Interpretacja indywidualna z dnia 18 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT3.4011.237.2023.2.MJ

Jeżeli koszt nabycia nieruchomości, w akcie notarialnym potwierdzającym nabycie udziału w nieruchomości odwołuje się do jej wartości wynikającej z ugody sądowej, to kwota ta jako wartość świadczenia wzajemnego stanowi koszt nabycia przedmiotowego udziału w sprzedanej nieruchomości.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznychjest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 marca 2023 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego w A., Wydział Cywilny z ... r. sygn. akt XYZ jest spadkobierczynią w udziale ¼ po A.A., zmarłym ... 19.. r.

W skład całego spadku po zmarłym A.A. wchodził udział ½ w prawach bezwzględnych i roszczeniach przysługujących mu do nieruchomości wywodzących się z nieruchomości dawnej „X1” o obszarze (...) ha, położonych w Gminie B. (dawniej C.), woj. d., które zostały przejęte na rzecz Skarbu Państwa w ramach Dekretu PKWN z dnia 6 września 1944 r. o przeprowadzeniu reformy rolnej.

A.A. udział w prawach i roszczeniach do ww. nieruchomości nabył w drodze dziedziczenia po swoim bracie B.A. zmarłym (...) 1968 r. pierwotnym właścicielu tej nieruchomości, którą nabył od swojej matki w 1910 r. razem z nieruchomością „X2”.

B.A. w 1939 r. sprzedał swojemu bratu C.A. „X2”, w związku z tym nie wchodziła ona w skład spadku po zmarłym A.A. i nie nabył w drodze dziedziczenia do niej żadnych praw. Obok Wnioskodawczyni jest jeszcze 6 spadkobierców B.A., zaś 3 z nich jest równocześnie spadkobiercami C.A. (Wnioskodawczyni do nich nie należy).

Poniżej znajduje się opis dziedziczenia po B.A..

Zmarły B.A. (właściciel X1) - spadkobiercy :

Na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego w E. Wydział I Cywilny z dnia ... r. sygn. akt ZYX, spadek po B.A. nabyli na podstawie ustawy:

1)brat A.A. w udziale 3/6,

2)bratanica D.B. z domu A. (córka C.A. i E.A.) w udziale 1/6,

3)bratanica F.E. z domu A. (córka C.A. i E.A.) w udziale 1/6,

4)bratanica G.H. z domu A. (córka C.A. i E.A.) w udziale 1/6.

Zmarły A.A. - jego spadkobiercy:

Na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego w A., Wydział Cywilny z dnia ... r. sygn. akt XYZ, spadek po A.A. na podstawie testamentu nabyły:

1)wnuczka I.J. z domu A. w 1/4 części,

2)wnuczka K.L. z domu A. w 1/4 części,

3)wnuczka Ł.M. w 1/4 części,

4)wnuczka N.O. w 1/4 części.

Orzeczeniem z ... r. (nr QQQ) Wojewódzki Urząd Ziemski w F. stwierdził, że nieruchomość „X2”, własność C.A., o obszarze ogólnym (...) ha, oraz nieruchomość „X1”, własność B.A., o obszarze ogólnym (...) ha, - nie podpadały pod działanie art. 2 ust. 1 lit. e) dekretu PKWN z dnia 6 września 1944 r. o przeprowadzeniu reformy rolnej.

Następnie Minister Rolnictwa i Reform Rolnych orzeczeniem z dnia ... r. (nr YYY):

1)uchylił z urzędu orzeczenie Wojewódzkiego Urzędu Ziemskiego w F. z dnia ... r. (nr QQQ),

2)uznał, że sprzedaż w 1939 r. „X2” przez B.A. - C.A. jest nieważna, więc cała nieruchomość ziemska X o obszarze (...) ha, stanowiąca wg. Ministra własność B.A., podlegała przejęciu na cele reformy rolnej.

Orzeczenie Wojewódzkiego Urzędu Ziemskiego w F. z dnia ... r. (nr QQQ) wyłączało nieruchomości X2 i X1 z dekretu PKWN z 1944 r. o reformie rolnej, co oznaczało że nie przeszły one na majątek Skarbu Państwa i pozostały własnością hipoteczną C.A. i B.A..

Minister Rolnictwa i Reform Rolnych orzeczeniem z dnia ... r. (nr YYY) uchylił to orzeczenie z ... r. i uznał, że nieruchomość ziemska X o obszarze (...) ha, w tym (...) ha użytków rolnych, stanowiąca własność B.A., położona w gminie t., pow. i., podlegała przejęciu na cele reformy rolnej. Minister w tym orzeczeniu bezprawnie (co zostało potwierdzone późniejszymi orzeczeniami administracyjnymi i sądowymi o czym niżej) nie uznał ważności umowy sprzedaży X2 z 1939 r., którą C.A. sprzedał B.A., co zmieniało sytuację całości nieruchomości pod kontem podlegania pod przepisy dekretu PKWN o reformie rolnej z 1944 r., ponieważ Skarb Państwa przejmował na własność wszystkie nieruchomości rolne o powierzchni przekraczającej 50 ha, a bez podziału nieruchomości X wynosiły (...) ha.

Minister Rolnictwa i Rozwoju Wsi decyzją z ... r. (znak VVV) prawomocnie i ostatecznie stwierdził nieważność orzeczenia Ministra Rolnictwa i Reform Rolnych z dnia ... r. (znak YYY).

Decyzją z ... r. (znak: UUU) Minister utrzymał swoją decyzję w mocy.

Wojewódzki i Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie utrzymały ww. decyzje Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi, skutkiem czego do porządku prawnego powróciło orzeczenie Wojewódzkiego Urzędu Ziemskiego z dnia ... r. (nr QQQ) orzekające o niepodleganiu przejęciu przez Skarb Państwa nieruchomości X2 i X1 i przywracające w sensie prawnym ich własność spadkobiercom B.A. i C.A.

Tym samym Decyzja o wywłaszczeniu z ... r. została wyeliminowana z obrotu prawnego na zasadzie art. 156 kpa, tj. stwierdzono jej nieważność z mocy prawa a nieruchomości X2 i X1 powróciły z mocą wsteczną (ex tunc) do swoich prawowitych właścicieli, którzy zachowali swoje prawa rzeczowe w sposób ciągły od 1944 r. (wejście w życie reformy rolnej PKWN).

W ramach realizacji swoich praw wynikających z powyższych orzeczeń jeden ze spadkobierców B.A. i C.A. (P.E.) w 2016 r. złożył przeciwko Gminie B. do Sądu Rejonowego w G. (sprawa później została przekazana do Sądu Okręgowego w F. i prowadzona pod sygn. akt XQZ) powództwo windykacyjne (art. 222 kc) o wydanie nieruchomości dawnych X2 i X1 (zwane dalej powództwem windykacyjnym), gdyż Gmina ta wpisana była w księgach wieczystych obejmujących te nieruchomości na podstawie decyzji komunalizacyjnej Wojewody F. Nr QYY z dnia ... r. podlegającej unieważnieniu.

Działając we własnym imieniu, ale na rzecz pozostałych współwłaścicieli (w tym Wnioskodawczyni) uzyskał także zabezpieczenie roszczenia windykacyjnego przez prawomocne trzy postanowienia o zakazie zbywania i obciążania nieruchomości wywodzących się z dawnych X2 i X1 dla których we właściwych księgach wieczystych wpisana była Gmina B.. W postępowaniu tym (sygn. akt XQZ) w ramach i w celu sprawdzenia wartości przedmiotu sporu Sąd zlecił biegłemu sądowemu zbadanie aktualnej wartości rynkowej nieruchomości składających się na dawne „X1” i „X2”.

Operat szacunkowy biegłej sądowej rzeczoznawcy majątkowej podawał wartość obecnych nieruchomości wywodzących się z X2 i X1 objętych decyzją komunalizacyjną Wojewody F. Nr QYY (znak: QQX) z dnia ... r., co do których prawa posiadał P.E. (i pozostali spadkobiercy, w tym Wnioskodawczyni) i w stosunku, do których skierował on roszczenie windykacyjne przeciwko Gminie B. w postępowaniu sądowym pod sygn. akt XQZ prowadzonym przed Sądem Okręgowym w F..

Wnioskodawca pierwotnym pozwem złożonym przeciwko Gminie B. żądał wydania w trybie 222 kc następujących nieruchomości (podane nr działek): a. nr 7/6 w części o powierzchni (...) ha (X2); b. nr a1 w częściach o powierzchni (...) ha (X2) i powierzchni (...) ha (X1); c. nr a2 w częściach o powierzchni (...) ha (X2) i powierzchni (...) ha (X1); d. nr a3 w częściach o powierzchni (...) ha (X2) i powierzchni (...) ha (X1); e. nr a4 w cz. powierzchni (...) ha (X1); z obrębu xxxxx X o łącznej powierzchni (...) ha (objęte w 2016 r. księgą wieczystą nr ZZZZZ).

Po ostatecznym sprecyzowaniu pozwu pismem z 8 lipca 2017 r., P.E. dochodził w tym procesie wydania nieruchomości o łącznej powierzchni (...) ha. Operat szacunkowy biegłej sądowej z 27 maja 2018 r. określał wartość rynkową 1 m² nieruchomości dochodzonych pozwem na kwotę 208,56 zł.

W 2019 r. wszyscy spadkobiercy B.A. i C.A., a obecni właściciele praw do nieruchomości wywodzących się z nieruchomości dawnych „X1” i „X2” o łącznym obszarze (...) ha, mając na uwadze zabezpieczenia hipoteczne w księgach wieczystych ustanowione przy powództwie windykacyjnym wystąpili m.in. wobec Gminy B. z wnioskiem o zawezwanie do próby ugodowej przed Sąd Rejonowy w H. (sygn. akt ZYY) żądając ugodowego wydania im, czyli rzeczywistym właścicielom nieruchomości dawnych „X2” i „X1”.

... r. przed Sądem Rejonowym w H. pomiędzy spadkobiercami B.A. i C.A. i Gminą B. zawarta została ugoda sądowa w ramach której strony czyniąc sobie wzajemne ustępstwa zobowiązały się do zawarcia umowy w formie aktu notarialnego, regulującej ostatecznie prawa rzeczowe do nieruchomości dawnych „X2” i „X1” w której :

a.Gmina B. przeniesie na m.in. na Wnioskodawczynię w udziale 753.973.855/10.000.000.000 (wynikał on z jej praw spadkowych do całości powierzchni „X2” i „X1”), własność części nieruchomości dawnej „X2” o powierzchni (...) ha (Nieruchomość) w stanie prawym wolnym od obciążeń lub ze złożonymi wnioskami o wykreślnie obciążeń z działów III i IV lub przekazując oświadczenia wierzycieli umożliwiające wykreślenie istniejących obciążeń z działów III i IV.

b.Wnioskodawczyni (razem z pozostałymi spadkobiercami), zobowiązała się w tej umowie złożyć oświadczenie, iż przeniesienie na nią własności Nieruchomości odbywa się za zrzeczeniem się jej praw bezwzględnych i roszczeń, które przysługują wobec Gminy B. do nieruchomości dawnych „X2” i „X1”, co do których Gminie B. przysługuje prawo własności na postawie kwestionowanej przez Spadkobierców decyzji Wojewody F. Nr QYY z ... r, zgodnie z przysługującymi udziałami w tych prawach i roszczeniach. Ostatecznym skutkiem prawomocnego i niepodważalnego wpisu ich praw własności do części nieruchomości dawnej „X2” o pow. (...) ha do księgi wieczystej będzie zwolnienie Gminy B. z wszystkich zobowiązań wobec spadkobierców B.A. i C.A. wynikających z konsekwencji przywrócenia do porządku prawnego orzeczenia Wojewódzkiego Urzędu Ziemskiego w F. z dnia ... r. (sygn. nr QQQ), w którym stwierdzono, że nieruchomości „X2” i „X1” nie podpadają pod działanie przepisów Dekretu PKWN z dnia 6 września 1944 r. o przeprowadzeniu reformy rolnej.

Zawarta ugoda dotyczyła tylko Nieruchomości, co do których Gmina B. wpisana była w księgach wieczystych jako właściciel na mocy decyzji komunalizacyjnej Wojewody F. Nr QYY (znak: QQX) z ... r., w której stwierdzone zostało nabycie z mocy prawa w dniu ... r. przez Gminę B. własności nieruchomości Skarbu Państwa położonej we wsi X w obrębie ewidencyjnym X, które w części pokrywały się z nieruchomościami X2 i X1. Ugoda nie dotyczyła Nieruchomości będących własnością Skarbu Państwa ani osób fizycznych lub prawnych. Ugoda nie dotyczyła też roszczeń odszkodowawczych od Skarbu Państwa - w tej sprawie toczy się obecnie odrębne postępowanie sądowe o odszkodowanie.

Spadkobiercy B.A. i C.A. zobowiązali się też wycofać z szeregu innych spraw cywilnych i administracyjnych przeciwko Gminie B. dotyczących ww. nieruchomości i nie podnosić nigdy żadnych roszczeń do Gminy.

Strony ugody (za zgodą Sądu) przyjęły zgodnie, iż ugoda ma charakter wzajemny. Określiły wartość zarówno nieruchomości o pow. (...) ha regulowanej przez Gminę na rzecz Spadkobierców jak też określiły wartość wszystkich bezwzględnych praw i roszczeń spadkobierców B.A. i C.A. (wg. przysługujących im udziałów) do obecnych nieruchomości pochodzących z „X1” i „X2”, których Spadkobiercy zrzekali się wobec Gminy B..

Wartość ta wynikała z opinii biegłego sądowego mgr inż. X.X., sporządzonej do sprawy sądowej windykacyjnej przed Sądem Okręgowym w F. pod sygn. akt XQZ.

Przyjęta w ugodzie wartość 130 248 055,75 zł bazowała na wycenie z 27 maja 2018 r. i przyjętej w niej wartości 1 m² na kwotę 208,56 zł, lecz dotyczyła powierzchni (...) ha (korekta powierzchni wynikająca ze zmian granic i powierzchni działek na przestrzeni lat). Powierzchnia ta została przyjęta w ugodzie przez Strony jako rozliczająca wszystkie prawa i roszczenia spadkobierców C.A. i B.A. wobec nieruchomości wywodzących się z dawnych X2 i nr 3, których właścicielem była Gmina B. objętych decyzją komunalizacyjną z (...) r.

Umowa miała zostać zawarta po prawomocnym zakończeniu postępowania sądowego wywołanego apelacją Skarbu Państwa od wyroku Sądu Okręgowego w F., Wydział Cywilny, z ... r., sygnatura akt VVX oddalającego powództwo Skarbu Państwa o stwierdzenie nieważności umowy sprzedaży „X2” zawartej w 1939 r. przez B.A. na rzecz C.A.. ... r. zapadł prawomocny wyrok oddalający apelację Skarbu Państwa od wyroku Sądu Okręgowego w F., Wydział Cywilny, z ... r. , sygnatura akt VVX.

(...) 2021 r. pomiędzy Gminą B. i spadkobiercami B.A. i C.A., (w tym Wnioskodawczynię) zawarta została umowa notarialna przeniesienia własności nieruchomości w wykonaniu ugody sądowej z ... r. w której Gmina B. przeniosła na Wnioskodawczynię udział wynoszący 753.973.855/10.000.000.000, w części nieruchomości dawnej „X2” o powierzchni około (...) ha (Nieruchomość) w zamian za zrzeczenie się jej praw bezwzględnych i roszczeń, które przysługiwały jej wobec Gminy B. do nieruchomości dawnych „X2” i „X1”, w takim samym udziale zgodnie z wartością przyjętą opinii biegłego sądowego mgr inż. X.X..

Gmina żądała takiego oświadczenia zbiorczo do obu X od wszystkich spadkobierców B.A. i C.A. mimo, iż niektórym z nich (spadkobiercom po A.A. nie przysługiwały prawa i roszczenia „do X2”).

Czynność ta była odpłata - świadczenia były wzajemne. Wnioskodawczyni uczestniczyła w tej czynności (poprzez swojego pełnomocnika) jako spadkobierczyni po A.A., który był spadkobiercą po B.A.. Była to umowa datio in solutum (art. 453 kc), tj. świadczenie w miejsce wykonania.

Gmina B. zgodnie z § 7 tej umowy zawartej w akcie notarialnym rep A nr VXZ sporządzonym przez notariusza Y.Y. notariusza w F. (cytat dotyczący tylko Wnioskodawczyni): XXXX działając w imieniu i na rzecz Gminy B. oświadcza, że w wykonaniu uchwały nr ZVV Rady Gminy B. z ... r. oraz ugody zawartej przed Sądem Rejonowym w H. Wydział Cywilny w postępowaniu pojednawczym prowadzonym pod sygn. akt QXZ, mając na uwadze spełnienie się warunku opisanego w §4 ust 1 i ust. 2 ugody, w celu zwolnienia Gminy B. z obowiązku wykonania praw bezwzględnych i spełnienia roszczeń, które przysługują Wnioskodawczyni, (tu wymienione inne osoby) do nieruchomości, co do których Gminie B. przysługuje prawo własności na podstawie decyzji Wojewody F. nr QYY z ... r. przenosi w stanie wolnym o jakichkolwiek praw, roszczeń i obciążeń z wyjątkiem wymienionych w niniejszej umowie, na rzecz: (tu wymienione inne osoby) na Wnioskodawczynię udział wynoszący 753.973.855/10.000.000.000 części we współwłasności 15/31:

–Nieruchomości nr 1 obejmującą działkę gruntu nr b1 o powierzchni (...) ha, oraz działkę nr b2 o powierzchni (...) położonych w obrębie ewidencyjnym xxxx-X objęte księgą wieczystą nr AAAA prowadzoną przez Sąd Rejonowy w H., Wydział Ksiąg Wieczystych,

–Nieruchomość nr 2, tj. obejmującą działkę gruntu nr b3 o powierzchni (...) ha, położoną w obrębie ewidencyjnym xxxx-X ha, objętą księgą wieczystą nr BBBB, prowadzoną przez Sąd Rejonowy w H., Wydział Ksiąg Wieczystych,

–Nieruchomość nr 3, tj. obejmującą działkę ewidencyjną nr b4 o powierzchni (...) ha położoną w obrębie ewidencyjnym xxxx-X objętą księgą wieczystą nr CCCC prowadzoną przez Sąd Rejonowy w H., Wydział Ksiąg Wieczystych,

a Wnioskodawczyni oraz (tu wymienione inne osoby), oświadczają, że na przeniesienie powyższych udziałów we współwłasności Nieruchomości 1-3 wyrażają zgodę i powyższe udziały we współwłasności Nieruchomości 1-3 nabywają od Gminy B., przy czym (tu wymienienie inne osoby) do majątku osobistego, i w zamian za to przeniesienie zrzekają się wszystkich praw bezwzględnych i roszczeń, które przysługują im wobec Gminy B., w opisanych wyżej udziałach do nieruchomości, do których nabyła ona prawo własności na postawie decyzji Wojewody F. Nr QYY z ... r, znak QQX.

Ponadto charakter czynności objętych umową potwierdzony został w § 9 lit c) umowy (cytat):(...).

Wnioskodawczyni nabyła prawo własności nieruchomości o powierzchni około (...) ha od Gminy B. w udziale 753.973.855/10.000.000.000, odpłatnie a jej świadczeniem wzajemnym było świadczenie rzeczowe w postaci zrzeczenia się jej praw i roszczeń bezwzględnych, które przysługiwały jej wobec Gminy B. do nieruchomości dawnych odziedziczonych po A.A., który nabył je po bracie B.A..

Prawa i roszczenia były potwierdzone orzeczeniami administracyjnymi i sądowymi przywracającymi własność do nieruchomości (X2 i X1) spadkobiercom C.A. i B.A. (stwierdzenie nieważności orzeczenia z ... r.) i były potwierdzone w postępowaniu windykacyjnym (art. 222 kc) o wydanie od Gminy B. nieruchomości dawnych X2 i 3 przed Sądem Okręgowym w F. pod sygn. akt XQZ w trzech postanowieniach o zabezpieczeniu tych roszczeń przez zakaz zbywania i obciążania nieruchomości przez Gminę B..

Wartość tych praw odpowiadała wartości obliczonej wg. wyceny tych nieruchomości w opinii biegłego sądowego mgr inż. X.X.. Po zsumowaniu powierzchni nieruchomości wywodzących się z X2 i X1 objętych decyzją komunalizacyjną z 2011 r. i przeliczeniu ich przez udziały dla wszystkich spadkobierców łączny udział Wnioskodawczyni w całej powierzchni został określony w wysokości 753.973.855/10.000.000.000.

Taki też został przyjęty w § 6 pkt 3 Ugody sądowej z ... r.: 3. Strony przyjmują zgodnie, iż Wnioskodawcom przysługują następujące udziały:

[...imię i nazwisko...] w udziale 3.492.052.290/10.000.000.000,

[...imię i nazwisko...] w udziale 1.746.026.145/10.000.000.000,

[...imię i nazwisko...] w udziale 1.746.026.145/10.000.000.000,

WNIOSKODAWCZYNI w udziale 753.973.855/10.000.000.000,

[...imię i nazwisko...] w udziale 753.973.855/10.000.000.000,

[...imię i nazwisko...] w udziale 753.973.855/10.000.000.000,

[...imię i nazwisko...] w udziale 753.973.855/10.000.000.000 - odnośnie:

a.wartości brutto wszystkich bezwzględnych praw i roszczeń Wnioskodawców (wg. przysługujących im udziałów) do nieruchomości, które obecnie stanowią hipoteczną własność Gminy B. nabytą na podstawie ostatecznej i prawomocnej decyzji Wojewody F. Nr QYY z dnia ... r, znak QQX wywodzących się z nieruchomości dawnych pod nazwą „X1” i „X2”, których zrzeczenie się wobec Gminy B. następuje w ramach niniejszej ugody, wynosi 130 248 223 zł (sto trzydzieści milionów dwieście czterdzieści osiem dwieście dwadzieścia trzy złote), co wynika z wartości tych nieruchomości wynikającej z opinii biegłego sądowego mgr inż. X.X. sporządzonej do sprawy sądowej sygn. akt VQQ (aktualnie sprawa przed Sądem Okręgowym w F. pod sygn. akt XQZ) i

b.wartości brutto prawa własności Nieruchomości Nr 1, Nr 2 i Nr 3, co do których Gmina B. zobowiązana jest przenieść prawo własności na rzecz Wnioskodawców w umowie, o której mowa w § 4 ust. 1, wynosi 60 000 000 (sześćdziesiąt milionów) złotych. Stąd też wartość świadczenia rzeczowego Wnioskodawczyni (zrzeczenie się roszczeń) spełnionego w dniu (...) 2021r. na rzecz Gminy B. wynosiła 9.820.375,48 zł. (stanowi to udział 753.973.855/10.000.000.000) w kwocie 130 248 223 zł.

... 2021 r. Wnioskodawczyni umową notarialną sprzedała spółce SPÓŁKA1 przysługujący jej udział 753.973.855/10.000.000.000, w Nieruchomości o pow. (...) ha będącej częścią dawnej „X2” za kwotę 3 996 061,43 zł. Nieruchomość nabyta w opisanym udziale przez Wnioskodawczynię (...) 2021 r. i sprzedana ... 2021 r. przez cały czas była w posiadaniu zależnym podmiotów, z którymi wcześniej Gmina B. zawarła umowy dzierżawy. Nieruchomość ta nie była używana przez Wnioskodawczynię do prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni przez czas w jakim przysługiwał jej tytuł własności nie czerpała pożytków z przedmiotowej nieruchomości, ponieważ zawarte umowy dzierżawy przez Gminę B. zostały bezpośrednio przejęte przez późniejszego nabywcę spółkę SPÓŁKA1

Pytanie

Czy kosztem nabycia nieruchomości w rozumieniu art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. jest opisana w ugodzie sądowej wartość udziału Wnioskodawczyni w bezwzględnych prawach i roszczeniach spadkobierców B.A. i C.A. do nieruchomości „X1” i „X2”, których zrzeczenie się wobec Gminy B. nastąpiło w ramach ugody, przyjętą na podstawie opinii biegłego sądowego mgr inż. X.X. sporządzonej do sprawy sądowej windykacyjnej dotyczącej tych nieruchomości przed Sądem Okręgowym w F. pod sygn. akt XQZ ?

Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem, kosztem nabycia nieruchomości w rozumieniu art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. jest opisana w ugodzie sądowej wartość udziału Wnioskodawczyni w bezwzględnych prawach i roszczeniach spadkobierców B.A. i C.A. do nieruchomości „X1” i „X2”, których zrzeczenie się wobec Gminy B. nastąpiło w ramach ugody, przyjęta na podstawie opinii biegłego sądowego, sporządzonej do sprawy sądowej windykacyjnej dotyczącej tych nieruchomości przed Sądem Okręgowym w F. pod sygn. akt XQZ.

Ugoda sądowa i umowa notarialna zawarta w jej wykonaniu miały charakter wzajemny, choć nie ekwiwalentny. Nieekwiwalentność wynika z natury ugody, która zgodnie z art. 917 kodeksu cywilnego polega na wzajemnych ustępstwach w zakresie istniejącego między stronami stosunku prawnego, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący lub mogący powstać.

Ta nierównowaga wartości wzajemnych świadczeń stron wynikała z przeprowadzonych negocjacji ugodowych, skomplikowania pozycji i ról procesowych w postępowaniach sądowych i administracyjnych, które ugoda regulowała po kilkunastoletnim okresie prowadzonych sporów. Zawarcie umowy notarialnej (...) 2021 r. nastąpiło w wykonaniu zobowiązań stron zawartych w ugodzie przed Sądem Rejonowym w H. Wydział Cywilny w postępowaniu pojednawczym prowadzonym pod sygn. akt QXZ w trybie art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku - Kodeks cywilny.

Gmina B. zgodnie z ugodą przeniosła m.in. na Wnioskodawczynię za zgodą wszystkich Spadkobierców udział we własności nieruchomości o pow. (...) ha (będących częścią dawnej „X2”) którą to nieruchomość Gmina otrzymała na podstawie decyzji komunalizacyjnej Wojewody F. z ... r., która z kolei podlegała nieważności, gdyż Skarb Państwa nie mógł skomunalizować nieruchomości do której nie miał praw - co potwierdzała Decyzja Ministra Rolnictwa z ... r.

Po złożeniu stosownego oświadczenia w akcie notarialnym przez Spadkobierców nastąpił skutek wygaśnięcia ich praw bezwzględnych i roszczeń skonkretyzowanych w postaci obowiązku wydania przez Gminę B. nieruchomości objętych powództwem o wydanie w sprawie prowadzonej przed Sądem Okręgowym w F. pod sygn. akt XQZ.

Prawa te potwierdzała ostateczna decyzja Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z ... r., znak VVV), w której stwierdzono nieważność orzeczenia Ministra Rolnictwa i Reform Rolnych z dnia ... roku i która to decyzja przywróciła do porządku prawnego orzeczenie Wojewódzkiego Urzędu Ziemskiego w F. z dnia ... r. sygn. nr QQQ stwierdzające, że nieruchomości „X2” i „X1” nie podpadają pod działanie przepisów art. 2 ust. 1 lit. e) Dekretu PKWN z dnia 6 września 1944 r. o przeprowadzeniu reformy rolnej (Dz.U. z 1945 r. Nr 3, poz. 13 ze zm).

Wartość praw bezwzględnych i roszczeń następców prawnych C.A. i B.A., których zrzeczenie dotyczyło - wynika z opinii biegłego sądowego i wynosiła w przypadku Wnioskodawczyni kwotę 9 820 375,48 zł. Tym samym w wyniku ugody Wnioskodawczyni uzyskała niekwestionowany przez Gminę B. wpis swojego prawa własności (w udziale) w dziale II księgi wieczystej założonej dla (...) ha przez Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych w H., natomiast kosztem utraty wszystkich praw bezwzględnych i roszczeń jakie posiadała do pozostałych nieruchomości co do których prawo własności wpisane jest na rzecz Gminy B. - a wywodzących się z „X2” i „X1” które wynikały z prawa własności C.A. i B.A..

Prawa te potwierdzały prawomocne orzeczenia powołane powyżej w opisie stanu faktycznego. Zrzeczenie się tych praw (utrata) było warunkiem jaki postawiła Gmina B., aby uregulować na rzecz m. in. Wnioskodawczyni własność Nieruchomości o pow. (...) ha. i aby zakończyć wszystkie sporne sprawy sądowe i administracyjne między stronami.

Stanowiło to element causy czynności prawnej, jaką była ugoda sądowa. Analogicznie jak w przypadku odpłatnego nabycia nieruchomości, której sprzedaż następuje przed upływem 5 lat od jej nabycia, kosztem w rozumieniu art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. jest zapłacona cena sprzedaży nieruchomości tak w przypadku opisanego nabycia przez Wnioskodawczynię od Gminy B. udziału w (...) ha nieruchomości, sprzedanego przed upływem 5 lat, jest wartość świadczenia wzajemnego Wnioskodawczyni w udziale na nią przypadającym. W tym przypadku był to udział w prawach bezwzględnych (czyli własności) i roszczeniach jakie posiadała Wnioskodawczyni do pozostałych nieruchomości, co do których prawo własności wpisane jest na rzecz Gminy B. a wywodzących się z „X2” i „X1”.

Przyjęcie odmiennego stanowiska i uznanie, że koszt tych praw nie jest kosztem w rozumieniu art. art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. prowadziło by de facto do uznania nabycia do Gminy B. w ramach ugody udziału w (...) ha nieruchomości za darowiznę. Jest to zaś całkowicie sprzeczne z treścią ugody i aktu notarialnego oraz odmiennym stanem faktycznym i prawnym obejmującym prawa i roszczenia Spadkobierców B.A. i C.A. do nieruchomości X2 i nr 3, który istniał przed ugodą i jaki został ukształtowany po jej zawarciu.

Dodać należy, że powyższe stanowisko potwierdzone jest już przez wydane interpretacje indywidualne dla innych spadkobierców B.A. i C.A., co do tego samego stanu fatycznego (z 6 września 2022 r. znak 0115-KDIT3.4011.416.2022.2.JG oraz z 9 września 2022 r. znak 0114-KDIP3-2.4011.567.2022.2.MT).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa nastąpiło po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym nabyła Pani przedmiotową nieruchomość (...) 2021 r. umową notarialną zawartą pomiędzy Gminą B. a spadkobiercami B.A. i C.A., do grona których się Pani zaliczała.

Nabycie to nastąpiło w trybie art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku - Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), który stanowi:

[Świadczenie zamiast wykonania] Jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Jednakże gdy przedmiot świadczenia ma wady, dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży.

Nabytą w powyższy sposób nieruchomość zbyła Pani ... 2021 r. czyli przed upływem 5 lat od jej nabycia, wobec powyższego stanowiła ono źródło przychodu podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 cyt. ustawy:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl natomiast art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

W stanie faktycznym wniosku stwierdziła Pani, że nieruchomość, którą zbyła Pani ... 2021 r. została przez Pana nabyta odpłatnie.

W myśl art. 22 ust. 6c ww. ustawy:

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena, jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość, niezależnie od tego, czym zakup ten był sfinansowany. Koszty nabycia nieruchomości obejmują nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności cywilnoprawnych.

Jak wynika z wyżej przytoczonych przepisów pojęcie kosztów nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy zatem tych wydatków, które zbywca musiał ponieść aby nabyć zbywaną przez siebie nieruchomość lub prawo. Tylko w taki sposób wolno pomniejszyć przychód z odpłatnego zbycia – odejmując tym samym wydatki poniesione uprzednio na nabycie zbywanej nieruchomości lub prawa. Również w doktrynie podkreśla się, że wydatki na nabycie to wyłącznie wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie. Kwota tego wydatku powinna wynikać z dokumentu potwierdzającego jego poniesienie.

Z kolei zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 453 Kodeks cywilny, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się ze zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Jednakże, gdy przedmiot świadczenia ma wady, dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży.

Przyjmuje się, że umowa, o której mowa w art. 453 Kodeksu cywilnego ma charakter odpłatnej umowy rozporządzającej, gdyż wierzyciel w miejsce dotychczasowego roszczenia uzyskuje inne. Płatność za świadczenie (wynagrodzenie) nie musi mieć bowiem charakteru pieniężnego, może oznaczać również uzyskanie świadczenia wzajemnego w postaci zapłaty w naturze (otrzymanie w zamian innych rzeczy lub praw), działania, zaniechania lub znoszenia.

I tak, przeniesienie na wierzyciela własności rzeczy lub prawa w zamian za zwolnienie zobowiązania, jest odpłatnym zbyciem tej rzeczy lub prawa, czyli nie następuje pod tytułem darmym.

Jak z powyższego wynika wskazany przez Panią koszt jest kosztem nabycia w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych udziału w wysokości 753.973.855/10.000.000.000 w nieruchomości - wynikającym z zawartego (...) 2021 r. aktu notarialnego Rep. A nr VXZ, tzn. jest to kwota stanowiąca wartość rzeczowego świadczenia wzajemnego Wnioskodawczyni, wynikająca z prawomocnej ugody sądowej zawartej z Gminą B. ... r. przed Sądem Rejonowym w H. Wydział Cywilny w postępowaniu pojednawczym prowadzonym pod sygn. akt QXZ, a uiszczona ... r. poprzez złożenie w § 7 ww. aktu notarialnego rep A nr VXZ oświadczenia materialnoprawnego, o zrzeczeniu się przez Panią wszystkich praw bezwzględnych i roszczeń jakie przysługiwały Pani jako spadkobiercy B.A. i C.A. do nieruchomości „X1” i „X2”.

Reasumując, skoro jak Pani wskazała w opisie stanu faktycznego, koszt nabycia nieruchomości, w akcie notarialnym potwierdzającym nabycie udziału w tej nieruchomości zawartym (...) 2021 odwołuje się do jej wartości wynikającej z ugody sądowej zawartej w ... r., to kwota ta jako wartość świadczenia wzajemnego stanowi koszt nabycia przedmiotowego udziału w sprzedanej ... 2021 r. nieruchomości.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).