Interpretacja indywidualna z dnia 16 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-1.4012.62.2023.2.AR

Prawo do korekty podatku należnego wykazanego w fakturach dokumentujących nieściągalne wierzytelności na podstawie art. 89a ustawy.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 lutego 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 16 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do korekty podatku należnego wykazanego w fakturach dokumentujących nieściągalne wierzytelności, na podstawie art. 89a ustawy. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 kwietnia 2023 r. (wpływ 24 kwietnia 2023 r.) oraz pismem z 8 maja 2023 r. (wpływ 8 maja 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni (dalej również jako Przedsiębiorca bądź Wykonawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Prowadzi działalność gospodarczą, której przeważającym przedmiotem są roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (PKD (…)).

W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawczyni (…) 2021 r. zawarła ze (…) (dalej również jako Zamawiający), umowę nr (…) ws. zadania inwestycyjnego pod nazwą: (…) – działka 1 i częściowo działka 2 (…) obręb (…), gmina (…) wraz z uzyskaniem pozwolenia na użytkowanie (dalej jako: Umowa). Jednocześnie zgodnie z Umową, Wykonawca oświadczył, że otrzymał całą dokumentację stanowiącą załączniki Umowy, a ewentualne stwierdzone błędy w dokumentacji będą na bieżąco wyjaśnione z Zamawiającym. Zamawiający za pośrednictwem wiadomości e-mail oraz w rozmowach telefonicznych (praktycznie od daty podpisania Umowy do odstąpienia od Umowy przez Wnioskodawczynię z winy Zamawiającego) informował Wykonawcę o zmianach i robotach dodatkowych realizowanych prac, nie przedkładając jednak Wykonawcy dokumentacji zamiennej i nie wprowadzając zmian do dotychczas przekazanej Wykonawcy dokumentacji budowlanej. Strony nie podpisały również aneksu do Umowy, zmieniającego przedmiot Umowy i zakres wykonanych prac.

W związku z powyższym, tj. ciągłymi zmianami zakresu prac (niezgodnie z posiadanymi i stanowiącymi załącznik do Umowy dokumentami budowlanymi) oraz ich harmonogramu, Wnioskodawczyni (…) 2022 r. wezwała Zamawiającego o dokonanie zmian w Umowie, w którym wniosła o:

-przekazanie aktualnych projektów, aby możliwe było prawidłowe zweryfikowanie możliwości wykonania i w dalszej kolejności terminowe i zgodne ze sztuką budowlaną wykonanie umowy;

-niezwłoczne zawarcie aneksu do Umowy, w terminie nie później niż do (…) 2022 r., w którym ustalony zostanie zakres prac zgodnie z aktualnymi projektami uwzględniający nowe terminy wykonania ww. prac oraz wynagrodzenie za ustalone roboty dodatkowe.

W piśmie tym Wnioskodawczyni wskazała, że nie jest możliwe prowadzenie przez nią dalszych prac budowlanych na podstawie projektu, który otrzymała i nie ma możliwości prowadzenia dalszych prac bez otrzymania projektów zamiennych. Jednocześnie Wnioskodawczyni wskazała, że wprowadzane przez Zamawiającego zmiany i roboty dodatkowe nie były jej znane, przez co nie mogła oszacować właściwych harmonogramów oraz adekwatnego wynagrodzenia. Przedsiębiorca wskazała także, że wprowadzenie zmian jest niezbędne również z uwagi na zaistnienie siły wyższej związanej z sytuacją na świecie, przede wszystkim wybuchem wojny na Ukrainie. Wezwanie do powyższego zostało przez Przedsiębiorcę ponowione pismem z (…) 2022 r. W odpowiedzi, pismem z (…) 2022 r., Zamawiający odmówił przychylenia się do pisma Wnioskodawczyni.

Pomimo licznych wezwań i rozmów, do (…) 2022 r. Zamawiający nie przedłożył Wykonawcy niezbędnej aktualnej dokumentacji projektowej. Zaniechania i opieszałość Zamawiającego nie pozwoliłoby na zakończenie, zgodnie z obowiązującym pozwoleniem, na budowę ww. prac w ustalonym terminie, albowiem nie przekazał on Wnioskodawczyni niezbędnej dokumentacji ani też nie wyraził zgody na aneksowanie Umowy.

(…) 2022 r. kierownik budowy dokonał wpisu w dzienniku budowy o treści: „W dniu dzisiejszym wstrzymuję wszystkie prace budowlane na obiekcie ze względu na brak projektu zamiennego z prawomocnym pozwoleniem na budowę. Projekt zamienny wymaga uzgodnienia ze strażą pożarną i sanepidem. W innym razie prace wykonywane na budowę to samowola budowlana”. W oparciu o ten wpis, Wnioskodawczyni przyjęła, że dalsza realizacja prac budowlanych i realizacja przedmiotu Umowy stała się niemożliwa.

Następnie, (…) 2022 r. Wnioskodawczyni złożyła Zamawiającemu oświadczenie o odstąpieniu od Umowy, jako podstawę prawną wskazując art. 491 § 1 Kodeksu cywilnego. Przyczyną odstąpienia, wskazaną przez Wnioskodawczynię, była wina Zamawiającego wynikająca ze zwłoki w zakresie współpracy i przedłożenia niezbędnej i prawidłowej (zgodnej z prawem) dokumentacji budowlanej koniecznej do dalszego wykonywania prac budowlanych w ramach umowy. W uzasadnieniu do odstąpienia Wnioskodawczyni wskazała też, że brak reakcji po stronie Zamawiającego w zakresie przedłożenia aktualnych i zgodnych z obowiązującym prawem projektów budowlanych (o których wspomniał, lub wzywał wielokrotnie nie tylko Wykonawca, ale także i osoby trzecie, jak Inspektor Nadzoru) doprowadziło do tego, że Wykonawca, z wyłącznej winy Zamawiającego, nie jest w stanie w dalszym ciągu prowadzić prac i realizować Umowy. Końcowo, Wnioskodawczyni wezwała zamawiającego do zapłaty kary umownej w kwocie (…) zł w terminie 7 dni od dnia otrzymania pisma pod rygorem skierowania sprawy na drogę postępowania sądowego.

W dalszej kolejności, Wnioskodawczyni otrzymała od Zamawiającego (…) 2022 r. datowane na dzień (…) 2022 r., oświadczenie o odstąpieniu od Umowy (od której pierwotnie i w pierwszej kolejności Wnioskodawczyni już odstąpiła) wraz z wezwaniem do zapłaty. W oświadczeniu o odstąpieniu Zamawiający naliczył Przedsiębiorcy kary umowne w kwocie (…) zł i wezwał do ich zapłaty tytułem w terminie 7 dni od daty otrzymania pisma pod rygorem skierowania sprawy na drogę postępowania sądowego. Jednocześnie Zamawiający wskazał, że zastrzega sobie prawo do dochodzenia pełnego odszkodowania przewyższającego wysokość wskazanych powyżej kar.

W tym miejscu Wnioskodawczyni podkreśla jednak, że do dnia odstąpienia od Umowy Zamawiający nie zgłaszał żadnych zastrzeżeń co do wykonywanych prac, jednocześnie zlecając praktycznie każdego dnia roboty dodatkowe i zamienne, na które odmawiał podpisywania aneksu i dokonywania zmian w Umowie, wprowadzając Wykonawcę w błąd co do swoich rzeczywistych intencji w zakresie realizacji Umowy i w konsekwencji rozliczeń z Wykonawcą.

W dalszej kolejności Przedsiębiorca (…) 2022 r. wystawił na rzecz Zamawiającego fakturę na kwotę (…) zł brutto z tytułu rozliczenia zaawansowania robót, fakturę na kwotę (…) zł brutto, tj. wykonanie robót zamiennych oraz zakup w części zaliczkowanych materiałów oraz fakturę na kwotę (…) zł brutto z tytułu tej części robót, dla których w dacie ich wykonania nie przewidziano zapłaty (obowiązek podatkowy w VAT dla świadczonych usług był ustalany z tytułu częściowego wykonania prac budowlanych, dla których w umowie przewidziano płatność), z terminami płatności 7 dni od dnia wystawienia o łącznej wartości brutto (…) zł.

Pismami z (…) 2022 r. Zamawiający oświadczył, że zwraca Wnioskodawczyni oryginały wyżej wymienionych faktur bez księgowania, ponieważ nie mogą ona zostać wprowadzone do obiegu prawnego z powodu nieudokumentowania faktycznie wykonanych zdarzeń gospodarczych. Jednocześnie w ww. pismach wezwał Wnioskodawczynię do wystawienia poprawnych faktur i wskazał przy tym szczegółowe rozliczenia, według których powinny zostać wystawione. Przedsiębiorca przychylił się do wystawienia niżej wymienionych faktur z zastrzeżeniem dochodzenia zapłaty za roboty dodatkowe zamienne i zwrot kaucji. W związku z powyższym Przedsiębiorca (…) 2022 r. wystawił fakturę nr (…) na kwotę (…) zł brutto oraz (…) na kwotę (…) zł brutto z terminami płatności wynoszącymi 5 dni.

W wyniku nieuregulowania przez Zamawiającego ww. płatności, Wnioskodawczyni pismem z (…) 2022 r. wezwała Zamawiającego do zapłaty ww. należności w terminie do (…) 2022 r. pod rygorem skierowania sprawy na drogę postępowania sądowego.

Roszczenia zgłaszane przez Wnioskodawczynię do Zamawiającego:

-Faktura numer (…) na kwotę brutto (...) zł, wymagalna, zaksięgowana przez Zamawiającego;

-Faktura numer (…) na kwotę brutto (…) zł, wymagalna, zaksięgowana przez Zamawiającego;

-Faktura numer (...) na kwotę brutto (…) zł zwrócona przez Zamawiającego, uzyskany nakaz zapłaty przez Wnioskodawczynię, wydany przez Sąd Rejonowy;

-Roszczenie z tytułu robót dodatkowych i zamiennych na podstawie protokołu zaawansowania robót (…) zł;

-Roszczenie z tytułu kary umownej (…) zł.

Łączna kwota wyżej wymienionych roszczeń Wnioskodawczyni to (…) zł.

Roszczenia wysuwane przez Zamawiającego wobec Wnioskodawczyni, nie uznane przez Wnioskodawczynię:

-Nieuprawnione roszczenie z tytułu kary umownej na kwotę (…) złotych.

-Roszczenie wynikające z wystawionej przez Zamawiającego faktury numer (…) z (…) 2022 r. na kwotę (…) zł. Przedmiotowa faktura została, zdaniem Wnioskodawczyni, wystawiona bezzasadnie i odesłana Zamawiającemu.

-Skierowane do Wnioskodawczyni nieuprawnione wezwanie Zamawiającego do przedłożenia korekty do faktury (…) z (…) 2021 r. za wykonane roboty zgodnie z umową zmniejszając wartość o kwotę (…) zł.

Łączna wartość wyżej wymienionych kwot Zamawiającego, tj. (…) zł.

Pismem z (…) 2022 r. Zamawiający, działając przez pełnomocnika, oświadczył, że przyjął do księgowania ww. faktury. Jednocześnie uznał, że z uwagi na zaistniałe uprzednio zdarzenia jest uprawniony do otrzymania należności na łączną kwotę (…) zł (kwoty (…) zł tytułem wyżej wymienionej kary umownej oraz (…) tytułem nadpłaty za usługi niewykonane przez Przedsiębiorcę oraz kwoty (…) zł tytułem wystawionej przez Zamawiającego na Przedsiębiorcę faktury – z czym Wnioskodawczyni się nie zgadza), natomiast Wnioskodawczyni jest uprawniona do otrzymania od niego łącznej kwoty (…) zł. W związku z powyższym, Zamawiający dokonał potrącenia wzajemnych zobowiązań, w wyniku czego uznał, że wierzytelność Przedsiębiorcy wygasła, a wezwania do zapłaty z (…) 2022 r. należy uznać za bezzasadne.

Na skutek nieuregulowania przedmiotowych należności, Przedsiębiorca reprezentowany przez pełnomocnika, złożył trzy pozwy o wydanie nakazu zapłaty na kwoty należne mu od Zamawiającego.

Pismem z (…) 2022 r. Wnioskodawczyni podtrzymała swoje stanowisko, w którym kwestionuje zasadność i skuteczność dokonanego przez Zamawiającego potrącenia wzajemnych zobowiązań oraz uważa, iż uzasadniona jest zapłata na jej rzecz kwoty (…) zł tytułem zapłaty należności wynikających z faktur nr (…) oraz (…). Jednocześnie Przedsiębiorca wskazał, że z uwagi na brak uregulowania przez Zamawiającego należności z ww. faktur, dokonał korekty podatku/zmniejszenia podatku należnego stosownie do treści art. 89a ustawy o VAT.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy

1.Na prośbę o wskazanie, jakich dokładnie faktur (wierzytelności) dotyczy zadane przez Panią we wniosku pytanie wskazała Pani:

1)Faktura numer (…) z (…) 2022 r. na kwotę brutto (…) zł, wymagalna, wynikający z faktury termin płatności to 5 dni od daty wystawienia faktury, tj. (…) 2022 r. Faktura stwierdzała wykonanie prac budowlanych w okresie od (…) 2022 r. do (…) 2022 r., przy czym, jako datę sprzedaży na wystawionej fakturze przyjęto dzień (…) 2022 r. Taki sposób rozliczenia wynikał z otrzymania od Zamawiającego pisma datowanego na (…) 2022 r., w którym Zamawiający wezwał Wnioskodawczynię do wystawienia poprawnych faktur i wskazał przy tym szczegółowe rozliczenia, według których powinny zostać wystawione;

2)Faktura numer (…) z (…) 2022 r. na kwotę brutto (…) zł, wymagalna, wynikający z faktury/umowy termin płatności to 5 dni od daty wystawienia faktury, tj. (…) 2022 r. Jako przedmiot świadczonej usługi wskazano zwrot wartości potrąceń wykonanych robót zgodnie ze wskazanym w niej postanowieniem umowy oraz wynikającą z umowy tabelą potrąceń. Na wystawionej fakturze, jako datę wykonania usługi, wskazano dzień (…) 2022 r. przyjmując, że jest to data zakończenia świadczenia usług przez Wnioskodawczynię.

3)Faktura numer (…) z (…) 2022 r. na kwotę brutto (…) zł, wymagalna, wynikający z faktury/umowy termin płatności to 5 dni od daty wystawienia faktury, tj. (…) 2022 r. Jako przedmiot świadczonej usługi wskazano zwrot wartości potrąceń wykonanych robót zgodnie ze wskazanym w niej postanowieniem umowy oraz wynikającą z umowy tabelą potrąceń. Na wystawionej fakturze, jako datę wykonania usługi, wskazano dzień (…) 2022 r. przyjmując, że jest to data zakończenia świadczenia usług przez Wnioskodawczynię.

Umowa przewidywała, że rozliczenie finansowe za wykonane roboty dokumentowane będzie miesięcznie fakturami częściowymi wg. procentowego zaawansowania robót wyszczególnionych w Harmonogramie rzeczowo-terminowo-finansowym, według załącznika do Umowy. Faktury częściowe obejmować będą (…)% wartości zaawansowania robót. Fakturę końcową stanowić będzie faktura wystawiona za pozostałe (…)% wartości przedmiotu umowy – tego rozliczenia dotyczą faktury wymienione w pkt 2) i 3) powyżej.

2.Wnioskodawczyni wykazała i rozliczyła podatek VAT należny wynikający z wykonania czynności udokumentowanych fakturami wymienionymi powyżej.

1)Faktura numer (…) z (…) czerwca 2022 r. – Wnioskodawczyni rozliczyła wynikający z tej faktury podatek VAT należny w rozliczeniu za miesiąc czerwiec 2022 r. płatny do (…) lipca 2022 r.

2)Faktura numer (…) z (…) czerwca 2022 r. – Wnioskodawczyni rozliczyła wynikający z tej faktury podatek VAT należny w rozliczeniu za miesiąc czerwiec 2022 r. płatny do (…) lipca 2022 r.

3)Faktura numer (…) z (...) czerwca 2022 r. – Wnioskodawczyni rozliczyła wynikający z tej faktury podatek VAT należny w rozliczeniu za miesiąc czerwiec 2022 r. płatny do (…) lipca 2022 r.

3.Wierzytelności wynikające z będących przedmiotem wniosku ww. faktur, dokumentują wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona w świetle art. 89a ust. 1a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, tj. wierzytelności wynikające z tych faktur nie zostały uregulowane lub zbyte w jakiejkolwiek formie, a od dnia upływu terminu wynikających z niej płatności określonych na fakturze/umowie upłynęło 90 dni.

4.Faktury wymienione powyżej zostały przekazane nabywcy świadczonych przez Wnioskodawczynię usług, tj. (…), zatem zostały wprowadzone do obrotu prawnego. Jednocześnie, pismem z (…) 2022 r. Zamawiający (tj. wyżej wymieniony nabywca), działając przez pełnomocnika, oświadczył, że przyjął do księgowania ww. faktury.

5.Wnioskodawczyni dokonała korekty, tj. zmniejszenia podatku VAT należnego na podstawie art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług, dotyczącego wszystkich ww. faktur objętych przedmiotem wniosku. Korekta ta została przez Wnioskodawczynię ujęta w deklaracji VAT za wrzesień 2022 r.

6.Świadczenie usług, dotyczące wszystkich ww. faktur objętych przedmiotem wniosku, nastąpiło na rzecz czynnego, zarejestrowanego podatnika VAT, tj. przez cały okres świadczenia usług nabywca takim podatkiem pozostawał.

7.Wierzytelności wynikające z ww. faktur nie zostały uregulowane, jak również nie zostały przez Wnioskodawczynię zbyte w jakiejkolwiek formie.

Jednocześnie zasadność wystawienia tych faktur przez Wnioskodawczynię potwierdził sam Zamawiający. Jak Wnioskodawczyni wskazała, w pismach datowanych na (…) 2022 r. Zamawiający oświadczył, że zwraca Wnioskodawczyni oryginały uprzednio wystawionych faktur bez księgowania, a jednocześnie wezwał Wnioskodawczynię do wystawienia poprawnych faktur i wskazał przy tym szczegółowe rozliczenia, według których powinny zostać wystawione. W związku z powyższym, Wnioskodawczyni wystawiła faktury w oparciu o zawarte w tym piśmie zestawienie, zgodnie z twierdzeniami Zamawiającego, z zastrzeżeniem prawa do dochodzenia zapłaty za roboty dodatkowe zamienne i zwrot kaucji.

8.Na pytanie: „Kiedy upłynął 90 dzień od terminu płatności – w odniesieniu do faktur będących przedmiotem pytania – określony w umowie lub na fakturze? Informacji należy udzielić – dla wszystkich faktur będących przedmiotem pytania – oddzielnie” wskazała Pani:

1)Faktura numer (…) z (…) 2022 r. na kwotę brutto (…) zł, wymagalna, wynikający z faktury termin płatności to 5 dni od daty wystawienia faktury, tj. (…) 2022 r. W związku z powyższym 90 dni od upływu terminu płatności upłynęło (…) września 2022 r.

2)Faktura numer (…) z (…) 2022 r. na kwotę brutto (…) zł, wymagalna, wynikający z faktury termin płatności to 5 dni od daty wystawienia faktury, tj. (…) 2022 r. W związku z powyższym 90 dni od upływu terminu płatności upłynęło (…) września 2022 r.

3)Faktura numer (…) z (…) 2022 r. na kwotę brutto (…) zł, wymagalna wynikający z faktury termin płatności to 5 dni od daty wystawienia faktury, tj. (…) 2022 r. W związku z powyższym 90 dni od upływu terminu płatności upłynęło (…) września 2022 r. Istnieje wyrok Sądu Rejonowego wydany w trybie upominawczym, zobowiązujący Zamawiającego do zapłaty kwot Wynikających z tej faktury na rzecz Wnioskodawczyni.

9.Na pytanie: „Czy Pani i Zamawiający na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonała Pani/zostanie dokonana korekta podatku należnego z tytułu nieściągalnych wierzytelności wynikających z ww. faktur, byli/będą podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni?” odpowiedziała Pani: „Zarówno Wnioskodawczyni, jak i Zamawiający na dzień uprawdopodobnienia nieściągalności, tj. na dzień (…) września 2022 r., tj. na dzień przypadający w okresie, w którym korekta, zmniejszenie podatku należnego wynikającego z wymienionych przez Wnioskodawczynię (…) faktur mogło zdaniem Wnioskodawczyni zostać dokonane, pozostawali czynnymi zarejestrowanymi podatnikami VAT”.

10.Kompensata wierzytelności, dokonana przez Zamawiającego w (…) 2022 r. – o której mowa w opisie sprawy – nie była skuteczna, tj. nie została uznana przez Wnioskodawczynię. Wnioskodawczyni nie zaakceptowała tej kompensaty. Wnioskodawczyni uważa, że kwoty wskazywane przez Zamawiającego nie są mu należne. Wnioskodawczyni nie posiada żadnych zobowiązań pieniężnych wobec Zamawiającego, z którymi byłby on uprawniony do potrącenia wierzytelności Wnioskodawczyni wynikających z faktur będących przedmiotem złożonego wniosku. Jak Wnioskodawczyni wskazała, w kierowanym do Zamawiającego piśmie z (…) 2022 r. Wnioskodawczyni podtrzymała swoje stanowisko, w którym kwestionuje zasadność i skuteczność dokonanego przez Zamawiającego potrącenia wzajemnych zobowiązań oraz uważa, iż uzasadniona jest zapłata na jej rzecz kwoty (…) zł tytułem zapłaty należności wynikających z faktur nr (…) oraz (…). Wnioskodawczyni wskazuje, że tym samym dokonanej przez Zamawiającego kompensaty nie można uznać za dokonaną w ramach zgodnej woli Stron transakcji (uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy ostatecznie przedstawione w piśmie z (…) 2023 r.).

11.Wnioskodawczyni nie zawarła z Zamawiającym żadnej ugody związanej z przedmiotem złożonego wniosku. Wnioskodawczyni niezmiennie podtrzymuje, że kwoty wynikające z faktur wymienionych w pkt 1 są jej należne w całości. Do dnia udzielenia odpowiedzi nie zostały one przez Zamawiającego uregulowane w jakiejkolwiek formie.

12.Zamawiający dokonał potrąceń, których Wnioskodawczyni nie zaakceptowała. Zatem Wnioskodawczyni, nie zawarła w tym przedmiocie z Zamawiającym żadnej ugody. Zamawiający oparł dokonane potrącenia na bezpodstawnym – zdaniem Wnioskodawczyni – twierdzeniu, że należna jest mu kara umowna oraz nadpłata za usługi rzekomo przez Wnioskodawczynię niewykonane.

13.Wnioskodawczyni nie uznała dokonanej przez Zamawiającego kompensaty.

Pytanie

Czy w zaistniałym stanie przeszłym, po upływie 90 dni, od bezskutecznego upływu terminu płatności wystawionych przez siebie faktur, Wnioskodawczyni była uprawniona do korekty/zmniejszenia podatku VAT należnego na podstawie art. 89a ustawy o VAT?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przedstawionym stanie przeszłym, po bezskutecznym upływie 90 dni od wynikającego z wystawionych przez siebie faktur terminu płatności, była ona uprawniona do zastosowania korekty/zmniejszenia podatku VAT należnego.

W pierwszej kolejności Wnioskodawczyni wskazuje, że zasady rozliczenia VAT w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności zostały określone w przepisie art. 89a ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią art. 89a ust. 1 ustawy o VAT, podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona (tzw. ulga na złe długi). Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Jak wskazuje art. 89a ust. 1a ustawy o VAT, nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Natomiast stosownie do art. 89a ust. 2 ustawy o VAT, aby podatnik mógł skorzystać z prawa do obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego na podstawie art. 89a ust. 1, konieczne jest spełnienie łącznie następujących warunków:

1)na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1 wierzyciel jest podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny,

2)od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 3 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona.

Na mocy art. 89a ust. 3 ustawy o VAT, korekta, o której mowa w ust. 1, może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem, że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie.

Ponadto:

·W przypadku, gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty, o której mowa w ust. 1, należność została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta. W przypadku częściowego uregulowania należności, podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego zwiększa się w odniesieniu do tej części (art. 89a ust. 4 ustawy o VAT).

·Wierzyciel informuje o korekcie, o której mowa w ust. 1, właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego w deklaracji podatkowej, w której dokonuje tej korekty (art. 89a ust. 5 ustawy o VAT).

Wyżej przywołany art. 89a ust. 1 ustawy o VAT jest odzwierciedleniem art. 90 Dyrektywy 2006/112/WE (dalej Dyrektywa VAT), zgodnie z którym: „W przypadku anulowania, wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności lub też w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie”.

Z powyższego wynika, że wystąpienie wymienionych w art. 90 ust. 1 Dyrektywy VAT zdarzeń, co do zasady, skutkuje obniżeniem podstawy opodatkowania podatkiem od wartości dodanej i w związku z tym również kwoty podatku należnego, za każdym razem, gdy po dokonaniu transakcji podatnik nie otrzymał części lub całości wynagrodzenia (po spełnieniu określonych warunków). Celem tego przepisu jest zatem implementacja jednej z podstawowych zasad Dyrektywy VAT, wedle której podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane. Kierując się tą zasadą, organy podatkowe nie mogą pobrać z tytułu VAT kwoty wyższej od tej, którą otrzymał podatnik (np. wyrok TSUE w sprawie C-337/13 pkt 22, C-127/18 pkt 17, oraz C-588/10 pkt 26).

W przedstawionym stanie faktycznym problematycznym jest to, czy Wnioskodawczyni była uprawniona do korekty/zmniejszenia podatku VAT należnego z tytułu niezapłaconych przez kontrahenta faktur w sytuacji, w której Zamawiający twierdzi, że dokonał potrącenia wynikającej z faktury należności Wnioskodawczyni z naliczonymi przez siebie karami umownymi oraz innymi należnościami wykreowanymi po dniu odstąpienia przez Przedsiębiorcę od Umowy. Wnioskodawczyni zwraca uwagę, iż mający w sprawie miejsce ciąg zdarzeń jednoznacznie wskazuje, że naliczenie kar umownych przez Zamawiającego i ich potrącenie ze słuszną wierzytelnością Wnioskodawczyni nastąpiło w odpowiedzi i wyłącznie po to, aby uniknąć zapłaty za wystawione przez Wnioskodawczynię faktury.

Przede wszystkim, jak wskazano w stanie faktycznym i co jest bezsporne – w trakcie prac – a więc w czasie poprzedzającym naliczenie przez Zamawiającego kar umownych oraz pozostałych kwot, Zamawiający nie zgłaszał zastrzeżeń co do wykonywania Umowy. Strony porozumiały się też co do ostatecznej wysokości kwot należnych Wnioskodawczyni za wykonane roboty budowlane. Zamawiający pismem z (…) 2022 r. oświadczył, że przyjął do księgowania faktury z (…) 2022 r., tj. nr (…) na kwotę (…) zł brutto oraz (…) na kwotę (…) zł brutto. Z uwagi na to, że naliczenie kar przez Zamawiającego nastąpiło niezasadnie, Wnioskodawczyni 1 i (…) 2022 r. wystąpiła o wydanie nakazu zapłaty w postępowaniu nakazowym. Jednocześnie, w ocenie Przedsiębiorcy, przedstawione w stawnie faktycznym sprawy okoliczności pozwalają na twierdzenie, że dokonane przez Zamawiającego potrącenie zostało dokonane nieskutecznie, niezgodnie z obowiązującymi przepisami prawa.

Instytucja potrącenia została uregulowana w art. 498 Kodeksu cywilnego. Stosownie do art. 498 § 1 Kodeksu cywilnego: Gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym.

Zgodnie z powyższym przepisem, prawna skuteczność potrącenia wymaga tego, aby obie potrącane wierzytelności były wymagalne i mogły być dochodzone przed sądem lub innym organem państwowym. Zakwalifikowanie wierzytelność jako wymagalnej wymagało tego, aby uprzednio, przed dokonaniem potrącenia, Zamawiający skutecznie wezwał Wnioskodawczynię do zapłaty kwoty (…) zł tytułem nadpłaty za usługi niewykonane przez Przedsiębiorcę, co, jej zdaniem, nie miało miejsca.

Powyższe potwierdza jednolite, zdaniem Wnioskodawczyni, orzecznictwo sądów cywilnych. Przykładowo takie stanowisko zostało w sposób jednoznaczny wyrażone w orzeczeniu Sądu Apelacyjnego w Warszawie z 4 lipca 2018 r., sygn. VII AGa 914/18, w którym stwierdzono:

Wierzytelność jest wymagalna w rozumieniu art. 498 § 1 k.c. w terminie wynikającym z art. 455 k.c. ( uchwała Sądu Najwyższego z dnia 5 listopada 2014 r., III CZP 76/14). Wymagalność wierzytelności musi istnieć w czasie złożenia oświadczenia o potrąceniu i dotarcia jego treści do wiadomości dłużnika wierzytelności. Nie wywołuje żadnego skutku złożenie oświadczenia o potrąceniu niewymagalnej wierzytelności. Oznacza to, że potrącający powinien złożyć oświadczenie po ziszczeniu się tej przesłanki, a jeśli dokonał tego we wcześniejszym czasie musi złożyć ponowne oświadczenie. Nie ma podstaw do przyjęcia, że mogłoby dojść do obejścia wymagania istnienia przesłanki przesądzającej o zdatności oświadczenia do umorzenia obu wierzytelności (wymagalności) przez złożenie zarzutu potrącenia w dowolnym czasie. Co więcej, możliwość konwalidowania oświadczenia o potrąceniu niewymagalnej wierzytelności, jako jednostronnej czynności prawnej, jest wyłączona (wyrok Sądu Najwyższego z 21 czerwca 2012 r., III CSK 317/11).

Samo przedstawienie wierzytelności do potrącenia nie zawiera w sobie jednocześnie elementu wezwania dłużnika do zapłaty, gdyż zastosowanie takiego swoistego „skrótu” prawnego nie znajduje usprawiedliwienia w ustawie ( wyrok Sądu Najwyższego z dnia 16 grudnia 2015 r., IV CSK 141/15).

Sąd Apelacyjny zwraca uwagę, że pozwana spółka przedstawiła do potrącenia wierzytelność niewymagalną. Oświadczenie o potrąceniu z 21 listopada 2014 r. (k.314) nie zostało przecież poprzedzone wezwaniem powoda do zapłaty odszkodowania. Wobec tego w chwili dotarcia tego oświadczenia do powoda wierzytelność wzajemna pozwanego nie była jeszcze wymagalna.

Wobec przedstawienia do potrącenia niewymagalnej wierzytelności, oświadczenie pozwanego o potrąceniu nie było w świetle art. 498 § 1 k.c. skuteczne. Nie mogło zatem doprowadzić do wzajemnego umorzenia wierzytelności stron.

W odniesieniu do bezzasadnie naliczonych przez Zamawiającego kwoty (…) zł tytułem kary umownej oraz kwoty (…) zł tytułem wystawionej przez Zamawiającego na Przedsiębiorcę faktury należy stwierdzić, że są to wierzytelności sporne, nie mogą zatem być przedmiotem potrącenia. Również z perspektywy VAT nie można, zdaniem Wnioskodawczyni, uznać, że potrącenie spornych wierzytelności (naliczone przez Zamawiającego kary umowne oraz pozostałe kwoty) może mieć wpływ na bezsporne wierzytelności Wnioskodawczyni. Prowadziłoby to do sytuacji, w której każdorazowo nieuczciwy kontrahent naliczałby nieistniejące należności celem ich potrącenia i uniknięcia konieczności korekty podatku VAT naliczonego – jednocześnie pozbawiając sprzedającego możliwości korekty podatku należnego. W konsekwencji należy uznać, że wystawione przez Przedsiębiorcę faktury z (…) 2022 r., tj. nr (…) na kwotę (…) zł brutto oraz (…) na kwotę (…) zł brutto nie zostały zapłacone (nie nastąpiła ich faktyczna zapłata, w tym za dokonanie zapłaty nie można uznać dokonania potrącenia ze spornymi wierzytelnościami Zamawiającego), a tym samym Wnioskodawczyni po upływie 90 dniu, od upływu terminu płatności tych faktur, przysługiwało prawo do dokonania korekty/zmniejszenia wynikającego z nich podatku należnego.

Podsumowując, Wnioskodawczyni wskazała, że przysługuje jej prawo do obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego z tytułu wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona w rozumieniu art. 89a ust. 1a ustawy VAT, ponieważ spełnia wszystkie wymagane przesłanki, tj.:

- nieściągalność została uprawdopodobniona;

- na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty jest podatnikiem zarejestrowanym, jako podatnik VAT czynny;

-od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 3 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;

- wierzytelność nie została zapłacona.

Zdaniem Wnioskodawczyni, ma ona prawo do zastosowania opisanej ulgi na złe długi do momentu przedawnienia zobowiązania podatkowego, przy czym samo ujęcie/dokonanie zmniejszenia, powinno nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nastąpiło uprawdopodobnienie nieściągalności – upłynęło 90 dni od końcowego terminu płatności tych faktur.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności zostały określone m.in. w przepisach art. 89a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy:

Podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

W myśl art. 89a ust. 1a ustawy:

Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Natomiast zgodnie z art. 89a ust. 2 ustawy:

Przepis ust. 1 stosuje się w przypadku gdy spełnione są następujące warunki:

1)(uchylony)

2)(uchylony)

3)na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1:

a)wierzyciel jest podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny,

b)(uchylona);

4)(uchylony)

5)od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 3 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona.

6)(uchylony).

Na podstawie art. 89a ust. 2a ustawy:

W przypadku dostawy towaru lub świadczenia usług dokonanych na rzecz podmiotu innego niż podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, korekta, o której mowa w ust. 1, może zostać dokonana, jeżeli:

1)wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego lub

2)wierzytelność została wpisana do rejestru długów prowadzonego na poziomie krajowym, lub

3)wobec dłużnika ogłoszono upadłość konsumencką na podstawie odrębnych przepisów.

Zgodnie z art. 89a ust. 3 ustawy:

Korekta, o której mowa w ust. 1, może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie.

W myśl art. 89a ust. 4 ustawy:

W przypadku gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty, o której mowa w ust. 1, należność została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta. W przypadku częściowego uregulowania należności, podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego zwiększa się w odniesieniu do tej części.

W świetle art. 89a ust. 5 ustawy:

Wierzyciel informuje o korekcie, o której mowa w ust. 1, właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego w deklaracji podatkowej, w której dokonuje tej korekty.

Natomiast, zgodnie z art. 106b ust. 1ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1)sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2)wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3)wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4)otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Stosownie do art. 106b ust. 2 ustawy:

Podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Z powołanych przepisów ustawy wynika, że wierzyciel może dokonać korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego wyłącznie w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną. Oznacza to, że wierzyciel dokonując korekty musi dokonać jej w konkretnej deklaracji, tj. w deklaracji za okres, w którym upłynął 90. dzień od terminu płatności wierzytelności określonego w umowie lub na fakturze. Przy czym składając tę deklarację musi spełnić wszystkie warunki uprawniające go do dokonania takiej korekty.

Jeżeli wierzyciel nie skorzysta z przysługującego mu prawa do dokonania korekty w ww. terminie, może dokonać stosownej korekty w terminie późniejszym, jednak musi „wrócić” do deklaracji za okres, w którym upłynął 90. dzień od umownego terminu płatności, przy czym składając korektę tej deklaracji musi spełnić wszystkie warunki uprawniające go do dokonania takiej korekty.

Prawo do skorzystania przez wierzyciela z odliczenia nieściągalnej wierzytelności (czy to „na bieżąco”, czy też poprzez złożenie deklaracji korygującej) wygasa po trzech latach, licząc od końca roku, w którym została wystawiona faktura dokumentująca nieuregulowaną wierzytelność, a warunek, że wierzyciel jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, musi być spełniony zarówno na dzień poprzedzający dzień złożenia rozliczenia za okres, w którym nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona, w którym podatnik dokonuje korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego, jak również na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji korygującej.

Na wierzycielu spoczywa także obowiązek zawiadomienia właściwego dla siebie urzędu skarbowego o dokonanej korekcie.

Zgodnie z art. 81 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.):

W myśl art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej:

Przy czym należy zauważyć, że prawo do korekty istnieje dopóki zobowiązanie nie uległo przedawnieniu.

Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej:

Istotą przedawnienia uregulowanego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej jest to, że na skutek upływu czasu zobowiązanie podatkowe wygasa z mocy prawa, zobowiązanie podatkowe bowiem przestaje istnieć.

Zatem, termin początkowy i końcowy przedawnienia zobowiązania podatkowego wyznacza termin płatności zobowiązania podatkowego (z zastrzeżeniem instytucji zawieszenia i przerwania biegu przedawnienia, które wpływają na końcowy termin przedawnienia).

W tym miejscu wskazania wymaga, że przepisy podatkowe nie regulują stosunków cywilnoprawnych (zasad zawierania umów cywilnoprawnych, porozumień) ani nie mają wpływu na ich treść, w tym ustalenia dotyczące terminów płatności. Zgodnie z zasadą swobody umów, to strony umowy rozstrzygają m.in. zasady rozliczeń z tytułu zawarcia umów cywilnoprawnych.

Podkreślić należy, że ustalony przez strony termin zapłaty winien być obustronną wolą stron transakcji zawartej w ramach stosunku cywilnoprawnego. Wskazać bowiem należy, że zgodnie z art. 353¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), zwanej dalej Kodeks cywilny:

Zgodnie z art. 498 § 1 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 498 § 2 Kodeksu cywilnego:

Wzajemna kompensata wierzytelności, polega na zaliczeniu jednej wierzytelności na poczet drugiej – zwana jest również potrąceniem.

Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie, czyli kompensata wierzytelności, następuje wówczas, jeżeli jedna strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem, tj. ma zarówno wierzytelności, jak i zobowiązania względem tej drugiej strony. Na skutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Nie dochodzi do efektywnej zapłaty w pieniądzu. Pomimo, iż potrącenie dotyczy zobowiązania do świadczeń tego samego rodzaju, nie prowadzi do ich realizacji, a jedynie do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej, co w rezultacie skutkuje zaspokojeniem wierzyciela i osiągnięciem przez to celu zobowiązania. Na skutek potrącenia wierzytelności obydwu stron umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Potrącenie wierzytelności jest więc jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia przez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami.

W tym miejscu wskazać należy, że Organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów i przyjęte w nich ustalenia, w tym zasady ustalania terminów płatności, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe. Zgodnie bowiem z art. 199a § 1 i 2 Ordynacji podatkowej (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.):

Natomiast organ uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej nie ma prawnej możliwości ingerencji w treść tych umów. Z art. 14h Ordynacji podatkowej wynika bowiem, iż powołany przepis nie ma zastosowania w postępowaniu w przedmiocie wydawania interpretacji indywidualnej.

Zatem tut. Organ nie jest właściwy do oceny skuteczności zawieranych między kontrahentami porozumień lecz do oceny skutków tych porozumień na gruncie prawa podatkowego.

Zgodnie z powołanymi powyżej przepisami ustawy, podatnik – wierzyciel – może skorygować podstawę opodatkowania i podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, o czym stanowi art. 89a ust. 1 ustawy.

Powtórzenia wymaga, że nieściągalność wierzytelności – stosownie do treści art. 89a ust. 1a ustawy – uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Na gruncie polskich przepisów skorzystanie przez wierzyciela z możliwości dokonania korekty w trybie art. 89a ust. 1 ustawy, wiąże się z łącznym spełnieniem warunków określonych w art. 89a ust. 2 pkt 3 oraz pkt 5 ustawy. Korekta winna być dokonana w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 90 dzień od dnia upływu terminu płatności. Termin 90-dniowy należy każdorazowo liczyć od dnia, w którym upływa termin płatności określony w fakturze lub umowie.

Jednocześnie należy zauważyć, że aby termin płatności był skutecznie odroczony, musi to nastąpić przed jego upływem, bowiem nie można odroczyć terminu, który upłynął.

Należy wskazać, że jedynie zawarcie przez strony umowy – przed upływem 90 dni od pierwotnie ustalonych terminów płatności – porozumienia, ugody czy jakiegokolwiek innego rodzaju pisma, które przedłuża termin spłaty wierzytelności skutkuje tym, że termin naliczania 90 dni biegnie każdorazowo od nowego wyznaczonego terminu spłaty długu.

W przypadku bowiem umownej zmiany terminu płatności (przed upływem 90 dni od pierwotnie ustalonych terminów płatności), poprzez jego wydłużenie w drodze obustronnego porozumienia, jeśli w porozumieniu tym zawarta zostanie zgodna wola stron co do innego (nowego) terminu zapłaty, ten termin będzie właściwym do liczenia okresu, o którym mowa w art. 89a ustawy.

Jak wynika z przedstawionych przez Panią okoliczności sprawy:

·(…) 2022 r. wystawiła Pani na rzecz Nabywcy (zgodnie z pismem Zamawiającego z (…) 2022 r.) trzy faktury na łączną kwotę brutto (…) zł:

-fakturę nr (…) na kwotę brutto (…) zł – wynikający z faktury termin płatności to 5 dni od daty wystawienia faktury, tj. (…) 2022 r.;

-fakturę nr (…) na kwotę brutto (…) zł, wymagalna, wynikający z faktury/Umowy termin płatności to 5 dni od daty wystawienia faktury, tj. (…) 2022 r.;

-fakturę nr (…) na kwotę brutto (…) zł, wymagalna, wynikający z faktury/Umowy termin płatności to 5 dni od daty wystawienia faktury, tj. (...) 2022 r.;

· pismem z (…) 2022 r. wezwała Pani Zamawiającego do zapłaty ww. faktur w terminie do (…) 2022 r. pod rygorem skierowania sprawy na drogę postępowania sądowego;

· wszystkie ww. faktury zostały wprowadzone do obrotu prawnego i stały się wymagalne;

· wynikający z ww. wszystkich faktur podatek VAT należny (płatny do (..) lipca 2022 r.) rozliczyła Pani w rozliczeniu za miesiąc czerwiec 2022 r.;

· wierzytelności wynikające z ww. faktur nie zostały uregulowane, jak również nie zostały przez Panią zbyte w jakiejkolwiek formie;

· korekty podatku należnego z ww. faktur dokonała Pani w deklaracji VAT za wrzesień 2022 r.;

· pismem z (…) 2022 r. Zamawiający uznał, że jest uprawniony do otrzymania przez Panią łącznej kwoty (…) zł (m.in. do otrzymania należności tytułem kary umownej, nadpłaty za usługi niewykonane przez Panią), w związku z czym dokonał potrącenia wzajemnych zobowiązań, w wyniku czego uznał, że Pani wierzytelność wygasła, a wezwanie do zapłaty z (…) 2022 r. należy uznać za bezzasadne;

·ww. kompensata wierzytelności dokonana przez Zamawiającego nie była skuteczna, tj. nie została przez Panią uznana;

·pomiędzy Panią a Zamawiającym nie została zawarta żadna ugoda dotycząca wierzytelności udokumentowanych ww. fakturami;

·w związku z nieuregulowaniem należności wynikających z ww. faktur złożyła Pani trzy pozwy o wydanie nakazu zapłaty na kwoty Pani należne od Nabywcy;

·pismem z (…) 2022 r. podtrzymała Pani swoje stanowisko, w którym kwestionuje zasadność i skuteczność dokonanego przez Zamawiającego potrącenia wzajemnych zobowiązań;

·w odniesieniu do wszystkich ww. faktur, 90 dzień od terminu płatności upłynął (..) września 2022 r.;

· dodatkowo, jak Pani wskazała, odnośnie faktury nr (…) istnieje wyrok Sądu Rejonowego wydany w trybie upominawczym, zobowiązujący Zamawiającego do zapłaty kwot wynikających z tej faktury na Pani rzecz;

·z uwagi na brak uregulowania przez Zamawiającego należności wynikających z ww. faktur, w deklaracji VAT za wrzesień 2022 r. dokonała Pani korekty podatku należnego wykazanego w przedmiotowych fakturach;

·nieściągalność wierzytelności wynikających z ww. faktur została uprawdopodobniona (…) września 2022 r.;

·zarówno Pani, jak i Zamawiający, na dzień uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności (tj. (…) września 2022 r.) pozostawali czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług.

Na tle tak przedstawionych okoliczności sprawy, Pani wątpliwości dotyczą prawa do korekty podatku należnego po upływie 90 dni od dnia upływu terminu płatności przedmiotowych faktur, na podstawie art. 89a ustawy.

Ponownie zaznaczyć należy, że nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze. Przyjmuje się, że aby można było liczyć ww. termin uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności od nowo wyznaczonego porozumieniem terminu zapłaty, porozumienie powinno być zawarte przed upływem 90 dni od upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Jednocześnie zaznaczenia wymaga, że zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, „uregulować” znaczy m.in. „uiścić jakąś należność”. Z kolei, „uiścić - uiszczać” oznacza „uregulować należność za coś”. Natomiast „uiszczać” zgodnie z powyższym słownikiem, oznacza „wywiązać się z jakiegoś zobowiązania finansowego”. W konsekwencji, należy uznać, że „uregulować”, oznacza spełnić świadczenie skutkujące wywiązaniem się z zobowiązania finansowego, a w konsekwencji oznacza wygaśnięcie zobowiązania.

Jak wynika z opisu sprawy, termin płatności przedmiotowych faktur upłynął 6 czerwca 2022 r. Między Panią a Zamawiającym nie została podpisana żadna ugoda dotycząca wierzytelności udokumentowanych ww. fakturami. Ponadto wierzytelności wynikające z ww. faktur nie zostały uregulowane, jak również nie zostały przez Panią zbyte w jakiejkolwiek formie. Nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona – jak Pani wskazała – (…) września 2022 r. Korekty podatku należnego wykazanego w przedmiotowych fakturach dokonała Pani w deklaracji VAT za wrzesień 2022 r.

Z powołanych powyżej przepisów art. 89a ust. 3 w zw. z art. 89a ust. 1a ustawy wynika, że wierzyciel może dokonać korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego wyłącznie w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną. Oznacza to, że wierzyciel dokonując korekty musi dokonać jej w konkretnej deklaracji, tj. w deklaracji za okres, w którym upłynął 90 dzień od terminu płatności wierzytelności określonego w umowie lub na fakturze. Przy czym składając tę deklarację musi spełnić wszystkie warunki uprawniające go do dokonania takiej korekty.

Jak już wskazano powyżej, jeżeli wierzyciel nie skorzysta z przysługującego mu prawa do dokonania korekty w ww. terminie, może dokonać stosownej korekty w terminie późniejszym, jednak musi „wrócić” do deklaracji za okres, w którym upłynął 90 dzień od umownego terminu płatności, przy czym składając korektę tej deklaracji musi spełnić wszystkie warunki uprawniające go do dokonania takiej korekty.

A zatem korekta przez wierzyciela podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona, może nastąpić nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie.

W związku z powołanymi wyżej przepisami ustawy należy stwierdzić, że w okolicznościach przedstawionych przez Panią w opisie sprawy, Pani – jako wierzyciel – była uprawniona do dokonania korekty podatku należnego na podstawie art. 89a ust. 1 ustawy z tytułu nieuregulowanych przez Zamawiającego wierzytelności, których nieściągalność została uznana za uprawdopodobnioną we wrześniu 2022 r., tj. w rozliczeniu za okres, w którym upływa 90. dzień od upływu terminu płatności wynikający z umowy lub faktury.

Podsumowując, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 90 dzień od upływu terminu płatności wynikającego z wystawionych przez Panią przedmiotowych faktur, tj. w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznano za uprawdopodobnioną, była Pani uprawniona do korekty podatku należnego, na podstawie art. 89a ustawy.

Zatem, Pani stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pani wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W szczególności nie analizowano prawidłowości wystawienia przedmiotowych faktur.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o opis sprawy, w tym w szczególności o informację, że wierzytelności wynikające z faktur będących przedmiotem wniosku „nie zostały uregulowane, jak również nie zostały przez Wnioskodawczynię zbyte w jakiejkolwiek formie” oraz, że „Kompensata wierzytelności dokonana przez Zamawiającego w czerwcu 2022 r. – o której mowa w opisie sprawy – nie była skuteczna, tj. nie została uznana przez Wnioskodawczynię”. Zatem, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie zaznaczenia wymaga, że tut. Organ nie jest uprawniony do oceny twierdzenia Zamawiającego o skuteczności dokonanej przez Niego kompensaty.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).