Interpretacja indywidualna z dnia 2 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.373.2023.1.MR

W zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 kwietnia 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 22 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Pozostawała Pani w związku małżeńskim z K. D. - w ustroju ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. W czasie trwania związku małżeńskiego małżonkowie nabyli spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego (w latach 90-tych XX wieku), a następnie w dniu 21 października 2019 roku zawarli Państwo umowę ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia własności lokalu mieszkalnego na osoby, którym przysługuje lokatorskie prawo do lokalu, objętą aktem notarialnym, w wyniku której to umowy oraz założenia księgi wieczystej powstała odrębna własność lokalu mieszkalnego. Pani mąż zmarł w dniu 26 października 2022 roku, a spadek po nim na podstawie zarejestrowanego aktu poświadczenia dziedziczenia nabyła Pani i Pani córka (A. D.), po 1/2 części.

Pani wraz z córką zamierza w roku 2023 sprzedać nieruchomość - lokal mieszkalny, który powstał w wyniku przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu w odrębną własność tego lokalu.

Po analizie treści wniosku złożonego 22 marca 2023 r. (data wpływu 4 kwietnia 2023 r.), mając na względzie zakres kompetencji przyznanej tut. organowi i treść przepisu art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa przyjęto, że Pani intencją było uzyskanie odpowiedzi na pytanie:

Czy zbycie w 2023 r. przez Panią udziału w lokalu mieszkalnym będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Pani stanowisko w sprawie

W związku z brzmieniem art. 10 ust. 5 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z nabyciem spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego przez małżonków w chwili, od której upłynęło ponad 5 pełnych lat podatkowych, a przyjmując, iż przekształcenie tego prawa w odrębną własność w 2019 roku stanowiło jedynie przekształcenie formy prawnej przysługiwania prawa do lokalu mieszkalnego, nie zaś moment nabycia lokalu mieszkalnego, stoi Pani na stanowisku, iż podatek dochodowy od osób fizycznych w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego w 2023 roku w Pani przypadku nie będzie się należał, zarówno w przypadku sprzedaży udziału nabytego w wyniku ustania wspólności majątkowej małżeńskiej (1/2 część), jak i w przypadku udziału nabytego w wyniku dziedziczenia po mężu (1/4 część).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie powstaje przychód w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wątpliwość Pani budzi kwestia, czy sprzedaż w 2023 r. odrębnej własności lokalu mieszkalnego będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ww. odrębna własność lokalu mieszkalnego powstała w 2019 r. w wyniku przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do tego lokalu mieszkalnego.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 438):

W myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 9 ust. 3 powołanej ustawy:

W myśl art. 9 ust. 4 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 9 ust. 5 ww. ustawy:

Stosownie do art. 9 ust. 6 ww. ustawy:

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że po spełnieniu określonych warunków, na rzecz osoby, której przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu spółdzielnia ma obowiązek przenieść własność lokalu na rzecz członka spółdzielni. Nabycie prawa własności następuje zatem dopiero z chwilą zawarcia umowy przenoszącej własność.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że dopiero zawarcie w 2019 r. umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienie jego własności na rzecz małżonków B. D. i K. D. stanowi nabycie przez małżonków prawa własności do tego lokalu. Zatem nie można zgodzić się z Panią, ze przekształcenie tego prawa w odrębną własność stanowiło jedynie przekształcenie formy prawnej przysługującego prawa do lokalu mieszkalnego. Na aprobatę nie zasługuje Pani stanowisko, że przekształcenie prawa własności lokalu mieszkalnego w 2019 r. nie jest nabyciem.

Z wniosku wynika, że 26 października 2022 r. zmarł Pani mąż. Spadek nabyła Pani wraz z córką. W 2023 r. razem z córką zamierza Pani sprzedać odrębną własność lokalu mieszkalnego.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 10 ust. 6 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Stosownie do art. 922 § 2 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego:

Natomiast stosownie do art. 925 ww. Kodeksu:

W myśl art. 926 § 1 Kodeksu cywilnego:

Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego:

Należy zauważyć, że w orzecznictwie sądów administracyjnych pod pojęciem „nabycie w drodze spadku”, użytym w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć nabycie w drodze dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego (np. wyroki NSA z 15 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1437/09, z 28 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 2983/11, z 25 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1120/11, z 6 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 1966/11, z 19 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSK 625/13, z 29 listopada 2015 r. sygn. akt II FSK 3281/15).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że pojęcie „nabycia w drodze spadku” użyte w art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmuje zarówno nabycie nieruchomości w drodze dziedziczenia ustawowego jak i testamentowego. Dodatkowo należy zauważyć, że w wymienionych wyżej przypadkach nieruchomości będące przedmiotem nabycia muszą stanowić część masy spadkowej.

Stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359 z późn. zm.).

Przepis art. 31 § 1 ww. Kodeksu:

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe -zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.

W przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy ‒ Kodeks rodzinny i opiekuńczy, nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Skoro z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie i przyjmuje się, że małżonkowie nabyli prawo majątkowe wspólnie w całości, to nie można liczyć terminu nabycia określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a–c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od daty ustania ustawowej majątkowej wspólności małżeńskiej.

Za datę nabycia przez Panią udziałów w lokalu mieszkalnym otrzymanych w drodze spadkobrania po Pani mężu należy uznać dzień nabycia tego lokalu mieszkalnego do majątku wspólnego małżonków, tj. data ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego (w 2019 r.). Z tego tytułu przysługiwało Pani prawo własności do całej ww. nieruchomości z chwilą nabycia do majątku wspólnego.

Mając na uwadze powyższe, odpłatne zbycie w 2023 r. przez Panią udziału w lokalu mieszkalnym, będzie stanowić dla Pani źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Stosownie do art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena, jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość, niezależnie od tego, czy zakup ten był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy. Koszty nabycia nieruchomości, obejmują nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności cywilnoprawnych.

Od powyższych kosztów odróżnić należy koszty uzyskania przychodu, których zasady ustalania określone zostały w art. 22 ust. 6c i 6d ustawy.

Stosownie do ww. art. 22 ust. 6c ustawy:

Zgodnie z art. 22 ust. 6e cytowanej ustawy:

W myśl art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl natomiast art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy:

Zatem, odpłatne zbycie w 2023 r. przez Panią udziału w lokalu mieszkalnym, który nabyła Pani w 2019 r. do majątku wspólnego małżonków będzie stanowić dla Pani źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zbycie ww. udziału w lokalu mieszkalnym nastąpi przed upływem 5 lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez Panią do majątku wspólnego małżonków (2019 r.). Sprzedaż udziału w lokalu mieszkalnym będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Pani stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pani zastosować do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).