Interpretacja indywidualna z dnia 30 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-2.4012.97.2023.1.RM

Uznanie dokonywanych dostaw za eksport towarów oraz brak prawa do zastosowania stawki VAT 0% przewidzianej dla eksportu towarów, na podstawie posiadanych dokumentów.

Interpretacja indywidualna –

stanowisko w części prawidłowe oraz w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

‒prawidłowe w zakresie uznania opisanych transakcji za eksport towarów oraz

‒nieprawidłowe w zakresie opodatkowania realizowanych dostaw stawką VAT 0%.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 marca 2023 r., za pośrednictwem ePUAP wpłynął Państwa wniosek z 3 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania dokonywanych dostaw za eksport towarów oraz prawa do zastosowania stawki VAT 0% przewidzianej dla eksportu towarów, na podstawie posiadanych dokumentów. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej jako: Wnioskodawca lub Spółka) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz podatnikiem zarejestrowanym na potrzeby transakcji unijnych (VAT-UE).

Prowadzą Państwo działalność w zakresie produkcji i sprzedaży towarów (podstawowym przedmiotem Państwa działalności jest pozostałe drukowanie (PKD 18.12.Z)). W Państwa ofercie znajdują się m.in. obrazy, tapety, fototapety, naklejki, plakaty i inne elementy wyposażenia wnętrz. Sprzedaż jest kierowana przede wszystkim do klientów indywidualnych, a więc podmiotów nieprowadzących działalności gospodarczej zarówno z krajów Unii Europejskiej jak i spoza UE.

Prowadzą Państwo sprzedaż na całym świecie korzystając: z różnych platform sprzedażowych, własnego sklepu internetowego oraz sprzedając towary w modelu dropshippingu.

W ramach tego modelu (dropshipping) współpracują Państwo z (...) ((...); dalej jako: Kontrahent), a sam proces sprzedaży wygląda następująco:

i.klient Kontrahenta zamawia Państwa towar w sklepie internetowym Kontrahenta,

ii.Kontrahent odpowiada za organizację transportu i zleca odbiór zamówionych towarów firmom przewozowym (typu (...), (...)),

iii.Państwo, poprzez (...), połączeni jesteście z systemem zamówień Kontrahenta,

iv.Mają Państwo całodobowy dostęp do ekstranetu Kontrahenta,

v.automatycznie do Państwa systemu importowane są dane dotyczące zamówienia Kontrahenta wraz z przypisanym unikatowym numerem przewozowym przesyłki,

vi.firma przewozowa odbiera towar z Państwa magazynu położonego w Polsce,

vii.firma przewozowa w imieniu Kontrahenta dostarcza towar do klienta Kontrahenta transportując go z Polski do Wielkiej Brytanii (towar przemieszczany jest zatem z Polski poza terytorium Unii Europejskiej).

Państwo, jako sprzedawca towaru otrzymują do każdego zamówienia unikatowy numer przewozowy przesyłki, dzięki czemu całodobowo - w ekstranecie Kontrahenta oraz u konkretnych przewoźników – mogą uzyskać bieżącą informację w zakresie statusu przesyłki, w tym także informację o miejscu oraz dacie przekroczenia granicy Unii Europejskiej oraz miejscu i dacie dostarczenia towarów do nabywcy spoza Unii Europejskiej.

Z niezależnych od Państwa przyczyn, nie posiadają Państwo komunikatu IE 599 do transakcji, których dotyczy przedmiotowy wniosek, pomimo faktycznego wywozu towarów w ramach dostawy poza terytorium Unii Europejskiej.

Państwa Spółka posiada jednak, oprócz faktury zawierającej m.in. nazwy i ilości sprzedawanych towarów oraz indywidualny numer zamówienia, całodobowy dostęp do ekstranetu Kontrahenta (narzędzie Kontrahenta przeznaczone dla firm współpracujących; dalej jako: System Kontrahenta), w którym znajdują się informacje potwierdzające konkretne zamówienie, w tym m.in.:

i.unikatowy numer zamówienia („Purchase Order" „PO” number”),

ii.unikatowy numer przewozowy przesyłki (Tracking Number),

iii.status przesyłki (Tracking Status)

iv.dane klienta, w tym adres dostawy (Consumer)

v.data odbioru przesyłki przez klienta (Delivery Date)

System Kontrahenta umożliwia wygenerowanie pliku (VAT Report w formacie PDF) zawierającego ww. informacje dla zamówień Kontrahenta złożonych w danym okresie.

Jednocześnie, na podstawie przypisanego do konkretnego zamówienia numeru przesyłki jesteście Państwo w stanie całodobowo śledzić historię każdej nadanej przesyłki, a więc jej szczegółowy przebieg od momentu nadania, przez odbiór z magazynu, odprawę celną, aż po jej dostarczenie do klienta (z wykazanym numerem przesyłki, datą oraz godziną konkretnego zdarzenia) - dostarczenie towaru do klienta Kontrahenta potwierdzone jest komunikatem „Doręczono”/„Przesyłka doręczona” - z datą i godziną doręczenia. Dane dotyczące historii przesyłki przechowywane są przez przewoźników przez określony czas, dlatego - dla celów dowodowych - zamierzają Państwo sporządzać zrzuty ekranu zawierające wszystkie ww. informacje. Dodatkowo, część przewoźników umożliwia wygenerowanie potwierdzenia w postaci pliku PDF (w tym przypadku zamiast zrzutu ekranu będą Państwo gromadzić wygenerowane pliki PDF).

Jak wskazano powyżej, do każdego zamówienia będą Państwo posiadali co najmniej:

i.dokument tytułowany przez Kontrahenta jako VAT Report - generowany z Systemu Kontrahenta,

ii.zrzuty ekranu (dokumenty PDF w przypadku niektórych przewoźników) ze stron internetowych przewoźników potwierdzające dostarczenie zamówienia do klienta detalicznego.

Na podstawie powyższych dokumentów jesteście Państwo w stanie zidentyfikować i powiązać tożsamość konkretnych towarów (których sprzedaż udokumentowana jest fakturą zawierającą numer zamówienia) z numerem zamówienia określonym na wystawionej fakturze oraz z numerem przesyłki, który jest przyporządkowany do zamówienia w Systemie Kontrahenta.

Należy podkreślić, że odbiór przesyłki przez klienta Kontrahenta, a więc de facto wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej potwierdzony jest każdorazowo w komunikatach i raportach przewoźników (w historii przesyłki). W przypadku komunikatów o treści „Doręczono”/„Przesyłka doręczona” lub podobnych mogą Państwo ustalić, że nastąpiło doręczenie przesyłki do adresata łącząc treść komunikatu potwierdzającego wysłanie towaru z informacją o jej dostarczeniu poza terytorium Unii Europejskiej. Komunikat przewoźnika (renomowanych firm prowadzących działalność na całym świecie) dokumentowany zrzutem ekranu bądź odrębnym dokumentem PDF potwierdza wysłanie towaru poza terytorium Unii Europejskiej i doręczenie do konkretnego adresata.

Warto również zwrócić uwagę, że zarówno dane w Systemie Kontrahenta (duży sklep internetowy działający na całym świecie), jak i na stronie przewoźników (niezależne podmioty świadczące usługi w różnych krajach), w tym m.in. miejsce oraz data przekroczenia terytorium Unii Europejskiej, miejsce i data dostarczenia towarów do nabywcy poza UE uzupełniane są automatycznie. Państwo nie mają możliwości edytowania tych informacji, co w Państwa ocenie stanowi potwierdzenie wiarygodności i autentyczności tych informacji.

Pytania

1)CzyopisanadostawatowarówzPolskidoWielkiejBrytaniistanowieksportpośredni,wrozumieniuart.2pkt8lit.bustawyoVAT?

W przypadkupozytywnego stanowiska w zakresie pytania nr 1

2)CzyposiadaneprzezPaństwawodniesieniudodanejsprzedażydokumentywymienionewewniosku,napodstawiektórychmożnajednoznacznieprzyporządkowaćdodanegozamówienia(towaru)informacjęowywozietowarupozaterytoriumUniiEuropejskiej,mogąbyćuznanezadokumenty,októrychmowawart.41ust.6i6austawyoVATorazart.146ust.1pktb)DyrektywyRady2006/112/WEz28listopada2006r.wsprawiewspólnegosystemupodatkuodwartościdodanej(Dz.U.UE.L.2006.347.1;dalejjako:Dyrektywa),atymsamymczybędąPaństwomieliprawozastosowaćdlatakiejsprzedażystawkępodatku0%,przewidzianądlaeksportutowarów?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko w zakresie pytania nr 1:

Państwa zdaniem, opisana dostawa towarów z Polski na terytorium Wielkiej Brytanii spełnia przesłanki dla uznania jej za eksport pośredni, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b ustawy o VAT.

Uzasadnienie dotyczące pytania nr 1:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów.

W myśl art. 2 pkt 8 ustawy o VAT, pod pojęciem eksportu rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a)dostawcę lub na jego rzecz, lub

b)nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

W komentarzach do ustawy o VAT (np. J. Matarewicz [w:] Ustawa o podatku od towarów i usług. Komentarz aktualizowany, LEX/el. 2023, art. 2) podkreśla się, że obecny przepis nie pozostawia wątpliwości, iż każda dostawa towarów przez dostawcę lub nabywcę, wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej, stanowi eksport przy spełnieniu określonych warunków. (...) Eksport to dostawa towarów przy zmianie ich właściciela, czyli zazwyczaj przy ich sprzedaży.

W efekcie, aby doszło do takiego rozliczenia eksportu, trzeba łącznie spełnić następujące warunki:

a)wysyłka towaru powinna odbywać się z Polski poza obszar celny UE (np. Rosja, USA);

b)towar powinien zmienić właściciela (zazwyczaj sprzedaż) jeszcze na terytorium Polski;

c)za dostawę powinien odpowiadać sprzedawca lub nabywca;

d)wywóz towaru powinien potwierdzić organ.

Tym samym eksport ma miejsce wówczas, gdy wywóz dokonywany jest przez dostawcę lub na jego rzecz - eksport bezpośredni albo przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz - eksport pośredni.

W Państwa ocenie, przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego dostawa towarów spełnia wszelkie przesłanki materialne do uznania jej za eksport pośredni w rozumieniu wyżej powołanych przepisów, ponieważ:

a)wysyłka towaru odbywa się z Polski poza obszar celny Unii Europejskiej (do Wielkiej Brytanii);

b)towar zmieni właściciela na podstawie umowy sprzedaży zawartej z Państwa Spółką, która ma siedzibę działalności gospodarczej w Polsce;

c)Kontrahent odpowiada za organizację transportu i zleca odbiór zamówionych towarów firmom przewozowym (typu (...), (...));

d)z dokumentów, które Państwo pozyskają z Systemu Kontrahenta oraz stron internetowych przewoźników wynikać będzie, że towar został przetransportowany poza terytorium Unii Europejskiej, a w konsekwencji można racjonalnie przyjąć, że wywóz towaru został potwierdzony przez odpowiedni organ celny.

W zakresie przesłanki opisanej w pkt d) zauważają Państwo, że zgodnie z literalnym brzmieniem art. 8 ust. 2 lit. b ustawy o VAT wskazana przesłanka odnosi się do potwierdzenia wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych. Należy jednak podkreślić, że w żadnym miejscu przepisy ustawy o VAT nie wskazują na jedną, konkretną formę dowodową wskazanego potwierdzenia wywozu towarów. Państwa zdaniem, powyższa przesłanka ma zatem charakter materialny tzn. istotne do stwierdzenia, iż zaistniała transakcja eksportu jest, aby wywóz nie został dokonany bez potwierdzenia przez odpowiedni organ, ale nie ma znaczenia w jaki sposób zostanie wykazane przez eksportera zaistnienie tej okoliczności. Nie wykluczone są zatem również dowody pośrednie.

Również przepisy celne, które się do nich odnoszą - nie zawierają zamkniętego katalogu dokumentów potwierdzających wywóz towarów do państwa trzeciego.

Zgodnie z art. 335 ust. 4 rozporządzenia Wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego Unijny Kodeks Celny dowodami świadczącymi o tym, że towary opuściły obszar celny Unii, mogą być w szczególności:

1)kopia potwierdzenia dostawy podpisana lub uwierzytelniona przez odbiorcę spoza obszaru celnego Unii,

2)dowód zapłaty,

3)faktura,

4)potwierdzenie dostawy,

5)dokument podpisany lub uwierzytelniony przez przedsiębiorcę, który wyprowadził towary poza obszar celny Unii,

6)dokument przetworzony przez organ celny państwa członkowskiego lub państwa trzeciego zgodnie z zasadami i procedurami mającymi zastosowanie w danym państwie 858,

7)prowadzony przez przedsiębiorców rejestr towarów dostarczonych na statki morskie, statki powietrzne lub instalacje morskie.

Powyższe potwierdza, że katalog dowodów w tym zakresie powinien być otwarty, a istotne przy analizie powołanych przepisów powinno być materialne spełnienie przesłanki (dokonanie wywozu poza terytorium Unii Europejskiej) a nie formalne potwierdzenie tego faktu w jeden określony sposób niewynikający wprost z przepisów.

Jak wskazują organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych:

„Spełnienie tego warunku ma gwarantować, że faktycznie nastąpił wywóz towarów i że bez ich powrotnego przywozu nie będą one przedmiotem dostawy na terytorium kraju, która poprzez zastosowanie stawki 0% byłaby faktycznie nieopodatkowana. W ocenie Wnioskodawcy gromadzone w sprawie dowody, w tym potwierdzenia dostarczenia przesyłki generowane zarówno przez Kontrahenta, jak i poszczególnych przewoźników gwarantują, że faktycznie nastąpił wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, a zatem stanowią jednoznaczne wypełnienie przesłanki materialnej wynikającej z art. 2 ust. 8 lit. b ustawy o VAT.”

„Dla udowodnienia, że eksport miał miejsce, wystarczy dowolny dokument, a niekoniecznie pieczęć urzędu celnego na karcie SAD. Przyjęcie, że tylko karta SAD jest dokumentem uprawniającym do skorzystania z preferencyjnej stawki VAT naruszałoby zasadę neutralności (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, z dnia 2 lutego 2017 r., I SA/Po 993/16).”

Podsumowując, Państwa zdaniem, dostawa, o której mowa w przedstawionym zdarzeniu przyszłym spełnia wszelkie przesłanki materialne niezbędne do uznania jej za eksport pośredni, w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy o VAT.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2:

Stoją Państwo na stanowisku, że dowody, które będą Państwo posiadali w związku z analizowaną transakcją stanowić będą wystarczającą dokumentację, o której mowa w art. 41 ust. 6 i 6a ustawy o VAT. W konsekwencji, w Państwa ocenie, będą Państwo uprawnieni do zastosowania dla takiej sprzedaży stawki podatku 0%, przewidzianej dla eksportu towarów.

Uzasadnienie dotyczące pytania nr 2:

W myśl przepisu art. 41 ust. 4 ustawy o VAT, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Jednakże zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Na podstawie art. 41 ust. 6a ustawy o VAT, dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1)dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2)dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3)zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Artykuł 41 ust. 11 ustawy o VAT stwierdza natomiast, że przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Zatem, zastosowanie stawki 0% w eksporcie towarów jest możliwe pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, a w przypadku eksportu pośredniego dokument, który potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, i z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Zgodnie z artykułem 146 ust. 1 lit. b Dyrektywy, Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych poza terytorium Wspólnoty przez nabywcę lub na rzecz nabywcy niemającego siedziby na terytorium danego państwa, z wyłączeniem towarów transportowanych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia w paliwo i ogólnego zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz samolotów turystycznych lub wszelkich innych środków transportu służących do celów prywatnych.

Należy zauważyć, że ww. przepisy nie określają zamkniętego katalogu dokumentów potwierdzających wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Określony jest jedynie przykładowy katalog takich dokumentów.

Otwarty charakter powyższego katalogu wnika z użycia przed wyliczeniem dokumentów sformułowania „w szczególności”.

Jak wskazano na wstępie wniosku, Państwo - z przyczyn od Państwa niezależnych - nie jesteście w stanie pozyskać żadnego dokumentu z wymienionych wprost w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT. W Państwa ocenie nie wyklucza to jednak możliwości zastosowania stawki VAT 0% dla opisywanej transakcji.

Jak zauważono wyżej, katalog dokumentów wskazany w art. 41 ust. 6a ustawy jest otwarty, co oznacza, że podatnik dla wykazania eksportu może posłużyć się każdym dokumentem, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Podatnik powinien więc posiadać w swojej dokumentacji dowód wiarygodny, potwierdzający faktyczne dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, z którego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu (tak m.in.: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 29 kwietnia 2022 r. 0112-KDIL1-3.4012.88.2022.2.KK.).

W sytuacji, w której nie jesteście Państwo w stanie pozyskać dokumentów wprost wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT gromadząPaństwo inne dokumenty, które jednoznacznie potwierdzają, że dany towar został dostarczony z Polski do kraju spoza obszaru Unii Europejskiej (np. Wielkiej Brytanii). Na podstawie szeregu dokumentów (od wystawionej faktury poprzez dokumenty pozyskane z Systemu Kontrahenta i stron internetowych przewoźników) jesteście Państwo w stanie jednoznacznie przypisać konkretny towar do dostawy realizowanej przez przewoźników i w konsekwencji posiadają Państwo jednoznaczne dokumenty potwierdzające wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Należy zauważyć, że wymóg udokumentowania wywozu ma charakter przede wszystkim formalny i służy potwierdzeniu prawa do zastosowania stawki 0% (ma potwierdzać spełnienie przesłanki o charakterze materialnoprawnym). Zarówno orzecznictwo sądowe (krajowe i europejskie), jak i interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wielokrotnie potwierdzały, że dla możliwości zastosowania stawki VAT 0% ma znaczenie przede wszystkim okoliczność wywozu towaru poza teren UE a kwestia formy i typu dokumentu, który to potwierdza ma znaczenie drugorzędne.

Z tego powodu, dokument potwierdzający wywóz musi być dokumentem wiarygodnym, a jego wiarygodność należy oceniać przez pryzmat okoliczności konkretnego przypadku. W wyroku z 21 lipca 2020 r. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że „(...) dla zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna). W konsekwencji, nie można odmówić podatnikowi prawa do zastosowania stawki 0% VAT wyłącznie na tej podstawie, że nie posiada on określonego dokumentu potwierdzającego eksport towarów poza UE, jeśli eksport ten faktycznie nastąpił (...)” (I FSK 2005/17).

Posiadanie określonego dokumentu ma więc na celu przede wszystkim udowodnienie okoliczności, że dany towar opuścił terytorium Unii Europejskiej.

Jak czytamy w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 września 2014 r. (I FSK 1304/13) (...) celem sformułowania określonych przez państwo członkowskie wymagań formalnych dla skorzystania ze stawki 0% w przypadku pośredniego eksportu towarów jest udowodnienie przez podatnika, że spełnione zostały warunki merytoryczne eksportu, głównie w zakresie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Jeżeli jednak okoliczność ta zostanie wykazana innymi dowodami, w tym ustalona w sposób bezsporny w ramach toczącego się postępowania podatkowego, organy podatkowe nie mogą takiej okoliczności pomijać, stosując do takiego wywozu stawkę jak dla obrotu krajowego (...). Co istotne, z wyroku tego wynika jednoznacznie, że okoliczność wywozu może być wykazana innymi dowodami niźli dokumenty celne, zaś organy podatkowe tej okoliczności pomijać nie mogą. Podobnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 2 lutego 2017 r. (sygn. akt I SA/Po 993/16) uznał, że dla udowodnienia, że eksport miał miejsce, wystarczy dowolny dokument. Natomiast Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 23 czerwca 2016 r. (sygn. akt I SA/Łd 437/16) wskazał, że podstawowe znaczenie związane z eksportem towarów, a tym samym możliwość zastosowania stawki preferencyjnej należy łączyć z wyprowadzeniem towaru poza granice UE, a potwierdzenie tego zdarzenia może mieć miejsce w każdej jednoznacznej i wiarygodnej formie.

Podobnie orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 23 lutego 2021 r. (sygn. akt I SA/Gl 1459/20), w którym stwierdził, że: (...) katalog dokumentów wskazany w art. 41 ust. 6a u.p.t.u. jest katalogiem otwartym, co oznacza, że podatnik dla wykazania eksportu może posłużyć się każdym dokumentem, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Podatnik powinien więc posiadać w swojej dokumentacji dowód wiarygodny, potwierdzający faktyczne dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, z którego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Podobne stanowisko zajął również Trybunał Sprawiedliwości UE w sprawie Milan Vinś (C-275/18). W wyroku czytamy, że stawka 0% VAT ma zastosowanie w eksporcie towarów na podstawie art. 146 ust. 1 lit. a) Dyrektywy VAT (którego implementację stanowi art. 2 pkt 8 i art. 41 ust. 4 ustawy o VAT), o ile spełnione są następujące, "materialne" warunki:

i.prawo do rozporządzania towarem jak właściciel jest przeniesione na nabywcę,

ii.towar jest wysłany poza UE, i w wyniku tej wysyłki towar fizycznie opuszcza Unię (pkt 22 wyroku).

Warunkiem zastosowania stawki 0% VAT nie jest natomiast objęcie towarów celną procedurą wywozu (pkt 26 i 27 wyroku), wobec czego, jeśli zostanie wykazane, że towary faktycznie opuściły UE, to ich dostawa musi być opodatkowana stawką 0% VAT, nawet jeśli podatnik pominął warunek formalny taki jak zastosowanie ww. procedury (pkt 38 wyroku). Skoro dla zastosowania stawki 0% VAT w eksporcie nie jest konieczne stosowanie procedury wywozu to tym bardziej warunkiem takim nie może być posiadanie dokumentu potwierdzającego jej zamknięcie.

Trybunał orzekł, że dla oceny wystąpienia eksportu a w konsekwencji zwolnienia z VAT kluczowa jest przesłanka faktycznego opuszczenia przez towary terytorium UE: (...) art. 146 ust. 1 lit. a) w związku z art. 131 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego uzależniał zwolnienie z VAT przewidziane dla towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii od przesłanki, aby towary te zostały objęte procedurą celną wywozu, w sytuacji, w której jest bezsporne, że zostały spełnione materialnoprawne przesłanki zwolnienia, w tym w szczególności przesłanka faktycznego wyprowadzenia danych towarów z terytorium Unii.

Jak wskazano powyżej Spółka posiada, oprócz faktury zawierającej m.in. nazwy i ilości sprzedawanych towarów oraz indywidualny numer zamówienia, całodobowy dostęp do Systemu Kontrahenta, w którym znajdują się informacje potwierdzające konkretne zamówienie, w tym m.in.:

i.unikatowy numer zamówienia (Purchase Order „PO” number),

ii.unikatowy numer przewozowy przesyłki (Tracking Number),

iii.status przesyłki (Tracking Status),

iv.dane klienta, w tym adres dostawy (Consumer),

v.data odbioru przesyłki przez klienta (Delivery Date).

System Kontrahenta umożliwia wygenerowanie pliku (VAT Report w formacie PDF) zawierającego ww. informacje dla zamówień Kontrahenta złożonych w danym okresie.

Jednocześnie, na podstawie przypisanego do konkretnego zamówienia numeru przesyłki jesteście Państwo w stanie całodobowo śledzić historię każdej nadanej przesyłki, a więc jej szczegółowy przebieg od momentu nadania, przez odbiór z magazynu, odprawę celną, aż po jej dostarczenie do klienta (z wykazanym numerem przesyłki, datą oraz godziną konkretnego zdarzenia) - dostarczenie towaru do klienta Kontrahenta potwierdzone jest komunikatem „Doręczono”/„Przesyłka doręczona” - z datą i godziną doręczenia. Dane dotyczące historii przesyłki przechowywane są przez przewoźników przez określony czas, dlatego Państwo - dla celów dowodowych - zamierzacie sporządzać zrzuty ekranu zawierające wszystkie ww. informacje. Dodatkowo, część przewoźników umożliwia wygenerowanie potwierdzenia w postaci pliku PDF (w tym przypadku zamiast zrzutu ekranu będą Państwo gromadzić wygenerowane pliki PDF).

Jak wskazano powyżej do każdego zamówienia będą Państwo posiadali co najmniej:

i.dokument tytułowany przez Kontrahenta jako VAT Report - generowany z Systemu Kontrahenta,

ii.zrzuty ekranu (dokumenty PDF w przypadku niektórych przewoźników) ze stron internetowych przewoźników potwierdzające dostarczenie zamówienia do klienta detalicznego.

Na podstawie powyższych dokumentów jesteście Państwo w stanie zidentyfikować i powiązać tożsamość konkretnych towarów (których sprzedaż udokumentowana jest fakturą zawierającą numer zamówienia) z numerem zamówienia określonym na wystawionej fakturze oraz z numerem przesyłki, który jest przyporządkowany do zamówienia w Systemie Kontrahenta.

Należy podkreślić, że odbiór przesyłki przez klienta Kontrahenta, a więc de facto wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej potwierdzony jest każdorazowo w komunikatach i raportach przewoźników (w historii przesyłki). W przypadku komunikatów o treści „Doręczono”/„Przesyłka doręczona” lub podobnych mogą Państwo ustalić, że nastąpiło doręczenie przesyłki do adresata łącząc treść komunikatu potwierdzającego wysłanie towaru z informacją o jej dostarczeniu poza terytorium Unii Europejskiej. Komunikat przewoźnika (renomowanych firm prowadzących działalność na całym świecie) dokumentowany zrzutem ekranu bądź odrębnym dokumentem PDF potwierdza wysłanie towaru poza terytorium Unii Europejskiej i doręczenie do konkretnego adresata.

Tym samym, w Państwa ocenie gromadzone dowody jednoznacznie potwierdzają wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, a w konsekwencji potwierdzają spełnienie przesłanki o charakterze materialnoprawnym. Dla stosowania stawki 0% kluczowe jest faktyczne wywiezienie towaru, a drugorzędne znaczenie ma forma i typ dokumentu jakim fakt ten jest potwierdzany.

Wszystkie ww. dokumenty jednoznacznie potwierdzają, że przesyłka (towar) opuściła terytorium Unii Europejskiej, wskazując miejsce docelowe oraz datę dostarczenia towaru. Kontrahent oraz przewoźnicy są podmiotami powszechnie znanymi i prowadzącymi działalność w różnych krajach, oczywistym jest zatem, że obsługując każdego dnia dziesiątki czy też setki tysięcy transakcji, w sposób zautomatyzowany i pewny generują miejsca przeznaczenia towarów. Niewątpliwym jest również, że w tak dużych podmiotach nie występują problemy z identyfikacją miejsca przeznaczenia towarów. Gdyby wspomniane problemy z identyfikacją miejsca przeznaczenia towarów występowały, prowadzenie działalności gospodarczej tego typu i na taką skalę stałoby się niemożliwe.

Mając na uwadze powyższe, w Państwa ocenie posiadane dokumenty stanowić będą wystarczające potwierdzenie faktu wywozu towaru poza obszar Unii Europejskiej. Spełniona zatem będzie materialnoprawna przesłanka warunkująca zastosowanie stawki 0% dla eksportu towarów. Na jego podstawie można bowiem ustalić, czy przesyłka dotarła do adresata, czy została wysłana z kraju i do odbiorcy w jakim kraju została wysłana. W konsekwencji uważają Państwo, że będą uprawnieni do zastosowania stawki 0% dla opisanych transakcji.

Podobne stanowisko przedstawił Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 28 kwietnia 2022 r. znak: 0114-KDIP1-2.4012.44.2022.2.JO, w której czytamy:

„(...) TSUE stwierdził, że: „(...) art. 146 ust. 1 lit. a) w związku z art. 131 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego uzależniał zwolnienie z VAT przewidziane dla towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii od przesłanki, aby towary te zostały objęte procedurą celną wywozu, w sytuacji, w której jest bezsporne, że zostały spełnione materialnoprawne przesłanki zwolnienia, w tym w szczególności przesłanka faktycznego wyprowadzenia danych towarów z terytorium Unii”. Mając powyższe na uwadze należy uznać, że po spełnieniu pozostałych przesłanek, ma Pan prawo do zastosowania stawki opodatkowania 0% przewidzianej dla eksportu towarów, które są wysyłane za pośrednictwem Poczty Polskiej do osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej zamieszkałych poza terytorium Unii Europejskiej, w sytuacji, gdy posiada Pan dokumenty pochodzące z Elektronicznego Systemu Nadawcy Poczty Polskiej, opatrzone komunikatem "Doręczenie", a w przypadku komunikatów "Przesyłka dotarła do kraju przeznaczenia", "Przesyłka wysłana z Polski" lub sformułowany inaczej ale o podobnej treści, pod warunkiem, że może Pan ustalić, że nastąpiło doręczenie przesyłki do adresata łącząc treść komunikatu potwierdzającego wysłanie towaru z kraju z brakiem zgłoszenia jego nieotrzymania przez klienta, zaś nieotrzymanie towaru przez klienta skutkowałoby złożoną przez niego reklamacją, co w dalszej kolejności spowodowałoby złożenie przez Pana reklamacji w Poczcie Polskiej.

Tym samym należy podkreślić, że w przypadku posiadania dokumentu z Elektronicznego Systemu Nadawcy Poczty Polskiej, opatrzonego statusem „Przesyłka dotarła do kraju przeznaczenia”, „Przesyłka wysłana z Polski” lub sformułowany inaczej ale o podobnej treści, dla prawa do zastosowania stawki 0%, powinien Pan jednocześnie posiadać potwierdzenie od konkretnego adresata - jeżeli nie wynika to z komunikatów pocztowych - że nastąpiło doręczenie towarów”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe oraz w części jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)eksport towarów;

3)import towarów na terytorium kraju;

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – na podstawie art. 2 pkt 1 ustawy rozumie się:

Terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 5 ustawy:

Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przy tym, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie, zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy:

Przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1)dostawcę lub na jego rzecz, lub

2)nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz, czy przez nabywcę mającego siedzibę poza Polską, lub na jego rzecz. Sytuacja, kiedy dostawca lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów z Polski poza terytorium Unii stanowi tzw. eksport bezpośredni (art. 2 pkt 8 lit. a ustawy). Natomiast eksport pośredni ma miejsce wówczas gdy wywóz towarów z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz (art. 2 pkt 8 lit. b ustawy).

Natomiast w myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest - w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy:

W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Przy czym, zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy:

Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

W myśl art. 41 ust. 6a ustawy:

Dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1)dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2)dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3)zgłoszenie wywozowe w formie p(...)erowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Ponadto, na podstawie art. 41 ust. 11 ustawy:

Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Wskazać jednak należy, że aby uznać daną czynność za eksport towarów muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

‒ma miejsce dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (eksport pośredni),

‒wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej musi zostać potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych wyżej przesłanek powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy.

Z kolei aby możliwe było opodatkowanie eksportu towarów stawką podatku w wysokości 0%, konieczne jest spełnienie warunku dotyczącego otrzymania przez podmiot potwierdzenia wywozu towarów przez organ celny określony w przepisach celnych. Spełnienie tego warunku ma gwarantować, że faktycznie nastąpił wywóz towarów i że bez ich powrotnego przywozu nie będą one przedmiotem dostawy na terytorium kraju, która poprzez zastosowanie stawki 0% byłaby faktycznie nieopodatkowana.

Z wniosku wynika, że jesteście Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT oraz podatnikiem zarejestrowanym na potrzeby transakcji unijnych (VAT-UE).

Państwa działalność polega na produkcji i sprzedaży towarów (m.in. obrazy, tapety, fototapety, naklejki, plakaty i inne elementy wyposażenia wnętrz).

Podczas sprzedaży korzystają Państwo z różnych platform sprzedażowych, własnego sklepu internetowego oraz sprzedając towary w modelu dropshippingu.

W ramach tego modelu (dropshipping) współpracują Państwo z (...) ((...) - Kontrahent).

Transakcja przebiega w ten sposób, że klient Kontrahenta zamawia Państwa towar w sklepie internetowym Kontrahenta.

Dane dotyczące zamówienia Kontrahenta wraz z przypisanym unikatowym numerem przewozowym przesyłki są importowane automatycznie do Państwa systemu.

Kontrahent zleca odbiór zamówionych towarów firmom przewozowym m.in. (...), (...) (jest podmiotem odpowiedzialnym za organizację transportu). Firma przewozowa odbiera towar z Państwa magazynu położonego w Polsce i w imieniu Kontrahenta transportuje towar do Jego klienta w Wielkiej Brytanii. Jako sprzedawca towaru, na podstawie otrzymanego unikatowego numeru przewozowego przesyłki, mogą Państwo całodobowo w ekstranecie Kontrahenta (narzędzie Kontrahenta przeznaczone dla firm współpracujących - System Kontrahenta) oraz przewoźników uzyskać bieżącą informację o statusie przesyłki.

Pomimo faktycznego wywozu towarów w ramach dostawy poza terytorium UE nie posiadają Państwo komunikatu IE 599 (z przyczyn niezależnych od Państwa).

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy opisana dostawa stanowi eksport towarów (pytanie 1) oraz czy na podstawie posiadanych dokumentów będą Państwo mieli prawo zastosować dla takiej sprzedaży stawkę podatku VAT 0%, przewidzianą dla eksportu towarów (pytanie 2).

Z wniosku wynika, że zajmują się Państwo sprzedażą towarów (m.in. obrazy, tapety, fototapety, naklejki, plakaty i inne elementy wyposażenia wnętrz). W ramach transakcji objętej wnioskiem współpracują Państwo z (...) (Kontrahent). Klient Kontrahenta zamawia Państwa towar w sklepie internetowym Kontrahenta. Wówczas firma przewozowa działająca na zlecenie Kontrahenta odbiera towar z Państwa magazynu zlokalizowanego w Polsce i w imieniu Kontrahenta transportuje towar do Jego klienta w Wielkiej Brytanii. W Systemie Kontrahenta oraz przewoźników mogą Państwo śledzić przebieg przesyłki od momentu nadania, poprzez odbiór z magazynu, odprawę celną, aż po jej dostarczenie do klienta. Na podstawie komunikatów „Doręczono”/„Przesyłka doręczona” mogą Państwo ustalić, że nastąpiło doręczenie przesyłki do adresata łącząc treść komunikatu potwierdzającego wysłanie towaru z informacją o jej dostarczeniu poza terytorium Unii Europejskiej. Komunikat przewoźnika potwierdza wysłanie towaru poza terytorium Unii Europejskiej i doręczenie do konkretnego adresata.

Zatem w wyniku dokonanej przez Państwa dostawy towarów, towary zostaną przetransportowane na terytorium państwa trzeciego. Odbioru towaru w Polsce oraz jego fizycznego wywozu dokona przewoźnik działający na rzecz Kontrahenta spoza Unii Europejskiej, co oznacza, że spełniony jest warunek, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b ustawy dokonania wywozu towaru poza terytorium Unii Europejskiej przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub przez podmiot działający na jego rzecz.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy uznać, że transakcja opisana we wniosku będzie stanowić dla Państwa eksport towarów (pośredni), w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Ad 2

Odnosząc się natomiast do wątpliwości dotyczących prawa do opodatkowania dokonywanych dostaw z zastosowaniem stawki podatku VAT w wysokości 0% należy wskazać, że zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy, możliwość zastosowania stawki 0% do eksportu towarów uwarunkowana jest posiadaniem, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Zatem, aby mogli Państwo opodatkować sprzedaż stanowiącą eksport towarów stawką podatku w wysokości 0% - muszą Państwo posiadać dokument, który w sposób jednoznaczny potwierdza, że wysyłane towary opuściły terytorium Unii Europejskiej. Przykładowy katalog takich dokumentów wymieniony został w art. 41 ust. 6a ustawy. Przy tym, zauważyć należy, że nie jest to katalog zamknięty, na co wskazuje użyty w tym przepisie zwrot „w szczególności”.

Niemniej jednak, pomimo tego, że katalog dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy ma charakter otwarty, nie można przyjąć, że mogą to być inne dowody niż dokumenty „urzędowe”, w których właściwe organy celne (polskie lub z innych państw członkowskich UE) potwierdziły wywóz towarów poza terytorium UE.

W powołanym przez Państwa wyroku z dnia 28 marca 2019 r., w sprawie C-275/18 TSUE stwierdził, że: „(…) art. 146 ust. 1 lit. a) w związku z art. 131 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego uzależniał zwolnienie z VAT przewidziane dla towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii od przesłanki, aby towary te zostały objęte procedurą celną wywozu, w sytuacji, w której jest bezsporne, że zostały spełnione materialnoprawne przesłanki zwolnienia, w tym w szczególności przesłanka faktycznego wyprowadzenia danych towarów z terytorium Unii”.

Należy jednak wskazać, że ww. wyrok zapadł w okolicznościach, w których podmiot wysyłał przedmioty kolekcjonerskie poza terytorium Unii Europejskiej pocztą i był w stanie wykazać ten fakt za pomocą dokumentów wydanych przez służby pocztowe. W takich okolicznościach TSUE stwierdził, że „(...) brak poszanowania formalnego wymogu objęcia towarów przeznaczonych do wywozu procedurą wywozu nie może prowadzić do tego, że eksporter traci prawo do zwolnienia w eksporcie, o ile zostało wykazane faktyczne wyprowadzenie danych towarów z terytorium Unii” (pkt 38 wyroku).

Do powyższego orzeczenia TSUE odwołał się Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym również przez Państwa wyroku z 21 lipca 2020 r., sygn. akt I FSK 2005/17. Sprawa będąca przedmiotem rozstrzygnięcia NSA także dotyczyła podatnika, który dokonując sprzedaży za pośrednictwem Poczty Polskiej poza terytorium Unii Europejskiej, nie dopełnił wymagań formalnych w postaci zgłoszeń celnych wywozowych i w związku z tym nie posiadał dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Podkreślić należy, że w sprawie będącej przedmiotem ww. rozstrzygnięcia ani organy podatkowe, ani sąd I instancji nie zakwestionowały samego faktu wywozu towarów poza obszar UE. Jedynym powodem odmowy prawa do zastosowania stawki 0% była okoliczność braku dokonywania przez podatnika zgłoszeń celnych wywozowych, a w konsekwencji braku dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE przez właściwy urząd celny.

Jak wskazał NSA, w świetle wyżej cytowanego orzeczenia TSUE, dla zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna). W konsekwencji - w ocenie NSA - „(…) nie można odmówić podatnikowi prawa do zastosowania stawki 0% VAT wyłącznie na tej podstawie, że nie posiada on określonego dokumentu potwierdzającego eksport towarów poza UE, jeśli eksport ten faktycznie nastąpił, która to okoliczność jak wskazano wyżej nie była przez organy kwestionowana.”

Należy podkreślić, że zarówno wyrok TSUE C-275/18 jak również wyrok NSA sygn. akt I FSK 2005/17 zapadły w szczególnych okolicznościach związanych z wywozem towarów poza terytorium UE, który był wykonywany przez operatora pocztowego, tj. podmiotu uprawnionego do wykonywania działalności pocztowej na podstawie odrębnych przepisów. Zinstytucjonalizowany charakter działalności ww. podmiotów pozwala więc na przyjęcie, że dokumenty wygenerowane przez operatora pocztowego, także w jego systemie elektronicznym mają przymiot dokumentu „urzędowego”, a tym samym jeżeli potwierdzają wywóz towarów poza terytorium UE mogą stanowić dokument, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że co do zasady zgłoszenia wywozowe towarów z obszaru celnego UE składane są w formie elektronicznej z wykorzystaniem Automatycznego Systemu Eksportu (AES). Zgłoszenie celne (wywozowe) w postaci komunikatu IE 515 jest składane przez zgłaszającego do właściwego urzędu wywozu. Z kolei urząd wyprowadzenia, tj. urząd celny graniczny, przez który towar opuszcza obszar celny Unii Europejskiej niezwłocznie po tym, jak towar opuścił obszar celny UE przesyła do urzędu wywozu (urzędu, w którym zostało złożone zgłoszenie celne) komunikat IE 518 zawierający wyniki kontroli przeprowadzonej w urzędzie wyprowadzenia. Po otrzymaniu przez urząd wywozu komunikatu IE 518 System AES generuje automatycznie komunikat IE 599 i przesyła go zgłaszającemu. Komunikat IE 599 jest dokumentem celnym potwierdzającym, także dla celów podatkowych, wywóz towarów poza terytorium UE przez wskazanego w zgłoszeniu wywozowym eksportera.

Zatem, dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium UE jest:

‒elektroniczny komunikat IE 599 otrzymany w systemie AES,

‒wydruk ww. komunikatu potwierdzony przez właściwy organ celny,

‒elektroniczny komunikat IE 599 otrzymany poza systemem AES, jeżeli jego autentyczność jest zapewniona.

Dokumentem, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy uprawniającym do zastosowania stawki 0% przy eksporcie będzie również zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym lub kopia takiego zgłoszenia potwierdzona przez właściwy urząd celny. We wszystkich ww. przypadkach są to dokumenty o charakterze „urzędowym” wygenerowane w systemie AES lub potwierdzone przez właściwy urząd celny.

Z powyższego wynika więc, że pomimo tego, że katalog dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy jest katalogiem otwartym, nie można zastosować stawki VAT w wysokości 0% względem eksportu towarów na podstawie dowodów innych niż dokumenty „urzędowe”, w których właściwe organy celne (polskie lub z innych państw członkowskich UE) potwierdziły wywóz towarów poza terytorium UE.

W analizowanej sprawie wskazali Państwo, że w związku z dokonaną transakcją będą Państwo posiadać fakturę zawierającą m.in. nazwy i ilości sprzedawanych towarów oraz indywidualny numer zamówienia. Przy tym, będą Państwo posiadać dostęp do Systemu Kontrahenta, w którym znajdują się informacje potwierdzające konkretne zamówienie, w tym m.in.: unikatowy numer zamówienia („Purchase Order „PO” number”), unikatowy numer przewozowy przesyłki (Tracking Number), status przesyłki (Tracking Status), dane klienta, w tym adres dostawy (Consumer) oraz datę odbioru przesyłki przez klienta (Delivery Date). Do każdego zamówienia będą Państwo posiadali co najmniej generowany z Systemu Kontrahenta dokument VAT Report oraz zrzuty ekranu (dokumenty PDF w przypadku niektórych przewoźników) ze stron internetowych przewoźników potwierdzające dostarczenie zamówienia do klienta detalicznego. Wskazują Państwo, że dostarczenie towaru do klienta Kontrahenta potwierdzone jest komunikatem „Doręczono”/„Przesyłka doręczona” zawierającym datę i godzinę doręczenia. Jednocześnie nie będą Państwo posiadać komunikatu IE 599.

Zatem posiadane przez Państwa dokumenty nie są dokumentami o charakterze urzędowym, mają one jedynie charakter informacyjny. W tym konkretnym przypadku, to nie właściwy organ celny lecz przewoźnicy działający na zlecenie Kontrahenta (renomowane firmy prowadzące działalność gospodarczą na całym świecie) potwierdzają wywóz poza terytorium UE. Tym samym, ww. dokumenty nie są dokumentami potwierdzającymi wywóz towarów poza terytorium UE, o których mowa w art. 41 ust. 6 i ust. 6a ustawy. W konsekwencji na podstawie dokumentów opisanych we wniosku nie mogą Państwo zastosować stawki VAT w wysokości 0% przewidzianej dla eksportu towarów.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków i interpretacji należy wskazać, że zarówno wyroki jak i interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu.

Przytoczone orzeczenia organ potraktował jako element Państwa argumentacji, lecz nie mogły mieć one wpływu na ocenę prawną rozpatrywanej sprawy. Nie negując powołanego orzeczenia jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy zwrócić uwagę, że organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę. Tym samym, powołane wyroki nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości rozstrzygnięcia przyjętego w przedmiotowej sprawie.

Jednocześnie wyjaśniamy, że interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydane przez upoważniony do tego organ, każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).