Interpretacja indywidualna z dnia 5 maja 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.159.2023.3.MSO

Uznanie Sprzedającej za podatnika podatku VAT, brak zwolnienia od podatku VAT dostawy gruntu niezabudowanego przeznaczonego pod zabudowę oraz prawo do obniżenia kwot podatku VAT należnego o kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z Transakcji dostawy Nieruchomości przez Sprzedającą na rzecz Kupującego.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

2 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 28 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie uznania Sprzedającej za podatnika podatku VAT, braku zwolnienia od podatku VAT dostawy gruntu niezabudowanego przeznaczonego pod zabudowę oraz prawa do obniżenia kwot podatku VAT należnego o kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z Transakcji dostawy Nieruchomości przez Sprzedającą na rzecz Kupującego.

Wniosek został uzupełniony pismem z 23 marca 2023 r. i 24 kwietnia 2023 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: (…) Sp. z o.o. (Kupujący)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: Pani W.K. (Sprzedająca)

Opis zdarzenia przyszłego

(…) sp. z o.o. z siedzibą w (…) (dalej: „Wnioskodawca” lub „Kupujący") jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z siedzibą w Polsce. Kupujący jest spółką celową założoną w celu prowadzenia inwestycji obejmujących nabywanie nieruchomości i uzyskiwanie dochodu z ich najmu lub ewentualnie ich sprzedaży. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT Kupujący zamierza nabyć opisaną we wniosku Nieruchomość, zawrzeć umowę najmu dotyczącą powierzchni magazynowo-produkcyjnej wraz z zapleczem socjalno-biurowym oraz niezbędną infrastrukturą techniczną, która zostanie wybudowana przez zewnętrznego wykonawcę na Nieruchomości oraz działkach gruntu sąsiadujących z Nieruchomością (dalej: „Inwestycja”) a następnie wskazaną powierzchnię wynajmować lub sprzedać. Alternatywnie, po nabyciu Nieruchomości (i przed lub po rozpoczęciu prac budowlanych związanych z Inwestycją) przez zewnętrznego wykonawcę, Kupujący może zbyć Nieruchomość na rzecz innego podmiotu (niewykluczone, że podmiotu powiązanego z Kupującym) w ramach transakcji podlegającej opodatkowaniu VAT.

W dniu 19 grudnia 2022 r., P.E. sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) zawarła przedwstępną umowę nabycia Nieruchomości (zgodnie z definicją poniżej) z W.K. (zwaną dalej: „Sprzedającym”).Przedwstępna umowa nabycia Nieruchomości (dalej: „Umowa Przedwstępna”) przewiduje obowiązek stron zawarcia umowy przyrzeczonej (dalej: „Umowa Przyrzeczona”), na podstawie której Spółka nabędzie od Sprzedającej prawo własności Nieruchomości w zamian za zapłatę ceny wskazanej w Umowie Przyrzeczonej na warunkach opisanych w pkt 2 poniżej (dalej: „Transakcja”). Jednocześnie, przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej planowane jest dokonanie cesji praw i obowiązków wynikających z Umowy Przedwstępnej na Wnioskodawcę, który wejdzie we wszelkie prawa i obowiązki Spółki wynikające z postanowień Umowy Przedwstępnej. W konsekwencji, Wnioskodawca będzie podmiotem, który zawrze ze Sprzedającymi Umowę Przyrzeczoną i nabędzie własność Nieruchomości.

1.Opis Nieruchomości i status Sprzedającej

Przedmiot Transakcji będzie obejmować sprzedaż przez Sprzedającą prawa własności niezabudowanej działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym (…) o powierzchni (…) ha położonej w (…), gmina (…), powiat (…), województwo (…), przy ulicy (…), obręb ewidencyjny (…), dla której Sąd Rejonowy (…) w (…) z siedzibą w (…), V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze KW nr (…) (dalej: „Nieruchomość”) która zgodnie z postanowieniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego położona jest na terenie przeznaczonym pod zabudowę (1 P(U) - tereny produkcji, składów i magazynów z dopuszczeniem zabudowy usługowej).

Sprzedająca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT, przy czym, na potrzeby Transakcji, Sprzedająca może dokonać rejestracji jako czynny podatnik VAT przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej o ile status Sprzedającej jako czynnego podatnika VAT w stosunku do Transakcji zostanie potwierdzony w drodze wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Sprzedająca nabyła Nieruchomość na podstawie umowy darowizny tj. w ramach transakcji nieopodatkowanej VAT i tym samym Sprzedająca nie odliczyła podatku VAT przy nabyciu Nieruchomości. Sprzedająca nabyła Nieruchomość do majątku osobistego i nie wykorzystywała Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, jak również nie udostępniała Nieruchomości podmiotom trzecim na podstawie umów dzierżawy, najmu lub podobnych. Sprzedająca w przeszłości wykorzystywała Nieruchomość do produkcji upraw rolnych. Sprzedająca dokonała transakcji nieruchomości podobnej do Nieruchomości w 2020 r.

Sprzedająca zaangażowała profesjonalnego pośrednika, który prowadził działania mające na celu doprowadzenie do Transakcji. Sprzedająca do dnia zawarcia Umowy Przedwstępnej, nie podejmowała działań zmierzających do poprawy atrakcyjności Nieruchomości takich jak ogrodzenie terenu Nieruchomości, wydzielenia drogi wewnętrznej, wyposażenia działek w urządzenia lub sieci wodociągowe, energetyczne czy kanalizacyjne. Jednakże, Sprzedająca udzieliła Kupującemu pełnomocnictw do działania w imieniu Sprzedającej do podejmowania określonych czynności (wskazanych w pkt 2) poniżej, mających na celu przygotowanie realizacji Inwestycji.

2.Opis Transakcji

Zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej, strony będą miały obowiązek zawarcia Umowy Przyrzeczonej na podstawie której Wnioskodawca nabędzie od Sprzedającej prawo własności Nieruchomości w zamian za zapłatę ceny wskazanej w Umowie Przyrzeczonej po spełnieniu warunków zawarcia umowy sprzedaży obejmujących m in.:

a) nabycie przez Wnioskodawcę określonych w Umowie Przedwstępnej nieruchomości gruntowych położonych w sąsiedztwie Nieruchomości;

b) uzyskanie przez Sprzedającą zaświadczeń od odpowiednich organów władzy publicznej w przedmiocie niezalegania z płatnością podatków i innych należności publicznoprawnych;

c) przeprowadzenie przez Wnioskodawcę badania prawnego Nieruchomości i uznanie przez Wnioskodawcę wyników badania prawnego za satysfakcjonujące;

d) potwierdzeniu przez Wnioskodawcę, iż warunki gruntowo-środowiskowe oraz techniczne Nieruchomości umożliwiają realizację Inwestycji;

e) uzyskaniu przez Kupującego prawomocnej decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach dla Inwestycji.

Postanowienia Umowy Przedwstępnej przewidują procedurę rozliczenia ceny za Nieruchomość w przypadku, gdyby Nieruchomość była obciążona hipoteką lub prowadzona byłaby egzekucja z Nieruchomości, jak również w przypadku, gdyby zaświadczenia wydane przez organy władzy publicznej wskazywały na zaległości Sprzedającej z zapłatą podatków lub innych należności publicznoprawnych.

Postanowienia Umowy Przedwstępnej przewidują również udzielenie przez Sprzedającą zgody Spółce na dysponowanie Nieruchomością dla celów budowlanych, jak również wykonywanie przez Spółkę badań, odwiertów czy też wejścia na teren Nieruchomości w celu usunięcia kolizji istniejących sieci z projektowanym przebiegiem sieci. Dodatkowo, strony Umowy Przedwstępnej uzgodniły udzielenie przez Sprzedającą pełnomocnictwa na rzecz przedstawicieli Spółki, upoważniającego pełnomocników m.in. do:

a) uzyskiwania od organów władzy publicznej w imieniu Sprzedającej, zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących Nieruchomości lub Sprzedającej;

b) wystąpienia w imieniu Sprzedającej do właściwych podmiotów celem uzyskania technicznych warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzanie wód opadowych oraz włączenia do układu drogowego oraz zawarcia w imieniu Sprzedającej umów przyłączenia do sieci oraz umów określających warunki włączenia do układu drogowego;

c) wystąpienia w imieniu Sprzedającej do właściwych organów w celu uzyskania decyzji zezwalającej na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości oraz decyzji o wykonaniu nasadzeń zastępczych;

d) wystąpieniu w imieniu Sprzedającej do właściwych organów w celu uzyskania decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach dla Inwestycji.

Powyżej wskazane pełnomocnictwa będą efektywnie wykonywane przez pełnomocników przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej, a decyzje uzyskane przez Sprzedającą mogą zostać wykonane przez Sprzedającą przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej albo zostaną przeniesione na Kupującego w wykonaniu postanowień Umowy Przyrzeczonej.

W przypadku potwierdzenia przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy zaprezentowanego w stosunku do pytań 1 i 2, Sprzedająca udokumentuje Transakcję dostawy Nieruchomości na rzecz Kupującego poprzez wystawienie faktur z podatkiem VAT naliczonym wg. stawki podstawowej.

Zdarzenie przyszłe przedstawione powyżej nie obejmuje transakcji, zespołu transakcji lub innych zdarzeń wskazanych w art 14b § 3a Ordynacji Podatkowej.

W uzupełnieniu do wniosku w piśmie z 25 kwietnia 2023 r. będącym odpowiedzią na wezwanie z 21 kwietnia 2023 r. wyjaśnili Państwo m.in. że:

- Opisana we wniosku transakcja nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.).

- W odpowiedzi na pytania nr 2, 3, 4 i 5 niniejszym wyjaśniam, iż na nieruchomości nie znajdują się sieci. Jednocześnie, wniosek zawiera informacje, iż postanowienia umowy przedwstępnej, której przedmiotem jest nieruchomość, regulują kwestie udzielenia przez sprzedających zgody m.in. na wejście na teren Nieruchomości w celu usunięcia kolizji istniejących sieci z projektowanym przebiegiem sieci. Powyższe wynika z faktu stosowania standardowych postanowień umownych w stosunku do szeregu umów przedwstępnych nabycia nieruchomości, przewidujących analogiczny zakres uprawnień nadanych kupującemu w stosunku do poszczególnych działek. W przypadku transakcji objętej wnioskiem, zgoda na wejście na teren Nieruchomości w celu usunięcia kolizji istniejących sieci z projektowanym przebiegiem sieci będzie w praktyce bezprzedmiotowa, z uwagi na brak sieci na Nieruchomości.

- Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego „W ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT Kupujący zamierza nabyć opisaną we wniosku Nieruchomość, zawrzeć umowę najmu dotyczącą powierzchni magazynowo-produkcyjnej wraz z zapleczem socjalno-biurowym oraz niezbędną infrastrukturą techniczną, która zostanie wybudowana przez zewnętrznego wykonawcę na Nieruchomości oraz działkach gruntu sąsiadujących z Nieruchomością (dalej: „Inwestycja”) a następnie wskazaną powierzchnię wynajmować lub sprzedać”. Spółka potwierdza, że najem lub sprzedaż powierzchni Inwestycji (która zostanie zrealizowana m.in. na działce gruntu będącej przedmiotem wniosku) nastąpi w ramach czynności opodatkowanych VAT (nie podlegających zwolnieniu z VAT).

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Kupującego, że w związku z planowaną transakcją sprzedaży Nieruchomości, Sprzedająca powinna zostać uznana za podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust 1 i ust 2 ustawy o VAT?

2. Czy dostawa Nieruchomości będzie w całości opodatkowana VAT jako dostawa gruntu niezabudowanego przeznaczonego pod zabudowę i nie będzie zwolniona z tego podatku?

3. Czy Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwot podatku VAT należnego o kwoty podatku VAT naliczonego (bądź zwrotu podatku VAT naliczonego) wynikającego z Transakcji dostawy Nieruchomości przez Sprzedającą na rzecz Kupującego zgodnie z odpowiednio art. 86 ust 1 oraz art. 87 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:

Zdaniem Wnioskodawcy Sprzedająca powinna być uznana za podatnika podatku VAT w związku z planowaną transakcją sprzedaży Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 15 ust 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jednocześnie, zgodnie z art. 15 ust 2 ustawy o VAT, „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Biorąc pod uwagę praktykę organów podatkowych, dana osoba fizyczna może zostać uznana za podatnika również w przypadku, gdy dana czynność została dokonana jednorazowo, o ile sposób dokonania takiej czynności wskazuje na profesjonalny charakter działania danej osoby.

Jednocześnie, biorąc pod uwagę praktykę organów podatkowych jak również orzecznictwo sądów administracyjnych, dana osoba fizyczna nie działa w charakterze podatnika w przypadku czynności obejmujące wykonywanie prawa własności w stosunku do przedmiotów stanowiących część majątku osobistego danej osoby.

Biorąc pod uwagę powyższe, Sprzedająca będzie działać w charakterze podatnika VAT w ramach transakcji obejmującej dostawę Nieruchomości o ile w ramach tej transakcji, Sprzedająca podejmowała czynności wykraczające poza zakres wykonywania prawa własności w stosunku do przedmiotów stanowiących część majątku osobistego danego Sprzedającej.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej, Sprzedająca udzieliła prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane czy też udzieliła przedstawicielom Kupującego pełnomocnictwa do podejmowania określonych czynności mających na celu przygotowanie Inwestycji, obejmujących m.in. uzyskanie warunków technicznych przyłączenia do poszczególnych sieci oraz zawarcia umów przyłączenia czy też uzyskania decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach Inwestycji.

Zgodnie z postanowieniami Kodeksu Cywilnego, czynności dokonane przez pełnomocnika mają bezpośredni wpływ na sytuację prawna i majątkową mocodawcy. W szczególności, zgodnie z art. 95 par 2 Kodeksu Cywilnego Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. W konsekwencji, czynności dokonane przez przedstawicieli Kupującego na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Sprzedającą zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej, będą pociągały za sobą bezpośrednie skutki w stosunkach majątkowych i prawnych Sprzedającej. Tym samym, czynności podjęte przez przedstawicieli Kupującego działających na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Sprzedającą, będą stanowiły czynności podejmowane przez samą Sprzedającą, będące wsparciem Kupującego w procesie realizacji Inwestycji, co nastąpi w wykonaniu zobowiązań Sprzedającej, wynikających z postanowień Umowy Przedwstępnej.

Co więcej, Sprzedająca zaangażowała profesjonalny podmiot pośredniczący w transakcjach nieruchomościowych, który to podmiot podejmował działania w celu doprowadzenia do Transakcji.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, iż zakres aktywności Sprzedającej podejmowanej w związku ze sprzedażą Nieruchomości (m.in. podjęcie działań wspierających realizację Inwestycji poprzez ustanowionych pełnomocników), przekracza zakres zwykłego dysponowania prawem własności przez Sprzedającą. Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, Sprzedającą należy uznać za podatnika VAT w związku z planowaną transakcją sprzedaży Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: m.in. w interpretacji z dnia 13 stycznia 2023 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.565.2022.2.MM, czy też interpretacji z dnia 17 stycznia 2023 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.633.2022.2.AG.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2:

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa Nieruchomości będzie w całości opodatkowana VAT jako dostawa gruntu niezabudowanego przeznaczonego pod zabudowę i nie będzie zwolniona z tego podatku.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 43 ust 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się z podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jednocześnie, zgodnie z art. 2 pkt 33) ustawy o VAT, terenami budowlanymi są grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość będzie stanowić niezabudowaną działkę gruntu, przeznaczoną pod zabudowę zgodnie z postanowieniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i tym samym jest terenem budowlanym w rozumieniu definicji z art. 2 pkt 33) ustawy o VAT. W konsekwencji, do dostawy Nieruchomości na rzecz Kupującego nie znajdzie zastosowanie zwolnienie z VAT wynikające z art. 43 ust 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, do dostawy Nieruchomości nie znajdzie zastosowanie również zwolnienie z VAT wynikające z art. 43 ust 1 pkt 2 ustawy o VAT. W szczególności, to zwolnienie ma zastosowanie o ile: (i) transakcja obejmuje dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku; (ii) z tytułu nabycia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; przy czym, zwolnienie może zostać zastosowane, o ile obie przesłanki zostaną spełnione łącznie.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedająca nabyła Nieruchomość w ramach transakcji nieopodatkowanej VAT i tym samym Sprzedające nie odliczyła VAT w związku z nabyciem Nieruchomości. Jednocześnie, zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych (m.in. NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12), zwolnienie z VAT wynikające z art. 43 ust 1 pkt 2 ustawy o VAT przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami ustawy o VAT, co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku, a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu. Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe m.in. interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 20 stycznia 2023 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.650.2022.2.AG.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na niespełnienie jednej z przesłanek stosowania zwolnienia z VAT wynikającego z art. 43 ust 1 pkt 2 ustawy o VAT, to zwolnienie nie będzie miało zastosowania do dostawy Nieruchomości przez Sprzedającą na rzecz Kupującego.

Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy, do dostawy Nieruchomości nie znajdzie zastosowania również wyłączenie wynikające z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT dotyczące transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W szczególności, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedająca nie wykorzystywała Nieruchomości na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej czy też rolniczej. Zdaniem Wnioskodawcy, również podjęcie przez Sprzedającą czynności przygotowujących Nieruchomość do realizacji Inwestycji w zakresie objętym pełnomocnictwami udzielonymi przedstawicielom Kupującego, nie zmienia konkluzji dotyczącej braku zastosowania wyłączenia wynikającego z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT do transakcji dostawy Nieruchomości na rzecz Kupującego. W szczególności, zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku podjęcia przez Sprzedającą czynności wskazanych powyżej, nie dojdzie do powstania zespołu składników majątkowych mogących funkcjonować w obrocie jako samodzielne przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa. Dopiero Kupujący po zawarciu Umowy Przyrzeczonej dotyczącej Nieruchomości oraz nabyciu nieruchomości gruntowych sąsiadujących z Nieruchomością, będzie organizował swoją działalność w sposób pozwalający na potencjalne wykorzystanie Nieruchomości w ramach przedsiębiorstwa prowadzonego przez Kupującego (m.in. poprzez realizację Inwestycji).

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3:

Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwot podatku VAT należnego o kwoty podatku VAT naliczonego (bądź zwrotu podatku VAT naliczonego) wynikającego z Transakcji dostawy Nieruchomości na rzecz Kupującego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Na podstawie art. 86 ust 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa wart. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem ograniczeń wynikających z przepisów ustawy o VAT.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Kupujący nabędzie Nieruchomość w celu realizacji na Nieruchomości (oraz działkach sąsiadujących z Nieruchomością) Inwestycji. Inwestycja będzie następnie wykorzystywana przez Kupującego do działalności opodatkowanej VAT, w ramach prowadzonej przez Kupującego działalności w zakresie najmu/dzierżawy albo też ewentualnie sprzedaży zrealizowanej Inwestycji na rzecz podmiotu trzeciego.

Jednocześnie, w przypadku potwierdzenia przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy zaprezentowanego w stosunku do pytań 1 i 2, Sprzedająca udokumentuje Transakcję dostawy Nieruchomości na rzecz Kupującego poprzez wystawienie faktur z podatkiem VAT naliczonym wg. stawki podstawowej.

Zatem, po zakupie Nieruchomości i otrzymaniu od Sprzedającej faktury VAT dotyczącej tej Transakcji, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury VAT, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia (otrzymanie faktury VAT dokumentującej Transakcję oraz związek nabytej Nieruchomości z działalnością opodatkowaną VAT Kupującego).

Ocena stanowiska

Stanowisko Państwa w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 931, ze zm.) dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi że,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy,

przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy,

sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Jednakże należy zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy,

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy,

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Na mocy art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. U EL Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.; dalej jako: „dyrektywa 2006/112/WE Rady”),

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a dyrektywy 2006/112/WE Rady,

opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Jak wskazano wyżej „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Zainteresowana w celu dokonania sprzedaży ww. nieruchomości w gruncie rzeczy podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z orzeczenia tego wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Należy zatem sięgnąć do wykładni wynikającej z orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla celów działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości czy jej części w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, regulują przepisy Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego,

przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego,

umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei zagadnienia dotyczące umowy przedwstępnej zostały uregulowane w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego,

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej.

Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo Kodeksu cywilnego.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonywana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 1 dotyczą uznania Sprzedającej za podatnika podatku VAT w związku z planowaną transakcją sprzedaży Nieruchomości.

Z opisu zdarzenia przyszłego (z którym Organ jest związany) wynika, że przedmiotem sprzedaży będzie niezabudowana działka oznaczona numerem ewidencyjnym (…) o powierzchni (…) ha położona w (…), dla której prowadzona jest księga wieczysta nr (…). Sprzedająca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Sprzedająca nabyła nieruchomość na podstawie umowy darowizny, tym samym nie odliczając podatku VAT przy nabyciu nieruchomości. Sprzedająca nabyła Nieruchomość do majątku osobistego i nie wykorzystywała Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, jak również nie udostępniała Nieruchomości podmiotom trzecim na podstawie umów dzierżawy, najmu lub podobnych.

Ponadto w opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że Sprzedająca zaangażowała profesjonalnego pośrednika, który prowadził działania mające na celu doprowadzenie do transakcji. Sprzedająca do dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie podejmowała działań zmierzających do poprawy atrakcyjności Nieruchomości. Sprzedająca udzieliła Kupującemu pełnomocnictw do działania w imieniu Sprzedającej do podejmowania określonych czynności (wskazanych poniżej), mających na celu przygotowanie realizacji inwestycji.

W dniu 19 grudnia 2022 r. została zawarta umowa przedwstępna pomiędzy Sprzedającą a Spółką, zgodnie z którą strony będą miały obowiązek zawarcia umowy przyrzeczonej na podstawie której nabędą Państwo od Sprzedającej prawo własności Nieruchomości w zamian za zapłatę ceny wskazanej w umowie przyrzeczonej po spełnieniu warunków zawarcia umowy sprzedaży obejmujących m.in.:

a) nabycie przez Wnioskodawcę określonych w Umowie Przedwstępnej nieruchomości gruntowych położonych w sąsiedztwie Nieruchomości;

b) uzyskanie przez Sprzedającą zaświadczeń od odpowiednich organów władzy publicznej w przedmiocie niezalegania z płatnością podatków i innych należności publicznoprawnych;

c)przeprowadzenie przez Wnioskodawcę badania prawnego Nieruchomości i uznanie przez Wnioskodawcę wyników badania prawnego za satysfakcjonujące;

d) potwierdzeniu przez Wnioskodawcę, iż warunki gruntowo-środowiskowe oraz techniczne Nieruchomości umożliwiają realizację Inwestycji;

e)uzyskaniu przez Kupującego prawomocnej decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach dla Inwestycji.

Postanowienia umowy przedwstępnej przewidują procedurę rozliczenia ceny za nieruchomość w przypadku, gdyby nieruchomość była obciążona hipoteką lub prowadzona byłaby egzekucja z nieruchomości, jak również w przypadku, gdyby zaświadczenia wydane przez organy władzy publicznej wskazywały na zaległości Sprzedających z zapłatą podatków lub innych należności publicznoprawnych.

Ponadto we wniosku wskazano, że w umowie przewidziano udzielenie przez Sprzedającą zgody Spółce na dysponowanie Nieruchomością dla celów budowlanych, jak również wykonywanie przez Spółkę badań, odwiertów czy też wejścia na teren Nieruchomości w celu usunięcia kolizji istniejących sieci z projektowanym przebiegiem sieci. Dodatkowo, strony Umowy Przedwstępnej uzgodniły udzielenie przez Sprzedającą pełnomocnictwa na rzecz przedstawicieli Spółki, upoważniającego pełnomocników m.in. do:

a) uzyskiwania od organów władzy publicznej w imieniu Sprzedającej, zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących Nieruchomości lub Sprzedającej;

b) wystąpienia w imieniu Sprzedającej do właściwych podmiotów celem uzyskania technicznych warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzanie wód opadowych oraz włączenia do układu drogowego oraz zawarcia w imieniu Sprzedającej umów przyłączenia do sieci oraz umów określających warunki włączenia do układu drogowego;

c) wystąpienia w imieniu Sprzedającej do właściwych organów w celu uzyskania decyzji zezwalającej na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości oraz decyzji o wykonaniu nasadzeń zastępczych;

d) wystąpieniu w imieniu Sprzedającej do właściwych organów w celu uzyskania decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach dla Inwestycji.

We wniosku również wskazano, że pełnomocnictwa te będą efektywnie wykonywane przez pełnomocników przed zawarciem umowy przyrzeczonej, a decyzje uzyskane przez Sprzedającą mogą zostać przez nią wykonane przed zawarciem umowy przyrzeczonej albo zostaną przeniesione na kupującego w wykonaniu postanowień umowy przyrzeczonej.

Okoliczność, że działania nie są lub nie będą podejmowane bezpośrednio przez Sprzedającą, ale przez przyszłego nabywcę – działającego jako pełnomocnik Sprzedającej – nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację Sprzedającej. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez nabywcę (pełnomocnika) wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającej. Z kolei nabywca – dokonując szeregu działań objętych zakresem pełnomocnictwa, odnoszących się do dysponowania nieruchomością na cele budowlane – uatrakcyjni sprzedawaną/nabywaną nieruchomość, stanowiącą nadal własność Sprzedającej. Działania te, dokonywane za pełną zgodą Sprzedającej, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego – odnosząc się do opisu zdarzenia przyszłego – po udzieleniu pełnomocnictwa Inwestorowi, a następnie po dokonaniu cesji praw z tej umowy na Kupującego, czynności wykonane przez Inwestora lub Kupującą wywołały lub będą wywoływały skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającej (mocodawców). Wskazuje to więc, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży nieruchomości Sprzedająca podjęła działania w sposób zorganizowany i planowy. W ocenie Organu uznać należy, że podejmowane przez Spółkę lub Kupującą działania, odnoszące się do nieruchomości mającej być przedmiotem sprzedaży, za pełną zgodą i przyzwoleniem Sprzedającej, wykluczają sprzedaż tej nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym przez Sprzedającą.

Do czasu zawarcia umowy sprzedaży nieruchomość będzie podlegała wielu czynnościom. Czynności te z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Sprzedającej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez pełnomocnika. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega grunt o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej. Pomimo, że ww. czynności dokonane zostały lub będą miały miejsce w przyszłości przez Spółkę lub – po dokonaniu cesji umowy przedwstępnej – przez Kupującego nieruchomość, to jednak aby mogły zostać poczynione, faktyczny właściciel nieruchomości musiał udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, który dzięki temu może działać w jego imieniu.

Działania dokonywane w imieniu Sprzedającej, które zostaną wykonane przez Spółkę lub Kupującego na podstawie udzielonego pełnomocnictwa, stanowiącego wyrażenie zgody na dysponowanie nieruchomością przez przyszłego nabywcę na cele budowlane, m.in. uzyskanie zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów, warunków technicznych przyłączenia do sieci (np. elektroenergetycznej, gazowej) lub innej infrastruktury technicznej, zezwoleń na wycinkę drzew i krzewów, które przybierają formę zorganizowaną (profesjonalną), znacznie wykraczającą poza zakres rozporządzenia majątkiem osobistym. Taka forma przemawia za uznaniem Sprzedającej za podmiot profesjonalnie zajmujący się obrotem nieruchomościami, co w konsekwencji wskazuje na status Sprzedającej jako podatnika w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że planowane przez Sprzedającą zbycie nieruchomości, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, będzie stanowić dostawę dokonywaną przez Sprzedającą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując opisanych we wniosku czynności, Sprzedająca podejmuje działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C‑181/10. Sprzedająca wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia działki porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Sprzedającej, a zbycie przedmiotowej działki nie będzie stanowiło realizacji prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Wobec powyższego, dokonując sprzedaży nieruchomości Sprzedająca nie będzie korzystała z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Sprzedająca w taki sposób zorganizowała sprzedaż nieruchomości, że niejako działania Sprzedającej, łącznie z działaniami przyszłego nabywcy (Kupującego), stanowią pewnego rodzaju „wspólne” przedsięwzięcie.

Zatem dostawa przez Sprzedającą nieruchomości będzie dostawą dokonywaną przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą, w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatników podatku od towarów i usług, zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji sprzedaż nieruchomości będzie stanowiła – wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy – dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

W zakresie pytania nr 2 Państwa wątpliwości dotyczą opodatkowania podatkiem VAT transakcji jako dostawy gruntu niezabudowanego przeznaczonego pod zabudowę.

Do dostawy terenów niezabudowanych ma zastosowanie przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zgodnie z którym,zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Ponadto w myśl art. 2 pkt 33 ustawy,

pod pojęciem tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zatem z powyższego zwolnienia nie korzystają dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Powyższe uregulowanie oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

W związku z tym, że ustawa nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć należy, że pojęcie „tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy.

Ustawa z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 503 ze zm.) reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Przepis art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy,

określa zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy – przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym,

w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Jak wynika z opisu sprawy, nieruchomość będąca przedmiotem transakcji jest nieruchomością niezabudowaną, która zgodnie z postanowieniami Miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego położona jest na terenie przeznaczonym pod zabudowę. W związku z powyższym działkę nr (…) należy uznać za nieruchomość niezabudowaną, będącą terenem budowlanym zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Oznacza to, że nie będzie ona mogła korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT.

Wobec powyższego niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy do transakcji zbycia Nieruchomości znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT, przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Należy zauważyć, że NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12, wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia od VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 dyrektywy 2006/112/WE Rady. Tym samym przepis art. 136 dyrektywy2006/112/WE Rady wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy – nabycie nieruchomości przez Sprzedającą nastąpiło na podstawie umowy darowizny, czyli w ramach transakcji nieopodatkowanej podatkiem VAT. Zatem w zaistniałej sytuacji nie można mówić, że Sprzedającej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości, lub że takie prawo nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem – przy nabyciu nie wystąpił podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu. Poza tym – co również wynika z opisu sprawy – nieruchomość nie była wykorzystywana na cele działalności zwolnionej od podatku. Mając zatem na uwadze okoliczności sprawy stwierdzić należy, że dostawa nieruchomości przez Sprzedającą nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, iż nie zostały spełnione łącznie warunki, o których mowa w tym przepisie.

Z wniosku wynika także, że dostawa działki nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zatem nie znajdzie zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji, w związku z powyższymi okolicznościami, należy stwierdzić, że w stosunku do planowanej sprzedaży nieruchomości nie znajdą zastosowania zwolnienia przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 i 9 oraz wyłączenie na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Oznacza to, że sprzedaż nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest również możliwość obniżenia kwot podatku VAT należnego o kwoty podatku VAT naliczonego (bądź zwrotu podatku VAT naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 oraz art. 87 ustawy o VAT związku z transakcją dostawy nieruchomości.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu,

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy,

w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o te różnice kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi oraz zwrotu podatku.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy,

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy,

obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

W świetle powyższej regulacji, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że przystąpią Państwo do transakcji jako zarejestrowani czynni podatnicy podatku VAT. Ponadto wskazali Państwo, że Państwa zamiarem jest wykorzystywanie przedmiotowej Nieruchomości do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Zatem będą mieli Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Będą mieli Państwo również prawo do zwrotu podatku VAT zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto wskazuję, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, którego dotyczy pytanie nr 4, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Odnosząc się do powołanych interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

(…) sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.