia będąca przedmiotem złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy skutków podatkowych planowanej wypłaty przez spółkę komandytowo-akcyjną (spółkę przekształconą) zysku wypracowanego, lecz niewypłaconego przez spółkę jawną (spółkę przekształcaną). Wspólnikami spółki jawnej, a następnie komplementariuszami SKA są osoby fizyczne.

Konieczne jest zatem wskazanie zasad opodatkowania dochodów wspólnika spółki jawnej.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis ten ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W konsekwencji, wspólnik spółki niebędącej osobą prawną przychody i koszty podatkowe powinien rozliczać w wysokości ustalonej stosownie do jego udziału w zyskach spółki.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Co do zasady należą do niego wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z powołanych przepisów wynika, że podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą (w tym w formie spółki jawnej), opodatkowują dochody uzyskane z tej działalności poprzez uiszczanie w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek, a następnie dokonują rocznego rozliczenia tego dochodu oraz wpłaconych zaliczek w składanym zeznaniu podatkowym. Jeżeli podatek należny wynikający ze złożonego zeznania jest wyższy od sumy zaliczek wpłaconych za dany rok, podatnicy są zobowiązani wpłacić stosowną różnicę.

Co do zasady, przychodu podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie generowała wypłata zysku, który wcześniej zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegał opodatkowaniu u wspólnika, na rzecz którego spółka przekształcona dokona tej wypłaty.

W konsekwencji, w sytuacji gdy uchwała o podziale zysku została podjęta przed przekształceniem spółki jawnej – wypłata zysków przez spółkę komandytowo-akcyjną (spółkę przekształconą) wypracowanych przez spółkę jawną i opodatkowanych uprzednio przez wspólników nie powoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – wypłata wspólnikom niewypłaconych zysków wypracowanych w czasach funkcjonowania spółki jawnej i zakwalifikowanych jako zobowiązania wobec wspólników, dokonana przez spółkę komandytowo-akcyjną powstałą w wyniku przekształcenia powyższej spółki jawnej, nie spowoduje dla Wspólników zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. Spółka komandytowo-akcyjna, dokonując tej wypłaty, nie będzie z tego tytułu płatnikiem.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).