Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 7 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDST2-2.4011.156.2023.2.BM

Możliwość zastosowania 8,5% stawki zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych dla usług sklasyfikowanych wg PKWiU: 63.11.20 – „Sprzedaż czasu lub miejsca na cele reklamowe w Internecie”.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 marca 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący możliwości opodatkowania uzyskiwanych przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wg stawki 8,5%. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 maja 2023 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pan osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEiDG). Prowadzi Pan działalność gospodarczą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w związku z tym posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 i ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm.) (dalej jako: "u.p.d.o.f."). Rozpoczął Pan prowadzenie działalności gospodarczej dnia 21 października 2016 roku, a przeważającym przedmiotem Pana działalności jest działalność portali internetowych o kodzie PKD 63.12.Z.

Wskazuje Pan, że działając na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.) wnosi o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, która ma ocenić czy na gruncie przepisów ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 z późn. zm.) przychody z opisanych we wniosku usług kwalifikują się do opodatkowania wg stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych 8,5%.

Jednocześnie zaznacza Pan, że zgodnie z ukształtowaną linią orzeczniczą to rolą organu jest potwierdzenie bądź zanegowanie Pana stanowiska, gdyż klasyfikacje statystyczne są w swojej istocie zbiorami norm technicznych stanowiących usystematyzowane zbiory towarów lub usług – przez ich wprowadzenie do systemu podatkowego, są jednocześnie swoistego rodzaju normami podatkowymi w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego. W tym miejscu należy odwołać się do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 lutego 2021 r. o sygn. I FSK 815/19 zgodnie z którym: „Organy, dokonując interpretacji przepisów prawa podatkowego muszą niekiedy posiłkować się przepisami z innych dziedzin prawa dla wyjaśnienia znaczenia występujących w przepisach ustaw podatkowych pojęć i instytucji z tych innych dziedzin prawa. Jeżeli norma prawnopodatkowa jest zbudowana nie tylko z przepisów prawa podatkowego, ale także z regulacji prawnych innych dziedzin prawa, obowiązkiem organu interpretacyjnego jest odniesienie się do takich przepisów.

Ilekroć ustawa podatkowa odsyła do przepisów np. Prawa bankowego, Prawa budowlanego, Kodeksu cywilnego itd., to stosowne przepisy ustaw niepodatkowych stanowią uzupełnienie lub wręcz wypełnienie normy podatkowej. Wówczas organ podatkowy ma obowiązek dokonywać wykładni tychże norm na tyle, na ile jest to niezbędne do stworzenia definicji lub pojęcia funkcjonującego na gruncie prawa podatkowego. Nie ma znaczenia, czy dane pojęcie definiuje np. słowniczek zawarty w art. 2 u.p.t.u. czy też przepis szczególny odsyła do ustawy z innej dziedziny prawa. Należy wówczas uznać, że sens normatywny, który danemu pojęciu umiejscowionemu w ustawie podatkowej nadaje odrębna ustawa, stanowi integralną część przepisu podatkowego, który nie został umiejscowiony w ustawie podatkowej wyłącznie ze względu na przyjęte techniki legislacyjne”.

Pogląd, według którego przyjmowane przez przepisy prawa podatkowego klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i także podlegają procesowi wykładni przez organy podatkowe, w orzecznictwie sądowym uznać należy za utrwalony:

1.Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 listopada 2017 r. o sygn. akt I FSK 179/16.

„Wskazane w przepisach podatkowych klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i w procesie stosowania prawa przez organy podatkowe podlegają także procesowi wykładni dokonywanej przez te organy. Gdyby symbol PKWiU był uznawany za element stanu faktycznego, to organ interpretacyjny tym symbolem byłby związany, co w zasadzie przekreślałoby w niektórych przypadkach, gdzie od odpowiedniego grupowania zależy stawka podatku VAT, sens interpretacji, bowiem organ nie mogąc zmienić klasyfikacji statystycznej produktu, musiałby podzielić stanowisko wnioskodawcy w kwestii stawki podatku”.

2.Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 kwietnia 2018 r. o sygn. akt I FSK 938/16.

„Za zasadne bowiem należy uznać stwierdzenie, że wskazane w przepisach podatkowych klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i podlegają także procesowi wykładni dokonywanej przez organy podatkowe w kontekście stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) opisanego we wniosku o wydanie interpretacji. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, przyjęcie, iż symbol PKWiU stanowi element jedynie stanu faktycznego wniosku o interpretację, z pominięciem jego również normatywnego charakteru, gdy dana norma prawa podatkowego odwołuje się do tegoż symbolu, skutkowałoby związaniem organu interpretacyjnego wskazaniem wnioskodawcy w tym zakresie, co w istocie przekreślałoby w niektórych przypadkach - jak w niniejszej sprawie, gdzie od odpowiedniego grupowania zależy stawka podatku VAT - sens interpretacji, bowiem organ, nie mogąc wskazać prawidłowej klasyfikacji statystycznej opisanej we wniosku usługi (towaru), musiałby podzielić stanowisko wnioskodawcy w tej kwestii, a co za tym idzie w kwestii stawki podatku”.

3.Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2017 r. o sygn. akt II FSK 2412/15.

„Jeżeli we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego skarżący opisał w sposób jednoznaczny, jakie usługi świadczy, to uzależnianie odpowiedzi na pytanie od podania symbolu PKWiU stanowi przejaw nadmiernego formalizmu, nieznajdującego oparcia w art. 14b § 3 o.p.”.

4.Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 13 sierpnia 2020 r., o sygn. akt I SA/Po 342/20.

„Skoro przepisy prawa podatkowego nawiązują do pozycji PKWiU, w takiej sytuacji rozstrzygnięcie wątpliwości prawnych wymaga od organu także, jeśli nie przede wszystkim, samodzielnego odniesienia się do tej klasyfikacji. Ustawodawca podatkowy odwołując się w przyjętych unormowaniach do PKWiU, uczynił z tej klasyfikacji element normy prawnej”.

5.Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 5 kwietnia 2018 r. o sygn. akt I SA/Bd 1055/17.

„Wskazane w przepisach podatkowych klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i w procesie stosowania prawa podlegają także procesowi wykładni dokonywanej przez organy. Gdyby bowiem wskazany przez podatnika symbol PKWiU stanowił element stanu faktycznego, organ interpretujący byłby nim związany i musiałby podzielić w tym względzie stanowisko, co przekreślałoby sens interpretacji. Innymi słowy, różnicowanie w ustawach podatkowych opodatkowania poprzez odpowiednie klasyfikacje statystyczne nakłada na organy obowiązek weryfikowania prawidłowości wskazanej klasyfikacji statystycznej. W tym zakresie organy nie są związane ewentualną klasyfikacją dokonaną przez podatnika. Zatem prawidłowość zakwalifikowania usług dla celów podatkowych powinna stanowić przedmiot interpretacji podatkowej. Tym samym organ interpretujący mając na uwadze stan faktyczny sprawy, podany we wniosku o wydanie interpretacji, w zakresie niezbędnym z punktu widzenia wszystkich jego elementów mogących mieć znaczenia klasyfikacyjne, powinien dokonać oceny, w jakim grupowaniu tej właśnie klasyfikacji mieszczą się usługi wykonywane przez podatnika. Wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego w rozumieniu art. 14b § 3 o.p., nie obejmuje obowiązku wskazania przez podatnika symbolu klasyfikacji statystycznej”.

6.Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 14 stycznia 2022 r. o sygn. akt I SA/Łd 722/21.

„Co prawda postępowaniu interpretacyjnym organy podatkowe mogą wspomagać się klasyfikacją PKWiU, jednak różnicowanie w ustawach podatkowych przedmiotów opodatkowania, stawek podatkowych, czy zwolnień podatkowych poprzez odpowiednie klasyfikacje statystyczne nakłada na organy podatkowe uprawnienie, a zarazem obowiązek weryfikowania, prawidłowości obranej klasyfikacji statystycznej. W tym zakresie organy podatkowe nie są związane ewentualną klasyfikacją dokonaną przez organ właściwy z zakresu statystyki publicznej ani też klasyfikacją dokonaną przez podatnika”.

7.Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 13 marca 2019 r. o sygn. akt I SA/Łd 657/18.

„Rolą organu jest przypisanie opisanej przez wnioskodawcę czynności do właściwej pozycji PKWiU. Podanie pozycji PKWiU nie należy bowiem do stanu faktycznego czy zdarzenia przyszłego”.

8.Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 10 września 2015 r., o sygn. akt I SA/Kr 1206/15.

„Do kompetencji organów podatkowych należy ustalenie odpowiedniego przedmiotu opodatkowania, stawki podatkowej, czy też zwolnienia – uzależnionych od zaklasyfikowania określonej usługi lub towaru według systematyki tych klasyfikacji. Oznacza to, że wskazane w przepisach podatkowych klasyfikacje statystyczne są elementem normy prawnej określającej sposób opodatkowania i w procesie stosowania prawa przez organy podatkowe podlegają także procesowi wykładni dokonywanej przez te organy”.

Jednocześnie wskazuje Pan, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zobowiązany jest do uwzględniania orzecznictwa sądowego. W tym zakresie pragnie Pan przytoczyć stosowne orzecznictwo sądów administracyjnych obligujące organy podatkowe do uwzględniania orzecznictwa sądowego:

1.Wyrok Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Łodzi z dnia 28 lutego 2019 r., o sygn. akt I SA/Łd 790/18.

„Odnosząc się natomiast do kwestii związania organu interpretacyjnego orzecznictwem sądów administracyjnych, należy stwierdzić, że choć orzecznictwo sądowe nie ma w polskim systemie prawnym charakteru precedensowego, to w zakresie interpretacji podatkowych (ogólnych i indywidualnych) zyskuje ono szczególnie na znaczeniu. Orzecznictwo to ma normatywne przełożenie na tworzenie warunków jednolitego stosowania prawa podatkowego w płaszczyźnie ogólnej”.

2.Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 listopada 2012 r., o sygn. akt II FSK 545/11.

„Nie można bowiem przyjąć takiej wykładni powyższych przepisów, że z jednej strony ustawodawca nie nakłada na organ wydający interpretację indywidualne obowiązku analizowania orzecznictwa zapadłego w innych sprawach dotyczących analogicznych sytuacji prawnopodatkowych, a z drugiej strony przyjmuje jednocześnie, że pominięcie takiego orzecznictwa może być przyczyną zmiany tak wydanej interpretacji. Obowiązujący od dnia 1 lipca 2007 r. art. 14e § 1 ord. pod. wychodzi poza zasadę związania wyrokiem tylko w sprawie, w której on zapadł i nadaje orzecznictwu sądów administracyjnych walor normatywny także w stosunku do innych indywidualnych spraw załatwianych w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnych). Od tej daty orzecznictwo to stało się istotnym miernikiem legalności wydawanych interpretacji indywidualnych. Jego nieuzasadnione zaś pomijanie narusza wyrażoną w art. 121 § 1 ord. pod. zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych”.

3.Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 grudnia 2012 r., I SA/Gl 369/12.

„Wprawdzie nakaz uwzględniania orzecznictwa sądowego (w tym rzecz jasna sądów administracyjnych) sformułowany został expressis verbis w przepisie dotyczącym zmiany interpretacji indywidualnej (ogólnej), to jednak musi mieć on odniesienie do samych interpretacji. Skoro bowiem kształtujące się w judykaturze poglądy winny być uwzględniane przy zmianie interpretacji, to trudno wyobrazić sobie sytuację, że mogą być pomijane przy ich wydawaniu”.

4.Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 20 stycznia 2009 r. o sygn. akt 1916/08.

„W zakresie interpretacji podatkowych (ogólnych i indywidualnych) orzecznictwo sądowe zyskuje szczególnie na znaczeniu. Orzecznictwo sądów stało się przesłanką do formułowania oceny poprawności funkcjonujących w obrocie prawnym interpretacji, także interpretacji indywidualnych. Skoro organ wydający interpretacje indywidualne może w ramach działania ex oficio zmienić wydaną już uprzednio interpretację z racji stwierdzenia jej wadliwości w świetle orzecznictwa sądowego, to tym bardziej ma obowiązek dokonywać analizy tego orzecznictwa w postępowaniu zmierzającym do wydania takiej interpretacji, a zwłaszcza w przypadku, gdy na takowe orzecznictwo powołuje się osoba składająca wniosek o jej wydanie.

Obowiązujący od dnia 1 lipca 2007 r. art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej wychodzi poza zasadę związania wyrokiem tylko w sprawie, w której on zapadł i nadaje orzecznictwu sądów administracyjnych walor normatywny także w stosunku do innych indywidualnych spraw załatwianych w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnych). Od tej daty orzecznictwo to stało się istotnym miernikiem legalności wydawanych interpretacji indywidualnych. Jego nieuzasadnione zaś pomijanie narusza wyrażoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i może skutkować w ramach kontroli sądowoadministracyjnej uchyleniem interpretacji indywidualnej z tej przyczyny”.

Mając na uwadze powyższe w celu precyzyjnego określenia stanu faktycznego wskazuje Pan szczegółowy zakres świadczonych usług:

Jako przedsiębiorca współpracuje Pan z jednym kontrahentem Sp. z o.o. (dalej jako „Kontrahent”) na podstawie regulaminu udostępnionego na stronie internetowej. Kontrahent zajmuje się promocją portalu „X” oraz szeroko rozumianych usług finansowych oraz innych produktów i usług dostawców (przez dostawcę należy rozumieć: bank, instytucję finansowa, ubezpieczeniową lub inny podmiot, z którym kontrahent zawarł umowę o współpracy dotyczącą prezentowania na powierzchniach reklamowych treści reklamowych, do których prawa przysługują kontrahentowi lub tym podmiotom, z ich oferty handlowej lub usługowej oraz podejmowania innych działań o charakterze reklamowym i marketingowym).

W ramach współpracy wykonuje Pan następujące czynności:

1.Pozyskanie osób chętnych do przeprowadzenia badań tajemniczego klienta poprzez zamieszczanie ogłoszeń rekrutacyjnych na różnych portalach z ofertami pracy oraz na własnych stronach internetowych.

2.Wstępna klasyfikacja kandydatów, a następnie rozmowa rekrutacyjna z potencjalnymi respondentami, która przeprowadzana jest zdalnie/telefonicznie.

3.Wysyłanie wszelkich materiałów do respondenta, który zgodził się na podjęcie współpracy, w tym umowa: o dzieło na wykonania badania oraz linki do Pana strony internetowej, na której zamieszczony jest link pośredniczący (kontrahenta od regulaminu), który to przekierowuje na stronę banku.

4.Respondent podpisuje umowę o dzieło i przystępuje do badania, a w tym do utworzenia konta.

Respondent otrzymuje link w mailu i otwiera dedykowaną stronę internetową, a następnie - link kontrahenta, który przekierowuje do strony banku, na której otwierane jest konto.

5.Respondent wykonuje badanie i wysyła Panu wyniki na podstawie wykonanej ankiety.

6.Otrzymuje Pan rozliczenie od kontrahenta za założenie konta internetowego, a on z kolei to rozliczenie otrzymuje z banku.

Kontrahent udostępnia Panu materiały reklamowe (przez materiały reklamowe należy rozumieć materiały tekstowe, graficzne lub wykonane w innych formatach, które powinny zostać opublikowane przez Pana po akceptacji Kontrahenta na należących do Pana stronach internetowych lub z wykorzystaniem innych narzędzi informatycznych o charakterze reklamowym pozostających w Pana dyspozycji, dotyczące w szczególności Produktów, Systemu Partnerskiego lub serwisów internetowych należących do Kontrahenta).

Przez produkty należy rozumieć usługi lub produkty oferowane przez dostawców lub Kontrahenta. Natomiast przez System Partnerski należy rozumieć prowadzoną w oparciu o regulamin i zawartą umowę o współpracy pomiędzy Kontrahentem a Panem polegającą na odpłatnym udostępnieniu przez Pana powierzchni reklamowej na stronach internetowych lub innych narzędzi informatycznych o charakterze reklamowym pozostających w Pana dyspozycji w celu prezentowania (umieszczania) materiałów reklamowych przekazywanych (udostępnianych) przez Kontrahenta dotyczących usług finansowych oraz innych produktów i usług Dostawców.

Do dnia 20 lutego 2023 roku złożył Pan oświadczenie, o którym mowa w art. 9 ust. 1c ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1993 z późn. zm.) (dalej jako: „ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym”).

Przysługuje Panu wynagrodzenie prowizyjne, które jest uzależnione od atrakcyjności powierzchni reklamowej, którą oddaje do dyspozycji Kontrahentowi.

Pana przychody w poprzednich latach nie przekraczały kwoty 2 000 000 euro. Zgodnie z przewidywaniami przychody w 2023 roku i latach następnych również nie przekroczą tej kwoty. Nie spełnia Pan również pozostałych przesłanek warunkujących wyłączeniem z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, o których mowa w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) zaklasyfikował Pan swoje usługi jako: „Sprzedaż czasu lub miejsca na cele reklamowe w Internecie” o kodzie PKWiU 63.11.20.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Wskazuje Pan, że chce uzyskać interpretację indywidualną, która ma ocenić czy na gruncie przepisów ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.) przychody z opisanych we wniosku usług kwalifikują się do opodatkowania wg stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych 8,5%.

Jednocześnie zwraca Pan uwagę, że rzeczywiście zwraca się do organu z pytaniem w zakresie dokonania oceny czy świadczone przez Pana usługi mieszczą się w grupowaniu wskazanym we wniosku, a w konsekwencji czy ma Pan możliwość zastosowania 8,5% stawki ryczałtu.

Wskazuje Pan iż, to rolą organu jest potwierdzenie bądź zanegowanie Pana stanowiska, gdyż klasyfikacje statystyczne są w swojej istocie zbiorami norm technicznych stanowiących usystematyzowane zbiory towarów lub usług – przez ich wprowadzenie do systemu podatkowego, są jednocześnie swoistego rodzaju normami podatkowymi w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego.