Interpretacja
Interpretacja indywidualna z dnia 22 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT3.4011.571.2020.11.MJ
Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (opodatkowanie IP-BOX).
Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
– stanowisko nieprawidłowe
Szanowny Panie:
1)ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 4 października 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 3 września 2021 r. sygn. akt I SA/GI 544/21 i
2)stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
5 października 2021 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zastosowania preferencyjnego opodatkowania kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 6 listopada 2020 r.
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego i zdarzenia przeszłego
I. Dane techniczne
Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od 1 października 2019 r. pod firmą (...), prowadzoną pod adresem, zarejestrowaną w CEiDG pod numerem NIP: (...) i numerem REGON: (...) pod kodami PKD: 85.59.B,62.01.Z.
Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej zwana „ustawa o PIT) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybrana przez niego forma opodatkowania to podatek liniowy 19%.
Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej.
II. Przedmiot działalności
Przedmiotowa działalność Wnioskodawcy dotyczy wytwarzania, rozwijania oraz ulepszania programów komputerowych, (tj. Oprogramowanie, części Oprogramowania), które według art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej zwana „ustawa o PAIPP”) są utworami.
Wnioskodawca w ramach swojej działalności gospodarczej wykonuje czynności:
a)w zakresie wytwarzania Oprogramowania, przykładowo w postaci tworzenia kodu źródłowego;
b)w zakresie wytwarzania części Oprogramowania, w wyniku rozwijania lub ulepszania określonego programu komputerowego;
c)niezwiązane wprost z wytwarzaniem programów komputerowych, np. spotkania z klientem.
W ramach wykonywanej działalności Wnioskodawca może współpracować z zespołami danego Kontrahenta, wówczas ma on z góry określoną rolę wytwarzając zdefiniowane i funkcjonalnie samodzielne elementy. Za rezultat prac oraz wykonywane czynności w ramach zawieranych umów odpowiedzialność ponosi Wnioskodawca. Sposób wykonywania czynności oraz użyte rozwiązania są wyborem Wnioskodawcy. Ponadto, w związku z nienależytym wykonaniem umowy, Zleceniodawcy mają prawo wystąpić do Wnioskodawcy z roszczeniem regresowym. Zlecenia programistyczne realizowane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez Zlecającego te czynności.
Wnioskodawca ma możliwość wykonywania zleceń zdalnie, w różnych miejscach oraz czasie, a także nie jest on związany sztywnymi godzinami pracy. Należy podkreślić, że w związku z tak wykonywaną działalnością Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, jak i zmian Kontrahentów, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu. W ekonomii definiuje się ryzyko jako możliwość wystąpienia wyników odmiennych od założonych celów. Zgodnie z tą definicją działalność Wnioskodawcy jest obarczona ryzykiem gospodarczym.
III. Charakterystyka prac programistycznych
W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca na podstawie posiadanej wiedzy w zakresie technologii informatycznych i doświadczenia w zakresie przygotowywania kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych realizuje zlecenia programistyczne na rzecz swoich Kontrahentów, a w szczególności: - korzystając z języka programowania Python stworzono i rozwinięto aplikację internetową (...).
W wyniku prowadzonych prac powstają autorskie prawa do programów komputerowych, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP i stanowią jedną z form wyrażenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, według art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT. Wytwarzane Oprogramowania lub ich części przez Wnioskodawcę opierają się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmują m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Działania te prowadzone są w ułożony, metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie.
Wnioskodawca bez wątpienia w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Bez wątpienia działalność na rzecz danego Kontrahenta polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej w ramach działalności prowadzonej przez niego nie miały miejsca. Oprogramowanie bądź części Oprogramowania stworzone na rzecz danego Kontrahenta powodują stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności. Twórczą działalność Wnioskodawcy odnosić należy nie do praktyki gospodarczej sensu largo, a do praktyki gospodarczej danego podmiotu jak wskazano w Objaśnieniu Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącym preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (IP BOX). Wobec czego Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej na rzecz danego Kontrahenta opracowuje nowe i ulepsza istniejące już funkcjonalności, czyniąc to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności, ale niekoniecznie tworzy innowacyjne rozwiązania w wymiarze światowym, gdyż nie weryfikuje on tego w takiej skali. W tym miejscu należy podkreślić, iż Wnioskodawca nie świadczy usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego programu komputerowego, jednak w razie wystąpienia błędów lub usterek w powstałym na podstawie umowy z danym Kontrahentem Oprogramowaniu lub jego części, Wnioskodawca odpowiedzialny jest za naprawienie tych błędów i zdanie produktów odpowiadających pierwotnym wymaganiom określonego Zleceniodawcy.
Ze względu na rozwój prowadzonej działalności oraz coraz większy zakres zadań zlecanych Wnioskodawcy przez jego Kontrahentów, Wnioskodawca zastanawia się nad nawiązaniem współpracy z inną osobą, prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, obejmującą tworzenie programów komputerowych, przy czym nie będzie to osoba, która może być uznana za podmiot powiązany w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT. Jeśli dojdzie do nawiązania takiej współpracy, Wnioskodawca chce umieścić w umowie zapis, według którego wynagrodzenie wypłacane podwykonawcy zawierałoby w sobie wynagrodzenie za przeniesienie na Wnioskodawcę praw autorskich do wytworzonego oprogramowania i wynosiłoby 10% przysługującego podwykonawcy miesięcznego wynagrodzenia.
IV. Przychody ze zbycia Oprogramowania lub części Oprogramowania
W zamian za wykonane usługi Wnioskodawca otrzymuje umówione wynagrodzenie. Strony danej umowy współpracy uzgadniają, że wynagrodzenie płatne jest w ciągu umówionej liczby dni każdorazowo od wystawienia faktury.
Umowy zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a danym Kontrahentem wskazują, że w zakresie związanym z wytwarzaniem Oprogramowania lub jego części przenoszone są wszelkie prawa autorskie do nich w zamian za wynagrodzenie. Wobec tego otrzymywane przez Wnioskodawcę należności będą przychodem z tytułu sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego. Wynagrodzenie za przeniesienie poszczególnych praw autorskich do Oprogramowania bądź części Oprogramowania jest określone w umowie współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem i wynosi 10% wynagrodzenia przysługującego mu w danym miesiącu z tytułu czynności podejmowanych w ramach realizacji umowy. Ponadto Wnioskodawca może uzyskiwać również przychody z wykonywania innych usług informatycznych, które nie stanowią sprzedaży Oprogramowania lub jego części - co nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację.
V. Indywidualizacja praw własności intelektualnej
W praktyce gospodarczej Wnioskodawcy mogą zdarzyć się trzy sytuacje:
1)Projekt jest rozciągnięty w czasie, w konsekwencji czego można przypisać do niego kilka faktur przychodowych, wówczas część danej FV, która obejmuje wynagrodzenie autorskie, będzie przychodem za poszczególną część Oprogramowania;
2)prowadzone są w tym samym czasie prace nad kilkoma Projektami, wtedy możliwe jest wyodrębnienie w ramach danej FV przychodów, przypadających na poszczególne Oprogramowania lub ich części;
3)Projekt zamyka się w obrębie jednej faktury przychodowej, wówczas cześć obejmująca wynagrodzenie autorskie będzie odnosiła się do przychodów z danego oprogramowania.
Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie są projektami powtarzalnymi, ponieważ każda nowa funkcjonalność wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii. Wszystkie prace realizowane w ramach tworzenia programów komputerowych, w szczególności czas ich trwania, są rejestrowane w stosownych systemach do zarządzania zadaniami, dzięki czemu Wnioskodawca ma informacje, jak czasochłonne były poszczególne Projekty.
VI. Koszty uzyskania przychodu / Koszty do wskaźnika Nexus
W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która skupiona jest na wytwarzaniu, rozwijaniu lub ulepszaniu programów komputerowych, Wnioskodawca ponosi następujące wydatki w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów:
a) zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego oraz jego serwisowanie - sprzęt komputerowy oraz elektroniczny to konieczność dla Wnioskodawcy, ponieważ sam komputer nie jest wystarczający dla sprawnego tworzenia Oprogramowania przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków oprogramowania. Stąd też Wnioskodawca konsekwentnie usprawnia posiadane urządzenia poprzez wymianę wykorzystywanych urządzeń peryferyjnych.
W szybko zmieniającym się świecie technologii niekorzystanie przez Wnioskodawcę z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności jego pracy. Ponadto do programowania i używania komputera w ogóle Wnioskodawca potrzebuje innych peryferiów komputerowych jak m.in. mysz lub klawiatura. Natomiast serwisowanie tego sprzętu jest koniecznością, aby móc sprawnie tworzyć programowania, a także poprzez to wydłuża się okres eksploatacji niniejszego sprzętu, przez co Wnioskodawca w dłuższej perspektywie czasu może zaoszczędzić na wydatkach,
b) hosting internetowy - opłata za hosting serwerów jest koniecznością dla Wnioskodawcy, ponieważ oprogramowanie które wytwarza jest dostępne online, toteż musi być ono wdrożone na serwerze, ponadto narzędzia które wykorzystuje w procesie wytwarzania oprogramowania, monitorowania tego oprogramowania, zarządzania projektami, również wymagają wdrożenia na serwerze,
c) użytkowanie i utrzymanie samochodu (np. paliwo, ubezpieczenia) - koszty te umożliwiają Wnioskodawcy sprawny transport, czy to do Zleceniodawcy w celu konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, czy to do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych narzędzi programistycznych. Auto wykorzystywane jest do celów świadczenia usług na rzecz Zleceniodawcy, jak również do czynności wymagających prowadzenie działalności gospodarczej w całym jej zakresie, a więc Wnioskodawca jest w stanie świadczyć usługi programistyczne efektywniej i lepszej jakości, wpływając na mocniejszą pozycję na rynku zleceń informatycznych,
d) wyposażenie biura oraz zakup artykułów biurowych - Wnioskodawca ponosi koszty wyposażenia biura, które zapewniają ergonomiczne miejsce pracy, co wpływa na jakość i efektywność świadczonych usług, w wyniku czego znajduje to odzwierciedlenie w uzyskiwanych przychodach. Również daje to przestrzeń do prowadzenia we właściwy sposób wideokonferencji z klientami. Umożliwia to Wnioskodawcy wytwarzanie Oprogramowania w strefie, która gwarantuje mu należyty komfort i swobodę działania. Zakupione artykuły biurowe natomiast ułatwiają Wnioskodawcy prace biurowe, polegające np. na tworzeniu dokumentacji dotyczącej tworzonego Oprogramowania bądź też wystawianiu faktur dla Kontrahenta,
e) składki na ubezpieczenie społeczne - są to obciążenia obowiązkowe, aby móc prowadzić legalnie jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce, co w przypadku Wnioskodawcy przekłada się na możliwość świadczenia usług programistycznych. Również nie można zapominać o celu wymienionych opłat, które mają za cel zapewnienie środków pieniężnych w razie niemożności wykonywania działalności przez Wnioskodawcę, co w dłuższej perspektywie wydłuży jego zdolność zawodową,
f) doradztwo podatkowe - koszty poniesione na usługi doradcze dotyczą możliwości skorzystania z ulgi IP Box (zasięgnięcie porady prawnej), jak i samego złożenie wniosku o interpretację, w tym kontekście Wnioskodawca będzie miał możliwość otrzymania odpowiedzi, czy jego działalność gospodarcza związana jest z działalnością badawczo-rozwojową,
g) usługi księgowe - koszt poniesiony na księgowość pozwala na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (ulga IP Box). W wyniku czego koszt ten jest nieodzowny, jeśli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis, w tym Wnioskodawca dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego. Również należy podkreślić, że prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności per se, Wnioskodawca traktuje ten koszt jako stały element prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej, której zdecydowanie dominująca część polega na wytwarzaniu chronionych prawem autorskim Utworów, a konkretniej programów komputerowych,
h) usługi telekomunikacyjne (np. internet) - ponoszone koszty telekomunikacyjne takie jak opłata za internet oraz abonament telefoniczny, zapewniają Wnioskodawcy szybkie i stabilne łącze, co wręcz jest nieodzowne w dzisiejszej pracy programisty (tworzenie kodu, algorytmów) m.in. internet umożliwia zdalny kontakt z Kontrahentem lub innymi informatykami, pozwala na znalezienia informacji nt. powstałych błędów, testowanie tworzonego oprogramowania, szybkie dzielenie się efektami swojej pracy. Również dzięki niniejszemu wydatkowi Wnioskodawca ma dostęp do wszelakich źródeł wiedzy, np. dokumentacji, publikacji,
i) usługi transportowe (np. bilety pkp, lotnicze, taxi, komunikacja miejska) - wykorzystywanie zróżnicowanych środków transportu pozwala pośrednio na zoptymalizowanie czasu pracy. Opisywane podróże mają na celu spotkania z Klientem, co służy indywidualizacji tworzonego oprogramowania oraz kodu, w tym pełnej realizacji potrzeb Klienta, w wyniku czego finalny produkt jest maksymalnie spersonalizowany,
j) dokształcanie zawodowe (np. zakup literatury specjalistycznej/branżowej, kursy i szkolenia z dziedziny IT) - oprogramowanie wytwarzane jest przede wszystkim oparte na wiedzy i doświadczeniu Wnioskodawcy. Dla jego finalnego kształtu decydujące znaczenie mają przede wszystkim posiadane przez niego informacje specjalne i wiedza specjalistyczna. W tym celu ustawicznie pogłębia on swój zasób wiedzy, zakupując literaturę specjalistyczną oraz uczestnicząc w szkoleniach. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że pozyskanie tego rodzaju wiedzy nie jest możliwe za pomocą źródeł bezpłatnych (biblioteki, źródła internetowe), gdyż poziom specjalizacji wymagany przez literaturę przedmiotu i tempo jej zmian sprawia, że zasadne jest uczestnictwo w szkoleniach oraz korzystanie jedynie z najnowszych, profesjonalnych publikacji branżowych,
k) zakup oprogramowań - Wnioskodawca w trakcie pisania kodu oraz późniejszego testowania zastosowanych implementacji wykorzystuje specjalistyczne oprogramowania, które umożliwiają bądź ułatwiają tworzenie oprogramowania. Aby było to możliwe, musi dokonać ich zakupu.
Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z działalności gospodarczej pochodzą m.in. z przeniesienia praw autorskich do Oprogramowania bądź części Oprogramowania wytworzonych przez niego. W wyniku czego wymienione koszty uzyskania przychodu ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej uznawane są per se za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, tj. wydatki bezpośrednio powiązane z poszczególnymi Projektami realizowanymi przez niego.
W przypadku braku możliwości pełnego alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia Oprogramowania bądź części Oprogramowania, Wnioskodawca ustali faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną przez niego działalność związaną z wytwarzaniem określonego programu komputerowego, według odpowiedniej proporcji, która będzie odpowiadać przyczynieniu się danego kosztu do osiągnięcia konkretnego przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, np. na podstawie czasochłonności prowadzonych prac.
VII. Ustalenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP
W pierwszej kolejności Wnioskodawca stara się ustalić dochód z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej poprzez odjęcie od przychodów ze zbycia danego Oprogramowania bądź części Oprogramowania kosztów uzyskania przychodu. Kiedy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie określonej kategorii kosztów do danego źródła przychodów nie jest możliwe, czyli dany wydatek dotyczy wielu źródeł i nie ma możliwości zastosowania właściwej metodologii jego przypisania do danego źródła, tj. takiej, która będzie odzwierciedlać adekwatne „powiązanie” odpowiedniej części danego kosztu z przychodami z danego źródła. Wówczas Wnioskodawca per analogiam stosuje przychodowy klucz podziału kosztów pośrednich, o którym mowa w art. 22 ust. 3 ustawy o PIT, do poszczególnych rodzajów przychodów, np. w pierwszej kolejności proporcja jest liczona na podstawie: koszty pośrednie x przychody z działalności innowacyjnej/suma przychodów, a następnie: koszty pośrednie działalności innowacyjnej x przychody z danego Oprogramowania bądź części Oprogramowania (jako osobnego KPWI)/suma przychodów ze wszystkich programów komputerowych. W drugiej kolejności Wnioskodawca ustala poszczególne kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej poprzez przemnożenie uzyskanego dochodu ze zbycia danego Oprogramowania bądź części Oprogramowania przez wskaźnik, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.
Wnioskodawca zwraca uwagę na fakt, że mnożnik Nexus oblicza oddzielnie dla dochodów z poszczególnych programów komputerowych, w związku z czym ustala on odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność opisywaną we wniosku związaną z danym prawem przy zastosowaniu powyżej przedstawionego mechanizmu.
VIII. Ewidencja rachunkowa na potrzeby rozliczenia Ulgi IP BOX
Od 1 października 2019 r. Wnioskodawca prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową Ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT. W związku z tym, że przepisy nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji, sporządzana jest ona techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego, obejmującego comiesięczne zestawienie dokumentów. Ewidencja potwierdza uzyskane przychody oraz poniesione wydatki dotyczące poszczególnych programów komputerowych na koniec danego okresu rozliczeniowego (miesiąc). Zestawienie to obejmuje przychody i wydatki od początku realizacji Projektu, w ramach którego wytwarzane jest Oprogramowanie bądź części Oprogramowania do końca danego miesiąca kalendarzowego.
W prowadzonej Ewidencji zostaje wskazany dla każdej faktury przychodowej współczynnik IP BOX. Współczynnik ten informuje jaka część przychodu z danej faktury, stanowiło wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw do określonego programu komputerowego, wytworzonego przez Wnioskodawcę w danym okresie rozliczeniowym. Wnioskodawca wyodrębnił poszczególne programy komputerowe w prowadzonej Ewidencji. W odniesieniu do każdego z nich Wnioskodawca ewidencjonuje potwierdzone fakturami/rachunkami przychody oraz odpowiadające im koszty z PKPiR (ze wskazaniem takich informacji jak dane kontrahenta, nr dokumentu, data sprzedaży, data faktury, kwota z faktury). W przypadku gdy w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca osiąga przychody ze świadczenia usług innych niż programistyczne, koszty przyporządkowane są do przychodu, na który miały bezpośredni wpływ. Jeśli alokacja konkretnego kosztu nie jest możliwa, koszty te rozliczane są na wszystkie osiągnięte przychody w danym miesiącu, poprzez zastosowanie proporcji przychodowej. Na koniec każdego miesiąca kalendarzowego Wnioskodawca ustala dochód z każdego programu komputerowego. Równolegle, na koniec każdego okresu rozliczeniowego (miesiąc) w prowadzonej Ewidencji, Wnioskodawca wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT i uwzględnia je we wzorze w celu ustalenia wysokości wskaźnika Nexus, a następnie oblicza podstawę opodatkowania preferencyjną stawką. Ewidencja prowadzona przez Wnioskodawcę pozwala ponadto na monitorowanie i śledzenie efektów prac realizowanych w ramach tworzenia Oprogramowania bądź części Oprogramowania, poprzez comiesięczne wskazanie informacji na temat wykonanych zadań w danym miesiącu. Każdy Projekt wyodrębniony w Ewidencji został opisany, w szczególności poprzez wskazanie uzgodnionych z Kontrahentem oczekiwanych efektów prac programistycznych.
IX. Zastosowanie 5% stawki podatku
Przepis art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT stanowi, że podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Wnioskodawca zamierza zsumować obliczone według powyżej przedstawionego schematu kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągnięte w roku podatkowym, których suma powinna stanowić podstawę opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatku zgodnie z art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT.
X. Podsumowanie
Wnioskodawca rozważa coroczne korzystanie z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatkową wobec dochodów uzyskiwanych z Oprogramowania/części Oprogramowania na podstawie przepisów o IP BOX, poczynając od zeznania rocznego składanego za rok podatkowy trwający od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r.
Wnioskodawca planuje kontynuować współpracę z niektórymi Kontrahentami na dotychczasowych warunkach w kolejnych latach oraz nie wyklucza podjęcia współpracy z nowymi Klientami. Projekty, które Wnioskodawca planuje realizować w przyszłości, dotyczyć mogą firm z różnych branż, a tematyka i funkcjonalności tworzonych programów komputerowych mogą być zróżnicowane, ale opisany we wniosku charakter prowadzonej przez Wnioskodawcę przedmiotowej działalności pozostanie niezmieniony.
Uzupełnienie wniosku
1.
a. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność w zakresie tworzenia i ulepszania programów komputerowych lub ich części obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych funkcjonalności (ulepszania lub powstawania nowych produktów lub usług). Dodatkowo Wnioskodawca oznajmia, iż nie świadczy usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego oprogramowania, jednak w razie wystąpienia błędów lub usterek w powstałym na podstawie umowy z Kontrahentem oprogramowaniu. Wnioskodawca odpowiedzialny jest za naprawienie tych błędów i zdanie produktów - odpowiadających pierwotnym wymaganiom Zleceniodawców.
Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca uważa, że prowadzona przez niego działalność w zakresie tworzenia oraz ulepszania programów komputerowych lub jego części wypełnia zawarte w elementach składowych definicji prac rozwojowych, tj. art. 4 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r., o czym świadczy opis wykonanych prac zamieszczony w punkcie III: Charakterystyka prac programistycznych wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej złożony 7 sierpnia 2020 r. [winno być: 5 października 2020 r. – dopisek organu].
Jednakże, aby mieć pewność co do swojego stanowiska. Wnioskodawca zadał we wniosku pytanie oznaczone nr 1.
Co więcej, według Wnioskodawcy organy podatkowe są zobligowane do uwzględniania przepisów "pozapodatkowych”. Jak podkreślono w wyroku NSA z 15 grudnia 2015 r. o sygn. I FSK 1359/14: od pojąć uregulowanych w przepisach innej gałęzi prawa często zależy prawidłowa kwalifikacja określonego stanu podatkowoprawnego. Również liczne orzeczenia sądów administracyjnych, m.in. wyrok NSA z 7 kwietnia 2016 r. o sygn. I FSK 789/14, wyrok WSA z dnia 21 listopada 2007 r. o sygn. III SA/Wa 1737/07, wyrok NSA z dnia 4 listopada 2010 r. o sygn. II FSK 1019/09, wskazują na to, że przepisów prawa podatkowego nie można ograniczać wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie. Ponadto zainteresowany ma prawo oczekiwać wyjaśnienia przez właściwy organ nasuwających się wątpliwości, które dotyczą regulacji ukształtowanej przepisami prawa podatkowego także wówczas, gdy zazębia się ona z innymi unormowaniami prawnymi.
Powołując się zatem na utrwaloną praktykę orzeczniczą polskich sądów administracyjnych, przepisy prawa podatkowego nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, a wręcz przeciwnie, wraz z przepisami innych gałęzi prawa stanowią część jednego porządku prawnego obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy organ podatkowy zobligowany jest do wykładni przepisów oraz definicji zawartych w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
Przechodząc do wymogu prowadzenia działalności twórczej, Wnioskodawca jest w stanie stwierdzić, że ulepszanie (rozwijanie) oraz modyfikowanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej. Wnioskodawca może powiedzieć, iż w ramach działalności gospodarczej prowadzi prace w sposób systematyczny, zaplanowany i metodyczny w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Wnioskodawca wykorzystuje przy tym własną inwencję twórczą i korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Niniejsze przesądza m.in. o elemencie „twórczym” owej działalności, tzn. są to działania, które choćby w minimalnym stopniu odróżniają się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiadają cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia (Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX).
Mianowicie, wyjaśnić należy, że programowanie jest pracą polegającą na tworzeniu zindywidualizowanego kodu, którego tylko efekt jest z góry ustalony. Warto dodać, iż istnieje nieskończona ilość rozwiązań, które mogą do tego efektu doprowadzić. Praca programisty polega na doborze najbardziej wydajnych i odpowiednich metod oraz środków, które mają zapewnić stworzenie konkretnej funkcjonalności. Należy podkreślić, iż programy komputerowe stworzone przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawców ulepszyły i rozwijały działanie starych programów, lub też powodowały stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności. Z tego powodu zdaniem Wnioskodawcy stworzone programy stanowią przejaw jego twórczej działalności o charakterze twórczym oraz są one innowacyjne zarówno w prowadzonej przez niego działalności, jak i jego Kontrahenta.
Dla uszczegółowienia, Wnioskodawca zamieszcza przykładowe sygnatury wydanych wcześniej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej „pozytywnych” interpretacji podatkowych, o których mowa powyżej [m.in. – dopisek organu]: 0115-KDIT1.4011.375.2020.2.MN, 0115- KDIT1.4011.374.2020.2.MN, (...) 0112-KDIL3-3.4011.412.2019.2.MM.
Wnioskodawca zauważa, że część z wyżej wskazanych interpretacji została wydana przez Delegaturę Krajowej Informacji Skarbowej w Toruniu. Jednocześnie w razie wystąpienia odmiennej interpretacji tych samych przepisów, Wnioskodawca prosi, o odniesienie się do ww. interpretacji, wskazanie znaczących różnic w stanie faktycznym lub prawnym oraz uzasadnienie odmiennego traktowania jego przypadku, od utrwalonej już linii interpretacyjnej przywołanych przepisów.
b. Wnioskodawca oświadcza, iż działalność, którą prowadzi w zakresie tworzenia i ulepszania programów komputerowych lub ich części nie polega na badaniach naukowych, tym samym nie prowadzi badań naukowych w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wyraźnie zaznaczyć, że w stanowisku do pytania nr 1 przedstawił definicję prac rozwojowych oraz badań naukowych, które są fundamentalną przesłanką prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, rozważył je, a następnie opisał swoją działalność podsumowując, że jego zdaniem prowadzi działalność w tym charakterze. Zadał pytanie dotyczące tej kwestii, wobec czego podkreśla, że złożył wniosek, aby utwierdzić się w przekonaniu, że w prawidłowy sposób przeprowadził wykładnie przepisów. Jednocześnie nie ponosiłby kosztu wniosku o interpretację, jeśli mógłby samodzielnie stwierdzić o swojej działalności jako badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca nie chce ponosić ryzyka w przypadku błędnego przedstawienia stanu faktycznego, co uniemożliwi mu zastosowanie interpretacji.
Ponadto Wnioskodawca zdaje sobie sprawę, że ustawa o PIT odsyła bezpośrednio do przepisów ustaw pozapodatkowych, natomiast zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych, Organ jest zobowiązany do tego aby się do nich ustosunkować. Jak wskazuje wyrok NSA z 7 kwietnia 2016 r. o sygn. I FSK 789/14 - „pojęcia przepisów prawa podatkowego", o którym mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie można ograniczać wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie." W podobnym kontekście wypowiedziały się sądy administracyjne w innych orzeczeniach, m.in. NSA w wyroku z 14 listopada 2014 r., sygn. II FSK 2524/12 stwierdził, że: „Trzeba również zauważyć, że mimo, iż instytucja indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego odnosi się głównie do regulacji z zakresu prawa daninowego, jakim jest prawo podatkowe, to nie można jednak tracić z pola widzenia, że prawo podatkowe określa konsekwencje prawnopodatkowe w związku ze zdarzeniami regulowanymi przez inne dziedziny prawa. Nie funkcjonuje ono w oderwaniu od innych gałęzi prawa, zwłaszcza tych, które normują stosunki społeczne zaistniałe pomiędzy podmiotami cywilnymi, głównie zaś pomiędzy podmiotami gospodarczymi. Prawo podatkowe jest zatem ściśle związane z obrotem prawnym, w tym gospodarczym, bez zaistnienia którego nie powstałyby stosunki podatkowoprawne. Podczas interpretacji przepisów prawa podatkowego nie można zatem nie uwzględnić regulacji prawnych, które normują stosunki z zakresu obrotu gospodarczego. Ograniczenie interpretacji przepisów prawa podatkowego wyłącznie do sfery podatkowej - narusza przepisy regulujące wydawanie indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego (por. wyrok NSA z 27 stycznia 2009 r.. I FSK 1871/07)”.
Podobnie wskazał WSA z Poznania w wyroku z 20 grudnia 2018 r., sygn. I SA/Po 795/18, argumentując, że „trzeba w tym miejscu szczególnie podkreślić, że pojęcia "przepisy prawa podatkowego", o którym mowa w art. 14b § 1 O.p., nie można ograniczać wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie (por. wyrok NSA z 7 kwietnia 2016 r.. I FSK 789/14). Zgodnie zatem z utrwalonymi już w orzecznictwie poglądami, które tut. Sąd w pełni podziela, organy podatkowe, dokonując interpretacji przepisów prawa podatkowego, zobowiązane są do posiłkowania się przepisami z innych dziedzin prawa dla wyjaśnienia znaczenia występujących w przepisach ustaw podatkowych pojęć i instytucji z tych innych dziedzin prawa (zob. np. wyroki: NSA z 4 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 1019/09, z 14 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 2524/12 i z 20 sierpnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2108/12). Wynika to stąd, że przepisy prawa podatkowego jakkolwiek stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, a wręcz przeciwnie, wraz z przepisami innych gałęzi prawa stanowią część jednego porządku prawnego obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.”
Zgodnie z powyższym, Wnioskodawca ma prawo zadać pytanie, czy prowadzona przez niego działalność dotyczy prac rozwojowych, a w konsekwencji czy może zostać uznana za badawczo-rozwojową oraz może oczekiwać wydania w tym zakresie interpretacji indywidualnej. Skoro bowiem ustawodawca posłużył się w treści art. 26e ust. 1 ustawy PIT pojęciem „działalności badawczo-rozwojowej”, zaś na gruncie wskazanego aktu, tj. w art. 5a pkt 38 oraz związanych z nim punktów 39 i 40 odwołuje się do jej rozumienia w kontekście ustawy pozapodatkowej, to oczywistym jest, że organ uprawniony jest do interpretowania charakteru prowadzonej działalności odnosząc się do tej ustawy.
2. Wnioskodawca opisał proces prac, w wyniku których powstaje autorskie prawo do programu komputerowego, jak niżej.
Wnioskodawca na etapie zdania efektów swojej pracy Zleceniodawcom jest finalnym twórcą programu lub jego części. W wyniku czego sami Zleceniodawcy oraz inni specjaliści mogą w późniejszym czasie ingerować w oddany przez niego program, ponieważ Wnioskodawcy nie będą przysługiwały autorskie prawa majątkowe do przeniesionego już programu (program później ulepszony nie będzie własnością ani współwłasnością Wnioskodawcy).
Natomiast w przypadku dalszego rozwijania/ulepszania (modyfikacji) programu, Wnioskodawcy będą przysługiwały prawa majątkowe (prawo własności) do składowych (części oprogramowania), które modyfikują bądź ulepszają program, ale tylko do momentu przeniesienia ich na rzecz Zleceniodawcy. Części oprogramowania mają na celu ulepszenie danego programu. Można stwierdzić, że nowe funkcjonalności (części programu), to osobny przedmiot obrotu, który podlega również ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
W przypadku współtworzenia danego systemu lub rozbudowanego oprogramowania. Wnioskodawca może tworzyć fragment/część/element i stanowi to odrębny utwór w rozumieniu art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych i prawo do tego utworu przenosi w pełni na Zleceniodawcę.
Konkludując, w wyniku prowadzonych prac powstaje autorskie prawo do tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania lub jego części podlegające ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
3.
W związku z tworzeniem oprogramowania, Wnioskodawca osiąga i będzie osiągał dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.
Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że to czy prowadzi działalność badawczo-rozwojową jest przedmiotem zadanego pytania nr 1 we wniosku.
4.
a) Wnioskodawca pod pojęciem projektu rozumie stworzenie programu komputerowego.
b) Wnioskodawca wskazał, że w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej związanej z tworzeniem oprogramowania, zajmuje się tworzeniem samodzielnych programów jak również ich fragmentów/części/elementów, które mogą tworzyć system lub oprogramowanie, w tworzeniu którego brało udział więcej podmiotów. Zarówno samodzielny program, jak i jego fragment/część/element stanowią odrębny utwór w rozumieniu art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
Wnioskodawca podkreśla, że wytwarza programy, których jest wyłącznym autorem. Takie stwierdzenia opiera o fakt, że utwory, które wytwarza mogą być eksploatowane osobno od całości oprogramowania.
c) Wnioskodawca jeszcze raz wskazuje, że w wyniku prowadzonych prac powstają autorskie prawa do programów komputerowych, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAiPP.
d) Wnioskodawca wytwarza programy, których jest wyłącznym autorem. Takie stwierdzenia opiera o fakt, że utwory, które wytwarza mogą być eksploatowane osobno od całości oprogramowania.
e) Na pytanie: - W jaki sposób i w jakiej formie autorskie prawa majątkowe do tworzonego/współtworzonego oprogramowania są/będą przenoszone na Kontrahenta?
odpowiedział Pan:
Wnioskodawca zobowiązał się umową do przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego oprogramowania każdorazowo na podstawie umowy o przeniesienie autorskich praw majątkowych. Jednocześnie, honorarium za autorskie prawa majątkowe, zawarte jest w umownej stawce wynagrodzenia.
f) Na pytanie: - Czy poszczególne części stanowią/będą stanowiły element wytwarzanego przez Pana programu komputerowego, czy też poszczególne części stanowią elementy oprogramowania, które jest tworzone przez zespół programistów?
Odpowiedział Pan:
Wnioskodawca oznajmia, że poszczególne części stanowią element wytwarzanego przez niego programu komputerowego.
g) Na pytanie: - Jeżeli poszczególne części oprogramowania stanowią/będą stanowić element ww. programu komputerowego, które jest tworzone przez zespół programistów należy wskazać czy jest/będzie Pan współwłaścicielem tego oprogramowania?
Odpowiedział Pan:
Wnioskodawca nie jest współwłaścicielem tego programu komputerowego, który jest tworzony przez zespół programistów, ponieważ przenosi na Kontrahenta wszystkie autorskie prawa majątkowe do wytworzonych przez siebie programów (części oprogramowania) przed połączeniem ich w całość.
h) Na pytanie: Czy poszczególne części, za które - jak wskazano w stanie faktycznym - część danej FV obejmuje wynagrodzenie autorskie, podlega/będzie podlegało ochronie określonej w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?
Wskazał Pan, że rzeczoną kwestię poruszył już w pierwotnym wniosku, tj.:
"Należy uznać, że Oprogramowanie lub część Oprogramowania, stanowi przedmiot ochrony praw autorskich. Artykuł 74 ustawy o PAiPP kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.
Zgodnie z Polską Normą PN-1SO/1EC 2382-1:1996 - 1.05.01 program komputerowy to jednostka syntaktyczna zgodna z zasadami konkretnego języka programowania, składająca się z deklaracji i instrukcji lub rozkazów potrzebnych do rozwiązania funkcji, zadania lub problemu (M. Szmit. Wybrane zagadnienia opiniowania sądowo-informatycznego. Warszawa 2014. s. 178).
Przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ustawy o PAiPP, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (wyr. TS z 22.12.2010 r.. C-393/09. Bezpećnostni softwarovd asociace. ECLI:EU:C:2010:8l6).
Do programów komputerowych stosuje się również wyrażoną w art. 1 ust. 3 ustawy o PAiPP zasadę, że chronione są także dzieła w postaci nieukończonej, np. wersja pre-alfa. alfa lub beta programu, wydanie testowe lub demonstracyjne (A. Michalak (red.). Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74).”
i) Wnioskodawca zamierza opodatkować preferencyjną stawką dochód z przeniesienia praw do ww. części oprogramowania.
j) Na pytanie: - Jeżeli faktycznie w kilku etapach przekazuje/będzie przekazywał Pan części oprogramowania przenosząc do nich prawa autorskie, to jak ma się ta sytuacja do późniejszego przeniesienia całości majątkowych praw autorskich do wytworzonego/współtworzonego przez Pana oprogramowania?
Odpowiedział Pan:
Wnioskodawca jednocześnie pracuje nad kilkoma programami komputerowymi. Dlatego też w jednym przypadku może przekazać Kontrahentowi autorskie prawa majątkowe do części oprogramowania, a następnie do całego programu komputerowego.
5. Na pytanie: - O jakich dokładnie wydatkach mowa jest w związku z ponoszeniem wydatków na użytkowanie i utrzymanie samochodu, oprócz wymienionych, tj. paliwo i ubezpieczenia? W szczególności proszę o wskazanie: czyją własnością jest przedmiotowy samochód; czy jest on wprowadzony do ewidencji środków trwałych w prowadzonej przez Pana działalności; czy jest to samochód osobowy/elektryczny, ciężarowy; czy jest on używany tylko do prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej czy też również poza tą działalnością; jakie inne koszty związane z przedmiotowym samochodem zamierza Pan uwzględnić (poza dwoma ww.) do ustalenia wskaźnika Nexus?
Odpowiedział Pan:
•Samochód jest własnością Wnioskodawcy.
•Samochód wprowadzony jest do środków trwałych w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.
•Jest to samochód osobowy.
•Samochód jest używany przez Wnioskodawcę również poza działalnością gospodarczą. Wnioskodawca w ramach preferencji IP BOX chce rozliczyć koszty związane z użytkowaniem auta tylko w takim zakresie, w jakim wykorzystuje je w działalności.
•Wnioskodawca ponosi również koszty przeglądów i serwisowania samochodu, a także poniósł koszt założenia instalacji LPG.
6. Na pytanie: - O jakich dokładnie wydatkach mowa jest w związku z ponoszeniem wydatków na wyposażenie biura?
Odpowiedział Pan:
Pod pojęciem kosztu wyposażenia biura oraz zakupu artykułów biurowych Wnioskodawca rozumie koszt poniesiony z tytułu wyposażenia powierzchni biurowej w meble oraz sprzęt biurowy taki jak drukarka oraz koszt zakupu materiałów biurowych, takich jak tusze do drukarki, papier, długopisy, itp.
7. Na pytanie: - Jakie przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu każdego z wymienionych we wniosku kosztów ze świadczonymi usługami, w szczególności należy wskazać, czy są one kosztami uzyskania przychodu funkcjonalnie związanymi z przychodami osiąganymi z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły/przyczynią się do powstania takiego przychodu?
Odpowiedział Pan:
Wnioskodawca szeroko odniósł się do tej kwestii we wniosku. Opisał dokładnie, do czego potrzebny jest mu każdy z wymienionych kosztów i w jaki sposób powiązany jest ze świadczonymi usługami.
8. Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu, a bardziej precyzyjnie prowadzi odrębną ewidencję, w której uwzględnia informacje o:
•zbywanym w danym okresie prawie własności intelektualnej, tj. określonym Oprogramowaniu (dokładny opis stworzonego Oprogramowania);
•przychodach uzyskiwanych ze zbycia Oprogramowania w danym okresie, tj.:
1.wynagrodzeniu za przeniesienie autorskich praw majątkowych do Oprogramowania;
2.kosztach faktycznie poniesionych w danym okresie przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność związaną z wytworzeniem Oprogramowania;
•dochodzie ze zbycia Oprogramowania obliczonym jako różnica pomiędzy przychodami i kosztami.
9. Na pytanie: - W związku z zawarciem w opisie sprawy informacji: „Wnioskodawca zastanawia się nad nawiązaniem współpracy z inną osobą, prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, obejmującą tworzenie programów komputerowych, (...) Wnioskodawca chce umieścić w umowie zapis, według którego wynagrodzenie wypłacane podwykonawcy zawierałoby w sobie wynagrodzenie za przeniesienie na Wnioskodawcę praw autorskich do wytworzonego oprogramowania i wynosiłoby 10% przysługującego podwykonawcy miesięcznego wynagrodzenia.” oraz treścią pytania nr 9 wniosku, proszę o wyjaśnienie w opisie sprawy:
a) czy w wyniku ww. czynności zostanie przeniesione na Pana prawo autorskie do programu komputerowego podlegający ochronie prawnej, na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?
Odpowiedział Pan:
Tak, w wyniku wytworzenia programu, jego fragmentu/części/elementu przeniesione zostanie na Wnioskodawcę prawo autorskie do wytworzonego utworu na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
b) czy w wyniku ww. czynności nastąpi nabycie przez Pana kwalifikowanego prawa własności intelektualnej od podwykonawcy?
Odpowiedział Pan:
Wnioskodawca wskazuje, że nastąpi nabycie prawa autorskiego do programu komputerowego, jednak nie jest w stanie ocenić, czy będzie to stanowiło kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Niepewność ta wynika z faktu, że Wnioskodawca zawarł we wniosku pytanie odnoszące się do charakteru wytwarzanych przez niego programów komputerowych, tj.: pytanie nr 2 [wniosku – dopisek organu]: Czy prawa autorskie do programów komputerowych (Oprogramowanie, części Oprogramowania) tworzonych samodzielnie przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT?
c) w jakiej formie/na jakich warunkach ma następować przeniesienie ww. praw? Zaznaczenia wymaga, że z przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynika, że umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych wymaga zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności (art. 53 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oraz że nieważna jest umowa w części dotyczącej wszystkich utworów lub wszystkich utworów określonego rodzaju tego samego twórcy mających powstać w przyszłości (art. 41 ust. 3 tej ustawy).
Odpowiedział Pan:
Przeniesienie praw autorskim do programu komputerowego miałoby nastąpić na podstawie umowy pisemnej między Zleceniodawcą a Zleceniobiorcą.
d) z tytułu wykonywania jakich konkretnie czynności, podwykonawca ma otrzymywać pozostałe 90 % wynagrodzenia? Czy będzie to nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż nabycie prawa własności intelektualnej?
Odpowiedział Pan:
Wnioskodawca wskazuje, że jak już wspomniał we wniosku, czynności te miałyby polegać na świadczeniu usług programistycznych, a mianowicie na podstawie posiadanej wiedzy w zakresie technologii informatycznych i doświadczenia w zakresie przygotowywania kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem programów podwykonawca realizowałby swoje usługi. Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że nie jest w stanie ocenić, czy prace te będą miały charakter prac badawczo-rozwojowych, dopóki nie uzyska odpowiedzi na pytanie nr 1 zadane we wniosku.
e) w jaki sposób ma Pan zamiar ujmować ww. wydatki w rozliczeniu podatkowym?
Odpowiedział Pan:
Wnioskodawca nie jest w stanie odpowiedzieć na to pytanie przed otrzymaniem odpowiedzi na pytanie nr 6, zadanym we wniosku.
f) Jakie przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu ww. wydatków ze świadczonymi usługami, w szczególności należy wskazać, czy są one kosztami uzyskania przychodu funkcjonalnie związanymi z przychodami osiąganymi z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły/przyczynią się do powstania takiego przychodu?
Odpowiedział Pan:
Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że koszty związane z podwykonawstwem mają charakter przyszły. Jednocześnie, wydatki poniesione w związku z tym będą miały bezpośredni związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością. Podwykonawca w dużym stopniu miałby odciążać Wnioskodawcę w wykonywanej pracy, dodatkowo miałby on zajmować się dziedzinami programistycznymi, z którymi Wnioskodawca nie miał wcześniej do czynienia i w znaczny sposób poszerzyłoby to zakres jego działalności oraz w dużym stopniu podniosło zakres odbiorców jego usług. Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca uważa, że koszty związane z podwykonawstwem są w sposób oczywisty związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.
10. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że opisane i wyeksponowane we wniosku oraz uzupełnieniu (na skutek wezwania) informacje/dane/warunki miały miejsce, mają miejsce oraz będą miały miejsce. Wnioskodawca doprecyzował, że informacje/dane/warunki. które przedstawił miały miejsce w roku podatkowym trwającym od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r., w roku podatkowym trwającym od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r., a także planuje wykonywać działalność z analogicznymi do przedstawionych warunkami w kolejnych latach podatkowych - 2021 r., (trwającym od 1 stycznia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r.), 2022 r. (trwającym od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2022 r.), 2023 r. (trwającym od 1 stycznia 2023 r. do 31 grudnia 2023 r.) oraz 2024 r. (trwającym od 1 stycznia 2024 r. do 31 grudnia 2024 r.), o ile oczywiście nie zmieni się stan prawny co do ulgi będącej przedmiotem wniosku, bowiem Wnioskodawca ma świadomość, że obowiązywanie ulgi jest naturalnie uzależnione od obowiązywania przepisów jej dotyczących.
Pytania
1.Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych (Oprogramowanie, części Oprogramowania) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?
2.Czy prawa autorskie do programów komputerowych (Oprogramowanie, części Oprogramowania) tworzonych samodzielnie przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT?
3.Czy odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego (Oprogramowanie, części Oprogramowania) przez Wnioskodawcę w ramach wykonywanych zleceń programistycznych stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT?
4.Czy wydatki na: a) zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego oraz jego serwisowanie; b) hosting internetowy; c) użytkowanie i utrzymanie samochodu (np. paliwo, ubezpieczenia); d) wyposażenie biura oraz zakup artykułów biurowych; e) składki na ubezpieczenie społeczne; f) doradztwo podatkowe; g) usługi księgowe; h) usługi telekomunikacyjne (np. internet); i) usługi transportowe (np. bilety pkp, lotnicze, taxi, komunikacja miejska); j) dokształcanie zawodowe (np. zakup literatury specjalistycznej/branżowej, kursy i szkolenia z dziedziny IT); k) zakup oprogramowań, które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o PIT, przy zachowaniu odpowiedniej metodologii alokacji, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT?
5.Które z wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na: a) zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego oraz jego serwisowanie; b) hosting internetowy; c) użytkowanie i utrzymanie samochodu (np. paliwo, ubezpieczenia);d) wyposażenie biura oraz zakup artykułów biurowych; e) składki na ubezpieczenie społeczne; f) doradztwo podatkowe; g) usługi księgowe; h) usługi telekomunikacyjne (np. internet); i) usługi transportowe (np. bilety pkp, lotnicze, taxi, komunikacja miejska); j) dokształcanie zawodowe (np. zakup literatury specjalistycznęj/branżowej, kursy i szkolenia z dziedziny IT); k) zakup oprogramowań,w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o PIT, przy zachowaniu odpowiedniej metodologii alokacji, należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?
6.Czy mimo wyszczególnienia w umowie współpracy procentowej wysokości wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich do programu komputerowego, możliwe jest uznanie za dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o którym mowa jest w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, kwoty wyliczonej w oparciu o proporcjonalny udział danych czynności, związanych bezpośrednio z tworzeniem oraz modyfikowaniem programów komputerowych, w podejmowanych przez Wnioskodawcę pracach w ramach usług stanowiących przedmiot umowy między nim a Kontrahentem?
7.Czy Wnioskodawca wypełnia obowiązki z art. 30cb ust. 1 w zw. z art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT prowadząc przedstawioną przez niego ewidencję, co warunkuje możliwość skorzystania z preferencyjnego opodatkowania podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30 ca ustawy o PIT? (po przeformułowaniu).
8.Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym oraz stanowiskach Wnioskodawcy do zadanych pytań możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętego kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wyliczonego zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT?
9.Czy jeśli Wnioskodawca nawiąże współpracę w zakresie tworzenia oprogramowania komputerowego z podwykonawcą i ustali w wiążącej ich umowie, że 90% ustalonego wynagrodzenia stanowi wynagrodzenie za świadczenie usług programistycznych, zaś 10% to wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich, to czy koszty związane z tym wynagrodzeniem może kolejno przypisać:
–do litery B we wzorze nexus, o którym mowa jest w art. 30ca ust. 4 ustawy PIT, w zakresie 90% wynagrodzenia podwykonawcy
–do litery D we wzorze nexus, o którym mowa jest w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, w zakresie 10 % wynagrodzenia podwykonawcy?
W zakresie ww. pytania nr 7 Wnioskodawca wskazał, że jego wątpliwości sprowadzają się wyłącznie do zasadności ujmowania/wyodrębniania w prowadzonej ewidencji jej elementów wymienionych we wniosku, wynikających z treści art. 30cb ust. 2 w zw. z ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Pana stanowisko w sprawie
Ad 1.
Artykuł 5a pkt 38 ustawy o PIT normuje działalność badawczo-rozwojową jako: działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Badaniami naukowymi są więc: 1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce - rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; 2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce - rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT pojęcie prace rozwojowe - oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, niezbędne jest wyodrębnienie pewnych cech dotyczących możliwości zakwalifikowania przedmiotowego oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę jako prac badawczo-rozwojowych. Odnosząc się do interpretacji indywidualnej o sygnaturze 0114- KDIP3-1.4011.318.2019.3.MG i stanowiska wnioskodawcy, które zostało w niej przedstawione i zaaprobowane przez Organ podatkowy działalność badawczo-rozwojowa powinna: obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe, mieć twórczy charakter, być podejmowana w sposób systematyczny, oraz być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Oprócz tego w Objaśnieniu podatkowym z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącym preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX w definiowaniu działalności B+R następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS, Warsaw, https://doi.org/10.1787/9788388718977-pl). Według podręcznika działalność badawczo-rozwojowa musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia. Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę polega na tworzeniu nowego programu komputerowego w odpowiedzi na zapotrzebowanie biznesowe Klientów. Działania te stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przedmiotowych ustaw. Polegają one bowiem na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań.
Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową, jego działalność spełnia cechy takowej: a) nowatorskość i twórczość: Wnioskodawca tworzy Oprogramowanie lub części Oprogramowania w zależności od potrzeb Klientów, z którym współpracuje, a dany Zleceniodawca ma na celu zwiększenie innowacyjności archaicznych rozwiązań programistycznych w zależności od swoich potrzeb; b) nieprzewidywalność: Zleceniodawcy, z którymi Wnioskodawca współpracuje, oczekują od Niego wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (programów komputerowych), pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i języków programistycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania, lub znaczną modyfikację archaicznych rozwiązań; c) metodyczność: Wnioskodawca zobowiązany jest w ramach danej umowy do ścisłej, zgodnej z harmonogramem współpracy, którą zobowiązany jest należycie udokumentować i wykonywać zgodnie z oczekiwaniami Kontrahenta i przedstawionym przez nich planem; d) możliwość przeniesienia lub odtworzenia: celem Wnioskodawcy, w ramach wykonywanej przez Niego działalności na rzecz Zleceniodawców jest przeniesienie autorskich praw majątkowych z Oprogramowania lub części Oprogramowania na Zleceniodawcę, co nierozerwalnie wiąże się z koniecznością jego odtworzenia.
Biorąc powyższe pod uwagę można stwierdzić zdaniem Wnioskodawcy, że tworzenie przez niego programów komputerowych spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej zawarte w Podręczniku Frascati oraz w art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.
Ad 2.
Art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule w ust. 2 pkt 8. Przy czym, by można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej, przepis ten wymaga również, aby spełnione zostały dwa kryteria: a. przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz b. prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska. Należy uznać, że Oprogramowanie lub część Oprogramowania, stanowi przedmiot ochrony praw autorskich. Artykuł 74 ustawy o PAIPP kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych. Zgodnie z Polską Normą PN-ISO/IEC 2382-1:1996 - 1.05.01 program komputerowy to jednostka syntaktyczna zgodna z zasadami konkretnego języka programowania, składająca się z deklaracji i instrukcji lub rozkazów potrzebnych do rozwiązania funkcji, zadania lub problemu (M. Szmit, Wybrane zagadnienia opiniowania sądowo- informatycznego, Warszawa 2014, s. 178). Przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ustawy o PAIPP, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (wyr. TS z 22.12.2010 r., C-393/09, Bezpećnostnl softwarova asociace, ECLI:EU:C:2010:816).
Do programów komputerowych stosuje się również wyrażoną w art. 1 ust. 3 ustawy o PAIPP zasadę, że chronione są także dzieła w postaci nieukończonej, np. wersja pre-alfa, alfa lub beta programu, wydanie testowe lub demonstracyjne (A. Michalak (red.), Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74). Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny/zdarzenie przyszłe można stwierdzić, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego jest Oprogramowanie jak i części Oprogramowania, wytwarzane przez Niego w ramach zawartej umowy współpracy pomiędzy nim a danym Zleceniodawcą.
Zdaniem Wnioskodawcy prawo autorskie do programów komputerowych wytwarzanych przez Niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w kontekście przedstawionej we wniosku działalności zalicza się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie, podlega ochronie na podstawie ustawy o PAIPP, a jego przedmiot został wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, co zostało wykazane w zakresie pytania nr 1.
Ad 3.
Dochodem z kwalifikowanego IP zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:
–z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, dotyczących kwalifikowanego IP;
–ze sprzedaży kwalifikowanego IP;
–z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi; * z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego IP, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym w postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
Zgodnie z postanowieniami konkretnej umowy współpracy w ramach wykonywanych usług przenoszone są przez Wnioskodawcę na rzecz danego Zleceniodawcy wytworzone Oprogramowania bądź części Oprogramowania. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w zamian za wykonane usługi Wnioskodawca otrzymuje umówione wynagrodzenie. Niniejsza należność obejmuje honorarium za przeniesienie całości autorskich praw majątkowych do programu komputerowego. Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne zbycie autorskich praw majątkowych do wytworzonego Oprogramowania bądź części Oprogramowania, należy zakwalifikować jako kategorię sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.
Z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej będziemy mieli do czynienia przy spełnieniu łącznie trzech warunków: a) przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo - rozwojowej, oraz; b) należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT; c) podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.
Według Wnioskodawcy zostały spełnione wszystkie trzy przesłanki uznania, ponieważ wytwarza, rozwija lub ulepsza kwalifikowane prawa własności intelektualnej w postaci praw autorskich do programu komputerowego, co zostało wykazane w zakresie pytania nr 2.
Ad 4.
Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT dochód (strata) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty: 1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; 2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; 3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi; 4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
Natomiast art. 9 ust. 2 ustawy o PIT stanowi, że dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Zastosowanie cedułowości (teorii źródeł) wiąże się z konsekwencjami, zwłaszcza w zakresie możliwości stosowania specjalnych stawek opodatkowania lub kosztów normatywnych. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza w przeważającym zakresie obejmuje tworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie są następnie przenoszone w ramach realizacji zawartej umowy współpracy na określonego Kontrahenta. Wnioskodawca za wykonane usługi otrzymuje ustalone wynagrodzenie, obejmujące również należność za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Zważając na to, że działania Wnioskodawcy zorientowane są na działalność badawczo-rozwojową, ponosi on wydatki na: a) zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego oraz jego serwisowanie; b) hosting internetowy; c) użytkowanie i utrzymanie samochodu (np. paliwo, ubezpieczenia); d) wyposażenie biura oraz zakup artykułów biurowych; e) składki na ubezpieczenie społeczne; f) doradztwo podatkowe; g) usługi księgowe; h) usługi telekomunikacyjne (np. internet); i) usługi transportowe (np. bilety pkp, lotnicze, taxi, komunikacja miejska); j) dokształcanie zawodowe (np. zakup literatury specjalistycznej/branżowej, kursy i szkolenia z dziedziny IT); k) zakup oprogramowań.
Niniejsze wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę są również kosztami w rozumieniu art. 22 w zw. z art. 23 ustawy o PIT, gdyż mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej. W przypadku braku możliwości pełnego alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia Oprogramowania bądź części Oprogramowania, Wnioskodawca ustali faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną przez niego działalność związaną z wytwarzaniem określonego programu komputerowego według odpowiedniej proporcji, która będzie odpowiadać przyczynieniu się danego kosztu do osiągnięcia konkretnego przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. W ostateczności Wnioskodawca per analogiam zastosuje art. 22 ust. 3 ustawy o PIT, który stanowi, że jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.
Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy ponoszone wydatki, w zakresie w jakim przeznaczane są na wytworzenie danego programu komputerowego, w tym przypisane według odpowiedniej metodologii, należy uznać za koszty prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, a tym samym za koszty uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT.
Ad 5.
Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i 5 ustawy o PIT wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru: (a+b) x 1,3/a+b+c+d w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na: a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3, c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4, d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Na mocy art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1. Przedmiotem wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest w przeważającym zakresie tworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie są następnie przenoszone w ramach wykonania umowy na rzecz określonego Kontrahenta. Za świadczone usługi Wnioskodawca otrzymuje ustalone honorarium, które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.
W związku z wykonywaną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową, ponosi on wydatki na:
a.zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego oraz jego serwisowanie;
b.hosting internetowy;
c.użytkowanie i utrzymanie samochodu (np. paliwo, ubezpieczenia);
d.wyposażenie biura oraz zakup artykułów biurowych;
e.składki na ubezpieczenie społeczne;
f.doradztwo podatkowe;
g.usługi księgowe;
h.usługi telekomunikacyjne (np. internet);
i.usługi transportowe (np. bilety pkp, lotnicze, taxi, komunikacja miejska);
j.dokształcanie zawodowe (np. zakup literatury specjalistycznej/branżowej, kursy i szkolenia z dziedziny IT);
k.zakup oprogramowań.
Powyższe wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę są również kosztami w rozumieniu art. 22 w zw. z art. 23 ustawy o PIT i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej. Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy ponoszone wydatki, w zakresie w jakim przeznaczane są na wytworzenie danego Oprogramowania bądź części Oprogramowania, przy zachowaniu odpowiedniej metodologii alokacji opisanej we wniosku, należy uznać za koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wskazanym powyżej (oznaczone jako lit. a we wskaźniku z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT).
Ad 6.
Wnioskodawca, jak wskazał w opisie stanu faktycznego, na podstawie umowy łączącej go z Kontrahentem przenosi na niego prawa autorskie do wytworzonego programu komputerowego. Otrzymuje za to odpowiednie wynagrodzenie, które stanowi 10% przysługującego mu w miesiącu wynagrodzenia z tytułu realizacji czynności objętych umową współpracy. Opierając się zaś na literalnym brzmieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Wydawać by się wtedy mogło, że preferencyjną stawką podatku dochodowego objęte może być wyłącznie wynagrodzenie w wysokości 10% przysługującego mu w miesiącu wynagrodzenia z tytułu realizacji czynności objętych umową współpracy. Jednakże, zdaniem Wnioskodawcy, zdecydowana większość realizowanych przez niego czynności, będących realizacją postanowień umowy zawartej z Kontrahentem, ma bezpośredni związek z tworzeniem programu komputerowego. Umowa, kształtująca zakres usług świadczonych przez Wnioskodawcę, wskazuje, że jego zadania obejmują:
–tworzenie programów komputerowych i modułów (tj. części programu komputerowego), według potrzeb i zaleceń Kontrahenta,
–tworzenie algorytmów i skryptów, stanowiących elementy składowe Oprogramowania,
–opracowywanie interfejsów stworzonych programów,
–testowanie istniejących rozwiązań systemów informatycznych Kontrahenta,
–identyfikację, naprawianie oraz obchodzenie błędów w Oprogramowaniu,
–wdrażanie wytworzonego Oprogramowania,
–rozwijanie na rzecz Kontrahenta programów oraz ich części,
–tworzenie odpowiedniej dokumentacji,
–rejestrowanie postępów i przebiegu prac programistycznych,
–doradztwo programistyczne na rzecz Kontrahenta.
Taki katalog wyraźnie wskazuje, że większość czynności podejmowanych przez Wnioskodawcę obejmuje prace nad tworzeniem nowych oraz twórczym modyfikowaniem już istniejących programów komputerowych. Posiadając odpowiednią dokumentacją, w której wykazuje on czas spędzony nad poszczególnymi zadaniami, jest w stanie wykazać procentowo udział prac związanych z tworzeniem oprogramowania w ogólnym czasie przeznaczonym na realizację czynności określonych umową łączącą Wnioskodawcę z jego Kontrahentem.
Ze względu na powyższe, Wnioskodawca uważa, że nie tylko 10% otrzymywanego przez niego miesięcznego wynagrodzenia, ale kwota proporcjonalnie odpowiadająca nakładowi pracy na tworzenie oraz modyfikowanie programów komputerowych oraz ich części, wyliczona w oparciu o uzyskany przychód, odpowiednią dokumentację zadań oraz koszty ponoszone bezpośrednio w ramach działalności związanej z tworzeniem programów komputerowych, może być uznana za dochód uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, podlegający opodatkowaniu preferencyjną, 5% stawką podatku dochodowego od osób fizycznych.
Zdaniem Wnioskodawcy, takie procentowe określenie wysokości wynagrodzenia za przeniesienie na Kontrahenta praw autorskich do wytworzonego Utworu w postaci programu komputerowego, jest wewnętrznym ustaleniem pomiędzy stronami umowy i nie wpływa na faktyczną wysokość przychodu, który Wnioskodawca osiąga z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Należy bowiem przyjąć, że w przypadku, gdy podobna umowa współpracy nie określa takiego procentowego udziału wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich w całym wynagrodzeniu przysługującym programiście, wciąż pewna jego część przypisana jest do takiej czynności. Wnioskodawca uważa, że skoro w takim przypadku, o ile programista jest w stanie w odpowiedni sposób udokumentować udział prac nad tworzeniem programu komputerowego w całości podejmowanych prac na rzecz swojego kontrahenta, możliwe jest ustalenie wysokości dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w oparciu o odpowiednią proporcję, wynikającą m.in. z rodzaju wykonywanych czynności, to takie rozwiązanie może być zastosowane również w przypadku Wnioskodawcy. Decydujące znaczenie powinno mieć bowiem faktyczne wykonywanie prac polegających na tworzeniu bądź modyfikowaniu programów komputerowych, a nie umownie określony, abstrakcyjny udział danego wynagrodzenia w całym wynagrodzeniu uzyskiwanym przez Wnioskodawcę.
Ad 7.
Zdaniem Wnioskodawcy Ewidencja opisana we wniosku jest wystarczającą formą odrębnej ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT. Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani: a) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych; b) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej; c) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu; d) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3; e) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.
W związku z tym, że przepisy ustawy o PIT nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji, Wnioskodawca sporządza techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięczne zestawienia dokumentów, które potwierdzają uzyskane przychody oraz poniesione wydatki dotyczące poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej na koniec danego okresu rozliczeniowego (miesiąc). Zestawienie to obejmuje przychody i wydatki od początku każdego projektu badawczo-rozwojowego do końca danego miesiąca kalendarzowego.
Według Wnioskodawcy prawidłowo alokowane są wydatki do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, co zostało wykazane w zakresie pytania nr 4.
Wnioskodawca wyodrębnił każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu, co zostało wykazane w zakresie pytania nr 5. Ewidencja prowadzona jest w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Stosownie do art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT wysokość kwalifikowanego dochodu ustalana jest odrębnie dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W tym celu ustalany jest iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika Nexus, którego wzór podano w ww. przepisie. Wskaźnik Nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej Przy ustaleniu wskaźnika Nexus uwzględniane są tylko te koszty wskazane w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, które odnoszą się do danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wskaźnik Nexus obliczany jest osobno dla każdego wytworzonego programu komputerowego. Z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT wyraźnie wynika, że dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy odrębnie ustalić kwalifikowany dochód. Potwierdza to wykładnia językowa tego przepisu.
Należy bowiem zwrócić uwagę, że wskazane w nim pojęcia: „wysokość kwalifikowanego dochodu” oraz „kwalifikowane prawo własności intelektualnej” zostały przez ustawodawcę użyte w liczbie pojedynczej. Stąd przepis ten należy interpretować w ten sposób, że odnosi się on do sposobu ustalenia wysokości kwalifikowanego dochodu odrębnie dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
Ponadto w uzupełnieniu wniosku:
- Wnioskodawca na prośbę o przeformułowanie własnego stanowiska w odniesieniu do pytań, których zakres żądania został wyjaśniony, doprecyzowany, przeformułowany w taki sposób, aby stanowisko to stanowiło jednoznaczną, prawidłową - zdaniem Wnioskodawcy - odpowiedź na postawione (wyjaśnione, doprecyzowane, przeformułowane) pytania oraz korespondowało z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionym we wniosku i doprecyzowanym w uzupełnieniu, odpowiedział:
Pierwotnym i nadal aktualnym zakresem żądania wynikającego z postawionego we wniosku pytania nr 7 jest okoliczność, dotycząca obowiązku prowadzenia odrębnej ewidencji, o której mowa w przepisie art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wnioskodawca w sposób dość szczegółowy zaprezentował własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, tj. adekwatnie do treści zadanych pytań interpretacyjnych. Również na podstawie posiadanej przez siebie wiedzy i informacji odpowiedział na zadane przez Organ podatkowy pytania. Stanowisko jest jednoznaczne, gdyż jak to Organ ujął, kwestie techniczne nie mogą podlegać interpretacji, ponieważ nie są one bowiem regulowane przepisami prawa podatkowego.
Ad 8.
Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT - podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Artykuł 30ca ust. 1 i następne ustawy o PIT wskazują, że dla zastosowania 5% stawki podatku dochodowego konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:
1)prowadzenie przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o PIT;
2)wytwarzanie w ramach działalności kwalifikowanych praw własności intelektualnej;
3)uzyskiwanie dochodu z kwalifikowanych prawa własności intelektualnej;
4)określenie wysokości dochodu jaki może być objęty preferencyjną stawką podatku za pomocą wskaźnika Nexus dla każdego kwalifikowanego IP odrębnie;
5)prowadzenie odrębnej ewidencji operacji finansowych związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.
Spełnienie powyższych przesłanek powoduje, że po zakończeniu roku podatkowego podatnik ma prawo do skorzystania z 5% stawki podatku dochodowego w stosunku do dochodów związanych ze sprzedażą kwalifikowanego IP. W przedmiotowym przypadku Wnioskodawca: 1) prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której realizowana jest działalność badawczo-rozwojowa w rozumieniu ustawy o PIT; 2) w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej wytwarza kwalifikowane prawa własności intelektualnej, tj. Oprogramowanie bądź części Oprogramowania; 3) programy komputerowe sprzedaje na rzecz Kontrahentów, z tytułu czego uzyskuje on przychody; 4) dokonuje odpowiedniej alokacji kosztów do przychodów z danego programu komputerowego, przez co określa dochód ze sprzedaży określonego Oprogramowania bądź części Oprogramowania, w tym jest w stanie obliczyć wartość Nexus dla każdego z nich; 5) wysokość dochodu, jaki może rozliczyć przy zastosowaniu stawki 5%, wynika z odrębnie prowadzonej Ewidencji.
W z związku z powyższym Wnioskodawca spełnia wszystkie przesłanki do zastosowania 5% stawki podatku dochodowego. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzanie w licznych interpretacjach Organów podatkowych, przykładowe sygnatury: a) 0115-KDIT2-1.4011.338.2019.2.MK, b) 0114- KDIP3-3.4011.386.2019.3.MG, c) 0112-KDIL3-2.4011.345.2019.2.MKA.
Ad 9.
Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i 5 ustawy o PIT wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru: (a+b) x 1,3/a+b+c+d, w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na: a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej; b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3; c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4; d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Na mocy art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.
Przedmiotem wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest w przeważającym zakresie tworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie są następnie przenoszone w ramach wykonania umowy na rzecz określonego Kontrahenta. Ze względu na rozwój prowadzonej działalności, Wnioskodawca planuje nawiązanie współpracy z programistą, który prowadzi własną działalność gospodarczą w zakresie tworzenia i modyfikowania programów komputerowych. Wynagrodzenie takiego programisty będzie stanowiło dla Wnioskodawcy koszt w rozumieniu art. 22 w zw. z art. 23 ustawy o PIT, mający na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej.
W umowie o współpracy, która zostanie między nimi zawarta, Wnioskodawca chce zawrzeć postanowienie, według którego 90% ustalonego wynagrodzenia stanowi wynagrodzenie za świadczenie usług programistycznych, zaś 10% to wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich. Biorąc pod uwagę takie uregulowanie struktury wynagrodzenia, Wnioskodawca uważa, że na potrzeby rozliczenia ulgi IP Box, o której mowa jest w art. 30ca ustawy o PIT, koszt w postaci wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich powinien zostać uwzględniony we wskaźniku nexus jako lit. d. Wynika to z faktu, że Utwór będący programem komputerowym, korzystający z ochrony, o której mowa jest w art. 74 ustawy o PAIPP, stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Ustawodawca zaś wyraźnie wskazał, że koszty związane z nabyciem takich praw powinny być uwzględnione we wzorze, o którym mowa jest w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT właśnie jako koszty z lit. d. Natomiast, w przypadku innych usług, które są bezpośrednio związane z tworzonym programem komputerowym, jednak nie stanowią wprost kwalifikowanego prawa własności kwalifikowanej, ich nabycie powinno być zakwalifikowane we wskazanym wskaźniku jako lit. b. Nie będą one bowiem pochodzić od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, świadczone będą w ramach działalności, która zdaniem Wnioskodawcy spełnia cechy działalności badawczo-rozwojowej, a także będą związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (jak np. przeprowadzanie odpowiednich testów działania programu).
Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia
27 listopada 2020 r. wydałem postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia znak: 0115-KDIT3.4011.571.2020.2.MJ.
7 grudnia 2020 r. wniósł Pan zażalenie na to postanowienie.
5 lutego 2021 r. wydałem postanowienie znak: 0115-KDIT3.4011.571.2020.3.PS o utrzymaniu w mocy ww. postanowienia.
Skarga na postanowienie
8 marca 2021 r. wpłynęła do mnie skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, w której zaskarżył Pan postanowienie z 5 lutego 2021 r. utrzymujące w mocy postanowienie z 27 listopada 2020 r. o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia.
Postępowanie przed sądami administracyjnymi
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie – wyrokiem z 3 września 2021 r. sygn. akt I SA/Gl 544/21.
Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 4 października 2022 r. sygn. akt II FSK 1484/21 – oddalił skargę kasacyjną.
Wyrok, który uchylił ww. postanowienia stał się prawomocny od 4 października 2022 r.
Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.):
Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
•uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;
•ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Preferencyjna stawka opodatkowania 5% (tzw. ulga IP-Box)
Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):
Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.
Przedmiotem opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5% (tzw. ulga IP-Box) jest dochód, który łącznie spełnia następujące warunki:
•został osiągnięty w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc działalności która spełnia warunki określone w art. 5a pkt 6 w zw. z art. 5b ustawy;
•jest „kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanych praw własności intelektualnej”.
Aby wyjaśnić znaczenie pojęcia „kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej” należy odnieść się do:
•art. 30ca ust. 2 ustawy, który określa, czym jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
•art. 30ca ust. 7 ustawy, który wyjaśnia, jakie kategorie dochodów mogą być uznane za dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, oraz
•art. 30ca ust. 4, który określa, w jaki sposób ustala się kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
Kwalifikowane prawa własności intelektualnej
I tak, zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:
1)patent,
2)prawo ochronne na wzór użytkowy,
3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),
8)autorskie prawo do programu komputerowego
–podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.
Kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (tzw. kwalifikowanym IP) jest więc prawo własności intelektualnej, które spełnia wszystkie następujące warunki:
•jest jednym z rodzajów praw własności intelektualnej, które ustawodawca wymienił w art. 30ca ust. 2;
•podlega ochronie prawnej na podstawie odrębnych przepisów;
•jego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.
Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej
Definicje ustawowe
Znaczenie pojęcia „działalność badawczo-rozwojowa” zostało wyjaśnione w art. 5a pkt 38 ustawy – jest to:
działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Przy czym znaczenia pojęć „badania naukowe” i „prace rozwojowe” zostały określone odpowiednio w art. 5a pkt 39 i 40 ustawy.
I tak, stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć jest w niej mowa o badaniach naukowych oznacza to:
a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 ze zm.), a więc:
prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:
prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
Pracami rozwojowymi, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych są natomiast – zgodnie z art. 5a pkt 40 tej ustawy – prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:
działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
Łącząc te elementy można stwierdzić, że działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca:
•badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; lub
•badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń; lub
•prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń,
podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej
Działalność badawczo-rozwojowa musi być działalnością twórczą. Twórczy to „mający na celu tworzenie”. Synonimy pojęcia twórczy (pomysł, praca) to „konstruktywny, kreatywny, kreacyjny, kreatorski, koncepcyjny”. Należy przy tym zwrócić uwagę na różnicę znaczeniową pojęcia „tworzyć” - określające czynność, której istotą jest element kreacyjny i „wytwarzać”, czyli „zrobić, wyprodukować coś”. Wytwarzanie także prowadzi do powstania rzeczy lub praw, ale nie ma w sobie indywidualnego elementu kreacyjnego – jest to proces wymagający wiedzy i umiejętności, ale nie prowadzi do powstania efektów niepowtarzalnych.
Badania podstawowe
Działalność badawczo-rozwojowa może obejmować badania podstawowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc:
•prace empiryczne – czyli prace doświadczalne lub
•prace teoretyczne – czyli oparte na teorii naukowej, a nie na doświadczeniu,
mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.
Co istotne, aby prowadzone przez podmiot działania miały status badań podstawowych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym, muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów. Nie każde przeprowadzone doświadczenie jest badaniem podstawowym. Prace empiryczne muszą być prowadzone w odpowiednich warunkach (w odpowiednim środowisku), w oparciu o określoną metodę działań. Powinny być przeprowadzone w odpowiedniej próbie, uwzględniać stopień powtarzalności wyników. Prace te powinny być odpowiednio zarejestrowane lub opisane. Szczegółowe standardy prowadzenia prac empirycznych są uzależnione od przedmiotu badania.
Podobnie, nie każde rozważania prowadzone w oparciu o teorie naukowe będą miały status prac teoretycznych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace teoretyczne w rozumieniu tej ustawy także muszą spełniać określone standardy, w tym dotyczące metodologii badan naukowych, komparatystyki, zasad wnioskowania.
Badania aplikacyjne
Działalność badawczo-rozwojowa może również obejmować badania aplikacyjne w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
Aplikacja to m.in. „zastosowanie czegoś w praktyce”. Przedmiotem badań aplikacyjnych jest więc pozyskanie nowej wiedzy i umiejętności (opartych na wiedzy i doświadczeniu) dla potrzeb praktyki produkcyjnej lub usługowej w określonym zakresie. Podmiot podejmujący prace aplikacyjne – mając wiedzę o określonych produktach, procesach lub usługach (ich cechach, wadach) – podejmuje działalność badawczą, której celem jest zdobycie nowej wiedzy i umiejętności po to, aby:
•opracować nowe produkty, procesy lub usługi lub
•wprowadzić znaczące ulepszenia do istniejących produktów, procesów lub usług.
„Nowy” to „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”, „taki, który zajął miejsce poprzedniego”, „spotykany po raz pierwszy, dopiero co poznany lub będący od niedawna w jakimś środowisku”, „od niedawna istniejący, właśnie wynaleziony”.
Celem prac aplikacyjnych jest zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności – czyli takiej wiedzy i takich umiejętności, których podmiot prowadzący prace (pomimo bycia specjalistą w danej dziedzinie) wcześniej nie posiadał.
Nowym produktem, procesem lub usługą może być:
•produkt, proces lub usługa, które nie istniały wcześniej, czyli takie, które zostały opracowane po raz pierwszy w wyniku badan aplikacyjnych;
•produkt, proces lub usługi, które istniały już jako rodzaj produktu, procesu lub usługi, ale w wyniku badań aplikacyjnych opracowano ich nową koncepcję.
Ulepszenie natomiast to „to, co usprawniło funkcjonowanie czegoś”. Ulepszać to „zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne”. Celem prac aplikacyjnych dotyczących istniejących produktów, procesów lub usług nie są jakiekolwiek ulepszenia, ale ulepszenia znaczące – czyli mające duże znaczenie, dużą wagę, istotne z punktu widzenia funkcji i dotychczasowych cech ulepszanych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie jednak skala zmian wprowadzonych do produktu, procesu lub usługi nie powoduje, że mówimy o nowym produkcie, procesie lub usłudze, ale o produkcie, procesie lub usłudze znacząco ulepszonych.
Analogicznie jak w przypadku badań podstawowych, także badania aplikacyjne muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.
Prace rozwojowe
Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.
Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:
•nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
•łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
•kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; i
•wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.
Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:
•nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;
•łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzą wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;
•kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;
•wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.
Co istotne, całość ww. czynności służy:
•planowaniu produkcji oraz
•projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.
Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.
Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas), będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.
Systematyczność i cele działalności badawczo-rozwojowej
Działalność badawczo-rozwojowa jest podejmowana:
•w sposób systematyczny,
•w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Pojęcie „systematyczny” – w odniesieniu do procesów oznacza „zachodzący stale od dłuższego czasu”; w odniesieniu do działań oznacza „prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; planowy, metodyczny”.
Z uwagi na charakter działań, jakie obejmuje działalność badawczo-rozwojowa, pojęcia systematyczności tych działań nie należy ograniczać wyłącznie do ich zwykłego organizacyjnego uporządkowania i częstotliwości podejmowanych czynności. Znaczenie pojęcia „systematyczności” będzie także wynikową przedmiotu prowadzonych działań (badań naukowych lub prac rozwojowych) – musi uwzględniać specyfikę podejmowanych badań lub prac.
Celem działalności badawczo-rozwojowej jest: zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Punktem wyjściowym dla działalności badawczo-rozwojowej jest więc posiadanie pewnego poziomu (określonych zasobów) wiedzy w konkretnym temacie. Aby stwierdzić, czy podjęte działania prowadzą do zwiększenia poziomu wiedzy oraz służą wykorzystywaniu zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań koniecznym jest określenie poziomu wiedzy „wyjściowej” i „wyjściowego” stanu wykorzystywania zasobów wiedzy, „wyjściowego” stanu jej zastosowań. Bez takiego nakreślenia „punktu wyjścia” dla działalności badawczo-rozwojowej nie da się nakreślić celów podejmowanych działań.
Dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej
Ustawodawca określił, jakie rodzaje dochodów, które podatnik uzyskuje w ramach działalności gospodarczej, mogą być uznane za dochody z kwalifikowanych IP. Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy:
Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:
1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
Katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego IP, jest zamknięty. Wśród nich ustawodawca wymienił uwzględnienie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży produktu lub usługi (art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy). Przepis ten dotyczy sytuacji, gdy podatnik wykorzystuje posiadane kwalifikowane prawo własności intelektualnej dla potrzeb wytwarzania produktów lub dla potrzeb świadczenia usług, które oferuje w swojej działalności gospodarczej. Produkt lub usługa oferowane przez podatnika są wynikiem posiadania przez niego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Kształt, cechy, właściwości produktów lub usług są efektem wykorzystania w praktyce gospodarczej podatnika wartości intelektualnych, które powstały w wyniku prowadzonych przez niego prac badawczo-rozwojowych i które podlegają ochronie prawnej jako „przypisane” do podatnika.
W przypadku uwzględnienia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży produktu lub usługi nie dochodzi do sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Sprzedaż kwalifikowanego IP to odrębny tytuł uzyskiwania przychodów z kwalifikowanego IP (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy).
Co istotne, użyte przez ustawodawcę pojęcie dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej odnosi się do dochodu (straty) z konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Tym samym w celu skorzystania z ulgi IP Box podatnik nie ustala łącznego dochodu (straty) ze wszystkich posiadanych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ale odrębne dochody (straty) z poszczególnych praw.
Dochód ustala się według zasad z art. 9 ust. 2 ustawy. Przy ustalaniu przychodów należy mieć na względzie przepisy o momentach rozpoznawania przychodów. Jako koszty uzyskania przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy rozpoznać koszty funkcjonalnie związane z działalnością podatnika, które w sposób bezpośredni albo pośredni przyczyniły się do powstania takiego przychodu. Należy mieć również na względzie obowiązujące podatnika zasady potrącalności kosztów.
Kwalifikowany dochód z kwalifikowanego IP
Dochód o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy jest jednym z elementów, które służą ustaleniu przedmiotu opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5%, tj. ustaleniu kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
Zasadę obliczania kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej określa art. 30ca ust. 4 ustawy. Kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego IP jest iloczyn:
•dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i
•wskaźnika obliczonego według wzoru podanego w przepisie (tzw. wskaźnika nexus).
Dopiero tak ustalony dochód jest przedmiotem opodatkowania preferencyjną stawką 5%.
Celem wskaźnika nexus nie jest „podatkowe rozliczenie” wydatków ponoszonych przez podatników (kwestia możliwości uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu z kwalifikowanego IP jest rozstrzygana na etapie ustalania dochodu z kwalifikowanego IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy). Wskaźnik nexus służy określeniu, czy za kwalifikowany dochód z kwalifikowanego IP można uznać całość dochodu z kwalifikowanego IP, czy tylko jego część. Istotna jest tu proporcja wykazywanych przez podatnika wartości.
Podstawa opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5%
Suma ustalonych we wskazany sposób kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym jest podstawą opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5% (art. 30ca ust. 3 ustawy).
Co istotne, podatnik, który chce skorzystać z ulgi IP-Box musi również spełnić obowiązki ewidencyjne, o których mowa w art. 30cb ustawy.
Ocena charakteru Pana działalności
Pana działalność opisana we wniosku nie ma charakteru badań podstawowych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie prowadzi Pan prac doświadczalnych ani prac teoretycznych, których celem jest zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów, bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.
Pana działalność nie obejmuje również badań aplikacyjnych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prowadzi Pan działalność, która wymaga bieżącego pozyskiwania wiedzy – doszkala się Pan, zdobywa doświadczenie w zakresie rodzajów prowadzonych prac. Nie ma to jednak charakteru prowadzenia badań opartych na wiedzy z danej dziedziny i na doświadczeniu w zakresie realizowanych procesów – dla potrzeb opracowywania nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
Nie prowadzi Pan również prac rozwojowych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niewątpliwie Pana działania bazują na ogólnie dostępnej wiedzy, w tym wiedzy specjalistycznej z dziedziny, którą się Pan zajmuje: nabywa Pan wiedzę i umiejętności i wykorzystuje je w swojej pracy. Przy nabywaniu wiedzy korzysta Pan ze źródeł zewnętrznych (szkolenia, poszerzanie wiedzy). Przy prowadzeniu działań selekcjonuje Pan wiedzę i umiejętności i łączy je dla celów wykonania zleconych usług.
Z opisu sprawy nie wynika natomiast, że Pana działania polegają na kształtowaniu wiedzy – że ich efektem jest powstanie wartości dodanej w sferze wiedzy z zakresu tematyki tworzenia lub funkcjonowania programów komputerowych.
Z treści wniosku wynika bowiem, że:
W ramach wykonywanej działalności Wnioskodawca może współpracować z zespołami danego Kontrahenta, wówczas ma on z góry określoną rolę wytwarzając zdefiniowane i funkcjonalnie samodzielne elementy.
W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca na podstawie posiadanej wiedzy w zakresie technologii informatycznych i doświadczenia w zakresie przygotowywania kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych realizuje zlecenia programistyczne na rzecz swoich Kontrahentów (...).
(...)
Jednocześnie, honorarium za autorskie prawa majątkowe, zawarte jest w umownej stawce wynagrodzenia.
Z opisu sprawy nie wynika natomiast, że Pana działania polegają na kształtowaniu wiedzy – że ich efektem jest powstanie wartości dodanej w sferze wiedzy z zakresu tematyki tworzenia lub funkcjonowania aplikacji.
W szczególności podkreślane przez Pana okoliczności, że:
•Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej na rzecz danego Kontrahenta opracowuje nowe i ulepsza istniejące już funkcjonalności, czyniąc to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności (...).
•Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie są projektami powtarzalnymi, ponieważ każda nowa funkcjonalność wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii.
- nie oznaczają jeszcze, że prowadzi Pan prace rozwojowe. Okoliczności te świadczą o jakości Pana działań, a nie ich charakterze, jako prac rozwojowych. Prace rozwojowe z definicji obejmują także łączenie i kształtowanie wiedzy, którego efektem powinna być wartość dodana w zakresie wiedzy i umiejętności.
Jak sam Pan wskazał:
W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca na podstawie posiadanej wiedzy w zakresie technologii informatycznych i doświadczenia w zakresie przygotowywania kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych realizuje zlecenia programistyczne na rzecz swoich Kontrahentów.
A zatem już na etapie zawierania umowy ze Zleceniodawcą musiał Pan być przygotowany – pod względem wiedzy i umiejętności – do jej wykonywania.
To, że w toku wykonywania umowy nabywa Pan nową wiedzę (w tym wiedzę praktyczną, która wynika z Pana codziennych doświadczeń w pracy), którą wykorzystuje Pan w swojej dalszej pracy, nie jest samo w sobie przesłanką uznania Pana działań za prace rozwojowe. Działa Pan w branży, która wymaga bieżącego aktualizowania wiedzy, nadążania za nowymi rozwiązaniami i technologiami. Bez takich działań nie utrzymałby Pan poziomu swoich kwalifikacji.
Okoliczności podane przez Pana, że:
Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie są projektami powtarzalnymi, ponieważ każda nowa funkcjonalność wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii.
- świadczą o jakości Pana działań, a nie ich charakterze, jako prac rozwojowych.
Również wykorzystywane przez Pana języki oprogramowania do tworzenia oprogramowania, jak np. Python, czy biblioteki (...), jako narzędzia Pana pracy, nie wypełniają przesłanek prac rozwojowych. Są to powszechnie stosowane aplikacje, wykorzystywane przez programistów. Stanowią one podstawę pracy każdego programisty, sedno wykonywanego zawodu.
Powyższe wskazuje, że podejmowana przez Pana aktywność wpisuje się w zwykłą praktykę zawodu programisty, w ramach której wykonuje zlecone w ramach umów z Kontrahentami zadania, za które otrzymuje uzgodnione wynagrodzenie. Skoro działania w ramach wykonywanych zleceń opierają na już posiadanej wiedzy i doświadczeniu, a zdobywanie „nowej” wiedzy nie wiąże z pracami nad programem komputerowym, ale pozyskiwaniem jej z zewnętrznych źródeł, oznacza to, że w ramach prowadzonej działalności nie dochodzi ani do zwiększenia zasobów wiedzy ani wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
W analizowanych okolicznościach faktycznych w celu wykonania zlecenia, którego wymagania końcowe określa Kontrahent, wykorzystuje Pan poznane już języki programowania oraz istniejące rozwiązania. Z wniosku nie wynika jednak, aby w efekcie podejmowanych prac powstała „nowa wiedza”, którą zastosował Pan przy tworzeniu programów komputerowych.
W rezultacie całość opisanych przez Pana działań na zlecenia Kontrahentów nie jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Podsumowanie
W ramach opisanej działalności nie prowadzi Pan działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym nie wytwarza Pan kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Nie spełnia Pan zatem podstawowych warunków dla skorzystania z ulgi IP-Box.
W konsekwencji, w opisanych okolicznościach sprawy:
•Prawa autorskie nie są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie były/nie są/nie będą wytworzone w wyniku prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej;
•Odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego (Oprogramowanie, części Oprogramowania) w ramach wykonywanych przez Pana zleceń programistycznych nie stanowi sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
•Wydatki wyliczone przez Pana nie są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
•Nie ma podstaw do uwzględnia wyliczonych wydatków dla potrzeb ustalania wskaźnika Nexus, ponieważ wskaźnik ten w ogóle nie jest/nie będzie w opisanej sytuacji wyliczany;
•Nie jest i nie będzie Pan uprawniony do zastosowania wobec osiągniętych dochodów preferencyjnej 5% stawki podatku (Nie ma postaw do zastosowania preferencyjnej stawki podatku);
•Nie ma Pan obowiązku prowadzenia ewidencji zgodnie z art. 30cb ust. 1 w zw. z art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie może Pan skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Końcowo, w odniesieniu do stanowiska, w którym powołuje się Pan na przesłanki działalności badawczo-rozwojowej jak: nowatorskość, twórczość, nieprzewidywalność, metodyczność, możliwość do przeniesienia wskazać należy, że błędnie je Pan odnosi do efektów Pana pracy, nie zaś czynności składających się na działalność badawczo-rozwojową. Jak wynika z literatury przedmiotu to nowa wiedza jest właśnie obiektywnym pomiarem działalności badawczo-rozwojowej, nie zaś nowe lub znacząco ulepszone produkty lub usługi.
Nowatorskość wiąże Pan z tworzeniem programu komputerowego na indywidualne zamówienie klienta, podczas gdy oznacza to ukierunkowanie na nowe odkrycia. Projekty nowatorskie to takie, które są nowe nie tylko dla przedsiębiorcy ale dla całej branży, w tym przypadku branży informatycznej. To bezpośrednio łączy się z możliwością ich przeniesienia. Przy czym nie chodzi o możliwość przeniesienia autorskiego prawa do programu komputerowego jak Pan wskazał, ale wyników podejmowanych prac, które zostały wykorzystane w danym programie komputerowym. Natomiast nieprzewidywalność wiąże się z niepewnością kosztów, jak i czasu potrzebnego do osiągnięcia oczekiwanych wyników. W Pana przypadku to Pana kontrahent określa wytyczne projektu. Jak wskazał Pan we własnym stanowisku:
Umowa kształtująca zakres usług świadczonych przez Wnioskodawcę wskazuje, że jego zadania obejmują: - tworzenie programów komputerowych i modułów (tj. części programu komputerowego), według potrzeb i zaleceń Kontrahenta (...).
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wniesienia wniosku.
W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych informuję, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo
•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).
-
keyboard_arrow_right
-
keyboard_arrow_right
-
keyboard_arrow_right
-
keyboard_arrow_right
-
keyboard_arrow_right
