Interpretacja indywidualna z dnia 15 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.118.2023.3.MKA

Nieuznanie Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży Działek.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 marca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 3 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieuznania Pana za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży Działek.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 maja 2023 r. (wpływ 9 maja 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, zamieszkałą przy ulicy (...), kod pocztowy (...) miasto (...), PESEL: (...).

Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j.: Dz.U. z 2021 poz. 1128 ze zm., dalej zwana „ustawa o PIT”).

Dnia 27 marca 1980 r. rodzice Wnioskodawcy przekazali mu nieruchomość gruntową (grunt rolny). Jest to niezabudowana działka (położona w miejscowości (...)) oznaczona numerem 1, o powierzchni 13.304 m², dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy (w (...)) postanowił urządzić zbiór dokumentów nr (...) (dawniej (...)) złożonych w (...) Zamiejscowym Wydziale Ksiąg Wieczystych w (...)), a wpis własności na rzecz Wnioskodawcy nastąpił na podstawie darowizny. Przedmiotowa działka oddalona jest o ok. 50 m od nieruchomościami objętych miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Wnioskodawca podzielił działkę 1 na 11 mniejszych działek o numerach 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13 o powierzchni ok. 1.000 m² każda.

Dnia 12 grudnia 2022 r. została wydana decyzja ustalająca warunki zmiany sposobu zagospodarowania terenu poprzez budowę obiektu budowlanego.

Wnioskodawca planuje zbycie ww. działek. Z części nieruchomości gruntowej wydzielona została powierzchnia na budowę (wewnętrznej) drogi dojazdowej do działek 1/3/4/5/6/7/8/9/10/11/12/13. Wydzielenie drogi dojazdowej (1/1 jak również dwóch działek 1/2 i 1/14 przewidzianych do poszerzenia dwóch dróg wewnętrznych znajdujących się na krańcach działki 1) było koniecznym warunkiem wydania decyzji o warunkach zabudowy wymienionych działek. Zbycie każdej z ww. działek będzie się odbywało wraz ze zbyciem 1/11 wewnętrznej drogi dojazdowej.)

Wnioskodawca nie doprowadził mediów do działek oraz ich nie uzbroił, nie wybudował również drogi dojazdowej. Wnioskodawca nie zamierza przy sprzedaży nieruchomości korzystać z usług pośrednika. Wnioskodawca nigdy nie prowadził działalności w zakresie handlu nieruchomościami, nie angażuje środków pieniężnych w celu zbycia nieruchomości oraz nie prowadzi działań marketingowych. Wnioskodawca nie udostępniał działek na rzecz osób trzecich na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innych umów.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

W nadesłanym do wniosku uzupełnieniu w odpowiedzi na pytania Organu wskazał Pan:

a)Czy był Pan/jest czynnym podatnikiem podatku VAT z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, w tym działalności rolniczej, a jeżeli tak, to od kiedy, w jakim okresie?

Odpowiedź: Wnioskodawca nie jest i nie był czynnym podatnikiem podatku VAT z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, w tym działalności rolniczej.

b)Kiedy dokonał Pan podziału działki nr 1 na 11 mniejszych i wydzielenia działki nr 1/1 pod wewnętrzną drogę dojazdową?

Odpowiedź: Postępowanie w przedmiocie podziału działki nr 1 na 11 mniejszych i wydzielenia działki nr 1/1 pod wewnętrzną drogę dojazdową zostało wszczęte dnia 12 października 2022 r. na podstawie wniosku z dnia 23 września 2022 r. Z kolei decyzja wydana 27 marca 2023 r., a uprawomocniła się 19 kwietnia 2023 r.

c)Czy wykorzystywał Pan/wykorzystuje posiadane grunty (działki przed podziałem i po podziale) w działalności rolniczej, z tytułu której był Pan/jest rolnikiem ryczałtowym korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT i czy dokonywał Pan/dokonuje sprzedaży płodów rolnych uzyskanych z tej działalności?

Odpowiedź: Wnioskodawca nie jest rolnikiem ryczałtowym oraz nie dokonywał sprzedaży płodów rolnych.

Wnioskodawca udostępniał przedmiotowe grunty innym rolnikom nieodpłatnie. Robił to, ponieważ prawo wymagało na nim utrzymanie tychże gruntów w odpowiednim stanie (o czym w odpowiedzi na kolejne pytanie). Nie miał odpowiednich narzędzi do gospodarowania tymi gruntami, stąd korzystał z pomocy innych rolników.

d)Jeśli nie wykorzystywał Pan/nie wykorzystuje działek w działalności gospodarczej, to czy stanowiły one dla Pana majątek prywatny wykorzystywany do celów osobistych, jakie to cele (należy podać informacje dla gruntów przed podziałem i po podziale)?

Odpowiedź: Działki były wykorzystane w sposób umożliwiający utrzymywanie gruntów rolniczych w dobrej kulturze rolnej zgodnie z rozporządzeniem Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z 12 marca 2007 r.

e)Czy działka nr 1 przed jej podziałem była przedmiotem umowy najmu, dzierżawy bądź umów o podobnym charakterze, a jeżeli tak, to czy umowa miała charakter odpłatny, czy nieodpłatny, czy pobierał Pan pożytki z tego tytułu?

Odpowiedź: Działka nr 1 przed jej podziałem nie była przedmiotem umowy najmu, dzierżawy bądź umów o podobnym charakterze.

f)Czy dla sprzedawanych działek zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy (kiedy)?

Odpowiedź: Dla sprzedawanych działek zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy dnia 12 grudnia 2022 r.

‒ kto wystąpił o ich wydanie - Pan czy ewentualny nabywca (jeśli taki już jest)?

Odpowiedź: Wnioskodawca wystąpił o wydanie decyzji o warunkach zabudowy.

‒ realizacji jakiej inwestycji budowlanej dotyczyła wydana 12 grudnia 2022 r. decyzja ustalająca warunki zmiany sposobu zagospodarowania terenu?

Odpowiedź: Decyzja ustalająca zmianę sposobu zagospodarowania terenu z 12 grudnia 2022 r. dotyczyła inwestycji polegającej na budowie 11 jednorodzinnych budynków mieszkalnych wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i komunikacyjną.

g)Czy dokonywał Pan wcześniej sprzedaży innych nieruchomości?

Odpowiedź: Tak, Wnioskodawca dokonywał wcześniej sprzedaży innych nieruchomości, tj. działki z domem mieszkalnym oraz budynkami gospodarczymi, a także przylegającej do niej działki niezabudowanej, które Wnioskodawca otrzymał w wyniku darowizny przekazanej przez rodziców w 1980 r. W nieruchomości mieszkali rodzice Wnioskodawcy, a także Wnioskodawca okazjonalnie w niej nocował. Wnioskodawca dokonał sprzedaży w 1989 r. w związku z dewastacją budynków gospodarstwa oraz podziałem majątku po rozwodzie. Wnioskodawca sprzedał w sumie 2 nieruchomości: zabudowaną z budynkiem mieszkalnym oraz budynkami użytkowymi, oraz nieruchomość niezabudowaną, a środki uzyskane ze sprzedaży przeznaczył na rozliczenie podziału majątku z byłą żoną.

h)Czy posiada Pan jeszcze inne nieruchomości przeznaczone do sprzedaży w przyszłości?

Odpowiedź: Ze względu na podeszły wiek Wnioskodawcy oraz liczne schorzenia zamierza on sprzedać również inne posiadane przez niego niezabudowane nieruchomości, tj. działkę rolną oraz działkę leśną, które otrzymał w wyniku darowizny przekazanej przez matkę w 1989 r. Nieruchomości są wykorzystywane zgodnie z ich charakterem (rolnym oraz leśnym).

Wnioskodawca nie zamierza ze sprzedaży nieruchomości czynić dla siebie regularnego źródła przychodu. Ma on na celu wyprzedanie swojego majątku prywatnego w sposób możliwie dla niego korzystny.

i)W jaki sposób poszukiwał lub poszukuje Pan nabywcy działek? Gdzie prezentował lub prezentuje Pan oferty sprzedaży?

Odpowiedź: Wnioskodawca poszukiwał i poszukuje nabywców poprzez kontakty sąsiedzkie oraz poprzez ogłoszenie umieszczone na portalu internetowym (...).

j)Czy znalazł się już potencjalny nabywca działek będących przedmiotem sprzedaży i czy znany jest Panu ewentualny cel, na jaki chce przeznaczyć zakupione działki?

Odpowiedź: Wnioskodawcy udało się znaleźć 3 potencjalnych nabywców działek będących przedmiotem sprzedaży. Potencjalni nabywcy zamierzają zbudować domy jednorodzinne na działkach oferowanych przez Wnioskodawcę.

k)Jeśli kontakt z potencjalnym nabywcą działek jest już nawiązany, to czy zawarł Pan bądź zamierza zawrzeć umowę przedwstępną ich sprzedaży?

Odpowiedź: Wnioskodawca zawarł oraz zamierza zawierać umowy przedwstępne sprzedaży działek.

‒jeśli tak, to jakie postanowienia dotyczące sprzedaży działek będą wynikały z umowy przedwstępnej, tj.: czy w umowie przedwstępnej są/będą określone warunki, które muszą zostać spełnione, aby doszło do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży działek (np. uzyskanie zgód, pozwoleń, opinii, decyzji dot. realizacji zamierzonej inwestycji)?

Odpowiedź: W umowie przedwstępnej nie są oraz nie będą określone wyżej wymienione warunki. Jedynym warunkiem, który musi zostać spełniony jest wpłacenie kaucji rezerwacyjnej w celu wyboru konkretnej działki oraz zachowanie terminu sprzedaży nieruchomości.

‒ należy wskazać, od spełnienia jakich warunków Strony uzależniły zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży działki?

Odpowiedź: Jedynym warunkiem, który musi zostać spełniony jest wpłacenie kaucji rezerwacyjnej w celu wyboru konkretnej działki oraz zachowanie terminu sprzedaży nieruchomości.

l)Czy w ramach umowy przedwstępnej lub poza nią udzielił Pan lub zamierza udzielić przyszłemu nabywcy bądź jego przedstawicielowi pełnomocnictwa, zgody, upoważnienia do działania w Pana imieniu i na Pana rzecz?

Odpowiedź: Wnioskodawca w ramach umowy przedwstępnej lub poza nią nie udzielał oraz nie zamierza udzielać potencjalnym nabywcom bądź ich przedstawicielom pełnomocnictw, zgód, upoważnień do działania w jego imieniu i na jego rzecz.

m)Czy udzielił Pan/planuje udzielić potencjalnemu nabywcy/nabywcom zgody na dysponowanie działkami będącymi przedmiotem przyszłej sprzedaży na cele budowlane?

Odpowiedź: Wnioskodawca nie udzielił oraz nie planuje udzielić potencjalnym nabywcom zgody na dysponowanie działkami będącymi przedmiotem przyszłej sprzedaży na cele budowlane.

Pytanie w zakresie podatku VAT

Czy sprzedaż przez podatnika działek opisanych w zdarzeniu przyszłym na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w nieruchomości stanowi odpłatną dostawę towarów. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 r. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy: a. określone udziały w nieruchomości, b. prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości, c. udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek, udziałów w działkach), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność jest opodatkowana podatkiem VAT, jeśli została wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W świetle przepisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych.

„Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia czy sprzedaż działek jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10 orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L z 11 grudnia 2006 r., Nr 347, str. 1, z późn. zm.). Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest to, czy zbywca w celu dokonania jego sprzedaży, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy), jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Sprzedaż tychże działek następuje również z przyczyn prywatnych Wnioskodawcy. Po pierwsze, Wnioskodawca jest już w podeszłym wieku i nie ma potencjalnych sukcesorów. Po drugie, przeznaczone ze sprzedaży środki zamierza przeznaczyć na własne potrzeby, przede wszystkim związane z poprawą kondycji jego zdrowia (leki, rehabilitacja, wizyty u lekarza). Jego zdaniem fakt podziału nieruchomości na mniejsze (działki) oraz uzyskania dla nich warunków zabudowy jest racjonalnym działaniem osoby fizycznej, zmierzającym do zwiększenia ich wartości. Nadal bowiem mowa jest o tym samym substracie majątku Wnioskodawcy, który jak pragnie podkreślić, otrzymał tytułem darowizny. Nie miała miejsca sytuacja nabycia tejże nieruchomości w celu jej odsprzedaży.

Zatem biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że w opisanym stanie przyszłym dojdzie do zwykłej sprzedaży rzeczy, co oznacza, że sprzedaż nie będzie podlegała pod VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.):

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku, wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych.

„Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W niniejszej sprawie należy również odwołać się do orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), z którego wynika, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczenia wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Wskazać należy, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że 27 marca 1980 r. otrzymał Pan od rodziców na podstawie darowizny niezabudowaną Działkę nr 1, którą podzielił Pan na 11 mniejszych o numerach: 1/3, 1/4, 1/5, 1/6, 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11, 1/12, 1/13 o powierzchni ok. 1000 m² każda. Obecnie planowane jest zbycie ww. Działek.

Dnia 12 grudnia 2022 r. została wydana decyzja ustalająca warunki zmiany sposobu zagospodarowania terenu poprzez budowę obiektu budowlanego. Z części nieruchomości gruntowej wydzielona została powierzchnia na budowę (wewnętrznej) drogi dojazdowej do Działek 1/3 /4/5/6/7/8/9/10/11/12/13. Wydzielenie drogi dojazdowej (1/1 jak również dwóch Działek 1/2 i 1/14 przewidzianych do poszerzenia dwóch dróg wewnętrznych znajdujących się na krańcach Działki 1) było koniecznym warunkiem wydania decyzji o warunkach zabudowy wymienionych Działek.

Na Pana wniosek dla sprzedawanych działek zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy 12 grudnia 2022 r. Decyzja ustalająca zmianę sposobu zagospodarowania terenu dotyczyła inwestycji polegającej na budowie 11 jednorodzinnych budynków mieszkalnych wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i komunikacyjną. Zbycie każdej z ww. Działek będzie się odbywało wraz ze zbyciem 1/11 wewnętrznej drogi dojazdowej.

Zawarł Pan oraz zamierza zawierać umowy przedwstępne sprzedaży Działek. W umowie przedwstępnej jedynym warunkiem, który musi zostać spełniony jest wpłacenie kaucji rezerwacyjnej w celu wyboru konkretnej działki oraz zachowanie terminu sprzedaży nieruchomości. Ponadto w ramach umowy przedwstępnej lub poza nią nie udzielił Pan oraz nie zamierza udzielać potencjalnym nabywcom bądź ich przedstawicielom pełnomocnictw, zgód, upoważnień do działania w Pana imieniu i na Pana rzecz, oraz nie udzielił i nie planuje Pan udzielić potencjalnym nabywcom zgody na dysponowanie Działkami będącymi przedmiotem przyszłej sprzedaży na cele budowlane.

W całym okresie posiadania nie doprowadził Pan mediów do Działek, nie uzbroił, nie wybudował również drogi dojazdowej, Działki nie były udostępniane na rzecz osób trzecich na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innych umów. Przedmiotowe grunty były udostępniane innym rolnikom nieodpłatnie na podstawie umowy użyczenia, ponieważ jak Pan wskazał przepisy prawa wymagały od Pana utrzymania tychże gruntów w odpowiednim stanie, a nie miał Pan odpowiednich narzędzi do gospodarowania tymi gruntami, stąd korzystał Pan z pomocy innych rolników.

W opisie sprawy wskazał Pan również, że nie jest i nie był czynnym podatnikiem podatku VAT z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, w tym działalności rolniczej, nie jest Pan rolnikiem ryczałtowym, oraz nie dokonywał sprzedaży płodów rolnych. Nigdy nie prowadził Pan działalności w zakresie handlu nieruchomościami. Nie angażuje Pan środków pieniężnych w celu zbycia nieruchomości oraz nie prowadzi działań marketingowych w celu sprzedaży.

Nie zamierza Pan przy sprzedaży nieruchomości korzystać z usług pośrednika. Nabywców poszukiwał i poszukuje Pan poprzez kontakty sąsiedzkie oraz poprzez ogłoszenie umieszczone na portalu internetowym (...). Ze względu na swój podeszły wiek, oraz liczne schorzenia zamierza Pan sprzedać również inne posiadane przez siebie nieruchomości.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, Pana wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w przypadku planowanej transakcji sprzedaży Działek (powstałych z podziału Działki 1) nie będzie Pan występować w charakterze podatnika podatku VAT, a w konsekwencji planowana sprzedaż przedmiotowych działek nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo.

Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Pan podjął/podejmie w odniesieniu do planowanej sprzedaży działek.

Analiza sprawy w kontekście powołanych przepisów oraz wyroków TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 prowadzi do wniosku, że sprzedaż Działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek, aby w związku z tą transakcją uznać Pana za podatnika tego podatku.

Pomimo, że grunt spełnia definicję towaru, o którym mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, to nie można uznać, że przy dokonywaniu sprzedaży ww. Działek będzie Pan działał w charakterze handlowca, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Z okoliczności sprawy nie wynika bowiem taka Pana aktywność, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Nie podjął Pan ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami tj.: w całym okresie posiadania nie doprowadził Pan mediów do działek, nie uzbroił, nie wybudował również drogi dojazdowej. Zawarł Pan i zamierza zawierać umowy przedwstępne, ale jednym warunkiem w nich zawartym, od których uzależnione jest zawarcie umowy ostatecznej jest wpłacenie kaucji rezerwacyjnej, oraz zachowanie terminu sprzedaży nieruchomości. Nie udzielił Pan oraz nie zamierza udzielać potencjalnym nabywcom bądź ich przedstawicielom pełnomocnictw, zgód, upoważnień do działania w Pana imieniu i na Pana rzecz, oraz nie udzielił i nie planuje Pan udzielić potencjalnym nabywcom zgody na dysponowanie Działkami będącymi przedmiotem przyszłej sprzedaży na cele budowlane. Przedmiotowe działki nigdy nie były przedmiotem odpłatnej dzierżawy na podstawie umów cywilnoprawnych. Udostępniał Pan przedmiotowe grunty innym rolnikom nieodpłatnie, na podstawie umowy użyczenia, ponieważ prawo wymagało od Pana ich utrzymania w odpowiednim stanie, a nie miał Pan ku temu żadnych stosownych środków i możliwości.

Należy w tym zauważyć, że zgodnie z art. 710 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Istotnymi cechami umowy użyczenia są dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas oraz nieodpłatność.

Uznać więc należy, że w przedmiotowej sprawie Działki były przedmiotem nieodpłatnego udostępnienia (użyczenia), co oznacza, że nie zostało dokonane dla celów zarobkowych. Nie wystąpiła po Pana stronie korzyść majątkową z tego tytułu. W związku z powyższym udostępnianie osobom trzecim Działek w opisany sposób nie moze zostać uznane za prowadzenie działalności gospodarczej, o której mowa w przepisach ustawy o podatku VAT. Ponadto Działki nie były i nie są przez Pana wykorzystywane na potrzeby prowadzenia własnej działalności gospodarczej, w tym rolniczej. Jak Pan wskazał, nie był Pan rolnikiem ryczałtowym i nie sprzedawał Pan płodów rolnych. Potencjalnych nabywców szukał Pan sam poprzez kontakty sąsiedzkie i ogłoszenia na portalu internetowym, nie korzystał Pan z usług pośrednika. Znalazło się już 3 potencjalnych nabywców Działek, którzy planują wybudować na nich domy jednorodzinne.

Wszystko to oznacza, że Działki nie były i nie są dla Pana źródłem uzyskiwania potencjalnych korzyści majątkowych i że nie zaangażował Pan środków podobnych do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanym orzeczeniu w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. nie wykazał Pan aktywności w przedmiocie zbycia Działek porównywalnej do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Za przejaw podejmowania takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami nie można bowiem uznać samego dokonania podziału Działki 1 na kilkanaście mniejszych w tym drogę dojazdową i wystąpienia przez Pana o warunki zabudowy dla tychże Działek. Jak wynika z treści wniosku wydzielenie drogi dojazdowej było koniecznym warunkiem wydania decyzji o warunkach zabudowy wymienionych działek, zaś sprzedaż każdej z ww. działek będzie się odbywała wraz ze zbyciem 1/11 wewnętrznej drogi dojazdowej. Zatem opisane we wniosku czynności jakie podjął Pan w stosunku do posiadanych działek (powstałych z podziału działki otrzymanej w 1980 r. w darowiźnie od rodziców) nie stanowią przejawu działalności handlowej. Fakt wystąpienia przez Pana o wydanie decyzji o warunkach zabudowy wynikał z konieczności podziału działek i wydzielenia drogi dojazdowej do nich.

W przedmiotowej sprawie zatem, sprzedaż Działek (powstałych z podziału działki nr 1) nie będzie stanowiła działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż brak jest przesłanek do uznania, że mamy tu do czynienia z działalnością o charakterze zawodowym, stałym i zorganizowanym. Planując sprzedaż skorzysta Pan z przysługującego Panu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

W konsekwencji, brak jest tu przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży ww. Działek będzie Pan działał w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym sprzedaż Działek powstałych z podziału Działki 1 nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym Pana stanowisko uznaję za prawidłowe.

Ze względu na autonomiczność prawa podatkowego i odrębność uregulowań prawnych w zakresie podatku dochodowego i podatku VAT rozstrzygnięcie przyjęte w niniejszej interpretacji dot. nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży Działek pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie przyjęte w tym zakresie na gruncie przepisów dotyczących podatku dochodowego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług (pytanie nr 1). W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie nr 2) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Wskazuję ponadto, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego przez Pana we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).