Interpretacja indywidualna z dnia 27 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT1-3.4012.199.2019.9.S.MKA

Sprzedaż przez Wnioskodawcę działek nr 1/6 i 1/8 nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a tym samym nie będzie wiązać się z obowiązkiem zapłaty podatku VAT.

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

1)ponownie rozpatruję sprawę Pani wniosku z 26 marca 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 6 grudnia 2019 r. sygn. akt I SA/Wr 708/19 (data wpływu prawomocnego orzeczenia - 31 maja 2023 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 stycznia 2023 r. sygn. akt I FSK 679/20 (data wpływu orzeczenia – 26 kwietnia 2023 r.), i

2)stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 marca 2019 r. wpłynął Pani wniosek z 26 marca 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości należącej do Pani majątku prywatnego.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 6 maja 2019 r. (wpływ 8 maja 2019 r.) i pismem z 24 maja 2019 r. (wpływ 28 maja 2019 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca (dalej „Wnioskodawca”) jako osoba fizyczna w 2007 r. zakupiła nieruchomość zabudową budynkiem gospodarczym i masztem telekomunikacyjnym do majątku prywatnego. Wnioskodawca postanowił sprzedać część nieruchomości, w związku z czym 27 stycznia 2017 r. podpisał w formie aktu notarialnego umowę przedwstępną. Zgodnie z wolą Kupującego, Wnioskodawca dokonał podziału gruntu. Należy podkreślić, iż powyższy podział wynikał z chęci sprzedaży części nieruchomości i nie zwiększył wartości sprzedawanych działek. Również w celu ochrony interesów przyszłego Kupującego, Wnioskodawca zawarł z nim 27 stycznia 2017 r. umowę dzierżawy, która obowiązywała przez okres 3 miesięcy. Na jej podstawie Wydzierżawiający mógł dysponować nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 3 ust. 11 Prawa budowlanego w zakresie uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń. Czynsz wynikający z powyższej dzierżawy wynosił (...) zł miesięcznie.

Zakupiona nieruchomość stanowi współwłasność małżeńską. Wnioskodawca prowadzi również działalność gospodarczą, gdzie głównym przedmiotem działalności jest 56.10.A Restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne, w związku z tym działalność zupełnie nie jest związana z zakupioną nieruchomością. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Przedmiotowa nieruchomość należy do majątku prywatnego Wnioskodawcy i nigdy nie była wykorzystywana do działalności gospodarczej, nigdy też nie czerpano zysku z jej wynajmu czy umowy o podobnym charakterze (oprócz wspomnianej umowy dzierżawy na 3 miesiące, ale była ona zawarta w celu ochrony interesów Kupującego, a nie w celu uzyskania zysku, co potwierdza wysokość czynszu). Nieruchomość została zakupiona z majątku prywatnego jako zabezpieczenie na przyszłość.

Wnioskodawca nigdy nie inwestował w powyższą nieruchomość. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego należy zaklasyfikować niniejsze grunty jako 8U -tereny zabudowy usługowej. Nieruchomość składa się z kilku działek oraz objęta jest księgą wieczystą prowadzoną w Sądzie Rejonowym w (…).

Wnioskodawca sprzedał dwie działki, gdzie na jednej z nich znajdował się wskazany na wstępie budynek gospodarczy, jednakże zgodnie z postanowieniami umowy nie została rozstrzygnięta kwestia podatku VAT, zostanie to uregulowane dopiero po otrzymaniu interpretacji. Wskazana sprzedaż nie będzie miała charakteru ciągłego czy powtarzalnego, jest to po prostu jednorazowa sprzedaż. Uzyskane pieniądze ze sprzedaży będą stanowić majątek prywatny Wnioskodawcy. Sprzedaż dokonywana jest ze względu na koszty utrzymania nieruchomości generowane poprzez dużą powierzchnią w szczególności, że część działek pozostanie niesprzedana i nadal będzie stanowić majątek Wnioskodawcy. Wnioskodawca uznał, iż nie widzi potrzeby posiadania tak dużej nieruchomości.

W piśmie uzupełniającym z 6 maja 2019 r. Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy następująco:

1)Działkę o numerze 1/4 podzielono na dwie o numerze 1/6 oraz 1/7, natomiast działkę 1/5 na 1/8 oraz 1/9, w związku z czym w wyniku podziału gruntów powstały cztery działki. Ostateczna decyzja Wójta Gminy (…), zatwierdzająca projekt podziału nieruchomości została wydana 26 października 2017 r.

2)Umowa dzierżawy z 27 stycznia 2017 r. obejmowała dwie działki o numerze ewidencyjnym 1/4 oraz 1/5 o powierzchni 2290 m², (przy czym łączna powierzchnia obu działek wynosiła 7751 m², dlatego też nie wydzierżawiono całości) Jedna z działek jest zabudowana budynkiem gospodarczym.

3)Przed planowaną transakcją sprzedaży nie dokonywano wcześniej innych sprzedaży nieruchomości.

4)Oprócz sprzedanych działek o numerze ewidencyjnym 1/6 oraz 1/8 nie planowano sprzedawać pozostałych działek.

5)Zabezpieczenie na przyszłość dotyczyło głównie zabezpieczenia majątkowego dzieci, nie była planowana tam budowa domu rodzinnego, jak również nie planowano sprzedawać nieruchomości z zyskiem.

6)Numery ewidencyjne sprzedanych działek to 1/6 oraz 1/8.

7)Jedna ze sprzedanych działek jest terenem niezabudowanym (1/6). Natomiast budynek niezamieszkalny stoi na działce 1/8.

8)Sprzedaż działek nastąpiła w październiku 2018 r.

9)Budynek niezamieszkalny, gospodarczy nie był wykorzystywany przed sprzedażą i stał pusty.

Odnosząc się natomiast do zakresu wniosku o wydanie interpretacji, to należy wskazać, iż dotyczy on tylko i wyłącznie dwóch działek, nie zaś całości.

Natomiast w piśmie uzupełniającym z 24 maja 2019 r. Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy następująco:

1) Nieruchomość nie była w ogóle wykorzystywana, dokonywano tylko i wyłącznie czynności zabezpieczających teren oraz czynności porządkujących, takich jak np. koszenie trawy. Również budynek niezamieszkalny, gospodarczy nie był wykorzystywany przed sprzedażą i stał pusty.

2) Nabywca przedmiotowych działek występował we własnym imieniu o uzyskanie pozwolenia na budowę, stąd konieczne było podpisanie umowy dzierżawy, by mógł on dysponować oświadczeniem o posiadanym prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane (art.33 ust.2 pkt 2 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane).

3) Pozwolenie na budowę wskazane w art. 33 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawa budowlanego zostało wydane na nabywcę nieruchomości.

4) Występował we własnym imieniu.

Pytanie

Czy w opisanym stanie faktycznym sprzedaż nieruchomości należącej do majątku prywatnego Wnioskodawcy podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT ?

Pani stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy zważywszy na fakt, iż sprzedaż nieruchomości odbywa się poza prowadzoną działalnością gospodarczą, a także stanowi majątek prywatny Wnioskodawcy, będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT, gdyż przy sprzedaży powyższej nieruchomości Wnioskodawca nie działa jako podatnik VAT.

Przedmiotowa nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę do prowadzonej działalności gospodarczej, została nabyta za pieniądze pochodzące z majątku prywatnego. Również uzyskany dochód ze sprzedaży będzie stanowić majątek własny. W momencie zakupu nieruchomości Wnioskodawca nie planował jej sprzedaży, a tym bardziej nie kierował się celami zarobkowymi przy zakupie. Również sprzedaż wynika z faktu, iż Wnioskodawca uznał, że zważywszy na lokalizację nieruchomości ponoszenie kosztów utrzymania wszystkich działek stało się dla niego bezprzedmiotowe. Odnosząc się natomiast do samego podziału, to wynika on z faktu, iż Wnioskodawca nie chce sprzedawać całej nieruchomości, a tylko jej część, zatem nie zwiększa to wartości sprzedawanej nieruchomości.

Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 10 listopada 2011 r., I FSK 13/11, „przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną”. NSA podkreśla, iż chodzi tu o działalność w tym konkretnym zakresie. Sam więc fakt, że podatnik podatku od towarów i usług prowadzi działalność gospodarczą np. w zakresie obrotu towarami spożywczymi nie przesądza o fakcie, że będzie on także w każdym przypadku podatnikiem VAT z tytułu sprzedaży nieruchomości. O fakcie tym przesądzi dopiero okoliczność wskazująca na zamiar wykonywania tego rodzaju czynności w sposób częstotliwy dla celów zarobkowych. Nie będzie więc działalnością gospodarczą sprzedaż majątku osobistego podatnika.

Odnosząc się do istotnego punktu częstotliwości sprzedaży należy podkreślić, iż sprzedaż nieruchomości będzie czynnością jednorazową. Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia „częstotliwości”, przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności. Nie jest zatem podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Natomiast co do kwestii umowy dzierżawy, to tak jak zostało to wskazane w opisie stanu faktycznego, zawarta została tylko i wyłącznie dla ochrony interesów Kupującego. Gdyby nie długi okres oczekiwania na uzyskanie stosownych pozwoleń na budowę, Wnioskodawca nie zdecydowałby się na zawarcie niniejszej umowy. Wysokość czynszu podkreśla, że umowa ta nie została zawarta w celu osiągnięcia zysku, czynności te mają charakter zwykłego wykonywania prawa własność, a nie prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Dodatkowo należy podkreślić, iż stosunek dzierżawy (tak jak najem czy sprzedaż) jest czynnością, która może być stosunkiem łączącym osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej.

Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca sprzedając nieruchomość należącą do jego majątku osobistego nie będzie działał w charakterze podatnika VAT.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Pani wniosek – 26 marca 2019 r. wydałem interpretację indywidualną znak: 0115-KDIT1-3.4012.199.2019.3.APR, w której uznałem Pani stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Pani 17 czerwca 2019 r.

Skarga na interpretację indywidualną

8 lipca 2019 r. wniosła Pani skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Skarga wpłynęła do mnie 11 lipca 2019 r.

Wniosła Pani o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżoną interpretację – wyrokiem z 6 grudnia 2019 r. sygn. akt I SA/Wr 708/19.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 13 stycznia 2023 r. sygn. akt I FSK 679/20 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 13 stycznia 2023 r.

Akta sprawy wpłynęły do Organu 31 maja 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;
• ponownie rozpatruję Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomości gruntowe spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10 orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 11 grudnia 2006 r. Nr 347 str. 1 ze zm.). Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest to, czy zbywca w celu dokonania jego sprzedaży, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z opisu sprawy wynika, że w 2007 r. Wnioskodawca zakupił nieruchomość zabudowaną budynkiem gospodarczym i masztem telekomunikacyjnym do majątku prywatnego. Zgodnie z umową przedwstępną w formie aktu notarialnego z 27 stycznia 2017 r. nieruchomość ta stanowi współwłasność małżeńską. Wnioskodawca prowadzi również działalność gospodarczą, która nie jest związana z zakupioną nieruchomością. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Zgodnie z wolą Kupującego, Wnioskodawca dokonał podziału gruntu. Działkę o numerze 1/4 podzielono na dwie działki o numerach 1/6 i 1/7, natomiast działkę 1/5 na działkę nr 1/8 oraz 1/9, w związku z czym w wyniku podziału gruntów powstały cztery działki. Jednak przedmiotem sprzedaży były 2 działki, tj. działka nr 1/6 i nr 1/8. Jedna z nich jest terenem niezabudowanym (1/6). Natomiast budynek niezamieszkalny, gospodarczy stoi na działce 1/8 i nie był wykorzystywany przed sprzedażą, stał pusty.

W celu ochrony interesów przyszłego Kupującego, Wnioskodawca zawarł z nim 27 stycznia 2017 r. umowę dzierżawy, która obowiązywała przez okres 3 miesięcy. Umowa dzierżawy obejmowała dwie działki o numerze ewidencyjnym 1/4 oraz 1/5. Na podstawie tej umowy Nabywca przedmiotowych działek występował we własnym imieniu o uzyskanie pozwolenia na budowę, by mógł on dysponować oświadczeniem o posiadanym prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane. Czynsz wynikający z powyższej dzierżawy wynosił (...) zł miesięcznie.

Przedmiotowa nieruchomość należy do majątku prywatnego Wnioskodawcy i nigdy nie była wykorzystywana do działalności gospodarczej, nigdy też nie czerpano zysku z jej wynajmu czy umowy o podobnym charakterze (oprócz wspomnianej umowy dzierżawy na 3 miesiące), dokonywano tylko i wyłącznie czynności zabezpieczających teren oraz czynności porządkujących, takich jak np. koszenie trawy. Również budynek niezamieszkalny, gospodarczy nie był wykorzystywany przed sprzedażą i stał pusty. Nieruchomość została zakupiona z majątku prywatnego jako zabezpieczenie na przyszłość. Wnioskodawca nigdy nie inwestował w powyższą nieruchomość. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego należy zaklasyfikować niniejsze grunty jako 8U -tereny zabudowy usługowej. Nieruchomość składa się z kilku działek oraz objęta jest księgą wieczystą.

Wnioskodawca sprzedał dwie działki, gdzie na jednej z nich znajdował się wskazany na wstępnie budynek gospodarczy. Sprzedaż nie będzie miała charakteru ciągłego czy powtarzalnego, jest to po prostu jednorazowa sprzedaż. Uzyskane pieniądze ze sprzedaży będą stanowić majątek prywatny Wnioskodawcy. Sprzedaż dokonywana jest ze względu na koszty utrzymania nieruchomości generowane poprzez dużą powierzchnią, w szczególności że część działek pozostanie niesprzedana i nadal będzie stanowić majątek Wnioskodawcy. Przed planowaną transakcją sprzedaży nie dokonywano wcześniej innych sprzedaży nieruchomości.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy sprzedaż nieruchomości (działek nr 1/6 i 1/8) należącej do majątku prywatnego Wnioskodawcy podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak już wcześniej wskazano, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT, podmiot dokonujący dostawy w związku z przedmiotową sprzedażą musi wystąpić jako podatnik podatku od towarów i usług.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy oraz zaleceń płynących z zapadłych w sprawie orzeczeń w odniesieniu do sprzedaży opisanej nieruchomości, niewątpliwie nie można przyjąć, że odpowiada ona warunkom, na które TSUE wskazał jako reprezentatywne działania w wyroku w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. Trybunał orzekł, że o tym czy dokonujący sprzedaży gruntu działał w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykonując prawo własności, decyduje stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. Za takie aktywne działania uznał zabiegi na rzecz uzbrojenia terenu, działania marketingowe (por. pkt 40 ww. wyroku TSUE). Wskazana aktywność nie jest właściwa dla zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy nieruchomości nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Co do zasady bowiem zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1), tym samym art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, ponieważ jedynym oczekiwanym przychodem z takiej transakcji jest ewentualny zysk ze sprzedaży rzeczy.

Wnioskodawca dokonał sprzedaży dwóch działek gruntu powstałych z podziału nabytej uprzednio nieruchomości na cztery mniejsze działki. Nieruchomość tę nabył kilkanaście lat wcześniej kierując się przeświadczeniem, że zakup ten będzie stanowił dobrą lokatę posiadanego kapitału. Artykuł 15 ust. 2 ustawy w swej treści nie zawiera kryteriów wskazujących wprost, kiedy aktywność danej osoby związaną ze zbywaniem przez nią nieruchomości gruntowych można kwalifikować jako zwykłe odpłatne zbycie majątku prywatnego, a w jakim momencie działania te przeradzają się w działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT. Dokonując tej kwalifikacji należy pamiętać, że przed sprzedażą nieruchomości właściciel może podejmować działania przygotowawcze, np. w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego wystąpić o wydanie decyzji w sprawie warunków zabudowy nieruchomości, wystąpić o zatwierdzenie podziału nieruchomości na mniejsze działki budowlane i doprowadzenie do wydzielenia działki pod drogę oraz inicjować postępowania administracyjne w sprawie zmiany funkcji nieruchomości z rolnej na budowlaną. Tego rodzaju działania oraz ilość wydzielonych działek, same przez się nie dają podstaw do kwalifikowania, że są one typowe dla działań „handlowca”, tj. podatnika podatku od towarów i usług.

Dokonany przez Wnioskodawcę podział działek stanowi czynność, która występuje przy wykonywaniu zarządu majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą. Tego rodzaju czynności stanowią racjonalne zarządzanie majątkiem poprzez dążenie do uzyskania odpowiednich efektów ekonomicznych bez angażowania się w prowadzenie działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie dokonywał czynności marketingowych występujących w profesjonalnej działalności handlowej. Z opisaną we wniosku transakcją nie wiązały się akcje reklamujące zbywane nieruchomości. Wnioskodawca nie występował z ofertą sprzedaży przy wykorzystaniu środków profesjonalnych (wyspecjalizowane platformy informacyjne, podmioty zajmujące się pośrednictwem handlowym).

Przy dokonywaniu przez Wnioskodawcę sprzedaży nieruchomości nie wystąpiły też inne okoliczności, które można byłoby uznać za charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Za czynność świadczącą o tym, że działalność Wnioskodawcy przekroczyła zakres czynności typowych dla zarządu własnym majątkiem nie mogła być uznana okoliczność zawarcia umowy dzierżawy sprzedanych gruntów, która miała miejsce po zawarciu umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości. Udostępnienie przez Wnioskodawcę nieruchomości przyszłemu jej nabywcy do używania na podstawie umowy dzierżawy nie stanowiło działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zawarcie umowy na okres trzech miesięcy, ustalenie minimalnego czynszu oraz cel umowy wyrażający się w zapewnieniu przyszłemu nabywcy możliwości przygotowania nieruchomości do pełnienia celów, dla których zamierza on nabyć nieruchomość, świadczą o tym, że umowa dzierżawy nie została zawarta przez Wnioskodawcę w celu uzyskiwania przychodów z dzierżawy, lecz w celu stworzenia stronom transakcji sprzedaży nieruchomości optymalnych warunków tej transakcji. Dzięki tej umowie przyszły nabywca jeszcze przed formalnym nabyciem własności nieruchomości mógł rozpocząć wykorzystywanie tej nieruchomości do budowy budynku, co stanowiło cel nabycia nieruchomości. Te okoliczności wskazują w sposób wyraźny, że zawarcie przez Wnioskodawcę z przyszłym nabywcą umowy dzierżawy nieruchomości miało na celu wyłącznie ułatwienie zbycia nieruchomości na rzecz tego nabywcy. Należy podkreślić, że oczywistym jest, że umożliwienie przyszłemu nabywcy nieruchomości rozpoczęcia procesu budowlanego na tej nieruchomości jeszcze przed nabyciem jej własności, stanowić może istotną zachętę do nabycia tej nieruchomości.

W świetle tych okoliczności należy jednak stwierdzić, że skoro sama sprzedaż nieruchomości nosiła znamiona czynności dokonanej w ramach zarządu majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą, to tak samo należy oceniać umowę dzierżawy, która wynikała z chęci dokonania sprzedaży nieruchomości i temu celowi miała służyć. W tej sytuacji omawianą umowę dzierżawy należy traktować jako służącą zawarciu umowy sprzedaży nieruchomości dokonywanej w ramach zarządu majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą, a nie zarobkowe wykorzystywanie majątku na podstawie umowy dzierżawy. Wskazane powyżej okoliczności dotyczące zawartej przez Wnioskodawcę umowy dzierżawy nie pozwalają na uznanie, że na podstawie tej umowy Wnioskodawca w sposób ciągły wykorzystywał zbytą nieruchomość do celów zarobkowych.

Dzierżawa związana była bowiem z zawarciem umowy przedwstępnej sprzedaży, a skompensowanie sobie przy tej okazji kosztów obciążających Wnioskodawcę otrzymaniem niewielkiego czynszu nie może być automatycznie potraktowane jako wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych w sposób wypełniający przesłanki działalności gospodarczej.

W tym kontekście należy uznać, że w rozpoznanej sprawie nie została spełniona wskazana w art. 15 ust. 2 ustawy przesłanka prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej w postaci ciągłego wykorzystywania majątku do działalności zarobkowej.

W tej sytuacji w stosunku do sprzedaży działek nr 1/6 i 1/8 będących przedmiotem wniosku – Wnioskodawca nie będzie występował w charakterze podatnika podatku VAT, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy. Działania podejmowane przez Wnioskodawcę należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W konsekwencji, sprzedaż przez Wnioskodawcę działek nr 1/6 i 1/8 nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a tym samym nie będzie wiązać się z obowiązkiem zapłaty podatku VAT.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Wrocławiu z 6 grudnia 2019 r. sygn. akt I SA/Wr 708/19 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 stycznia 2023 r. sygn. akt I FSK 679/20.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).