Interpretacja indywidualna z dnia 7 lipca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.243.2023.2.MB

Określenie podstawy opodatkowania dla dostawy towarów.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 maja 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 8 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy sposobu podziału określenia podstawy opodatkowania dla dostawy poszczególnych towarów ((...)). Uzupełnił go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 czerwca 2023 r. (wpływ 30 czerwca 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

W ramach postępowania zarejestrowanego pod sygnaturą (...) Komornik Sądowy przy Sądzie (...) prowadzi egzekucję z nieruchomości.

Nieruchomość, o której mowa, to nieruchomość gruntowa zabudowana o powierzchni (...) ha stanowiąca działkę ewidencyjną nr 1 obręb (...) w gminie (...), powiat (...), zabudowana parterowym budynkiem magazynowym i dwukondygnacyjnym budynkiem biurowym o łącznej powierzchni użytkowej (...) m² wraz z infrastrukturą i zabudową techniczną obejmującą budynek stacji transformatorowej o powierzchni użytkowej (...) m² wraz z wiatą o powierzchni (...)m² - łącznie powierzchnia zabudowy - (...)m², budynek stróżówki o powierzchni zabudowy (...)m² i budynek gospodarczy o powierzchni zabudowy (...)m².

Na nieruchomości znajdują się także budowle, tj. (…) zbiorniki (silosy) betonowe na nieczystości oraz wody opadowe. Zbiorniki te mają łączną powierzchnię zabudowy wynoszącą (...) m² (stwierdzoną na podstawie obmiaru). Dodatkowo na nieruchomości zlokalizowana jest także część zbiornika przeciwpożarowego (około 1/3 powierzchni tego zbiornika; pozostałe 2/3 powierzchni tego zbiornika znajduje się na działce sąsiedniej o numerze 2). Powierzchnia zbiornika w obrębie działki wynosi (...) m² (stwierdzona na podstawie obmiaru oraz danych zawartych w zasobach państwowego portalu geodezyjnego.

Adres nieruchomości: (...).

Dla nieruchomości gruntowej jest urządzona księga wieczysta (...).

Na nieruchomości zlokalizowane są cztery budynki oraz cztery obiekty wykazujące cechy budowli.

Wskazać w tym miejscu należy, że znaczna część powierzchni nieruchomości jest zabudowana, zaś aktualny sposób jej zabudowy powoduje, że części niezabudowane nie mają swojego własnego przeznaczenia gospodarczego, lecz służą jedynie istniejącym na gruncie budynkom i budowlom.

Jak wynika z dokumentów przedłożonych przez dłużnika (aktualnego właściciela) przedmiotowa nieruchomość jest (łącznie z innymi jeszcze nieruchomościami będącymi własnością dłużnika) oddana w dzierżawę na cele rolne innemu podmiotowi. Oddanie tych nieruchomości w dzierżawę nastąpiło na podstawie umowy dzierżawy zawartej (...) 2015 r. Umowa ta została zawarta na czas nieokreślony. Do tej pory nie została wypowiedziana przez żadną ze stron, ani też nie została przez nie rozwiązana. Była kilkakrotnie aneksowana (w zakresie wysokości czynszu). Z tytułu tej umowy dłużnik (właściciel nieruchomości, wydzierżawiający) jest podatnikiem VAT. Tak określił sam siebie w umowie dzierżawy i dokumentuje swoje usługi dzierżawy fakturami.

Nieruchomość przedmiotowa jest własnością (...). Została ona nabyta przez ten podmiot 13 sierpnia 2014 r.

Dłużnik ma formę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Według informacji znajdujących się w Krajowym Rejestrze Sądowym jest on podmiotem istniejącym, nieznajdującym się w toku likwidacji, upadłości, czy też restrukturyzacji.

Na dzień składania niniejszego wniosku dłużnik jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, mający numer NIP (...).

Wnioskodawca zakłada, że w ramach sprzedaży egzekucyjnej dojdzie do sprzedaży 8 (ośmiu) towarów: 4 (czterech) budynków oraz 4 (czterech) budowli. Dostawa jednego budynku będzie opodatkowana stawką VAT wynoszącą 23%, zaś dostawa trzech (3) budynków oraz 4 (czterech) budowli będzie zwolniona z podatku.

Z uwagi na specyfikę egzekucji z nieruchomości przedmiotem sprzedaży egzekucyjnej (w ramach procedury regulowanej przepisami prawa powszechnie obowiązującymi) będzie jedna rzecz (prawa cywilnego), tj. nieruchomość zabudowana. W ramach sprzedaży egzekucyjnej uzyskana zostanie jedna cena. Nie ma prawnych możliwości uzyskania (określenia) ośmiu odrębnych cen dla wszystkich odrębnych 8 (ośmiu) towarów (w rozumieniu przepisów podatkowych) będących przedmiotem jednej sprzedaży egzekucyjnej.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie uzupełniającym z 30 czerwca 2023 r.)

W jaki sposób ma Pan określić podstawę opodatkowania dla poszczególnych towarów, w sytuacji, w której zgodnie z obowiązującymi go przepisami kodeksu postępowania cywilnego uzyskana przez Pana kwota należna z tytułu sprzedaży egzekucyjnej dotyczy łącznie kilku towarów (składających się na jedną rzecz prawa cywilnego), zaś nie ma Pan prawnych możliwości, aby uczynić przedmiotem egzekucji poszczególne towary (w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług), jako że przedmiotem egzekucji jest jedna rzecz (która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług jest traktowana jako kilka towarów)?

Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w piśmie uzupełniającym z 30 czerwca 2023 r.)

Uważa Pan, że może podzielić jedną cenę uzyskaną ze sprzedaży egzekucyjnej na część „opodatkowaną” oraz na część „zwolnioną” posługując się metodą powierzchniową (szczegółowo opisaną poniżej).

Przedmiotem opisywanej we wniosku sprzedaży egzekucyjnej będzie jedna rzecz z punktu widzenia prawa cywilnego. Dla tej jednej rzeczy uzyskana zostanie jedna cena. Takie są reguły wynikające ze stosownych przepisów kodeksu postępowania cywilnego.

Jak wskazywano w opisie zdarzenia przyszłego - na gruncie podatku od towarów i usług - będzie to dostawa 8 (ośmiu) towarów - tj. czterech budynków oraz czterech budowli - które nie będą opodatkowane w sposób jednolity, tj. do dostawy jednego budynku zastosowanie znajdzie stawka podstawowa podatku, zaś do dostawy pozostałych 3 budynków oraz 4 budowli - zastosowanie znajdzie zwolnienie podatkowe.

Spowoduje to konieczność podzielenia jednej ceny uzyskanej ze sprzedaży egzekucyjnej na podstawy opodatkowania dla dostaw poszczególnych towarów. W szczególności trzeba będzie wydzielić z tej ceny egzekucyjnej:

• jedną część, odpowiadającą cenie „brutto” (zawierającej w sobie podatek) za budynek nr 3;
• drugą część, odpowiadającą cenie za pozostałe obiekty - tj. budynki nr 4, 5 i 6 oraz budowle, których dostawa będzie zwolniona z podatku).

Uważa Pan, że należy podzielić cenę sprzedaży na powyższe dwie części za pomocą metody powierzchniowej.

Polegałaby ona na określeniu sumy powierzchni zabudowy na gruncie (łącznie z powierzchniami zabudowanymi budowlami). Określono by następnie udział powierzchni zabudowy poszczególnych obiektów w powierzchni zabudowy ogółem. W dalszej kolejności można by za pomocą tych udziałów określić jaka część uzyskanej w drodze egzekucji ceny stanowi:

• podstawa opodatkowania dla dostawy budynku nr 3;
• podstawa opodatkowania dla dostawy budynku nr 4;
• podstawa opodatkowania dla dostawy budynku nr 5;
• podstawa opodatkowania dla dostawy budynku nr 6;
• podstawa opodatkowania dla dostawy budowli 1;
• podstawa opodatkowania dla dostawy budowli 2;
• podstawa opodatkowania dla dostawy budowli 3;
• podstawa opodatkowania dla dostawy budowli 4.

Zastosowanie metody powierzchniowej prowadziłoby do następujących wyników.

(…)

Powyższe oznaczałoby, że jedną cenę podzielono by na podstawy opodatkowania dla poszczególnych dostaw towarów, w ten sposób, że:

1)(...) % uzyskanej ceny powinno być podstawą opodatkowania dla dostawy budynku nr 3 (opodatkowanej a nie zwolnionej z podatku);

2)(...) % uzyskanej ceny powinno być podstawą opodatkowania dla dostawy budynku nr 4 (zwolnionej z podatku);

3)(...) % uzyskanej ceny powinno być podstawą opodatkowania dla dostawy budynku nr 5 (zwolnionej z podatku);

4)(...) % uzyskanej ceny powinno być podstawą opodatkowania dla dostawy budynku nr 6 (zwolnionej z podatku);

5)(...) % uzyskanej ceny powinno być podstawą opodatkowania dla dostawy budowli 1 (zwolnionej z podatku);

6)(...) % uzyskanej ceny powinno być podstawą opodatkowania dla dostawy budowli 2 (zwolnionej z podatku);

7)(...) % uzyskanej ceny powinno być podstawą opodatkowania dla dostawy budowli 3 (zwolnionej z podatku);

8)(...) % uzyskanej ceny powinno być podstawą opodatkowania dla dostawy budowli 4 (zwolnionej z podatku).

Uważa Pan, że może określić podstawę opodatkowania dla poszczególnych towarów, w sytuacji, w której zgodnie z obowiązującymi Pana przepisami kodeksu postępowania cywilnego uzyskana przez Pana kwota należna z tytułu sprzedaży egzekucyjnej dotyczy łącznie kilku towarów (składających się na jedną rzecz prawa cywilnego) poprzez podzielenie tej kwoty należnej na część „opodatkowaną” oraz na część „zwolnioną” przy posłużeniu się metodą powierzchniową (szczegółowo opisaną we wniosku).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 18 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2022 r. poz. 479) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) zgodnie z którym:

płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika. Prowadzona przez komornika sprzedaż towarów będących własnością dłużnika jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik natomiast w przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie jest obowiązany do odprowadzenia podatku.

Tym samym komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przechodząc do kwestii metody ustalenia podstawy opodatkowania, należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29 ust. 8 ustawy:

w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Należy wskazać, że ani przepisy ustawy o VAT, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie precyzują, w jaki sposób należy ustalić podstawę opodatkowania w przypadku, w przypadku, gdy transakcja dotyczy dostawy nieruchomości, która w części podlega opodatkowaniu, a w części zwolnieniu z podatku VAT. Odnosząc się natomiast do kwestii opodatkowania dostawy gruntu należy wskazać że podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Zatem, dopuszczalne są różne rozwiązania, m.in. wskazany przez Pana klucz powierzchniowy. Każda metoda, czy to oparta na kluczu wartościowym, czy też kluczu powierzchniowym jest właściwa, o ile odzwierciedla stan faktyczny.

Należy przy tym zaznaczyć, że wybór odpowiedniej metody, czy klucza podziału należy wyłącznie do podatnika, który powinien sam zdecydować, czy jest to metoda obiektywna i wiarygodna w jego konkretnej sytuacji. Jeżeli zatem zastosowanie klucza podziału powierzchniowego, odzwierciedla stan faktyczny i jest w konkretnej sytuacji metodą najbardziej obiektywną i wiarygodną, to nie ma przeciwskazań, aby Pan taką metodę zastosował.

W tym miejscu należy zauważyć, że ocena prawidłowości Pana postępowania w kwestii zastosowania odpowiedniego klucza podziału może być dokonana wyłącznie przez właściwy organ podatkowy w toku kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej, bowiem postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, stosownie do treści art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, opiera się jedynie na interpretacji prawa podatkowego w oparciu o przedstawiony we wniosku opis, a nie o zebrany w sprawie materiał dowodowy. Organ wydający interpretację nie przeprowadza postępowania dowodowego i nie ma kompetencji do wskazywania odpowiedniego klucza alokacji.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).