Interpretacja indywidualna z dnia 19 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.133.2023.2.SN

Sprzedaż udziałów w nieruchomości nie będzie więc stanowić dla Wnioskodawcy źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 lutego 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 9 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziałów w nieruchomości. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 marca 2023 r. (wpływ 29 marca 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, której przysługuje prawo własności zabudowanej nieruchomości gruntowej, nabyte na podstawie stwierdzonego notarialnie aktu poświadczenia dziedziczenia z (…) sierpnia 2017 r., zarejestrowanego w Rejestrze Spadkowym Krajowej Rady Notarialnej pod numerem (…).

Na tej nieruchomości znajduje się wybudowany w latach 1961-1962 niepodpiwniczony, jednokondygnacyjny budynek mieszkalny.

Wnioskodawca ma zamiar sprzedać nieruchomość gruntową wraz ze znajdującym się na niej budynkiem mieszkalnym.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w oparciu o obrót nieruchomościami, sprzedaż nie nastąpi w ramach wykonywania działalności.

Sprzedaż nieruchomości nie będzie stanowiła źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co w konsekwencji nie spowoduje wystąpienia obowiązku podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z tą transakcją.

Z uzupełnienia wniosku wynika, że:

1.Pierwszymi właścicielami przedmiotowej nieruchomości byli rodzice matki Wnioskodawcy, tj. H. i L. H. – zapis w księdze wieczystej (…). Na tej nieruchomości w latach 1961-1962 pobudowali jednokondygnacyjny budynek mieszkalny.

2.Ojciec matki Wnioskodawcy L.H. zmarł (…) marca 1992 r. Prawomocnym postanowieniem sądowym Sądu Rejonowego (…) do spadku po nim na mocy ustawy powołane zostały jego żona H.H. oraz córka J.K. – każda z nich po 1/2 części.

3.(…) grudnia 1992 r. H.H. aktem notarialnym (…) darowała swój udział wynoszący 3/4 części we współwłasności tej nieruchomości po 1/3 części niżej wymienionym osobom:

a.swojej córce J.K. i jej mężowi B.K.,

b.swoim wnukom i ich współmałżonkom:

·Wnioskodawcy i M.J.K. oraz

·P.P.K. i I.T.K.,

postanawiając, że przedmiot tej darowizny objęty będzie współwłasnościami ustawowymi istniejącymi pomiędzy obdarowanymi.

4.Ojciec Wnioskodawcy B.K. zmarł (…) stycznia 2011 r. nie pozostawiając testamentu.

5.Brat Wnioskodawcy P.P.K. zmarł (…) stycznia 2015 r. nie pozostawiając testamentu.

6.Natomiast matka Wnioskodawcy J.K. zmarła (…) kwietnia 2017 r. również bez sporządzenia testamentu w jakiejkolwiek formie.

7.(…) sierpnia 2017 r. aktem notarialnym (…) oraz aktem poświadczenia dziedziczenia (…) stwierdzono, że spadek po J.K., zgodnie z art. 926 § 2 i art. 931 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.) nabyli:

a.Wnioskodawca syn B. i J. w 1/2 części,

b.A.M.K. córka P. i I. K. w 1/2 części.

8.W związku z powyższym, na podstawie przedstawionych postanowień aktów notarialnych spadkodawca – którym była matka Wnioskodawcy J.K. – była współwłaścicielem nieruchomości od (…) grudnia 1992 r. po śmierci swojego ojca L.H. oraz na podstawie umowy darowizny, we wspólności ustawowej ze swoim mężem B.K.

9.Pisząc w pytaniu i własnym stanowisku o dacie uzyskania prawa współwłasności nieruchomości, Wnioskodawca ma na myśli uzyskanie tego prawa przez siebie i rozumie, że będzie to data (…) sierpnia 2017 r. – czyli data sporządzenia aktu notarialnego (…).

Pytanie

Czy biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności stanu faktycznego okres pięciu lat od uzyskania prawa własności lub wybudowania nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwalniający z zapłaty podatku od sprzedaży nieruchomości, będzie liczył się od daty uzyskania prawa własności do nieruchomości, na której znajduje się budynek mieszkalny?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym okres pięciu lat od uzyskania prawa własności lub wybudowania nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwalniający z podatku od sprzedaży nieruchomości, będzie się liczył od daty uzyskania prawa własności zabudowanej nieruchomości gruntowej.

Warunkiem uznania sprzedaży nieruchomości za podlegającą opodatkowaniu jest sprzedaż tej nieruchomości w ramach działalności gospodarczej lub sprzedaż nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym uzyskano prawo własności.

W powyższym przypadku nieruchomość nie będzie sprzedana w ramach działalności gospodarczej ani czynności noszących znamiona tej działalności.

Spełniony jest także warunek wskazany w ustawie, tj. okres, który upłynął od końca roku kalendarzowego, w którym uzyskano prawo własności, a terminem sprzedaży przekraczający pięć lat.

Ponieważ w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest autonomicznej definicji nieruchomości, a została ona określona w art. 46 Kodeksu cywilnego jako część powierzchni ziemskiej stanowiąc odrębny przedmiot własności (grunty) oraz budynki lub ich części trwale z tym gruntem związane, tak więc budynek wzniesiony na gruncie stanowi własność właściciela gruntu, jako część składowa rzeczy w rozumieniu art. 47 Kodeksu cywilnego, nie stanowiąc odrębnego od gruntu przedmiotu własności.

W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że okres pięciu lat od uzyskania prawa własności będzie się liczył od końca roku, w którym to prawo uzyskano.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa nastąpi po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie stanowi ono źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycia”; należy zatem odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), a w szczególności do art. 155 § 1, który stanowi, że:

Na podstawie opisu sprawy należy stwierdzić, że do nabycia przez Wnioskodawcę udziałów w nieruchomości doszło:

·(…) grudnia 1992 r. w darowiźnie do współwłasności małżeńskiej od H.H.,

·(…) stycznia 2011 r. w spadku po ojcu, który udziały w nieruchomości uzyskał również na mocy ww. darowizny,

·(…) kwietnia 2017 r. w spadku po matce, która przysługujące jej udziały w nieruchomości nabyła (…) marca 1992 r. w ramach spadku po jej ojcu i (…) grudnia 1992 r. także w ww. darowiźnie.

Darowizna została uregulowana w art. 888 § 1 ww. Kodeksu, i tak:

Zgodnie z prawem cywilnym darowizna dochodzi do skutku w drodze umowy jednostronnie zobowiązującej, której treścią jest zarówno zobowiązanie darczyńcy do spełnienia świadczenia pod tytułem darmym na rzecz obdarowanego, czyli do dokonania rozporządzenia i wydania przedmiotu darowizny, jak i oświadczenie obdarowanego o przyjęciu darowizny.

Zawarcie umowy darowizny nieruchomości powoduje przejście jej własności na obdarowanego z chwilą zawarcia aktu notarialnego, w którym darczyńca daruje tę nieruchomość obdarowanemu, a obdarowany darowiznę przyjmuje.

Zatem za moment nabycia przez Wnioskodawcę udziałów w nieruchomości w drodze darowizny od babci należy przyjąć datę tejże czynności, tj. (…) grudnia 1992 r. Zatem w odniesieniu do tej części udziałów, okres pięciu lat przewidziany w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy więc liczyć od końca roku 1992.

Odnosząc się do natomiast do udziałów nabytych przez Wnioskodawcę w drodze spadków, należy w pierwszej zauważyć, że ojciec Wnioskodawcy zmarł (…) stycznia 2011 r. nie pozostawiając testamentu.

Zgodnie z art. 926 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny:

Zatem ojciec Wnioskodawcy nie powołał spadkobiercy i w tej sytuacji, do całości spadku po nim zastosowanie miało dziedziczenie ustawowe uregulowane w Tytule II Księgi IV Kodeksu Cywilnego.

Na podstawie art. 931 § 1 ww. Kodeksu:

Z powyższego wynika, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do udziałów w nieruchomości na podstawie dziedziczenia ustawowego po ojcu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem nabycia w drodze spadku, dlatego w tym wypadku należy posiłkować się normami prawa cywilnego.

I tak, zgodnie z art. 922 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Na podstawie art. 924 przywołanej ustawy:

Natomiast jak wynika z art. 925 tejże ustawy:

Stosownie do art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego:

Z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Natomiast prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia potwierdzają postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia.

Stwierdzić więc należy, że Wnioskodawca udziały w drodze spadków nabył z dniem otwarcia tych spadków, tj. w datach śmierci spadkodawców (ojca i matki).

Ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159) dodano art. 10 ust. 5, który stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od 1 stycznia 2019 r. pięcioletni okres, po upływie którego nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze spadku liczony jest więc od końca roku, w którym spadkodawca je nabył lub wybudował, a nie tak jak w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. – od końca roku, w którym został otwarty spadek (w którym zmarł spadkodawca). Zmiana obejmuje zatem wszystkich, którzy dokonali lub dokonają zbycia nieruchomości po 31 grudnia 2018 r., bez względu na datę odziedziczenia nieruchomości.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia począwszy od 1 stycznia 2019 r. nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, nabytych w drodze spadku istotne znaczenie ma ustalenie ich daty nabycia przez spadkodawcę.

W konsekwencji, w związku z odpłatnym zbyciem udziałów w nieruchomości, przewidziany w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych okres pięciu lat, w myśl art. 10 ust. 5 tej ustawy, należy liczyć od końca roku, w którym nastąpiło nabycie udziałów w tej nieruchomości przez spadkodawców.

Jak wyżej wskazano, matka Wnioskodawcy część udziałów w nieruchomości nabyła z dniem otwarcia spadku po jej ojcu, tj. (…) marca 1992 r. W odniesieniu do ww. części udziałów w nieruchomości, okres pięciu lat przewidziany w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl art. 10 ust. 5 tej ustawy, należy więc liczyć od końca roku 1992.

Natomiast (…) grudnia 1992 r. w ramach darowizny do współwłasności małżeńskiej doszło do nabycia udziałów w nieruchomości przez rodziców Wnioskodawcy.

Zauważyć w tym miejscu należy, że zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1359 ze zm.):

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe, zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwale w składzie siedmiu sędziów z 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd stwierdził, że:

W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

W świetle powyższego, pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt. 8 lit. a-c w zw. z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stosunku udziałów w nieruchomości, które przez spadkodawców zostały nabyte w drodze darowizny do współwłasności małżeńskiej, również należy liczyć od końca roku 1992.

Zatem pięcioletni okres liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziałów w nieruchomości przez Wnioskodawcę i spadkodawców niewątpliwie upłynął. Sprzedaż udziałów w ww. nieruchomości nie będzie więc stanowić dla Wnioskodawcy źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od kwoty uzyskanej ze sprzedaży udziałów w nieruchomości.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że zdaniem Wnioskodawcy w niniejszej sprawie okres 5-letni należy liczyć od (…) sierpnia 2017 r. Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Mając na uwadze, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez Pana, zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla pozostałych współwłaścicieli nieruchomości, którzy chcąc uzyskać interpretację indywidualną, powinni wystąpić z odrębnymi wnioskami o jej wydanie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).