Interpretacja indywidualna z dnia 23 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.239.2023.2.IZ

Uznanie składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a w konsekwencji wyłączenia czynności Aportu tych składników z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 kwietnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 26 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a w konsekwencji wyłączenia czynności Aportu tych składników z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

P. K. (zwany w dalszej części wniosku „Wnioskodawcą”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, posiadającym nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest chów oraz hodowla fermowa drobiu o zróżnicowanym profilu (m.in. odchów i hodowla kur reprodukcyjnych, drobiu rzeźnego). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca prowadzi kurniki m.in. na terenie gmin A (fermy (…) i (…)), B. (fermy …), C. (fermy (…) i (…) w powiecie (…), województwie (…) (zwane w dalszej części wniosku: „Działalnością Fermową”). Pozostałym przedmiotem działalności Wnioskodawcy, który wraz z Działalnością Fermową stanowi jego przedsiębiorstwo, jest także działalność rolnicza polegająca na uprawie pól uprawnych oraz hodowla drobiu na jajko konsumpcyjne, prowadzona w kurnikach na innych fermach. Wnioskodawca zaznacza, że na potrzeby tego wniosku jako Działalność Fermowa określa kurniki wskazane powyżej.

Prowadzona przez Wnioskodawcę jednoosobowa działalność gospodarcza charakteryzuje się tym, że w ramach jej struktury wewnętrznej, zarówno do Działalności Fermowej, jak i działalności prowadzonej na innych fermach zostały przypisane składniki materialne i niematerialne, umożliwiające samodzielne ich prowadzenie. Obecnie, z uwagi na ciągły rozwój działalności i potrzebę jej zabezpieczenia, poprzez dywersyfikację ryzyk działalności gospodarczej związanych ze zdarzeniami losowymi, Wnioskodawca zamierza przeprowadzić restrukturyzację działalności.

W ramach planowanej restrukturyzacji majątku, Wnioskodawca zamierza wnieść jako aport Działalność Fermową (dalej: „Aport”) do nowo zawiązanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka Fermowa”), obejmując w zamian za ww. wkład niepieniężny jej udziały. Spółka Fermowa, będąca spółką przejmującą majątek Wnioskodawcy, będzie podlegała opodatkowaniu na terytorium Polski od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce osiągania przychodu.

Działalność Fermowa Wnioskodawcy będąca przedmiotem Aportu

Na moment sporządzania niniejszego wniosku Wnioskodawca korzysta w Działalności Fermowej z nieruchomości zlokalizowanych w gminach A, B. oraz C., w powiecie (…), województwie (…). Niewykluczone, że na moment wniesienia

Aportu – szczegółowo opisanego w dalszej części wniosku, Wnioskodawca będzie właścicielem innych nieruchomości związanych z prowadzoną działalnością fermową lub będzie miał prawo do wykorzystywania innych nieruchomości w Działalności Fermowej. W dalszej części przedmiotowego wniosku nieruchomości wykorzystywane w Działalności Fermowej, jak również przyszłe nieruchomości, które będą mogły być wykorzystywane w Działalności Fermowej przez Wnioskodawcę, określa się łącznie mianem „Nieruchomości”.

W Działalności Fermowej Wnioskodawca wykorzystuje również:

• liczne nieruchomości budynkowe i budowle (dalej: „Zabudowania”), do których m.in. zalicza się budynki inwentarskie wraz z wewnętrznymi instalacjami, stacje magazynowo-redukcyjne, zbiorniki odcieków technologicznych, zbiorniki do nieczystości ciekłych oraz
• liczne środki trwałe inne niż Nieruchomości i Zabudowania, m.in. urządzenia do kurników, urządzenia drobiarskie, wyposażenie budynku administracyjno-socjalnego, rozdzielnia elektryczna, zmywarka do jaj, oraz inne urządzenia niezbędne do prowadzenia działalności fermowej.

Wnioskodawca w ramach Działalności Fermowej będzie wykorzystywał również zapasy – m.in. zapasy paszy odpowiednie dla danego cyklu chowu oraz tzw. produkcję będącą w toku, m.in. hodowane każdorazowo ptaki oraz wyroby gotowe.

Istotnym elementem przedsiębiorstwa Wnioskodawcy są środki pieniężne związane z Działalnością Fermową.

Dodatkowo w ramach prowadzonej Działalności Fermowej, Wnioskodawca zatrudnia pracowników na umowę o pracę.

Wnioskodawca, w związku z prowadzoną Działalnością Fermową jest stroną licznych umów (dalej: „Umowy”), m.in. umowy ubezpieczeń (od pożaru, ubezpieczenie stada, odpowiedzialności cywilnej itp. ryzyk), kredytów, kontraktacji, umów dzierżawy, w których Wnioskodawca pełni rolę dzierżawcy oraz innych umów związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę Działalnością Fermową.

Z Działalnością Fermową Wnioskodawcy związane są również decyzje administracyjne, w tym decyzje z zakresu ochrony środowiska, niezbędne do prowadzenia Działalności Fermowej.

Wnioskodawca zaznacza, że wraz z Działalnością Fermową zostaną przeniesione składniki materialne i niematerialne oraz zobowiązania, które są niezbędne do jej prowadzenia.

W związku z czym, może się zdarzyć taka sytuacja, że niektóre z elementów (np. poszczególne środki trwałe, czy niektóre zobowiązania, które ze względów prawnych lub z uwagi na brak zgody osób trzecich nie będą mogły zostać przeniesione) mogą zostać wyłączone z przedmiotu Aportu, niemniej jednak nie będzie to miało wpływu na fakt, że Działalność Fermowa będzie mogła być kontynuowana przez Spółkę Fermową.

Opisane powyżej składniki majątku Wnioskodawcy, stanowią (lub w przyszłości będą

stanowiły – w odniesieniu do potencjalnych przyszłych nieruchomości) elementy nierozłącznie związane z Działalnością Fermową. W związku z takim charakterem przypisanych składników, Działalność Fermowa może funkcjonować jako samodzielna jednostka, wyodrębniona wewnątrz struktury przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Powyższe charakteryzuje wyodrębnienie funkcjonalne, które w tej sprawie będzie przejawiało się właśnie tym, że nowo utworzona Spółka Fermowa do której zostanie wniesiony Aport, będzie w stanie, bez innego majątku, płynnie kontynuować Działalność Fermową. Z kolei wyodrębnienie organizacyjne charakteryzuje się w szczególności przypisaniem do Działalności Fermowej następujących elementów funkcjonalnych:

a)oddzielnej struktury organizacyjnej, która wyraża się w szczególności:

• odrębnymi pracownikami przypisanymi do Działalności Fermowej, w tym w szczególności osoby pełniące funkcje kierownicze oraz pracownicy fizyczni;
• fizycznym wyodrębnieniem przestrzeni, w której prowadzona jest działalność;

b)aktywów i pasywów:

• wyposażenie kurników;
• środki trwałe;
• zapasy, produkcja będąca w toku oraz wyroby gotowe;
• prawa i obowiązki wynikające z Umów;
• wierzytelności i zobowiązania, np. wierzytelności i zobowiązania handlowe, należności inne niż handlowe, tj. z tytułu dostawy mediów, świadczenia usług hodowlanych;
• środki pieniężne, związane z bieżącą działalnością Działalności Fermowej.

Ponadto, Działalność Fermowa spełnia również aspekt wyodrębnienia finansowego, bowiem rachunkowość prowadzona w takim układzie, że możliwe jest ustalenie sytuacji majątkowej (aktywa i pasywa) oraz zyskowność (koszty i przychody) Działalności Fermowej.

Podsumowując, na Działalność Fermową Wnioskodawcy składają się przyporządkowane jej składniki, tj.: pracownicy, Nieruchomości, Zabudowania, środki trwałe związane z prowadzeniem ferm, należności, zobowiązania, środki pieniężne, środki obrotowe (produkcja w toku, zapasy), umowy i inne prawa majątkowe. Składniki te umożliwiają samodzielne prowadzenie przez Działalność Fermową zadań gospodarczych do których została powołana, a ponadto umożliwiają istnienie jej, niezależnie od prowadzonej przez Wnioskodawcę pozostałej działalności gospodarczej.

Planowana restrukturyzacja

Zgodnie z zamiarem Wnioskodawcy, Działalność Fermowa zostanie wniesiona aportem do Spółki Fermowej, w której Wnioskodawca, w zamian za ww. wkład niepieniężny obejmie jej udziały.

Jednocześnie, co istotne z perspektywy planowanej transakcji, Spółka Fermowa otrzymawszy Aport, przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład Działalności Fermowej w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Działalności Fermowej.

Przedmiot Aportu

Wnioskodawca zamierza wnieść Aportem do Spółki Fermowej wszelkie składniki materialne i niematerialne w tym zobowiązania, składające się na Działalność Fermową, w tym w szczególności:

• własność Nieruchomości, wraz ze wzniesionymi na nich budynkami i budowlami a także instalacjami;
• własność ruchomości (w tym w szczególności urządzenia produkcyjne, narzędzia i maszyny);
• środki pieniężne;
• zapasy (w tym m.in. zapasy paszy odpowiednie dla danego cyklu chowu ptaków);
• produkcję będącą w toku (tj. hodowane każdorazowo ptaki);
• wyroby gotowe;
• prawa i obowiązki wynikające z umów których stroną jest Wnioskodawca;
• zobowiązania a także wierzytelności, które są związane z prowadzoną działalnością (w tym w szczególności zobowiązania płatnicze, zobowiązania z innych umów związanych z działalnością, kontraktacją, dostawami energii, umów o pracę, umów o świadczenie usług, należności od kontrahentów, zobowiązania wynikające z umowy kredytu);
• księgi rachunkowe (lub zważywszy na sposób ich prowadzenia – księgi pomocnicze) a także wszelką wymaganą stosownymi przepisami dokumentację związaną z prowadzoną działalnością – w części będącej przedmiotem Aportu do spółki, w tym m.in. pozwalającą na kontynuowanie dotychczasowych zasad amortyzacji środków trwałych.

Pracownicy stanowiący element Działalności Fermowej Wnioskodawcy zostaną przejęci przez Spółkę Fermową zgodnie z zasadami przewidzianymi w kodeksie pracy.

Niewykluczone, iż na moment wniesienia Aportu, elementem wnoszonej do Spółki Fermowej Działalności Fermowej będą realizowane w ramach tej działalności inwestycje w toku.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że mający być przedmiotem planowanej transakcji zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Działalność Fermową może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Spółka Fermowa będzie kontynuowała Działalność Fermową uprzednio prowadzoną przez Wnioskodawcę, przy wykorzystaniu majątku stanowiącego przedmiot Aportu.

Dodatkowo Wnioskodawca pragnie wskazać, że obecnie jest również stroną różnych umów handlowych. W skutek Aportu przedmiotowe umowy znajdą się w Spółce Fermowej. Wnioskodawca pragnie wskazać, że opisany w zdarzeniu przyszłym Aport zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, gospodarczych oraz sukcesyjnych, mających w szczególności na celu zabezpieczenie funkcjonowania Działalności Fermowej na wypadek śmierci Wnioskodawcy, jak również zapewnienie kontynuowania prowadzonej Działalności Fermowej. Wnioskodawca wskazuje ponadto, że głównym lub jednym z głównych celów wniesienia wkładu do Spółki Fermowej nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację podatkową nie jest zapytanie czy opisany w zdarzeniu przyszłym Aport zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, gospodarczych, sukcesyjnych i czy tym samym nie znajdzie do niego zastosowanie art. 24 ust. 19 i ust. 20 ustawy PIT.

Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone we wniosku nr 3)

Czy w przypadku uznania opisanych w zdarzeniu przyszłym składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, czynność Aportu opisanych składników będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania opisanych w zdarzeniu przyszłym składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, czynność Aportu opisanych składników będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Uzasadnienie stanowiska

Ustawodawca, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy VAT, wyłączył z opodatkowania podatkiem VAT czynność związaną ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie zaś z art. 2 pkt 27e ustawy VAT za zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Z powołanego przepisu wynika, że przesłanki uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy VAT, są tożsame z przesłankami ustawowymi zawartymi w ustawie PIT.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, aby dany zespół składników został uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy VAT, powinien stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Następnie, zespół ten, powinien być wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wyodrębnienie powinno zachodzić na trzech płaszczyznach, tj. organizacyjnej, finansowej, a także funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Powyższą tezę potwierdza ugruntowana linia interpretacyjna organów podatkowych, w tym m.in. w stanowisku Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 czerwca 2017 r. o sygn. 0114-KDIP1- 3.4012.90.2017.1.KC, w której zostało stwierdzone, że „Dla uznania zbywanego majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa podstawowym wymogiem jest to, aby majątek ten stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).”

Ponadto, aby dany zespół składników materialnych i niematerialnych został uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinien on charakteryzować się odrębnością (samodzielnością) niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. W praktyce oznacza to, że zespół takich składników powinien charakteryzować się powiązaniem pomiędzy składnikami materialnymi i niematerialnymi, aby podczas dokonywania oceny można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Jak zostało wcześniej wskazane (w uzasadnieniu stanowiska do pytania 1), posiadany przez Wnioskodawcę zespół składników materialnych i niematerialnych wykorzystywany w ramach Działalności Fermowej, charakteryzuje się wyodrębnieniem z prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej. W praktyce umożliwia to Działalności Fermowej samodzielne prowadzenie działalności oraz istnienie na rynku niezależnie od przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Ponadto, wewnętrzna struktura przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, umożliwia dokonanie faktycznego oddzielenia prowadzonych działalności – poprzez możliwość dokładnego przyporządkowania składników przedsiębiorstwa do konkretnych profili działalności.

Wnioskodawca wskazuje również, że oddzielenie Działalności Fermowej od prowadzonego przedsiębiorstwa będzie charakteryzowało się tym, że do Działalności Fermowej zostaną przypisane odpowiednie środki produkcji, w tym nieruchomości gruntowe, budynki i budowle a także zobowiązania, należności oraz pracownicy.

Wnioskodawca wskazuje również, że wyodrębnienie na płaszczyźnie finansowej Działalności Fermowej będzie polegało na prowadzeniu dla tej działalności zapisów w ewidencjach, rejestrach, wykazach oraz księgach pomocniczych, w księgach rachunkowych w sposób, który umożliwi na samodzielne jej rozliczenie. Wyodrębnienie to, umożliwi również dokładne ustalenie wartości Działalności Fermowej.

Skutkiem przeprowadzonego oddzielenia będzie to, że Działalność Fermowa będzie stanowiła samodzielną jednostkę organizacyjną, która będzie realizowała zadania gospodarcze, do których została powołana, tj. m.in. zadań związanych z produkcją jaj wylęgowych, chowem kur reprodukcyjnych, chowem drobiu rzeźnego.

Mając na uwadze powyższe uzasadnienie, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku przeprowadzenia planowanego oddzielenia Działalności Fermowej na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej, funkcjonalnej, a także poprzez wyposażenie go w składniki materialne i niematerialne związane z Działalnością Fermową, zespół ten należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co spowoduje, że czynność ta, nie będzie podlegała podatkowi od towarów i usług. Poprawność rozumowania Wnioskodawcy, potwierdza ugruntowana linia interpretacyjna organów podatkowych, np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 grudnia 2016 r. o sygn. 1462- IPPP1.4512.990.2016.1.MPe organ interpretacyjny potwierdził stanowisko podatnika i wskazał, że „Zdaniem Organu wnoszone aportem składniki majątkowe będą spełniały przesłankę do zakwalifikowania ich jako stanowiące zorganizowaną część przedsiębiorstwa na podstawie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ponieważ jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, wnoszone aportem składniki majątkowe zostaną wyodrębnione organizacyjnie, funkcjonalnie oraz finansowo w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Ponadto na nabywcę przejdą składniki materialne i niematerialne funkcjonalnie związane z wydzielonymi fermami oraz możliwe będzie przypisanie do ww. składników majątkowych odpowiednich należności i zobowiązań. Tym samym w oparciu o ww. składniki majątkowe (fermy) nabywca będzie miał możliwość na dzień wniesienia aportu realizować określone zadania gospodarcze, tj. do kontynuowania działalności związanej z fermami.”

Mając na uwadze powyższe uzasadnienie, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania opisanych w zdarzeniu przyszłym składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, czynność Aportu opisanych składników będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Należy wskazać, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

W wyroku z 11 kwietnia 2019 sygn. akt II FSK 79/17, który choć dotyczył ustaleń w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, NSA przedstawił wskazówki, co należy rozumieć jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Należy zaznaczyć, że definicja tego pojęcia jest identyczna w dwóch podatkach (podatku VAT i podatku dochodowym od osób prawnych).

I tak:

1)w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć m.in. na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, w który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze;

2)wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość prawidłowego przyporządkowania do tej zorganizowanej części przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. (…) Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinny zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa. Przy ocenie wyodrębnienia określonych składników majątkowych pod uwagę należy brać sytuację istniejącą w podmiocie wnoszącym wkład, w którym winny one stanowić pewną całość.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2.zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3.składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4.zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2.faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

W wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Zatem, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z opisu sprawy wynika, prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest chów oraz hodowla fermowa drobiu o zróżnicowanym profilu. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi Pan kurniki m.in. na terenie gmin A.  (fermy (…), (…)  i (…)), B. (fermy (…)), C. (fermy (…) i (…)) w powiecie (…), województwie (…) (zwane „Działalnością Fermową”). Pozostałym przedmiotem Pan działalności, który wraz z Działalnością Fermową stanowi przedsiębiorstwo, jest także działalność rolnicza polegająca na uprawie pól uprawnych oraz hodowla drobiu na jajko konsumpcyjne, prowadzona w kurnikach na innych fermach.

W ramach planowanej restrukturyzacji majątku, zamierza Pan wnieść jako aport Działalność Fermową do nowo zawiązanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka Fermowa”), obejmując w zamian za ww. wkład niepieniężny jej udziały.

Przedmiotem Aportu będą wszelkie składniki materialne i niematerialne w tym zobowiązania, składające się na Działalność Fermową, w tym w szczególności:

• własność Nieruchomości, wraz ze wzniesionymi na nich budynkami i budowlami a także instalacjami;
• własność ruchomości (w tym w szczególności urządzenia produkcyjne, narzędzia i maszyny);
• środki pieniężne;
• zapasy (w tym m.in. zapasy paszy odpowiednie dla danego cyklu chowu ptaków);
• produkcję będącą w toku (tj. hodowane każdorazowo ptaki);
• wyroby gotowe;
• prawa i obowiązki wynikające z umów których stroną jest Wnioskodawca;
• zobowiązania a także wierzytelności, które są związane z prowadzoną działalnością (w tym w szczególności zobowiązania płatnicze, zobowiązania z innych umów związanych z działalnością, kontraktacją, dostawami energii, umów o pracę, umów o świadczenie usług, należności od kontrahentów, zobowiązania wynikające z umowy kredytu);
• księgi rachunkowe (lub zważywszy na sposób ich prowadzenia – księgi pomocnicze) a także wszelką wymaganą stosownymi przepisami dokumentację związaną z prowadzoną działalnością – w części będącej przedmiotem Aportu do spółki, w tym m.in. pozwalającą na kontynuowanie dotychczasowych zasad amortyzacji środków trwałych.

Pracownicy stanowiący element Działalności Fermowej Wnioskodawcy zostaną przejęci przez Spółkę Fermową zgodnie z zasadami przewidzianymi w kodeksie pracy. Niewykluczone, iż na moment wniesienia Aportu, elementem wnoszonej do Spółki Fermowej Działalności Fermowej będą realizowane w ramach tej działalności inwestycje w toku.

Wskazał Pan, że mający być przedmiotem planowanej transakcji zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Działalność Fermową może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze w Pana istniejącym przedsiębiorstwie. Spółka Fermowa będzie kontynuowała Działalność Fermową uprzednio prowadzoną przez Pana, przy wykorzystaniu majątku stanowiącego przedmiot Aportu.

Wątpliwości Pana w przedmiotowej sprawie dotyczą kwestii uznania wniesienia Aportem zespołu składników materialnych i niematerialnych jako czynność niepodlegającą opodatkowaniu, stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u wnoszącego aport zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po wniesieniu aportu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa, w oparciu o przejęte składniki.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na część Pana działalności gospodarczej w zakresie prowadzenia Działalności Fermowej stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym oraz będzie obejmował zobowiązania.

Jak wynika z opisu przedstawionego we wniosku, transakcja Aportu do nowo zawiązanej Spółki Fermowej obejmować będzie wszystkie składniki związane z prowadzoną przez Pana działalnością w zakresie Działalności Fermowej. Przeniesienie obejmie składniki materialne, tj.: Nieruchomości, ruchomości, zapasy, wyroby gotowe, produkcje będącą w toku (hodowane ptaki) oraz składniki niematerialne w postaci praw i obowiązków wynikających z umów których stroną jest Wnioskodawca, zobowiązań i wierzytelności, które są związane z prowadzoną działalnością, środki pieniężne, księgi rachunkowe. Ponadto transakcja obejmie również przejęcie pracowników.

Zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących przedmiot aportu będzie spełniać przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego, gdyż cechuje się fizycznym wyodrębnieniem przestrzeni, w której prowadzona jest działalność. Działalność Fermowa może funkcjonować jako samodzielna jednostka, wyodrębniona wewnątrz struktury Pana przedsiębiorstwa. Należy również podkreślić, że wyodrębnienie Działalności Fermowej występuje także w aspekcie ludzkim – pracownicy (w tym w szczególności osoby pełniące funkcje kierownicze oraz pracownicy fizyczni) przypisani do Działalności Fermowej zostaną przejęci przez Spółkę Fermową zgodnie z zasadami przewidzianymi w Kodeksie pracy.

Należy wskazać, że zostały również spełnione przesłanki wyodrębnienia finansowego, gdyż dzięki prowadzeniu rachunkowości możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Działalności Fermowej. Zgodnie z Pana wskazaniem rachunkowość prowadzona w takim układzie, że możliwe jest ustalenie sytuacji majątkowej (aktywa i pasywa) oraz zyskowność (koszty i przychody) Działalności Fermowej.

Natomiast o wyodrębnieniu funkcjonalnym będzie świadczyła możliwość samodzielnej realizacji zadań gospodarczych, poprzez dysponowanie wyodrębnionym zespołem niematerialnych i materialnych składników majątku funkcjonalnie związanym z Pana działalnością w zakresie prowadzenia Działalności Fermowej. Jak Pan zaznaczył, zorganizowana część przedsiębiorstwa będzie mogła funkcjonować jako odrębne przedsiębiorstwo, które posiada własne aktywa trwałe, mogące realizować własne przychody i ponosić koszty związane z działalnością. Przedmiotowe składniki w istocie będą stanowiły kompleks ściśle powiązanych ze sobą elementów przeznaczonych do prowadzenia danego rodzaju działalności gospodarczej.

Należy także wskazać, że Spółka Fermowa w oparciu o nabyte składniki majątkowe, bez innego majątku, będzie kontynuowała dotychczasową działalność prowadzoną przez Pana przy wykorzystaniu majątku stanowiącego przedmiot Aportu.

Reasumując, składniki majątkowe będące przedmiotem planowanego Aportu stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, tym samym wniesienie ich do Spółki Fermowej będzie stanowiło czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym, Pana stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo wnieść skargę na interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).