Interpretacja indywidualna z dnia 28 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.102.2023.2.ALN

Uznanie usługi odprowadzania ścieków od Odbiorców zewnętrznych za czynności podlegające opodatkowaniu VAT niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku. Brak obowiązku naliczenia podatku należnego z tytułu wykorzystywania Infrastruktury w celu odbioru ścieków od Odbiorców wewnętrznych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie:

·uznania usługi odprowadzania ścieków od Odbiorców zewnętrznych za czynności podlegające opodatkowaniu VAT niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku;

·braku obowiązku naliczenia podatku należnego z tytułu wykorzystywania Infrastruktury w celu odbioru ścieków od Odbiorców wewnętrznych

jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

-uznania usługi odprowadzania ścieków od Odbiorców zewnętrznych za czynności podlegające opodatkowaniu VAT niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku;

-braku obowiązku naliczenia podatku należnego z tytułu wykorzystywania Infrastruktury w celu odbioru ścieków od Odbiorców wewnętrznych;

-prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (od Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 kwietnia 2023 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina (…) (dalej: „Gmina”, „Wnioskodawca” lub „JST”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm., dalej: „Ustawa o samorządzie gminnym”) JST jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. JST wykonuje zadania własne (określone w art. 7 Ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

W strukturze organizacyjnej JST występują jednostki organizacyjne mające status jednostek budżetowych, zajmujące się m. in. oświatą, wychowaniem i opieką społeczną. Jednocześnie, JST nie wyklucza w przyszłości likwidacji ww. jednostek budżetowych, jak również utworzenia innych jednostek budżetowych lub też samorządowych zakładów budżetowych celem realizacji jej zadań, jako jednostki samorządu terytorialnego. Wszystkie jednostki budżetowe oraz zakłady budżetowe JST będą dalej zwane łącznie jako: „Jednostki organizacyjne”.

Mając na uwadze wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE” lub „Trybunał”) z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 (dalej: „wyrok TSUE”) począwszy od stycznia 2017 r. JST dokonała centralizacji rozliczeń VAT, tj. prowadzi wspólne rozliczanie VAT wraz ze wszystkimi Jednostkami organizacyjnymi.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 Ustawy o samorządzie gminnym zadania własne JST obejmują m.in. sprawy kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. JST zamierza świadczyć usługi w zakresie odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji (dalej łącznie: „Odbiorcy zewnętrzni”), jak również na rzecz Jednostek organizacyjnych JST oraz z innych miejsc wykorzystywanych do realizacji zadań własnych JST (dalej: „Odbiorcy wewnętrzni”). Do realizacji powyższych zadań służyć będzie nowopowstała infrastruktura kanalizacyjna. Jednostką organizacyjną odpowiedzialną za zarządzanie w JST gminną infrastrukturą kanalizacyjną będzie Urząd Gminy w (…) (dalej: „Urząd”).

JST ponosi / będzie ponosiła liczne wydatki związane z realizacją projektów inwestycyjnych dotyczących infrastruktury kanalizacyjnej (dalej: „Wydatki inwestycyjne”). W szczególności JST realizuje inwestycję w gminną infrastrukturę kanalizacyjną pn. (…).

W przyszłości Wnioskodawca może ponosić również kolejne Wydatki inwestycyjne. Tego typu inwestycje są / mogą być finansowane zarówno ze środków własnych JST, jak i ze środków pozyskanych ze źródeł zewnętrznych.

Wszelkie Wydatki inwestycyjne są / będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców / wykonawców na JST fakturami VAT, na których JST oznaczona jest / będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Przy pomocy gminnej infrastruktury kanalizacyjnej, która jest w chwili obecnej budowana lub której budowa jest planowana, JST zamierza świadczyć głównie odpłatne usługi odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych. Jednocześnie, Gmina zamierza świadczyć ww. odpłatne usługi odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych na podstawie zawartych z tymi podmiotami umów cywilnoprawnych. Zatem gminna infrastruktura kanalizacyjna będzie wykorzystywana do czynności, które podlegają opodatkowaniu VAT i jednocześnie nie korzystają ze zwolnienia z tego podatku.

Przedmiotowa infrastruktura kanalizacyjna będzie również wykorzystywana przez JST na potrzeby funkcjonowania Jednostek organizacyjnych JST oraz innych miejsc wykorzystywanych do realizacji zadań własnych JST.

Dla potrzeb niniejszego wniosku dalej cała infrastruktura kanalizacyjna, która będzie wykorzystywana przez JST zarówno dla potrzeb Odbiorców zewnętrznych, jak i Odbiorców wewnętrznych, określana będzie jako: „Infrastruktura”. Niniejszy wniosek nie dotyczy zatem infrastruktury kanalizacyjnej, która będzie wykorzystywana w inny sposób (wykorzystanie wyłącznie dla potrzeb Odbiorców zewnętrznych bądź wyłącznie dla Odbiorców wewnętrznych).

Wydatki inwestycyjne objęte zakresem przedmiotowego wniosku stanowią / będą stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z Infrastrukturą.

Jednocześnie, w przypadku Wydatków inwestycyjnych związanych z Infrastrukturą JST nie potrafi dokonać ich jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych rodzajów prowadzonej działalności, tj. do czynności opodatkowanych VAT (świadczenie usług odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych) lub pozostających poza zakresem regulacji Ustawy o VAT (vide odbiór ścieków od Odbiorców wewnętrznych). Zdaniem JST, przyporządkowania tego dokonać można wyłącznie przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji odliczenia.

JST będzie wykorzystywała Infrastrukturę wyłącznie do odbioru ścieków. Infrastruktura ta nie będzie zatem wykorzystywana w żaden inny sposób. Zważywszy na charakter wykorzystania, będzie ono w pełni mierzalne, tj. JST będzie rozliczać je wyłącznie według ilości metrów sześciennych odebranych ścieków. Dotyczy to zarówno świadczeń na rzecz Odbiorców zewnętrznych, jak i Odbiorców wewnętrznych. W obu tych przypadkach JST będzie w stanie precyzyjnie wskazać, ile odebrano metrów sześciennych ścieków z wykorzystaniem gminnej infrastruktury kanalizacyjnej na potrzeby Odbiorców zewnętrznych (w ramach opodatkowanego VAT odbioru ścieków), a ile na potrzeby Odbiorców wewnętrznych (w toku działalności realizowanej przez JST za pośrednictwem Odbiorców wewnętrznych).

Stosowny pomiar co do zasady będzie opierał się na jednoznacznych i obiektywnych wskazaniach wynikających z zastosowania dokładnej aparatury pomiarowej tj. wodomierzy (liczników) spełniających wszelkie wymagania prawne dla tego typu urządzeń. Przedmiotowa aparatura pomiarowa zamontowana będzie na budynkach wykorzystywanych przez jednostki organizacyjne JST oraz w innych miejscach wykorzystywanych do realizacji zadań własnych JST (Odbiorcy wewnętrzni), jak również na budynkach należących do Odbiorców zewnętrznych.

Równocześnie Gmina pragnie wskazać, że mogą zdarzyć się sytuacje, w których ilość odbieranych ścieków, z uwagi na brak zamontowanego wodomierza, ustalana będzie na podstawie przeciętnych norm zużycia wody wynikających z Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody (Dz. U. 2002 r. Nr 8, poz. 70 ze zm.). Rozporządzenie to zostało wydane w oparciu o ustawę o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków i zgodnie z jego par. 1 ustala ono „przeciętne normy zużycia wody dla poszczególnych odbiorców usług, stanowiące podstawę ustalania ilości pobranej wody w razie braku wodomierza głównego”.

Należy tu wyjaśnić, że zgodnie z powszechnie przyjętym podejściem dla potrzeb rozliczenia zużycia ścieków przyjmuje się, że zużycie ścieków równe jest zużyciu wody, co oznacza, że w budynkach korzystających zarówno z dostaw wody, jak i usług odbioru ścieków wskazanie wodomierza rejestruje zarówno zużycie wody, jak i ścieków (są to te same wartości). Podobnie w budynkach, które korzystają z odbioru ścieków za pośrednictwem sieci kanalizacyjnych, a w których zużycie metrów sześciennych ustalane jest na podstawie ww. Rozporządzenia Ministra Infrastruktury - w tych przypadkach przeciętne normy zużycia wody wskazują również zużycie ścieków.

Jednocześnie Gmina pragnie wskazać, że mogą zdarzyć się sytuacje, w których odbiór nieczystości będzie miał miejsce za pomocą wozów asenizacyjnych. Odbierane w ten sposób nieczystości będą wpuszczane do gminnej infrastruktury kanalizacyjnej. W tych przypadkach ilość odebranych ścieków również będzie w pełni mierzalna i ustalana na podstawie obiektywnych kryteriów.

Udział liczby metrów sześciennych odebranych ścieków od Odbiorców zewnętrznych w całkowitej liczbie metrów sześciennych odebranych ścieków z użyciem gminnej Infrastruktury będzie większy niż odbiór ścieków od Odbiorców wewnętrznych. Na przestrzeni lat proporcje te mogą ulegać wahaniom, niemniej jednak w każdym roku będą precyzyjnie oddawać stopień wykorzystania Infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT oraz pozostałych czynności.

Obrót z działalności gospodarczej JST realizowany jest m.in. z następujących tytułów (dane na 2021 r.):

·dochody z najmu i dzierżawy składników majątkowych,

·wpłaty z tytułu odpłatnego zbycia prawa własności nieruchomości.

Są to największe wartościowo pozycje i nie mają one żadnego związku z wykorzystaniem Infrastruktury w rozumieniu niniejszego wniosku.

Z kolei dochody JST wynikające ze sprawozdania Rb-27S za 2021 rok, stanowiące podstawę do obliczenia dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego w rozumieniu Rozporządzenia obejmują m.in. następujące pozycje:

·podatek od nieruchomości,

·podatek rolny,

·podatek leśny

·podatek od środków transportowych

·udział w podatku dochodowym od osób fizycznych,

·część oświatowa subwencji ogólnej,

·część wyrównawcza subwencji ogólnej,

·dotacje celowe na zadania zlecone,

·dotacje celowe na zadania zlecone związane z realizacją świadczenia wychowawczego,

·dotacje celowe na zadania zlecone związane z realizacją świadczenia rodzinnego,

·środki z funduszy celowych związane z ochroną środowiska (usuwanie foli i azbestu),

·wpływy z podatku od czynności cywilnoprawnych,

·wpłaty z Rządowego Funduszu Inwestycji Lokalnych.

Są to największe wartościowo pozycje i nie mają one żadnego związku z wykorzystaniem Infrastruktury w rozumieniu niniejszego wniosku.

Według wyliczeń Wnioskodawcy pre-współczynnik obliczony dla Urzędu w sposób przewidziany w Rozporządzeniu wynosi na podstawie danych za 2021 r. około 7%.

Na pytania postawione w wezwaniu o treści:

1)Według jakiego wzoru wyliczyli/zamierzają wyliczać Państwo prewspółczynnik, za pomocą którego odliczyli/zamierzają dokonać odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na Inwestycje? Prosimy wskazać dokładny wzór.

2)Prosimy podać przesłanki, jakimi kierowali się Państwo, uznając że ustalony sposób obliczenia proporcji dla wydatków poniesionych na Inwestycje jest/będzie najbardziej reprezentatywny, będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez Państwa działalności oraz dokonywanych przez Państwa nabyć?

3)Czy ustalony sposób obliczenia proporcji zapewnia/będzie zapewniać dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane?

4)Czy ustalony sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla/będzie obiektywnie odzwierciedlać część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

5)Prosimy wskazać przesłanki potwierdzające, że sposób określenia proporcji dla Urzędu Gminy wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999), jest/będzie mniej reprezentatywny od zaproponowanego przez Państwa indywidualnego prewspółczynnika?

odpowiedzieli Państwo, że:

1.

Gmina pragnie wskazać, że wartość pre-współczynnika metrażowego, którą Gmina zamierza stosować w celu dokonania odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na Inwestycje w Infrastrukturę będzie kalkulowana według poniższego wzoru:

pre -współczynnik =OZ /(OZ+OW)x 100%

gdzie:

OZ - ilość m3 ścieków odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w danym roku kalendarzowym

OW - ilość m3 ścieków odprowadzonych od Odbiorców wewnętrznych (czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT) w danym roku kalendarzowym

Stosowny pomiar ilości odebranych ścieków, jak wskazywała Gmina we Wniosku, co do zasady będzie opierał się na jednoznacznych i obiektywnych wskazaniach wynikających z zastosowania dokładnej aparatury pomiarowej tj. wodomierzy (liczników) spełniających wszelkie wymagania prawne dla tego typu urządzeń. Przedmiotowa aparatura pomiarowa zamontowana będzie na budynkach wykorzystywanych przez jednostki organizacyjne JST oraz w innych miejscach wykorzystywanych do realizacji zadań własnych JST (Odbiorcy wewnętrzni), jak również na budynkach należących do mieszkańców, przedsiębiorców i innych instytucji (Odbiorcy zewnętrzni).

Równocześnie Gmina pragnie wskazać, że mogą zdarzyć się sytuacje, w których ilość odbieranych ścieków, z uwagi na brak zamontowanego wodomierza, ustalana będzie na podstawie przeciętnych norm zużycia wody wynikających z Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody (Dz. U. 2002 r. Nr 8 poz. 70 ze zm.). Rozporządzenie to zostało wydane w oparciu o ustawę o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków i zgodnie z jego par. 1 ustala ono „przeciętne normy zużycia wody dla poszczególnych odbiorców usług, stanowiące podstawę ustalania ilości pobranej wody w razie braku wodomierza głównego”.

Ponadto Gmina pragnie wskazać, że mogą zdarzyć się sytuacje, w których odbiór nieczystości będzie miał miejsce za pomocą wozów asenizacyjnych. Odbierane w ten sposób nieczystości będą wpuszczane do gminnej infrastruktury kanalizacyjnej. W tych przypadkach ilość odebranych ścieków również będzie w pełni mierzalna i ustalana na podstawie obiektywnych kryteriów.

Jednocześnie, z uwagi na fakt, że Gmina dopiero po planowanym na rok 2023 oddaniu do użytkowania realizowanej infrastruktury kanalizacyjnej rozpocznie działalność w zakresie odbioru ścieków, nie ma ona możliwości przyjęcia danych za poprzedni rok podatkowy celem wyliczenia proporcji zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy o VAT. W związku z powyższym, Gmina wystąpiła do Naczelnika (…) z wnioskiem o uzgodnienie prognozy w celu szacunkowego wyliczenia danych (na postawie art. 86 ust. 2e ustawy o VAT) mających służyć prawidłowemu określeniu wartości proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.

W przeciwieństwie do opisanych w stanie faktycznym czynności związanych z odbiorem ścieków, które będą wykonywane przez Gminę po zakończeniu budowy infrastruktury kanalizacyjnej, Gmina wykonuje już analogiczne czynności związane z dostawą wody za pomocą istniejącej już infrastruktury wodociągowej, tzn. świadczy usługi dostawy wody na rzecz odbiorców zewnętrznych (co stanowi działalność gospodarczą oraz czynność opodatkowaną w rozumieniu przepisów ustawy o VAT), a także wykonuje czynności związane z dostawą wody do odbiorców wewnętrznych (co nie stanowi działalności gospodarczej ani też nie jest czynnością opodatkowaną w rozumieniu przepisów ustawy o VAT). Gmina dysponuje danymi za lata ubiegłe, dotyczącymi ilości dostarczonej wody do odbiorców zewnętrznych, jak i odbiorców wewnętrznych. Gmina pragnie w tym zakresie zwrócić uwagę na występowanie analogii między działalnością polegającą na odbiorze ścieków a działalnością polegającą na dostawie wody. Wytwarzanie ścieków przez gospodarstwa domowe / jednostki organizacyjne jest bowiem bezpośrednią pochodną zużycia wody, która po wykorzystaniu trafia do infrastruktury ściekowej.

Należy tu ponadto wyjaśnić, że zgodnie z powszechnie przyjętym podejściem dla potrzeb rozliczenia zużycia ścieków przyjmuje się, że zużycie ścieków równe jest zużyciu wody, co oznacza, że w budynkach korzystających zarówno z dostaw wody, jak i usług odbioru ścieków wskazanie wodomierza rejestruje zarówno zużycie wody, jak i ścieków (są to te same wartości). Podobnie w budynkach, które będą korzystać z odbioru ścieków za pośrednictwem sieci kanalizacyjnych, a w których zużycie metrów sześciennych ustalane jest na podstawie ww. Rozporządzenia Ministra Infrastruktury - w tych przypadkach przeciętne normy zużycia wody wskazują również zużycie ścieków.

Co istotne, w przypadku, gdyby po oddaniu infrastruktury kanalizacyjnej do użytkowania, wyliczony pre-współczynnik oparty o dane dla działającej sieci kanalizacyjnej miałby nieznacznie odbiegać od przyjętej prognozy, odpowiednie działania dostosowawcze zapewni korekta podatku naliczonego przeprowadzona zgodnie z art. 90c ustawy o VAT.

2.

Przede wszystkim należy zwrócić uwagę Organu, że w świetle art. 86 ust. 2h Ustawy o VAT pre-współczynnik zaproponowany przez Gminę jako alternatywa dla pre-współczynnika z rozporządzenia Ministra Finansów (dalej: „Rozporządzenie”) nie musi być najbardziej reprezentatywny. Przedmiotowy przepis wymaga jedynie, aby pre-współczynnik zaproponowany przez Gminę był bardziej reprezentatywny niż ten z Rozporządzenia.

Gmina pragnie wyjaśnić, iż uznając, że wskazany we Wniosku sposób określenia proporcji jest/będzie bardziej reprezentatywny niż pre-współczynnik z Rozporządzenia kierowała się przesłankami ustawowymi wynikającymi z art. 86 ust. 2b oraz 2h ustawy o VAT i zawarła je w uzasadnieniu Wniosku.

W szczególności, w ocenie Gminy jedynie pre-współczynnik metrażowy pozwoli w analizowanym przypadku ustalić część podatku naliczonego przypadającą wyłącznie na czynności opodatkowane VAT, które Gmina w przyszłości będzie realizować z wykorzystaniem nowopowstałej Infrastruktury, gdyż opiera się on na obiektywnych i precyzyjnych pomiarach ilości odebranych ścieków w ramach czynności opodatkowanych VAT. W ten sposób przedstawiona metoda najpełniej będzie odzwierciedlała specyfikę wykonywanej przez Gminę działalności (tj. odbioru ścieków - specyfika ta polega na tym, że działalność tę mierzy się metrami sześciennymi odebranych ścieków), a także specyfikę dokonywanych przez Gminę nabyć (wydatki dotyczące Infrastruktury, związane z realizacją projektów inwestycyjnych, wykorzystywane będą wyłącznie dla potrzeb odbioru ścieków i w żaden inny sposób, co determinuje sposób ustalenia zakresu prawa do odliczenia VAT od takich wydatków i wyklucza metody przyjmowane dla innych wydatków, które mogą być wykorzystywane w inny sposób).

Inne metody wskazane w ustawie o VAT lub w Rozporządzeniu nie pozwalają na to w żadnym stopniu, prowadząc do zafałszowania wysokości proporcji - nie uwzględniają one ani specyfiki przyszłej działalności Gminy ani jej nabyć w zakresie Infrastruktury, a zatem ich zastosowanie w przypadku Gminy jest/będzie wykluczone.

3.

Tak, w ocenie Gminy wskazany we Wniosku sposób obliczenia proporcji zapewnia/będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Zgodnie z wyjaśnieniami do pytania nr 2 powyżej, w ocenie Gminy, jedynie pre-współczynnik metrażowy pozwoli w analizowanym przypadku ustalić część podatku naliczonego przypadającą wyłącznie na realizowane przez Gminę z wykorzystaniem Infrastruktury czynności opodatkowane VAT.

W związku z powyższym pre-współczynnik metrażowy zapewnia/będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane przy pomocy Infrastruktury w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane VAT.

4.

Jak wskazano we Wniosku, Gmina będzie w stanie określić udział liczby metrów sześciennych ścieków odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (od Odbiorców zewnętrznych oraz od Odbiorców wewnętrznych).

Obliczona w ten sposób proporcja będzie stanowiła obiektywny miernik realnego wykorzystania Infrastruktury do poszczególnych rodzajów czynności. Na podstawie dokonanych obliczeń, opartych na sprawdzalnych danych, w pełni mierzalnych i ściśle określonych, Gmina będzie zatem w stanie podać precyzyjnie, w jakim stopniu wykorzystuje Infrastrukturę do czynności opodatkowanych VAT, a w jakim stopniu do czynności pozostałych. Przyjęta więc przez Gminę metoda zapewni zgodnie z wymogiem art. 86 ust. 2b ustawy o VAT dokonanie obniżenia VAT wyłącznie w części przypadającej na czynności opodatkowane VAT (działalność gospodarczą) i będzie obiektywnie odzwierciedlała część wydatków przypadającą na oba realizowane przez Gminę z wykorzystaniem Infrastruktury rodzaje działalności (tj. działalność gospodarczą oraz na działalność inną niż działalność gospodarcza).

5.

Jak Gmina wskazała we Wniosku, sposób określenia proporcji dla Urzędu wskazany w Rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej w całości dochodów wykonanych Urzędu (wpływów ustalonych i pobieranych na podstawie odrębnych ustaw, w szczególności: dochodów z podatku od nieruchomości, podatku rolnego, a także udział w podatkach dochodowych), z których większość zupełnie nie będzie miała żadnego związku z wykorzystaniem Infrastruktury. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez Urząd ze wszystkich segmentów działalności tej jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich nie będzie miała żadnego związku z Infrastrukturą. Innymi słowy, dochody te - poza uzyskiwanymi w przyszłości dochodami z tytułu usług odbioru ścieków - nie będą generowane poprzez wykorzystanie Infrastruktury, ale w drodze zupełnie innych czynności (np. najem, dzierżawa, odpłatne zbycie nieruchomości).

Nawet w tych przypadkach, gdzie Infrastruktura będzie w jakimś stopniu wykorzystywana przez Urząd przy okazji realizowanych przez ten podmiot czynności innych niż odbiór ścieków (np. odbiór ścieków w siedzibie Urzędu), stopień tego wykorzystania nie będzie w żaden sposób odzwierciedlony poziomem realizowanych przez Urząd dochodów.

Mając na uwadze powyższe, przewidziany w Rozporządzeniu sposób obliczenia proporcji uwzględniający wszystkie wskazane powyżej segmenty działalności Urzędu, w przypadku wydatków w obszarze działalności kanalizacyjnej będzie istotnie zniekształcał (tutaj: zaniżał) wartość wydatków przypadającą na działalność gospodarczą (opodatkowaną VAT), a tym samym uniemożliwiał całkowicie realizację wymogów stawianych przez art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.

Zastosowanie proporcji z Rozporządzenia może być uzasadnione w stosunku do wydatków ogólnych, takich jak oświetlenie, ogrzewanie, zakup środków czystości, które zwykle służą całokształtowi działalności Urzędu (wszystkim realizowanym przez Urząd czynnościom). Wydatków takich nie da się przyporządkować do wybranych czynności realizowanych przez Urząd i w konsekwencji oparcie zakresu prawa do odliczenia VAT na udziale obrotu z działalności gospodarczej w ogólnych dochodach jest uzasadnione.

Zupełnie inaczej jest w przypadku wydatków związanych z gospodarką kanalizacyjną, gdzie uwzględniając specyfikę tej działalności i nabyć z nią związanych (vide art. 86 ustawy o VAT) należy oprzeć się na realnym wykorzystaniu Infrastruktury, które będzie w pełni mierzalne i pozwoli na obiektywne ustalenie wartości wydatków przypadających wyłącznie na działalność opodatkowaną VAT. Proporcja z Rozporządzenia takich możliwości nie da, gdyż opiera się na niewłaściwych danych, tj. takich, które nie uwzględniają specyfiki działalności kanalizacyjnej oraz specyfiki związanych z nią nabyć.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, metoda kalkulacji sposobu określenia proporcji wskazana w Rozporządzeniu nie może być zastosowana względem zakupów dotyczących działalności kanalizacyjnej. W ocenie Gminy, sposób kalkulacji proporcji z Rozporządzenia nie będzie odzwierciedlał bowiem właściwie wykorzystania zakupów dotyczących Infrastruktury do celów działalności gospodarczej Gminy, a jego zastosowanie względem wskazanych powyżej zakupów stanowiłoby nieuzasadnione naruszenie zasady neutralności podatku VAT

W konsekwencji powyższego, Gmina jest/będzie obowiązana do odstąpienia od sposobu dokonywania odliczeń podatku VAT z wykorzystaniem przepisów Rozporządzenia, gdyż sposób ten jest/będzie niereprezentatywny dla odliczenia VAT od wydatków związanych z Infrastrukturą.

Pytania oznaczone we wniosku jako nr 1 i nr 2

1.Czy świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie odprowadzania ścieków będzie stanowiło czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku?

2.Czy z tytułu wykorzystywania Infrastruktury w celu odbioru ścieków na rzecz Odbiorców wewnętrznych, JST będzie zobowiązana do naliczenia podatku należnego?

Państwa stanowisko w sprawie pytań oznaczonych we wniosku jako nr 1 i nr 2

Stanowisko JST:

1.Świadczenie odpłatnych usług w zakresie odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych będzie stanowiło czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

2.Z tytułu wykorzystywania Infrastruktury do odbioru ścieków na rzecz Odbiorców wewnętrznych, JST nie będzie zobowiązana do naliczenia podatku należnego.

Uzasadnienie stanowiska JST:

Ad 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy JST realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie Ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów.

W konsekwencji, należy uznać, iż świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie odprowadzania ścieków będzie stanowiło czynności podlegające opodatkowaniu VAT. Zważywszy natomiast, że ani Ustawa o VAT ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia nie przewidują zwolnienia z VAT dla czynności odprowadzania ścieków, czynności powyższe nie będą podlegać takiemu zwolnieniu.

Stanowisko JST znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji indywidualnych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej również jako: „DKIS” lub „Organ”) z dnia 19 marca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.50.2019.1.WL, w której Organ wskazał, że ,,(...) odpłatne czynności w zakresie dostarczania wody i odbioru ścieków realizowane przez Gminę na rzecz Odbiorców zewnętrznych, stanowią/będą stanowiły dla celów VAT usługi opodatkowane VAT, jednocześnie niekorzystające ze zwolnienia od podatku, lecz podlegające opodatkowaniu według właściwej stawki VAT".

Również w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 czerwca 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.254.2019.1.AP, Organ zgodził się w pełni ze stanowiskiem wnioskodawcy, potwierdzając, iż m.in. świadczone przez niego usługi odprowadzania ścieków podlegają opodatkowaniu VAT.

Ponadto powyższe stanowisko zostało dodatkowo potwierdzone m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

·interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 października 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-3.4012.498.2017.2.AT;

·interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 października 2017 r., sygn. 0112-KDIL2-3.4012.329.2017.2.AŻ;

·interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 października 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.556.2017.1.AP.

W każdej z ww. interpretacji Organ zgodził się w pełni ze stanowiskiem wnioskodawcy, potwierdzając, iż świadczone przez niego usługi odprowadzania ścieków podlegają opodatkowaniu VAT.

Identyczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 marca 2018 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.26.2018.1.NK, w której Organ uznał, iż: „(...) wykonywanie przez Gminę odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych jest/będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług według właściwej dla nich stawki. Tym samym ww. usługi nie korzystają/nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT”.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem JST, opisane czynności odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych będą stanowiły po stronie JST usługi opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

Ad 2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,

2)eksport towarów,

3)import towarów na terytorium kraju,

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przy pomocy powyższych przepisów ustawodawca w sposób precyzyjny ustalił, jakie czynności podlegają opodatkowaniu VAT. Opodatkowanie VAT konkretnej czynności możliwe jest wyłącznie w przypadku uznania jej za czynność podlegającą VAT, wymienioną w katalogu art. 5 Ustawy o VAT. Nie jest natomiast możliwe rozszerzenie opodatkowania VAT na inne, niewymienione w ustawie czynności lub zdarzenia.

Ponadto, zgodnie z art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1)przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2)wszelkie inne darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zdaniem JST, powyższa regulacja nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sytuacji. W związku z wykorzystywaniem w przyszłości Infrastruktury w pewnej części także do tego obszaru działalności JST, który obejmuje zdarzenia spoza zakresu VAT, niewątpliwie nie dojdzie do przekazania towarów lub ich zużycia na cele osobiste JST ani jej pracowników, ani też do darowizn.

Dodatkowo, zgodnie z art. 8 ust. 2 Ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1)użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych, oraz

2)nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Mając na uwadze wnioski płynące z wyroku TSUE oraz uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2015 r., sygn. I FPS 4/15, to wyłącznie JST a nie jej Jednostki organizacyjne może być podatnikiem VAT. Jednostki organizacyjne nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie Ustawy o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez JST, która je utworzyła. Czynności dokonywane w ramach JST - podatnika VAT (pomiędzy jej Jednostkami organizacyjnymi lub JST a jej Jednostkami organizacyjnymi) mają charakter wewnętrzny i nie podlegają VAT.

Przez pojęcie „świadczenia" należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Świadczenie zakłada istnienie podmiotu będącego jego odbiorcą (konsumentem usługi). Świadczenie na własną rzecz nie jest więc usługą, gdyż nie występuje wówczas odbiorca świadczenia. O tym, że usługa musi być wykonywana na rzecz podmiotu innego niż świadczący usługę, świadczyć może również brzmienie art. 27 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L, Nr 347; dalej: „Dyrektywa VAT"), zgodnie z którym „Aby zapobiec zakłóceniom konkurencji i po konsultacji z Komitetem ds. VAT, państwa członkowskie mogą uznać za odpłatne świadczenie usług świadczenie przez podatnika usługi do celów działalności jego przedsiębiorstwa, w przypadku gdy VAT od takiej usługi, gdyby była świadczona przez innego podatnika, nie podlegałby w całości odliczeniu". Skoro nie ma takich wyjątkowych regulacji w Ustawie o VAT, to dokonywanie świadczeń na rzecz swojej własnej działalności, zdaniem JST, nie stanowi usługi w rozumieniu Ustawy o VAT. Nie dotyczy to przypadków, gdy usługa bądź towar zostały przekazane na potrzeby osobiste, o których mowa w art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 Ustawy o VAT, które nie znajdują zastosowania w omawianym przypadku.

Na prawidłowość powyższego podejścia wskazuje przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 stycznia 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4012.604.2018.2.AP, w której Organ wskazał, iż „(...) w przedmiotowej sytuacji nie występuje świadczenie usług pomiędzy Gminą, a jej jednostkami budżetowymi, którą można rozpatrywać w kategorii czynności podlegających opodatkowaniu. Podsumowując, z tytułu wykorzystania Infrastruktury do dostaw wody i odbioru ścieków na rzecz Odbiorców wewnętrznych, Wnioskodawca nie jest/nie będzie zobowiązany do naliczania podatku należnego".

Stanowisko JST znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 stycznia 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.844.2018.1.EG, w której to Organ stwierdził, iż „w rozpatrywanej sytuacji nie występuje świadczenie usług pomiędzy Gminą a jej jednostkami, które można rozpatrywać w kategorii czynności podlegających opodatkowaniu. W związku z powyższym, wykorzystywanie Infrastruktury w celu dostaw wody/odbioru ścieków na rzecz Odbiorców wewnętrznych, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług".

JST pragnie również zwrócić uwagę na wnioski płynące z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11 lutego 2013 r., sygn. ITPP1/443-1411/12/MS, w której to Organ uznał, iż „w przypadku wykonywania prac rolniczych ciągnikiem zakupionym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (w tym rolniczej), na rzecz własnego gospodarstwa rolnego, nie wystąpi żadna z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Z uwagi na fakt, iż gospodarstwo rolne oraz przedsiębiorstwo Wnioskodawcy stanowić będą jeden podmiot, który dla potrzeb rozliczeń z podatku VAT składa jedną deklaracje podatkową VAT-7 należy uznać, że w tej sytuacji brak będzie podmiotowej odrębności między usługodawcą a usługobiorcą, a zatem wykonywanie prac rolnych, przez podatnika podatku od towarów i usług, na rzecz własnego gospodarstwa sprzętem rolniczym, zakupionym w ramach prowadzonej działalności (również rolniczej) nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. A zatem wykorzystanie środka trwałego w ramach prowadzonej działalności do świadczenia usług na rzecz własnego gospodarstwa rolnego na cele związane z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem stanowiącym jedną całość nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na brak przesłanek do zastosowania art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT. Konsekwentnie na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek dokumentowania tych czynności fakturami".

Reasumując, zdaniem JST, nie będzie ona zobowiązana do naliczania podatku należnego z tytułu wykorzystywania Infrastruktury do odbioru ścieków na rzecz Odbiorców wewnętrznych, bowiem czynności wykonywane w ramach jednego podatnika VAT stanowią czynności pozostające poza zakresem regulacji Ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku do pytań oznaczonych jako nr 1 i nr 2 jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.  

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia i zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Ponadto informuję, że w zakresie:

·prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (od Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych)

zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.