Interpretacja indywidualna z dnia 17 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4013.86.2023.1.AM

Brak obowiązku rejestracji w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych i brak obowiązku zapłaty akcyzy w zakresie zużycia energii elektrycznej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z (…) r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku obowiązku rejestracji w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych i braku obowiązku zapłaty akcyzy w zakresie zużycia energii elektrycznej, wpłynął (…) r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Spółka X korzysta w ramach umowy najmu nieruchomości z instalacji fotowoltaicznej posadowionej w (...) o mocy (…) kW, która stanowi środek trwały Spółki Y.

Instalacja produkująca energię elektryczną posadowiona jest na nieruchomości użytkowanej przez Spółkę. W części przedmiotowa powierzchnia jest podnajmowana przez Wnioskodawcę.

Zaznaczyć należy, iż Spółka nie posiada koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej, bowiem produkcja realizowana jest w mikroinstalacjach o mocy wytwórczej do 1 MW.

X jako wytwórca jest stroną umowy na dostawę energii elektrycznej. Spółka zużywa wyprodukowaną energię elektryczną na potrzeby własne i najemców, a nadwyżki energii odprowadza do siedzi OSD. Z kolei nabywana od dostawcy energia służy zaspokojeniu potrzeb własnych i najemców.

Spółka otrzymuje od spółek obrotu energią elektryczną faktury z naliczonym podatkiem akcyzowym, w których uwzględniane są zgodnie z zasadami net-meteringu upusty ilościowe wynikające z proporcji 1:0,8 wyprodukowanej energii.

X stosuje w umowach najmu rozliczenie polegające na uwzględnieniu kosztu energii w stawce czynszu.

Spółka nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego.

Pytania

1.Czy Spółka będąca wytwórcą energii elektrycznej z mikroinstalacji o mocy do 1 MW jest zobowiązana do rejestracji w CRPA i zapłaty akcyzy, jeżeli koszty energii elektrycznej wliczone są w stawkę czynszu wynajmowanych powierzchni biurowych i wykazywane jako jedna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu?

2.Czy Spółka będąca wytwórcą energii elektrycznej z mikroinstalacji o mocy do 1 MW będzie zobowiązana do rejestracji w CRPA i zapłaty akcyzy, jeżeli koszty energii elektrycznej wliczone są w stawkę czynszu wynajmowanych powierzchni biurowych i wykazywane jako jedna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Spółki:

1.Spółka będąca wytwórcą energii elektrycznej z mikroinstalacji o mocy do 1 MW nie jest zobowiązana do rejestracji w CRPA i zapłaty akcyzy, jeżeli koszty energii elektrycznej wliczone są w stawkę czynszu wynajmowanych powierzchni biurowych i wykazywane jako jedna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu.

2.Spółka będąca wytwórcą energii elektrycznej z mikroinstalacji o mocy do 1 MW nie będzie zobowiązana do rejestracji w CRPA i zapłaty akcyzy, jeżeli koszty energii elektrycznej wliczone są w stawkę czynszu wynajmowanych powierzchni biurowych i wykazywane jako jedna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu.

Analizując przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny [i zdarzenie przyszłe] należy zwrócić uwagę na fakt, iż Spółka zdecydowała się korzystanie z instalacji fotowoltaicznej o mocy do 1 MW w celu produkcji i zużycia energii elektrycznej.

W tym zakresie maja zastosowania regulacje wynikające z:

‒art. 9 ust. 1 pkt 4 Ustawy AKC który stanowi, że w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;

‒§ 5 ust. 1 i ust. 2 Rozporządzenia MFFiPR o zwolnieniu z AKC (wg brzmienia do 31.12.2022 r.) stanowi, że zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW przez podmiot, który zużywa tę energię. Natomiast w przypadku wykorzystywania do produkcji energii elektrycznej wyrobów energetycznych innych niż pochodzące z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2021 r. poz. 610 i 1093) zwolnienie od akcyzy, o którym mowa w ust. 1, może być stosowane pod warunkiem, że od tych wyrobów energetycznych została zapłacona akcyza w należnej wysokości;

‒§ 5 ust. 1 i ust. 2 ww. Rozporządzenia (wg brzmienia od 01.01.2023 r.) zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej przez podmiot, który wyprodukował ją z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, z tym że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego produkującej energię elektryczną z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2022 r. poz. 1378, 1383, 2370 i 2687) łączna moc generatorów jest ustalana odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego w rozumieniu art. 16 ust. 7b ustawy. Natomiast w przypadku wykorzystywania do produkcji energii elektrycznej wyrobów energetycznych innych niż pochodzące z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii zwolnienie od akcyzy, o którym mowa w ust. 1, może być stosowane pod warunkiem, że od tych wyrobów energetycznych została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Zwolnienie, o którym mowa w § 5 ust. 1 i 2 Rozporządzenia MFFiPR ma ścisły związek z przepisami art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a i b w związku z art. 16 ust. 7a Ustawy AKC, które odnoszą się do podmiotowego wyłączenia z obowiązku rejestracji w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych (CRPA). Należy bowiem zauważyć, iż art. 16 ust. 7a zarówno w brzmieniu do 31.12.2022 r., jak i od 01.01.2023 r. wyłącza obowiązek dokonania zgłoszenia rejestracyjnego przez podmioty produkujące energię elektryczną z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, która jest zużywana przez te podmioty, pod warunkiem że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Zgodnie z powyższymi przepisami podmiot, który zużył energię elektryczną wyprodukowaną z instalacji fotowoltaicznych o mocy nieprzekraczającej 1 MW wyłączony jest z obowiązku rejestracji w CRPA oraz zapłaty podatku akcyzowego. Ma to również związek z przepisami odnoszącymi się do obowiązku składania deklaracji podatkowych, a mianowicie:

‒art. 24 ust. 1 pkt 3 w związku z ust. 3 Ustawy AKC, który stanowi, że w przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zużycie energii elektrycznej - w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6. Natomiast przepis ten nie ma zastosowania do podmiotów produkujących energię elektryczną z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, która jest zużywana przez te podmioty, pod warunkiem że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Należy zwrócić uwagę, iż w przypadku produkcji energii elektrycznej z energii słonecznej nie ma zastosowania warunek zapłaty akcyzy od wyrobów wykorzystywanych do produkcji energii.

Powyższe sprowadza się do wniosku, iż spełnienie przez podatnika warunku produkcji energii elektrycznej z instalacji fotowoltaicznej o mocy nieprzekraczającej 1 MW i zużycie energii przez ten podmiot, skutkuje wyłączeniem obowiązku rejestracji w CRPA oraz zapłaty podatku akcyzowego. Wobec spełnienia przez Wnioskodawcę pierwszego z warunków, istotne jest zweryfikowanie uwarunkowań wykorzystania wyprodukowanej energii. Spółka co do zasady korzysta z fotowoltaiki, aby zrealizować własne cele gospodarcze związane z pokryciem swojego zapotrzebowania na energię i wykorzystania nadwyżek energii zgodnie z zasadami net-meteringu. Instalacja jest posadowiona na nieruchomości użytkowanej przez Spółkę i jedynie w części powierzchnia jest wynajmowana.

Zdaniem Wnioskodawcy obciążenie najemcy kosztami zużytej energii poprzez wliczenie w stawkę czynszu wynajmowanych powierzchni biurowych i wykazywane jako jedna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu, stanowi podstawę uznania, iż koszty te stanowią element kalkulacyjny czynszu najmu i całość wyprodukowanej energii elektrycznej uznać należy jako zużytą przez X.

Ponadto przepisy w tym zakresie nie wprowadzają ograniczenia, aby to zużycie odnosiło się do zużycia na potrzeby własne. Istotą w tym względzie jest przecież cel gospodarczy transakcji, którym z pewnością nie jest sprzedaż energii elektrycznej przez X, lecz poniesienie przez najemcę kosztu energii elektrycznej zużytej w wynajmowanej nieruchomości.

Ponadto odrębność sposobu kalkulacji tego kosztu wynika wyłącznie z trudności w określeniu ilości energii elektrycznej pobranej przez najemcę, która nie powinna decydować o prawie Wnioskodawcy do skorzystania z preferencji jaką jest między innymi zwolnienie z akcyzy.

Niniejsze podejście potwierdza przykładowa interpretacja sygn. 0111-KDIB3- 3.4013.144.2022.3.JS z dnia 05.01.2023r., zgodnie z którą cyt.: „za sprzedaż energii elektrycznej jako czynności podlegającej opodatkowaniu nie można uznać obciążania najemców kosztami zużytej przez nich energii w ramach umowy najmu całości lub części nieruchomości. Najemcy lokalu nie można przypisać również statusu nabywcy końcowego, ponieważ podmiot ten nie nabywa energii elektrycznej, lecz w ramach zawartej umowy najmu ponosi koszty zużytej energii elektrycznej w wynajętej nieruchomości”.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółce przysługuje prawo do korzystania ze zwolnienia z akcyzy od energii elektrycznej, gdy w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym najemcy obciążani są kosztami energii elektrycznej. Jednocześnie Spółka nie podlega w tym zakresie obowiązkom rejestracyjnym dot. CRPA.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 143 ze zm., dalej jako „ustawa”):

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 33 załącznika nr 1 wymieniono energię elektryczną o kodzie CN 2716 00 00.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 5a ustawy:

Centralny Rejestr Podmiotów Akcyzowych to rejestr podmiotów, o których mowa w art. 16 ust. 1 i 1a.

Stosownie do art. 2 pkt 19 ustawy:

Nabywca końcowy to podmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz.U. z 2021 r. poz. 716, z późn. zm.), z wyłączeniem:

a) spółki prowadzącej giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz.U. z 2019 r. poz. 312 oraz z 2021 r. poz. 1505) nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 5 ust. 3a ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,

b) towarowych domów maklerskich i domów maklerskich w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych lub nabywających energię elektryczną na rachunek dającego zlecenie na rynku regulowanym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2021 r. poz. 328, 355, 680, 1505, 1595 i 2140),

c) giełdowej izby rozrachunkowej, Krajowego Depozytu Papierów Wartościowych S.A. lub spółki, której Krajowy Depozyt przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywających energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji opisanej w art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,

d) spółki prowadzącej jednocześnie izbę rozliczeniową i izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi nabywającej energię elektryczną z tytułu pełnienia funkcji, o której mowa w art. 68a ust. 14 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi lub w celu rozliczenia i rozrachunku transakcji zawieranych na rynku regulowanym.

Jak wynika z art. 9 ustawy:

1. W przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1) nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2) sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;

3) zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;

4) zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;

5) import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

6) zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

2. Za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania, dystrybucji lub magazynowania energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem, dystrybucją lub magazynowaniem oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie.

3. Jeżeli w stosunku do energii elektrycznej powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Stosownie natomiast do art. 11 ustawy:

1. W przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje:

1) z dniem nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2) z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju;

3) z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6;

4) z dniem powstania długu celnego, w przypadku importu energii elektrycznej przez nabywcę końcowego.

2. Wydanie energii elektrycznej, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nabywcy końcowemu jest związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną.

Na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy:

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą (…).

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy:

Zgłoszenia rejestracyjnego jest obowiązany dokonać:

1) podmiot prowadzący działalność gospodarczą zamierzający:

a)wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu akcyzą - przed dniem wykonania pierwszej takiej czynności.

Zgodnie z art. 16 ust. 7a pkt 1 ustawy:

Obowiązek dokonania zgłoszenia rejestracyjnego nie ma zastosowania do podmiotów produkujących energię elektryczną z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, która jest zużywana przez te podmioty, pod warunkiem że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości, przy czym w przypadku jednostki samorządu terytorialnego łączną moc generatorów produkujących energię elektryczną z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2022 r. poz. 1378, 1383 i 2370) ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Jak wynika z art. 24 ust. 1 i 3 ustawy:

1. W przypadku energii elektrycznej podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwego urzędu skarbowego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym:

1) upłynął termin płatności wynikający z faktury, a jeżeli termin ten nie został określony - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę - w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2) upłynął termin płatności określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej albo, jeżeli termin ten nie został określony w umowie - upłynął termin płatności wynikający z faktury lub innego dokumentu wystawionego przez podatnika, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, a jeżeli termin płatności nie został określony w umowie ani w fakturze lub w tym dokumencie albo gdy z faktury nie wynika należność za energię elektryczną sprzedaną w tym okresie - po miesiącu, w którym wystawiono fakturę lub ten dokument - w przypadku sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju;

3) nastąpiło zużycie energii elektrycznej - w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6.

3. Przepis ust. 1 pkt 3 nie ma zastosowania do podmiotu, o którym mowa w art. 16 ust. 7a pkt 1, w zakresie zużycia energii elektrycznej wyprodukowanej przez ten podmiot z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, pod warunkiem że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Na podstawie § 5 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 28 czerwca 2021 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2021 r., poz. 1178 ze zm.):

1. Zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej przez podmiot, który wyprodukował ją z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, z tym że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego produkującej energię elektryczną z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2022 r. poz. 1378, 1383, 2370 i 2687) łączna moc generatorów jest ustalana odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego w rozumieniu art. 16 ust. 7b ustawy.

2. W przypadku wykorzystywania do produkcji energii elektrycznej wyrobów energetycznych innych niż pochodzące z odnawialnych źródeł energii w rozumieniu ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii zwolnienie od akcyzy, o którym mowa w ust. 1, może być stosowane pod warunkiem, że od tych wyrobów energetycznych została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Mając na uwadze powyższe przepisy, należy w pierwszej kolejności stwierdzić, że obrót energią elektryczną podlega co do zasady opodatkowaniu akcyzą. Ustawodawca w zakresie energii elektrycznej zawarł w art. 9 ust. 1 ustawy wyczerpujący katalog czynności, których zaistnienie stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu akcyzą, skutkującą obowiązkiem zapłaty akcyzy na zasadach wynikających z art. 24 ustawy i wcześniejszym - przed dniem wykonania pierwszej takiej czynności - obowiązkiem rejestracji w CRPA.

Podkreślić należy, że obowiązek podatkowy w przypadku energii elektrycznej powstaje m.in. w momencie jej sprzedaży nabywcy końcowemu (konsumentowi), przy czym, co wynika z art. 11 ust. 2 ustawy, jest to związane z wystawieniem przez podatnika faktury lub innego dokumentu, z którego wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną. Podstawę do obliczenia należnego podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży energii na terytorium kraju, stanowi ilość energii fizycznie wydanej danemu klientowi, wyrażoną w MWh, w danym okresie rozliczeniowym i co ważne w kontekście Państwa argumentacji, co do zasady powinno odbywać się w oparciu o urządzenia pomiarowo-rozliczeniowe, ale ustawodawca dopuszcza także stosowanie metod szacunkowych.

Zgodnie z powyższą definicją nabywcy końcowego, wprowadzono zasadę opodatkowania akcyzą ostatniego etapu obrotu, czyli etapu wydania energii elektrycznej do konsumpcji nabywcy końcowemu, w tym przez podmiot posiadający koncesję jak i przez podmiot nieposiadający koncesji, który wyprodukował tą energię.

Dla opodatkowania sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu, co do zasady nie ma zatem znaczenia status podmiotu sprzedającego. Dla uznania, że dojdzie do sprzedaży energii elektrycznej istotne jest to, aby doszło do wydania energii elektrycznej, a sprzedawca wystawił fakturę lub inny dokument, z którego wynika należność za sprzedaną (wydaną) energię elektryczną.

Opodatkowaniu akcyzą podlega także zużycie energii elektrycznej, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji, który tę energię wyprodukował.

Z kolei opodatkowaniu akcyzą nie podlega samo wytwarzanie energii elektrycznej, jak i energia elektryczna, która jest przedmiotem obrotu pomiędzy podmiotami posiadającymi koncesję, a także sprzedaż energii elektrycznej podmiotowi posiadającemu koncesję przez podmiot, który tą energię elektryczną wyprodukował i który sam takiej koncesji nie posiada.

Opodatkowaniu, zgodnie z zasadą jednofazowości, nie podlega także energia elektryczna nabyta przez nabywcę końcowego (nabyta od podmiotu posiadającego koncesję), która została odsprzedana (refakturowana) innemu podmiotowi.

Podsumowując, obrót energią elektryczną podlega co do zasady opodatkowaniu akcyzą, a ustawodawca w zakresie energii elektrycznej zawarł w art. 9 ust. 1 ustawy (w zw. z art. 11 ustawy) wyczerpujący katalog czynności, których zaistnienie stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu akcyzą, skutkującą obowiązkiem zapłaty akcyzy na zasadach wynikających z art. 24 ustawy i wcześniejszym obowiązkiem dokonania rejestracji w CRPA.

Przy czym istnieje również możliwość zastosowania zwolnień z podatku (uzależnionych od okoliczności faktycznych i wynikających z ustanowionych przez prawodawcę przepisów), jak i wyłączenia z obowiązku rejestracji w CRPA.

Powyższe zasady mają zasadnicze przełożenie na obowiązki budzące Państwa wątpliwości.

Z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego (z którym Organ jest związany) wynika, że nie są Państwo zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego. W ramach umowy najmu nieruchomości korzystają Państwo z instalacji fotowoltaicznej o mocy (…) kW, która stanowi środek trwały Spółki Y.

Instalacja fotowoltaiczna znajduje się na nieruchomości użytkowanej przez Spółkę, jednakże w części nieruchomość ta jest przez Państwa podnajmowana.

Nie posiadają Państwo koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej, a Państwo jako wytwórca są stroną umowy na dostawę energii elektrycznej. Wyprodukowaną energię zużywają Państwo na potrzeby własne i najemców, a nadwyżki energii odprowadzają Państwo do sieci OSD.

Od spółek obrotu energią otrzymują Państwo faktury z naliczonym podatkiem akcyzowym, w których uwzględniane są zgodnie z zasadami net-meteringu upusty ilościowe wynikające z proporcji 1:0,8 wyprodukowanej energii.

W umowach najmu stosują Państwo rozliczenie polegające na uwzględnieniu kosztu energii w stawce czynszu.

Państwa wątpliwości dotyczą obowiązku rejestracji i zapłaty akcyzy, jeżeli koszty wytworzonej przez Państwa energii elektrycznej wliczone są w stawkę czynszu wynajmowanych powierzchni biurowych i wykazywane jako jedna pozycja na fakturze z tytułu usługi najmu.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy, należy podkreślić, że zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy, podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą.

Kluczowe dla rozstrzygnięcia Państwa wątpliwości w zakresie obowiązku rejestracji w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych oraz zapłaty podatku, w związku ze świadczeniem usług najmu na rzecz najemców, jest ustalenie czy dochodzi do sprzedaży energii elektrycznej jako czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą.

Zdaniem Organu, w przedstawionych we wniosku okolicznościach, w których wyprodukowana w instalacji fotowoltaicznej energia elektryczna była i jest wykorzystywana do zaspokojenia w energię elektryczną pomieszczeń podnajmowanych innym podmiotom, a opisane we wniosku rozliczenie nie zawiera kosztu zużytej energii elektrycznej (fakturują Państwo tylko najem - jedną pozycję na fakturze), wówczas po stronie wynajmującego (Spółki) nie dochodzi do czynności sprzedaży energii elektrycznej pochodzącej z instalacji fotowoltaicznej jako czynności podlegającej opodatkowaniu. Skoro bowiem (zgodnie z opisem sprawy) z tej faktury lub z innego dokumentu nie wynika zapłata należności za sprzedaną przez podatnika energię elektryczną, to wówczas nie są spełnione przesłanki aby uznać, że w tych okolicznościach doszło do sprzedaży energii elektrycznej najemcom, tj. czynności o której mowa w art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z art. 11 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą w tym przypadku jest zdaniem Organu zużycie energii elektrycznej przez Spółkę wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej - ponieważ energia ta nie jest przedmiotem sprzedaży, lecz jest zużywana przez Państwa Spółkę w ramach prowadzonej działalności, polegającej na podnajmie nieruchomości.

Jednocześnie, należy zauważyć, że zużycie energii elektrycznej przez Wnioskodawcę nieposiadającego koncesji w rozumieniu Prawa energetycznego (stanowiące czynność opodatkowaną na mocy art. 9 ust. 1 pkt 4 ustawy), wyprodukowanej przez niego w opisanej instalacji fotowoltaicznej o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, zużytej w ramach opisanej działalności polegającej na podnajmie nieruchomości - może korzystać ze zwolnienia od akcyzy na mocy cytowanego wyżej § 5 ust. 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego. W przypadku zatem skorzystania z tej możliwości, nie są i nie będą Państwo zobowiązani do zapłaty podatku akcyzowego.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w zakresie obowiązku rejestracji w CRPA należy wskazać, że co do zasady - zgodnie z wyżej wskazanym art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy - zgłoszenia rejestracyjnego powinny dokonać podmioty prowadzące działalność gospodarczą, które zamierzają wykonywać czynności opodatkowane akcyzą.

Z obowiązku rejestracji w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych (CRPA), zgodnie z art. 16 ust. 7a pkt 1 ustawy, wyłączone są natomiast podmioty, które produkują energię elektryczną z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, która jest zużywana przez te podmioty, pod warunkiem, że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości, przy czym w przypadku jednostki samorządu terytorialnego łączną moc generatorów produkujących energię elektryczną z odnawialnych źródeł energii ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Jednocześnie dla obowiązku rejestracji w CRPA nie ma znaczenia fakt, że część niewykorzystanej energii jest odprowadzana do sieci, ponieważ nie jest to czynność opodatkowana.

W sprawie objętej wnioskiem, w ramach umowy najmu nieruchomości, korzystają Państwo z instalacji fotowoltaicznej o mocy (…) kW. Są Państwo ponadto - jako wytwórca energii - stroną umowy na dostawę energii elektrycznej. Jak zostało powyżej wskazane, wytworzona energia elektryczna jest zużywana na Państwa potrzeby własne, a tym samym wykonują Państwo czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Jednak z uwagi na fakt, że moc instalacji fotowoltaicznych nie przekracza 1 MW (zgodnie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego), na podstawie art. 16 ust. 7a pkt 1 ustawy nie są i nie będą Państwo zobowiązani do dokonania zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie energii elektrycznej.

Oznacza to, że Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i 2 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym;

‒zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy nadmienić, że przedmiotowa interpretacja dotyczy jedynie Państwa sytuacji prawnopodatkowej.

Ponadto, przedmiotem niniejszej interpretacji są wyłącznie zagadnienia objęte treścią pytań, a powyższa interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony przez Państwa opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do powołanej interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. Z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.