Interpretacja indywidualna z dnia 17 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.249.2023.1.KP

Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 marca 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 20 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani pismem z 21 marca 2023 r. (wpływ 24 marca 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Pozostawała Pani w związku małżeńskim, w którym obowiązywała ustawowa wspólność majątkowa. W trakcie trwania związku małżeńskiego zostało nabyte do majątku wspólnego przez małżonków w dniu (…) 1977 roku mieszkanie wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntów związanych z mieszkaniem, w którym małżonkowie zamieszkiwali. W 2018 roku na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 lipca 2018 roku o przekształceniu prawa wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów, nastąpiło przekształcenie udziału w gruncie związanym z lokalem mieszkalnym z prawa wieczystego użytkowania gruntów w prawo własności do udziału w gruncie – w takim samym udziale.

W dniu (…) 2021 roku zmarł Pani małżonek i postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia (…) 2022 roku stwierdzono nabycie spadku w części przez Panią w 1/3 oraz w części przez dwie Pani córki także w udziale po 1/3. Przedmiotem dziedziczenia było między innymi prawo 1/2 udziału w nieruchomości mieszkalnej, wyżej opisanej. Następnie w dniu (…) 2022 roku przed notariuszem dokonano działu spadku w ten sposób, że nabyła Pani między innymi prawo do udziału w lokalu mieszkalnym nabytym przez małżonków w trakcie trwania związku małżeńskiego w ramach współwłasności małżeńskiej, a samo nabycie 100% prawa własności do lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w prawie własności gruntu nastąpiło bez spłat czy dopłat na rzecz córek, dziedziczących wraz z Panią. Nie prowadzi i nie prowadziła Pani działalności gospodarczej, a opisana nieruchomość była wykorzystywana do celów mieszkalnych przez małżonków. Obecnie planuje Pani sprzedać przedmiotowy lokal mieszkalny wraz z udziałem w prawie własności gruntu.

Pytanie

Czy przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości w postaci lokalu mieszkalnego stanowią przychód ze źródła przychodu wyłączonego z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a) w związku z ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z czym przychody uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w całości nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, który został nabyty w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej podlegający następnie częściowemu dziedziczeniu przez Panią, w opisanym stanie fatycznym nie stanowi w całości źródła przychodu i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ze względu na upływ pięcioletniego okresu od dnia nabycia nieruchomości przez Panią i Pani zmarłego męża. Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie stanowi źródła przychodów zbycie nieruchomości (lokal mieszkalny wraz z częścią przynależnego gruntu), jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i nastąpiło po upływie 5 lat, licząc od końca roku w którym nastąpiło nabycie bądź wybudowanie nieruchomości, przy czym do okresu pięcioletniego wlicza się, na podstawie art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czas jaki upłynął od nabycia nieruchomości przez spadkodawcę.

Jak wynika ze stanu faktycznego w sprawie doszło do przekształcenia udziału w gruncie związanego z lokalem mieszkalnym z prawa wieczystego użytkowania gruntów, w prawo własności. Od przedmiotowego przekształcenia nie upłynął okres pięcioletni (przekształcenie miało miejsce w 2018 roku). Przekształcenie prawa wieczystego użytkowania gruntu w prawo własności do gruntu nastąpiło z mocy prawa na podstawie ustawy, która tą kwestie regulowała. Przekształcenie nie było związane z nabyciem prawa do udziału w gruncie związanym z lokalem mieszkalnym, bowiem to przysługiwało Wnioskodawczyni wraz z mężem w dacie przekształcenia, ustawa zmieniała jedynie formę prawną władania prawem do udziału w gruncie. Inaczej mówiąc, na mocy ustawy dokonano jedynie zmiany formy prawnej władztwa nad nabytym udziałem do gruntu przez osoby fizyczne z prawa wieczystego użytkowania gruntów w pełne prawo własności. Na mocy ustawy, nie dochodziło do nabycia odrębnego prawa, a jedynie przekształcenia władztwa nad gruntem związanym z mieszkaniem w pełne prawo własności. Ustawa nie kształtowała na nowo stosunków prawnych a dostosowywała je do pojęć i zasad obowiązujących w państwach demokratycznych. Podkreślenia wymaga, że organy podatkowe jednolicie przyjmują, że takie przekształcenia prawa wieczystego użytkowania gruntów w prawo własności nie stanowi nabycia o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (przykładowo interpretacja indywidualna o nr 1061-IPTPB2.4511.892.2016.1.MK). W konsekwencji, mając na uwadze powyższe, przekształcenie prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności - będzie indyferentne dla oceny momentu nabycia przez małżonków prawa własności do lokalu mieszkalnego i związanego z nim udziałem w gruncie i dla celów liczenia terminu o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy przyjąć, że małżonkowie nabyli lokal mieszkalny w 1977 roku, a wiec pięcioletni okres dla celów wyłączenia przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z gruntem należy liczyć od końca 1977 roku.

Terminu, od którego należy liczyć pięcioletni okres dla celów ustalenia opodatkowania przychodów ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nie zmienia okoliczność, że w 2021 roku zmarł współwłaściciel lokalu – Pani mąż, bowiem lokal mieszkalny był współwłasnością łączną małżonków i został nabyty w czasie związku małżeńskiego. Otwarcie spadku i dział spadku nie zmienia daty, od jakiej winna Pani liczyć termin uprawniający do skorzystania z wyłączenia przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego ze źródła przychodów.

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny).

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe, zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z art. 31 i nastp. Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania, małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Oznacza to, że każdemu z małżonków przysługuje prawo do całości nieruchomości w ramach wspólności majątkowej. Konkludując, za datę nabycia całej nieruchomości przez Panią należy uznać 1977 rok, w którym nieruchomość została nabyta do majątku wspólnego, a nie datę śmierci Pani męża czy dział spadku.

Interpretacja taka jest prezentowana przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 15 maja 2017 roku podjętej w składzie 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt II FpS 2/17 w której Sąd stwierdza "Dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, ze zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.". W ocenie NSA wyrażonego w przedmiotowej uchwale "Jednak, jak słusznie zauważył Prokurator Prokuratury Krajowej w piśmie z 8 maja 2017 r., skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie i przyjmuje się, że małżonkowie nabyli prawo majątkowe wspólnie w całości, to nie można liczyć terminu nabycia określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f. od daty ustania ustawowej majątkowej wspólności małżeńskiej wskutek śmierci jednego z małżonków. Jest to, w rozumieniu wskazanego przepisu podatkowego, data przekształcenia współwłasności łącznej we współwłasność w częściach ułamkowych, a nie data nabycia prawa majątkowego. Skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku (por. uzasadnienie wyroku NSA z 8 grudnia 2011 r., II FSK 1101/10). Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku - w momencie jego poniesienia - nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.".

Odnosząc powyższe na stan sprawy, nabyliście Państwo nieruchomość opisaną we wniosku w ramach małżeńskiej wspólności majątkowej i posiadaliście tą nieruchomość wspólnie przez okres przekraczający pięć lat kalendarzowych (od 1977 roku). Z chwilą otwarcia spadku po Pani mężu warunek określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 także w związku z ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla wyłączenia od opodatkowania przychodów ze sprzedaży nieruchomości będzie spełniony. Za datę nabycia całej nieruchomości przez Panią należy uznać zgodnie z przytoczoną uchwałą nabycie nieruchomości do majątku wspólnego małżonków, a nie moment nabycia czy działu spadku. Tym samym terminem nabycia przez Panią całej nieruchomości należy uznać 1977 rok. Także, w myśl art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – uznać należy, że warunek został spełniony, bowiem Pani bezpośredni spadkodawca posiadał nieruchomość od 1977 roku. Mając na uwadze, że lokal mieszkalny stanowił wspólność majątkową małżeńską, dla Pani momentem nabycia nieruchomości w zakresie całego prawa jej własności jest zgodnie z uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego – 1977 rok. Wobec powyższego przychody ze sprzedaży mieszkania nabytego w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej przez Panią następnie przyznane Pani w drodze dziedziczenia i działu spadku po zmarłym mężu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a) w związku z ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegają w całości wyłączeniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych (nie stanowią źródła przychodu), ze względu na upływ pięcioletniego terminu od końca roku w którym nabyto nieruchomość. Mając na uwadze, że nie prowadzi Pani działalności gospodarczej, a zbywane mieszkanie stanowi Pani majątek osobisty wykorzystywany do celów mieszkalnych, nie zachodzą podstawy o których mowa w art. 10 ust 1 pkt 8 lit. a) tiret pierwsze, bowiem sprzedaż nie jest dokonana w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Konkludując, Pani przychód ze sprzedaży mieszkania będzie w całości podlegał wyłączeniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a) i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do wyliczenia pięcioletniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który dokonuje sprzedaży, ale także okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkodawcę. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat – to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

Art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Stosownie do art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r., poz. 1360 ze zm.) stanowi, że:

Według art. 924 ustawy Kodeks cywilny:

Na mocy art. 925 powołanej ustawy:

W świetle art. 1025 § 1 ww. ustawy:

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Przepis art. 1035 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

Wedle art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego:

Biorąc pod uwagę kwestię nabycia nieruchomości do wspólności majątkowej małżeńskiej, należy odnieść się również do przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359), w której zostały uregulowane stosunki majątkowe między małżonkami.

Jak stanowi art. 31 § 1 przytoczonej ustawy:

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe, zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności).

Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego.Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej i obejmuje cały zbiór praw majątkowych, takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności.

Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. W konsekwencji, po śmierci jednego z małżonków drugi z nich nie mógł ponownie nabyć udziału w tej nieruchomości w drodze dziedziczenia, jak też w drodze działu spadku, skoro nieruchomość ta wchodziła wcześniej do wspólnego majątku małżeńskiego, a małżonkowi z tego tytułu przysługiwało już prawo własności całej nieruchomości.

Ponadto, wskazać należy, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 904):

W myśl art. 1 ust. 2 ww. ustawy:

Natomiast stosownie do art. 1 ust. 3 ww. ustawy:

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, przekształcenie prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nie stanowi nabycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jedynie zmianę tytułu prawnego faktycznego władztwa nad nieruchomością.

Mając na uwadze powyższe ustalenia oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że z uwagi na panujący w Pani małżeństwie ustrój małżeńskiej wspólności majątkowej nie można wyodrębnić udziałów, które Pani oraz Pani mąż posiadali w chwili nabycia mieszkania wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntów związanych z mieszkaniem. Z tego względu nie mogła Pani ponownie nabyć udziałów w ww. nieruchomości, ani w drodze dziedziczenia, ani w drodze działu spadku. W związku z powyższym nabycie przez Panią mieszkania wraz z udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntów związanych z mieszkaniem (następnie przekształconym w prawo własności), stosownie do art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nastąpiło w dniu (…) 1977 r., tj. w momencie nabycia do majątku wspólnego małżonków.

Zatem odpłatne zbycie mieszkania wraz z udziałem w prawie własności gruntu, nie będzie stanowić dla Pani źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym nie powstanie u Pani z tego tytułu obowiązek uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).