Interpretacja indywidualna z dnia 10 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.151.2023.1.RK

W zakresie powstania podatkowych różnic kursowych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

20 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku powstania podatkowych różnic kursowych w związku z przewalutowaniem pożyczki z waluty EUR na PLN oraz spłatą pożyczki w walucie PLN.

Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym:

1.Zainteresowany będący stroną postępowania:

X Sp. z o. o.

 2.Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y Sp. z o. o.

Opis zdarzenia przyszłego

X sp. z o.o. (dalej Spółka, Wnioskodawca, Zainteresowany będący stroną postępowania) w ramach zawartych umów cesji umów pożyczkowych zawartych z zagranicznym podmiotem powiązanym należącym do tej samej grupy kapitałowej nabyło wierzytelność pożyczkową względem Y sp. z o.o. (Pożyczkobiorca, Zainteresowany niebędący stroną postępowania). Przejęte przez Spółkę umowy pożyczek zostały pierwotnie udzielone w EUR. Innymi słowy, Pożyczkobiorca od momentu zawarcia umowy cesji przez Wnioskodawcę zobowiązany był do spłaty zaciągniętej uprzednio pożyczki w walucie EUR wraz z odsetkami na rzecz Wnioskodawcy.

Wnioskodawca wraz z Pożyczkobiorcą rozważają możliwość dokonania przewalutowania kredytu walutowego na PLN, co skutkowałoby dokonaniem spłaty uprzednio zaciągniętego w EUR kredytu w walucie PLN. W tym zakresie podpisana została stosowna umowa zgodnie, z którą Wnioskodawca wyraził zgodę na wcześniejszą spłatę udzielonych pożyczek w EUR w walucie PLN przez Pożyczkobiorcę. Na mocy porozumienia, o którym mowa w poprzednim zdaniu, kwoty pożyczek zostaną przeliczone na PLN i spłacone na rzecz Pożyczkobiorcy po średnim kursie NBP ogłoszonym w dniu bezpośrednio poprzedzającym dzień faktycznej spłaty pożyczki. Zatem do faktycznego przewalutowania pożyczki z EUR na PLN dojdzie bezpośrednio przed dokonaniem spłaty pożyczki.

Zarówno Wnioskodawca jak i Pożyczkobiorca ustalają różnice kursowe przy wykorzystaniu metody podatkowej, określonej w art. 15a ustawy o CIT.

Wnioskodawca jest stroną analogicznych transakcji z dwoma innymi podmiotami. Wnioskodawca w zakresie tych transakcji również wystąpił wraz z danym pożyczkobiorcą z analogicznym wnioskiem o wydanie interpretacji podatkowej.

Pytania

1.Czy w związku z przewalutowaniem pożyczki w trakcie trwania umowy po stronie Wnioskodawcy dochodzi do powstania różnic kursowych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 dalej jako "ustawa o CIT")?

2.Czy w związku z przewalutowaniem pożyczki w trakcie trwania umowy po stronie Pożyczkobiorcy dochodzi do powstania różnic kursowych w rozumieniu przepisów ustawy o CIT ?

3.Czy w przypadku spłaty w walucie PLN pożyczki wraz z odsetkami w walucie PLN, która to pożyczka była udzielona pierwotnie w walucie EURO, powstaną po stronie Wnioskodawcy podatkowe różnice kursowe?

4.Czy w przypadku spłaty w walucie PLN pożyczki wraz z odsetkami w walucie PLN, która to pożyczka była udzielona pierwotnie w walucie EURO, powstaną po stronie Pożyczkobiorcy podatkowe różnice kursowe?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1 i 2

W ocenie Wnioskodawcy przewalutowanie pożyczki udzielonej w EUR na PLN nie skutkuje powstaniem różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), ani po stronie Wnioskodawcy jako pożyczkodawcy, ani Pożyczkobiorcy.

Zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy o CIT różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w 15a ust. 2 i 3 ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę powyższe różnice kursowe mogą powstać wyłączenie wtedy, gdy zachodzi jedna z okoliczności wymienionych w art. 15a ust. 2 ustawy o CIT (dodatnie różnice kursowe) Iub 15a ust. 3 ustawy o CIT (ujemne różnice kursowe).

Zgodnie z podejściem prezentowanym w orzecznictwie (np. wyrok WSA w Warszawie z 22 września 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1991/16; wyrok WSA w Lublinie z 19 października 2016 r., sygn. akt I SA/Lu 250/16; wyrok NSA z 28 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 3133/13, wyrok NSA z 10 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 635/13) regulacja art. 15a ustawy o CIT ma charakter wyczerpujący i kompleksowy, co oznacza, że różnicami kursowymi są tylko i wyłącznie kwoty (różnice) powstałe w okolicznościach, o których mowa w art. 15a ust. 2 i 3, a sformułowany w tym przepisie katalog przypadków, powodujących powstanie dodatnich lub ujemnych różnic kursowych, jest katalogiem zamkniętym.

Jednym z powodów powstania różnic mogą być m.in. zmiany kursów walut pomiędzy dniem otrzymania (udzielenia), a dniem spłaty (zwrotu) pożyczki. Stanowi o tym art. 15a ust. 2 pkt 4-5 oraz 15a ust. 3 pkt 4-5 ustawy o CIT. Zatem, dla powstania różnic kursowych niezbędna jest różnica między wartością pożyczki w dniu jej otrzymana (udzielenia) a wartością pożyczki w dniu jej spłaty (zwrotu).

W ocenie Wnioskodawcy czynność polegająca na przewalutowaniu pożyczki w trakcie trwania umowy (przed dokonaniem faktycznej spłaty/zwrotu pożyczki) jako zmiana sposobu wykonania zobowiązania jest neutralna podatkowo i nie wywołuje skutków w postaci powstania różnic kursowych ponieważ:

-w wyniku przewalutowania pożyczka straci charakter walutowy - spłata następuje w walucie polskiej;

- czynność przewalutowania nie powoduje automatycznie uregulowania pożyczki, tylko zmianę sposobu spłaty - tym samym nie występuje element zwrotu pożyczki.Potwierdzenie stanowiska Wnioskodawcy można znaleźć w interpretacjach podatkowych np.: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 17 października 2017 r., o sygn. 0111- KDIB2-1.4010.184. 2017.1.EN, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 16 grudnia 2020 r. o sygn. KDIB1-1.4010.391.2020.2.ŚS.

Ad. 3 i 4

W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji gdy spłata pożyczki udzielonej pierwotnie w EUR nastąpi po dokonaniu przewalutowania w PLN, ani po stronie Wnioskodawcy jako pożyczkodawcy, ani po stronie Pożyczkodawcy nie powstaną różnice kursowe.

Stosownie do art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 ustawy o CIT dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

-kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;

-kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. Zgodnie zaś z art. 15a ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o CIT, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

-kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;

-kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. Tym samym, jedynym z powodów powstania różnic mogą być zmiany kursów walut pomiędzy dniem otrzymania (udzielenia) a dniem spłaty (zwrotu) pożyczki. Stanowi o tym art. 15a ust. 2 pkt 4-5 oraz 15a ust. 3 pkt 4-5 ustawy o CIT. W konsekwencji, dla powstania różnic kursowych niezbędna jest różnica między wartością pożyczki w dniu jej otrzymana (udzielenia) a wartością pożyczki w dniu jej spłaty (zwrotu).

Biorąc, zatem pod uwagę powyższą treść przepisów, aby powstały dodanie lub ujemne różnice kursowe w przypadku udzielenia i spłacenia kredytu, spełnione muszą zostać następujące warunki:

a)udzielenie finansowania/zaciągniecie zadłużenia musi nastąpić w walucie obcej, bądź zadłużenie musi zostać przewalutowane na walutę obcą;

b)spłata zadłużenia również musi nastąpić w walucie obcej;

c)powstaną różnice między przeliczoną na PLN wartością zobowiązania w dniu jego powstania oraz w dniu jego uregulowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, niespełnienie któregokolwiek z ww. warunków skutkuje tym, że nie powstają różnice kursowe na gruncie ustawy o CIT.

W odniesieniu do wskazanych wyżej przesłanek należy po pierwsze wskazać, że pożyczka zarówno w momencie jej udzielenia, jak i w momencie zwrotu musi mieć charakter walutowy. W sytuacji przewalutowania z waluty obcej na walutę polską, pożyczka traci charakter zobowiązania walutowego, a tym samym nie spełnia przesłanek koniecznych do powstania różnic kursowych.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym pożyczka mimo, iż była pierwotnie udzielona (otrzymana) w walucie EUR, ulegnie przed dokonaniem spłaty zobowiązania przewalutowaniu na PLN, a tym samym faktyczna spłata (zwrot) zostanie dokonana w PLN. Na moment dokonania faktycznej spłaty nie wystąpił więc "faktycznie zastosowany kurs waluty", który mógłby zostać odniesiony do kursu wymiany PLN na EUR z dnia udzielenia pożyczki.

Biorąc pod uwagę powyższe, uznać należy że w związku ze spłatą pożyczki w PLN, ani po stronie Wnioskodawcy, ani Pożyczkodawcy nie powstaną różnice kursowe o których mowa w art. 15a ustawy o CIT.

Powyższe znajduje swoje potwierdzenie np. w Interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 grudnia 2020 r. o sygn. KDIB1-1.4010.391.2020.2.ŚS zgodnie z którą: „W odniesieniu do wskazanych wyżej przesłanek należy po pierwsze wskazać, że pożyczka zarówno w momencie jej udzielenia, jak i w momencie zwrotu musi mieć charakter walutowy. W sytuacji przewalutowania z waluty obcej na walutę polską, pożyczka traci charakter zobowiązania walutowego, a tym samym nie spełnia przesłanek koniecznych do powstania różnic kursowych.”

Analogiczne zdanie wyraził również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z 28 lipca 2015 r. o sygn. akt I SA/Rz 537/15. W orzeczeniu sąd wskazał, że: „Nie będzie stanowiła podatkowych różnic kursowych sytuacja, w której zobowiązanie powstało w euro, a jego spłata w złotych według umówionego kursu, nawet przy założeniu, że nie będzie on odbiegał o więcej niż 5% od średniego kursu NBP".

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienie prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów należy stwierdzić, że zostały także wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje i wyroki nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tutejszy organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

X Sp. z o. o. (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.