Interpretacja indywidualna z dnia 3 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.433.2020.17.IZ

1. Czy podatnik prawidłowo kwalifikuje następujące dochody: a) z wytworzenia oprogramowania komputerowego/jego części (na co składa się wytworzenie zarówno części serwerowej, jak i programowej, jak i wizualnej i oprogramowania zapewniającego prawidłowe działanie lub wspomagającego tego podstawowego oprogramowania (oprogramowania monitorującego, do przechowywania kodu itp.), a także dokumentacji projektowej, niezbędnej do prawidłowego użytkowania programu oraz implementowaniu testów co do własnego oprogramowania w fazie jego tworzenia) - jako dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podlegającego opodatkowaniu stawką 5%, b) z wytworzonych nowych funkcjonalności do programu na życzenie klienta - jako dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podlegającego opodatkowaniu stawką 5%, c) z pozostałej działalności, polegającej na: udzielaniu konsultacji telefonicznych (supportu) - jako dochodu niestanowiącego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podlegającego opodatkowaniu stawką 5%? (pytanie oznaczone nr 1) 2. Czy podatnik ma prawo do stosowania 5% stawki podatku do dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w zaliczkach miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych? (pytanie oznaczone nr 2) 3. Czy przedstawione przez Spółkę podejście, zgodnie z którym zamierza traktować wynagrodzenie pracowników tylko w części wypłacanej za przeniesienie majątkowych praw autorskich do danego utworu (części programu) jako kosztu bezpośrednio związanego z przychodem ze sprzedaży tego programu, jest prawidłowe? (pytanie oznaczone nr 4) 4. Czy prawidłowe jest przedstawione przez Spółkę podejście, zgodnie z którym zamierza traktować tylko część kosztu ubezpieczenia społecznego (ZUS) i zdrowotnego (NFZ) pracownika, Fundusz Pracy, FGŚP, a także tzw. benefitów pracowniczych wypłaconych (udzielonych) w danym miesiąc, jako kosztu bezpośrednio związanego z przychodem ze sprzedaży programu (kwalifikowanego prawa własności intelektualnej), w proporcji, w jakiej dochód pracownika za przeniesienie majątkowych praw autorskich do danego utworu pozostaje względem całego wynagrodzenia pracownika? (pytanie oznaczone nr 5) 5. Czy prawidłowe jest przedstawione przez Spółkę podejście, zgodnie z którym zamierza traktować wynagrodzenia współpracowników prowadzących własną działalność gospodarczą (osób zatrudnionych na umowach B2B) za przeniesienie majątkowych praw autorskich do utworów będących programami komputerowymi lub ich częściami (wytworzonych w ramach zawartej umowy), a także za usługi konsultingu programistycznego, testowania oprogramowania, zarządzania nimi, doradztwa technicznego itp., związanego z określonym oprogramowaniem, jako koszty bezpośrednio związane z przychodem ze sprzedaży danego programu (kwalifikowanego prawa własności intelektualnej)? (pytanie oznaczone nr 6) 6. Czy prawidłowe jest przedstawione przez Spółkę podejście, zgodnie z którym zamierza traktować część kosztu wypłaconych (udzielonych) współpracownikowi benefitów pozapłacowych w danym miesiącu, jako kosztu bezpośrednio związanego z przychodem ze sprzedaży danego programu (kwalifikowanego prawa własności intelektualnej), w proporcji, w jakiej dochód wypłacony współpracownikowi, a związany z danym programem, pozostaje względem całego wynagrodzenia wypłaconego współpracownikowi w danym miesiącu? (pytanie oznaczone nr 7) 7. Czy prawidłowy jest sposób przypisywania przez Podatnika określonych rodzajów kosztów do poszczególnych liter wzoru na obliczenie wskaźnika Nexus? (pytanie oznaczone nr 8)

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 17 września 2020 r. (data wpływu 22 września 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 października 2022 r. sygn. akt II FSK 1432/21 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 21 września 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 631/21;

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

- podatnik prawidłowo kwalifikuje następujące dochody:

a) z wytworzenia oprogramowania komputerowego/jego części (na co składa się wytworzenie zarówno części serwerowej, jak i programowej, jak i wizualnej i oprogramowania zapewniającego prawidłowe działanie lub wspomagającego tego podstawowego oprogramowania (oprogramowania monitorującego, do przechowywania kodu itp.), a także dokumentacji projektowej, niezbędnej do prawidłowego użytkowania programu oraz implementowaniu testów co do własnego oprogramowania w fazie jego tworzenia) - jako dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podlegającego opodatkowaniu stawką 5%,

b) z wytworzonych nowych funkcjonalności do programu na życzenie klienta - jako dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podlegającego opodatkowaniu stawką 5%,

c) z pozostałej działalności, polegającej na: udzielaniu konsultacji telefonicznych (supportu) - jako dochodu niestanowiącego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podlegającego opodatkowaniu stawką 5%,

- podatnik ma prawo do stosowania 5% stawki podatku do dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w zaliczkach miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych,

- przedstawione przez Spółkę podejście, zgodnie z którym zamierza traktować wynagrodzenie pracowników tylko w części wypłacanej za przeniesienie majątkowych praw autorskich do danego utworu (części programu) jako kosztu bezpośrednio związanego z przychodem ze sprzedaży tego programu, jest prawidłowe,

- prawidłowe jest przedstawione przez Spółkę podejście, zgodnie z którym zamierza traktować tylko część kosztu ubezpieczenia społecznego (ZUS) i zdrowotnego (NFZ) pracownika, Fundusz Pracy, FGŚP, a także tzw. benefitów pracowniczych wypłaconych (udzielonych) w danym miesiąc, jako kosztu bezpośrednio związanego z przychodem ze sprzedaży programu (kwalifikowanego prawa własności intelektualnej), w proporcji, w jakiej dochód pracownika za przeniesienie majątkowych praw autorskich do danego utworu pozostaje względem całego wynagrodzenia pracownika,

- prawidłowe jest przedstawione przez Spółkę podejście, zgodnie z którym zamierza traktować wynagrodzenia współpracowników prowadzących własną działalność gospodarczą (osób zatrudnionych na umowach B2B) za przeniesienie majątkowych praw autorskich do utworów będących programami komputerowymi lub ich częściami (wytworzonych w ramach zawartej umowy), a także za usługi konsultingu programistycznego, testowania oprogramowania, zarządzania nimi, doradztwa technicznego itp., związanego z określonym oprogramowaniem, jako koszty bezpośrednio związane z przychodem ze sprzedaży danego programu (kwalifikowanego prawa własności intelektualnej),

- prawidłowe jest przedstawione przez Spółkę podejście, zgodnie z którym zamierza traktować część kosztu wypłaconych (udzielonych) współpracownikowi benefitów pozapłacowych w danym miesiącu, jako kosztu bezpośrednio związanego z przychodem ze sprzedaży danego programu (kwalifikowanego prawa własności intelektualnej), w proporcji, w jakiej dochód wypłacony współpracownikowi, a związany z danym programem, pozostaje względem całego wynagrodzenia wypłaconego współpracownikowi w danym miesiącu,

- prawidłowy jest sposób przypisywania przez Podatnika określonych rodzajów kosztów do poszczególnych liter wzoru na obliczenie wskaźnika Nexus,

- jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 22 września 2020 r., wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie preferencyjnego opodatkowania ulgą IP Box.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 grudnia 2020 r. (wpływ tego samego dnia). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

MT spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) (zwana dalej: „Spółką”, „Podatnikiem” lub „Wnioskodawcą”) prowadzi działalność gospodarczą, której przeważającym przedmiotem jest działalność związana z oprogramowaniem.

Spółka w ramach prowadzonej działalności zajmuje się:

 a) wytwarzaniem części serwerowej systemów komputerowych, pisanych w środowisku java,

 b) wytwarzaniem oprogramowania do systemów, w celu umożliwienia przesyłania metadanych do odbiorników telewizyjnych,

 c) wytwarzanie części widocznej systemów komputerowych,

 d) wytwarzaniem oprogramowania służącego monitorowaniu innego oprogramowania,

e) programowaniem dostępu do baz danych,

 f) wytwarzaniem oprogramowania służącego przechowywaniu i utrzymywaniu kodu źródłowego,

 g) wytwarzaniem dokumentacji projektowej, niezbędnej do prawidłowego użytkowania programu,

 h) implementowaniem testów jednostkowych i integracyjnych, w tym: co do własnego oprogramowania w fazie jego tworzenia lub później w fazie wprowadzania poprawek lub naprawiania błędów,

i) testowanie środowisk pod kątem wykorzystywania konceptów, funkcjonalności i wydań aplikacji, bazując na rzeczywistych danych.

Podejmowane wyżej czynności służą stworzeniu programów komputerowych, (...). Programy te nie są powszechne na rynku, każdy klient docelowy ma specyficzne warunki działania i określone wymagania, tak że nie jest możliwe stworzenie oprogramowania, które w identycznej wersji byłoby odpowiednie dla kilku klientów.

Stworzenie programów wymaga zaawansowanej wiedzy programistycznej, rozumienia dziedziny w jakiej jest to zagadnienie rozpatrywane, wiele systemów, które są pisane, są bardzo nowoczesne i zastępują stare rozwiązania. Efektem pracy jest gotowe do zastosowania oprogramowanie, które następnie jest sprzedawane. Oprogramowanie wykorzystywane jest przez nowoczesne odbiorniki telewizyjne, posiadające system operacyjny pozwalający na korzystanie z takich programów.

Poza tworzeniem nowego oprogramowania, Spółka zajmuje się:

- tworzeniem poprawek, jeśli coś nie działa w sprzedanym oprogramowaniu - napraw dokonuje w ramach udzielonej gwarancji i nie jest to usługa dodatkowo odpłatna,

- tworzeniem nowych funkcjonalności, jeśli klient sobie tego zażyczy - oznacza to, że stworzony program ma nowe funkcje, których dotychczas nie posiadał i jest to usługa dodatkowo odpłatna,

- udzielaniem konsultacji telefonicznych (support) - jest to usługa dodatkowo odpłatna.

Spółka wytworzone oprogramowanie sprzedaje dla powiązanej z nią spółki holenderskiej MTP Poland B.V.

Spółka wychodząc naprzeciw oczekiwaniom docelowym odbiorcom oprogramowania (klientom spółki holenderskiej) sprzedaje program częściami, tak by klienci ci mieli wgląd w postępy prac i mieli wpływ na kierunek powstawania dalszych części programu.

Sprzedana część programu jest ustalonym przejawem działalności twórczej Spółki. Ma już określoną formę i funkcjonalności.

Spółka powyższą działalność gospodarczą prowadzi aktualnie oraz nadal będzie ją prowadzić od 1 stycznia 2021 r.

Niniejszy wniosek dotyczy jedynie zdarzenia przyszłego - stanu od 1 stycznia 2021 r.

Spółka ze sprzedaży programów lub ich części uzyskiwać będzie dochody, do których planuje stosować preferencyjne zasady opodatkowania, o których mowa w art. 24d ustawy o CIT.

Spółka w celu wykonywania swojej działalności zatrudniać będzie programistów w oparciu o umowę o pracę, a także takich, którzy prowadzą swoją działalność gospodarczą i będą świadczyć usługi na rzecz Spółki w ramach tej działalności w oparciu o umowę cywilnoprawną.

Spółka będzie miała zawarte z pracownikami - programistami, umowy o pracę, z których wynikać będzie, że obowiązki ze stosunku pracy obejmują także działalność twórczą, a wyodrębniona kwota pieniężna stanowi honorarium za przeniesienie majątkowych praw autorskich do programów komputerowych lub części programów komputerowych, o ustalonej postaci. Na podstawie postanowień umowy oraz Karty pracowniczej, prowadzonej przez pracownika, będzie można ustalić wynagrodzenie związane z przeniesieniem autorskich praw majątkowych do danego utworu (programu, jego części, kodu źródłowego). Wysokość obliczana będzie w zależności od stopnia trudności pracy twórczej związanej z tworzeniem utworu. W umowach określony zostanie moment przyjęcia utworu przez pracodawcę. Pracownicy oprogramowania będą najczęściej tworzyli w zespołach, a więc przenosząc autorskie prawa majątkowe do nich, będą je przenosili jako współtwórcy.

Spółka będzie ponosiła koszty prowadzonej działalności gospodarczej, w szczególności następującego rodzaju:

 1. koszty wynagrodzenia pracowników, gdzie:

 a) część wynagrodzenia pracowników będzie należna za wykonanie pracy niebędącej pracą twórczą lub za przeniesienie majątkowych praw autorskich do utworów niebędących programami komputerowymi,

 b) część wynagrodzenia pracowników (jako współtwórców) będzie należna za przeniesienie majątkowych praw autorskich do utworów w postaci programów komputerowych lub części programów komputerowych, o ustalonej postaci;

 2. koszty ubezpieczenia społecznego (ZUS) i zdrowotnego pracowników (NFZ), Fundusz Pracy, FGŚP;

 3. koszty tzw. benefitów dla pracowników (np. karta Multisport, budżet szkoleniowy, kurs językowy, dodatkowe ubezpieczenie medyczne),

 4. wydatki na podróże służbowe pracowników i współpracowników,

 5. leasing samochodu i koszty eksploatacji,

 6. koszty wynagrodzenia współpracowników (osoby zatrudnione na podstawie umowy cywilnoprawnej - zlecenia lub o dzieło, ale w ramach prowadzonych przez te osoby działalności gospodarczych) za przeniesienie majątkowych praw autorskich do utworów będących programami komputerowymi lub ich częściami (wytworzonych w ramach zawartej umowy), a także za usługi konsultingu programistycznego, testowania oprogramowania, zarządzania nimi, doradztwa technicznego itp., związanego z tworzonymi w Spółce programami,

 7. koszty tzw. benefitów dla współpracowników (np. karta Multisport, budżet szkoleniowy, kurs językowy, dodatkowe ubezpieczenie medyczne),

 8. koszty najmu pomieszczeń biurowych;

 9. koszty eksploatacyjne pomieszczeń (media);

10. opłaty licencyjne za oprogramowania komputerowe,

11. koszty księgowości,

12. koszty doradztwa prawnego i podatkowego,

13. koszty Internetu i abonamentu telefonicznego,

14. zakup wyposażenia biurowego,

15. zakup sprzętu komputerowego i akcesoriów komputerowych,

16. odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz od wartości niematerialnych i prawnych związane z: samochodami, licencjami oraz prawami autorskimi, sprzętem komputerowym i elektronicznym (m.in., serwery, komputery, laptopy, monitory), sprzętem i wyposażeniem biurowym.

Niektóre koszty Spółka będzie mogła przypisać jako koszty bezpośrednio związane z przychodem uzyskanym z konkretnego oprogramowania.

Część kosztów Spółka będzie ponosiła wyłącznie w celu prowadzenia działalności skutkującej wytworzeniem lub rozwinięciem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (np. licencje na oprogramowanie), ale będą to koszty, które nie będą ponoszone w celu stworzenia jednego, a wielu programów (dalej jako: „Koszty Wspólne IT”).

Większość kosztów Spółka będzie ponosiła w celu prowadzenia działalności skutkującej wytworzeniem lub rozwinięciem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a także prowadzenia innej działalności (support telefoniczny) (dalej jako: „Koszty Wspólne Ogólne”).

Spółka planuje, obliczając dochód z takiego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, brać pod uwagę:

 1) przychód z tego kwalifikowanego IP,

 2) pomniejszać go o koszt bezpośrednio z nim związany (jeśli wystąpi),

 3) oraz o część kosztu wspólnego IT, obliczonego w ten sposób, że: najpierw Spółka obliczy udział przychodu z danego programu w ogóle przychodów z programów komputerowych w danym roku podatkowym, a następnie tak ustaloną proporcję pomnoży przez koszt wspólny IT,

 4) oraz o część kosztu wspólnego ogólnego, obliczonego w ten sposób, że najpierw Spółka obliczy udział przychodu z danego programu w ogóle przychodów z działalności w danym roku podatkowym, a następnie tak ustaloną proporcję pomnoży przez koszt wspólny ogólny.

Podejście to obrazuje następujący przykład (rodzaje kosztów i wartości hipotetyczne):

- w 2021 r. Spółka osiąga przychód 500.000 zł ze wszystkich sprzedanych programów, w ramach tego Spółka osiągnęła przychód 200.000 zł ze sprzedaży programu X,

- w 2021 r. Spółka osiąga przychód 300.000 zł z innej działalności,

- w sumie w 2021 r. Spółka osiąga przychód 800.000 zł z ogółu działalności Spółki,

- w 2021 r. Spółka ponosi koszt prenumeraty specjalistycznej publikacji, istotnej dla konkretnego, tworzonego programu X w wysokości 20.000 zł,

- w 2021 r. Spółka ponosi koszt sprzętu komputerowego przeznaczonego wyłącznie do wytwarzania oprogramowania (ale nie tylko programu X) w wysokości 100.000 zł,

- w 2021 r. Spółka ponosi koszt doradztwa prawnego w wysokości 150.000 zł, które dotyczy zarówno działalności B+R, jak i innej.

W takiej sytuacji, zdaniem Spółki:

- przychodem z kwalifikowanego IP (programu X) będzie 200.000 zł,

- kosztem bezpośrednim uzyskania tego przychodu kwota 20.000 zł,

- odpowiednią do odliczenia od tego przychodu częścią kosztu związanego z nabyciem sprzętu komputerowego kwota 40.000 zł (200.000 : 500.000 x 100.000),

- odpowiednią do odliczenia od tego przychodu częścią kosztu doradztwa prawnego 25.000 zł (200.000 : 800.000 x 100.000),

a więc dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej - programu X, będzie kwota 115.000 zł.

Spółka zamierza traktować wynagrodzenie pracowników w części wypłacanej za przeniesienie majątkowych praw autorskich do danego utworu (części programu) jako koszt bezpośrednio związany z przychodem ze sprzedaży tego programu. Następnie zamierza ustalać proporcję dochodu z przeniesienia majątkowych praw autorskich do danego utworu względem całego dochodu pracownika za dany miesiąc. Według tej proporcji zamierza traktować jako koszt bezpośrednio związany z przychodem ze sprzedaży tego programu również koszt ubezpieczenia społecznego (ZUS) i zdrowotnego (NFZ) pracownika, Fundusz Pracy, FGŚP, a także tzw. benefitów pracowniczych wypłaconych (udzielonych) w danym miesiącu. Pozostała część wynagrodzenia pracownika nie będzie traktowana w ogóle jako koszt dotyczący dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Spółka zamierza traktować wynagrodzenia współpracowników (osób zatrudnionych na umowach B2B) za przeniesienie majątkowych praw autorskich do utworów będących programami komputerowymi lub ich częściami (wytworzonych w ramach zawartej umowy), a także za usługi konsultingu programistycznego, testowania oprogramowania, zarządzania nimi, doradztwa technicznego itp., związanego z określonym oprogramowaniem, jako koszty bezpośrednio związane z przychodem ze sprzedaży tego programu. Następnie zamierza ustalać proporcję dochodu wypłaconego współpracownikowi, a związanego z danym programem, względem całego wynagrodzenia wypłaconego współpracownikowi w danym miesiącu. Według tej proporcji zamierza traktować jako koszt bezpośrednio związany z przychodem ze sprzedaży tego programu również koszt wypłaconych (udzielonych) współpracownikowi benefitów pozapłacowych w danym miesiącu.

Spółka będzie obliczała wskaźnik Nexus, w celu ustalenia, do jakiej części dochodu ma prawo zastosować 5% stawkę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wskaźnik Nexus Spółka będzie obliczała odrębnie dla każdego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Przy obliczaniu wskaźnika Nexus, jeśli pod uwagę będzie musiał być brany koszt wspólny IT lub koszt wspólny ogólny, będzie on brany pod uwagę w wysokości obliczonej zgodnie z powyższym wyjaśnieniem. Również koszt wynagrodzenia pracowników/współpracowników (i odpowiedniej części składek oraz benefitów), będzie brany pod uwagę przy obliczaniu Nexus tylko w zakresie, w jakim opisano powyżej.

Spółka przy obliczaniu dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, zamierza:

- w literze „a” wzoru Nexus uwzględniać:

 1) koszt wynagrodzenia pracowników (i odpowiedniej części składek oraz benefitów), w zakresie jaki opisano powyżej przy okazji omówienia kosztów związanych z przychodem ze sprzedaży programów komputerowych, a więc we wzorze nie zamierza uwzględniać wynagrodzenia pracowników (oraz odpowiedniej części składek i benefitów) wypłaconego za inną pracę niż za przeniesienie majątkowych praw autorskich do utworów będących programami komputerowymi lub ich częściami,

 2) koszty eksploatacyjne pomieszczeń biurowych (media),

 3) wydatki na podróże służbowe pracowników i współpracowników,

 4) leasing samochodu i koszty eksploatacji,

 5) opłaty licencyjne za oprogramowania komputerowe,

 6) opłaty za zakup specjalistycznej literatury branżowej,

 7) koszty księgowości,

 8) koszty doradztwa prawnego i podatkowego,

 9) koszty Internetu i abonamentu telefonicznego,

10) zakup wyposażenia biurowego,

11) zakup sprzętu komputerowego i akcesoriów komputerowych,

12) odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz od wartości niematerialnych i prawnych związane z: licencjami oraz prawami autorskimi, sprzętem komputerowym i elektronicznym (m.in. serwery, komputery, laptopy, monitory), sprzętem i wyposażeniem biurowym, samochodem, z wyłączeniem odpisów od budynków

- w literze „b” wzoru Nexus uwzględniać koszt wynagrodzenia współpracowników (i odpowiedniej części składek oraz benefitów), w zakresie jaki opisano powyżej przy okazji omówienia kosztów związanych z przychodem ze sprzedaży programów komputerowych, jeżeli wynagrodzenie to jest tytułem świadczenia usług informatycznych związanych z tworzeniem przez Spółkę programu, ale nie stanowi przeniesienia majątkowych praw autorskich do samego programu lub jego części,

- w literze „d” wzoru Nexus uwzględniać koszt wynagrodzenia współpracowników (i odpowiedniej części składek oraz benefitów), w zakresie jaki opisano powyżej przy okazji omówienia kosztów związanych z przychodem ze sprzedaży programów komputerowych, jeżeli wynagrodzenie to jest tytułem przeniesienia majątkowych praw autorskich do programu lub jego części.

Spółka będzie:

- prowadzić rachunkowość, w której zostanie ustalony układ kont, pozwalający na przypisanie kosztów oraz przychodów do poszczególnych realizowanych projektów, które będą kończyć się utworzeniem i sprzedażą programu komputerowego,

- prowadzić ewidencję projektów, kończących się utworzeniem programu komputerowego lub jego części, z wskazaniem następujących elementów: opisu projektu, daty rozpoczęcia, daty zakończenia, pracowników zaangażowanych w realizację projektu, programu lub części programu stworzonego w ramach danego projektu, imiennego przyporządkowania rezultatu pracy do danego pracownika (np. kod źródłowy - imię i nazwisko pracownika),

- zobowiązywać pracowników do prowadzenia Kart pracowniczych, w których znajdować się będą dane dotyczące: czasu pracy pracownika, podziału tego czasu na działalność B+R (z podziałem na poszczególne projekty - tworzone programy) oraz pozostałą działalność, trudność wykonywanego zadania (tworzonego programu), wynagrodzenie za przeniesienie przez pracownika majątkowych praw autorskich do utworu i udział procentowy wynagrodzenia za poszczególne utwory (programy) w całości wynagrodzenia).

Na koniec każdego miesiąca Karta pracownicza będzie podpisywana przez Spółkę jako pracodawcę i pracownika.

Na koniec miesiąca Spółka będzie wystawiała kontrahentowi fakturę VAT, na której w odrębnych pozycjach będzie wykazywała poszczególne sprzedawane oprogramowania komputerowe (ich części), ceny tego oprogramowania, a także usługi innego rodzaju (szczególnie support telefoniczny).

W uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło 8 grudnia 2020 r., wskazali Państwo dane niezbędne w zakresie realizacji wymiany informacji podatkowych, identyfikujące holenderską spółkę, na rzecz której sprzedają Państwo wytworzone oprogramowanie.

Również tytułem uzupełnienia, w ww. piśmie, w ramach odpowiedzi na zadane pytania wskazali Państwo, że:

Ad. 1.

(…) Wnioskodawca powtarza elementy stanu faktycznego, istotne dla oceny tego zagadnienia. Programy są tworzone autorsko przez pracowników lub zleceniobiorców Wnioskodawcy, nie są powszechne na rynku, a każdy klient docelowy ma specyficzne warunki działania i określone wymagania, tak że nie jest możliwe stworzenie oprogramowania, które w identycznej wersji byłoby odpowiednie dla kilku klientów. Stworzenie programów wymaga zaawansowanej wiedzy programistycznej, rozumienia dziedziny w jakiej jest to zagadnienie rozpatrywane, a wiele systemów pisanych przez Wnioskodawcę jest bardzo nowoczesnych i zastępują one stare rozwiązania. Efektem pracy jest gotowe do zastosowania oprogramowanie, które następnie jest sprzedawane. Oprogramowanie wykorzystywane jest przez nowoczesne odbiorniki telewizyjne, posiadające system operacyjny pozwalający na korzystanie z takich programów. Spółka wychodząc naprzeciw oczekiwaniom docelowym odbiorcom oprogramowania (klientom spółki holenderskiej) sprzedaje program częściami, tak by klienci ci mieli wgląd w postępy prac i mieli wpływ na kierunek powstawania dalszych części programu. Sprzedana część programu jest ustalonym przejawem działalności twórczej Spółki. Ma już określoną formę i funkcjonalności.

W opinii Wnioskodawcy, działalność przez niego prowadzona wypełnia przesłanki zawarte w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, ponieważ zarówno ma charakter twórczy, jest prowadzona w sposób systematyczny oraz obejmuje zwiększenie zasobów wiedzy bądź wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń).

Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę ma jego zdaniem charakter twórczy, ponieważ jak wskazał Wnioskodawca w treści wniosku o udzielenie interpretacji, programy komputerowe tworzone w działalności Wnioskodawcy nie są dostępne powszechnie na rynku i programy komputerowe przez niego wytwarzane wymagają stosowania nowatorskich, nieznanych wcześniej rozwiązań. Ponadto, działalność prowadzona przez Wnioskodawcę jest jego zdaniem w sposób systematyczny, ponieważ jak wskazał Wnioskodawca we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej, to działalność prowadzona jest przez Wnioskodawcę w sposób zorganizowany, a sprzedana część programu jest ustalonym przejawem działalności twórczej Spółki i ma już określoną formę i funkcjonalności.

Ostatecznie, zdaniem Wnioskodawcy, działalność przez niego prowadzona prowadzi do zwiększenia zasobów wiedzy bądź wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pod tym kątem jednak Organ interpretacyjny powinien dokonać wykładni przepisu, biorąc pod uwagę stosowne elementy opisanego stanu faktycznego.

Ad. 2.

(…) Wnioskodawca, przedstawiając swoje zapatrywanie na tę kwestię wskazuje, że zgodnie z Objaśnieniami dot. ulgi IP Box (pkt 73, str. 32), zdaniem Ministra Finansów, autorskie prawo do programu komputerowego - przyznawane jest na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, co stanowi specyficzny model ochrony prawnej.

Ponadto w pkt 76-89 przywoływanych Objaśnień, Minister Finansów formułuje koncepcję autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi wskazówkę interpretacyjną na gruncie prawa podatkowego.

Część programu komputerowego również stanowi utwór chroniony na mocy art. 74 Prawa autorskiego. Pogląd ten ugruntował się już zresztą w praktyce organów podatkowych (zob. indywidualną interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 lipca 2020 r., znak 0111-KDIB1-2.4010.183.2020.2.AK, gdzie Organ potwierdził, iż „Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs”).

Zdaniem Wnioskodawcy, programy komputerowe lub ich części, o określonej formie i funkcjonalności, przez niego tworzone i sprzedawane, podlegają ochronie prawnej na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca w tym miejscu pragnie dodatkowo podkreślić, że pkt 74-75 przywoływanych Objaśnień dot. ulgi IP Box, Minister Finansów wskazuje, że pojęcie autorskiego prawa do programu komputerowego nie jest uregulowane w prawie polskim i w związku z tym Minister Finansów zaleca podatnikom uzyskanie interpretacji indywidualnej, która przyznałaby podatnikom ochronę prawnopodatkową w tym zakresie, w związku z czym pytanie Wnioskodawcy o tę kwestię sprzeczne jest z treścią wydanych Objaśnień i wynikających z nich rekomendacji.

Ad. 3.

Wnioskodawca wskazuje, że:

- będzie wyodrębniać w prowadzonej ewidencji rachunkowej każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, rozumiane przez niego tu jako program komputerowy lub jego część,

- będzie prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, przy czym ustalenie to będzie możliwe na etapie przygotowania rocznego zeznania podatkowego, ze względu na ponoszone Koszty Wspólne Ogólne i Koszt Wspólne IT, które będą przypisywane do przychodu z określonego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej według koncepcji opisanej we wniosku,

- będzie wyodrębniać koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4 updop, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu, przy czym ustalenie to będzie możliwe na etapie przygotowania rocznego zeznania podatkowego, ze względu na ponoszone Koszty Wspólne Ogólne i Koszt Wspólne IT, które będą przypisywane do przychodu z określonego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej według koncepcji opisanej we wniosku,

- Wnioskodawca nie zakłada, że powyższe wymogi nie będą mogły zostać spełnione, ale jeśli by nie mogły, to będzie dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej,

- Wnioskodawca zakłada, że wyłącznie będzie sprzedawał kwalifikowane prawa własności intelektualnej (rozumiane przez niego jako oprogramowanie komputerowego lub jego części), ale gdyby miał je wykorzystywać w produktach lub usługach, to będzie dokonywał zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług.

Ad. 4.

Wnioskodawca wskazuje i wyraźnie podkreśla, że jest to przedmiot jednego z jego pytań we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, a mianowicie pytania nr 8, w którym Wnioskodawca zapytał „Czy prawidłowy jest sposób przypisywania przez Podatnika określonych rodzajów kosztów do poszczególnych liter wzoru na obliczenie wskaźnika Nexus?”, a w opisie stanu faktycznego wskazał, że „w literze „b” wzoru Nexus uwzględniać koszt wynagrodzenia współpracowników (i odpowiedniej części składek oraz benefitów), w zakresie jaki opisano powyżej przy okazji omówienia kosztów związanych z przychodem ze sprzedaży programów komputerowych, jeżeli wynagrodzenie to jest tytułem świadczenia usług informatycznych związanych z tworzeniem przez Spółkę programu, ale nie stanowi przeniesienia majątkowych praw autorskich do samego programu lub jego części” oraz że „w literze „d” wzoru Nexus uwzględniać koszt wynagrodzenia współpracowników (i odpowiedniej części składek oraz benefitów), w zakresie jaki opisano powyżej przy okazji omówienia kosztów związanych z przychodem ze sprzedaży programów komputerowych, jeżeli wynagrodzenie to jest tytułem przeniesienia majątkowych praw autorskich do programu lub jego części”.

Wnioskodawca odpowiadając więc na pytanie Organu wskazuje, że: 

- zamierza koszty umów cywilnoprawnych zawartych z programistami współpracującymi z Wnioskodawcą (prowadzącymi własną działalność gospodarczą) kwalifikować jako „nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d (art. 24d ust. 4 ustawy o CIT - przypis własny), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3”, jeżeli wynagrodzenie to jest tytułem świadczenia usług informatycznych związanych z tworzeniem przez Spółkę programu, ale nie stanowi przeniesienia majątkowych praw autorskich do samego programu lub jego części;

- zamierza koszty umów cywilnoprawnych zawartych z programistami współpracującymi z Wnioskodawcą (prowadzącymi własną działalność gospodarczą) kwalifikować jako „nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej”, jeżeli wynagrodzenie to jest tytułem przeniesienia majątkowych praw autorskich do programu lub jego części.

Wnioskodawca oczekuje, że w tym zakresie, w odpowiedzi na pytanie nr 8 interpretację wyda Organ.

Dla pełnego wyjaśnienia swojego podejścia, Wnioskodawca wskazuje, że ustawa nie definiuje ani pojęcia „wyników prac badawczo-rozwojowych”, ani „prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności B+R”. Wnioskodawca przedstawiając swoje stanowisko opierał się m.in. na Objaśnieniach dot. ulgi IP Box, w których wskazano (str. 48-49, pkt 115), że „Podatnik będzie miał również prawo uwzględnić we wskaźniku nexus koszty związane z zawarciem umowy cywilno-prawnej z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (np. umowy B2B). W przypadku takiej umowy nabyta usługa (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP) będzie ujęta w literze b wzoru nexus”.

Zdaniem Wnioskodawcy sugeruje to, że nabywając usługę w ramach umowy B2B, nie może on potraktować tego wydatku jako mieszczącego się w literze „a” wzoru Nexus i w tym zakresie oczekuje stanowiska Organu.

Wnioskodawca wskazuje przy tym, że w zakresie, w jakim wyraził stanowisko dotyczące kwalifikowania kosztu do litery „b” wzoru Nexus, chodzi mu o sytuację, w której współpracownik B2B będzie świadczył usługi konsultingu programistycznego, testowania oprogramowania, zarządzania nimi, doradztwa technicznego itd., a więc dotyczących oprogramowań tworzonych przez Wnioskodawcę, ale nie bezpośrednio przeniesienia majątkowych praw autorskich do programu lub jego części. 

Pytania

1. Czy podatnik prawidłowo kwalifikuje następujące dochody:

 a) z wytworzenia oprogramowania komputerowego/jego części (na co składa się wytworzenie zarówno części serwerowej, jak i programowej, jak i wizualnej i oprogramowania zapewniającego prawidłowe działanie lub wspomagającego tego podstawowego oprogramowania (oprogramowania monitorującego, do przechowywania kodu itp.), a także dokumentacji projektowej, niezbędnej do prawidłowego użytkowania programu oraz implementowaniu testów co do własnego oprogramowania w fazie jego tworzenia) - jako dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podlegającego opodatkowaniu stawką 5%,

 b) z wytworzonych nowych funkcjonalności do programu na życzenie klienta - jako dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podlegającego opodatkowaniu stawką 5%,

 c) z pozostałej działalności, polegającej na: udzielaniu konsultacji telefonicznych (supportu) - jako dochodu niestanowiącego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podlegającego opodatkowaniu stawką 5%? (pytanie oznaczone nr 1)

 2. Czy podatnik ma prawo do stosowania 5% stawki podatku do dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w zaliczkach miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych? (pytanie oznaczone nr 2)

 3. Czy przedstawione przez Spółkę podejście, zgodnie z którym zamierza traktować wynagrodzenie pracowników tylko w części wypłacanej za przeniesienie majątkowych praw autorskich do danego utworu (części programu) jako kosztu bezpośrednio związanego z przychodem ze sprzedaży tego programu, jest prawidłowe? (pytanie oznaczone nr 4)

 4. Czy prawidłowe jest przedstawione przez Spółkę podejście, zgodnie z którym zamierza traktować tylko część kosztu ubezpieczenia społecznego (ZUS) i zdrowotnego (NFZ) pracownika, Fundusz Pracy, FGŚP, a także tzw. benefitów pracowniczych wypłaconych (udzielonych) w danym miesiąc, jako kosztu bezpośrednio związanego z przychodem ze sprzedaży programu (kwalifikowanego prawa własności intelektualnej), w proporcji, w jakiej dochód pracownika za przeniesienie majątkowych praw autorskich do danego utworu pozostaje względem całego wynagrodzenia pracownika? (pytanie oznaczone nr 5)

 5. Czy prawidłowe jest przedstawione przez Spółkę podejście, zgodnie z którym zamierza traktować wynagrodzenia współpracowników prowadzących własną działalność gospodarczą (osób zatrudnionych na umowach B2B) za przeniesienie majątkowych praw autorskich do utworów będących programami komputerowymi lub ich częściami (wytworzonych w ramach zawartej umowy), a także za usługi konsultingu programistycznego, testowania oprogramowania, zarządzania nimi, doradztwa technicznego itp., związanego z określonym oprogramowaniem, jako koszty bezpośrednio związane z przychodem ze sprzedaży danego programu (kwalifikowanego prawa własności intelektualnej)? (pytanie oznaczone nr 6)

 6. Czy prawidłowe jest przedstawione przez Spółkę podejście, zgodnie z którym zamierza traktować część kosztu wypłaconych (udzielonych) współpracownikowi benefitów pozapłacowych w danym miesiącu, jako kosztu bezpośrednio związanego z przychodem ze sprzedaży danego programu (kwalifikowanego prawa własności intelektualnej), w proporcji, w jakiej dochód wypłacony współpracownikowi, a związany z danym programem, pozostaje względem całego wynagrodzenia wypłaconego współpracownikowi w danym miesiącu? (pytanie oznaczone nr 7)

 7. Czy prawidłowy jest sposób przypisywania przez Podatnika określonych rodzajów kosztów do poszczególnych liter wzoru na obliczenie wskaźnika Nexus? (pytanie oznaczone nr 8)

Państwa stanowisko w sprawie:

Ad. pytanie 1.

Zdaniem Wnioskodawcy tak, prawidłowo kwalifikuje on dochody z wytworzenia oprogramowania komputerowego/jego części oraz z wytworzonych nowych funkcjonalności do programu na życzenie klienta, jako dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podlegającego opodatkowaniu stawką 5%.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowo kwalifikuje on również, że dochody z pozostałej działalności, polegającej na: udzielaniu konsultacji telefonicznych (supportu) - jako dochodu niestanowiącego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podlegającego opodatkowaniu stawką 5%.

Z Objaśnień podatkowych Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (zwanych dalej: „Objaśnieniami”), wynika, iż autorskie prawa do programów komputerowych mogą kwalifikować się do kategorii kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Program komputerowy powinien być rozumiany nie wąsko, lecz szeroko, jako: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

Program powinien być przejawem działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyrazem twórczości autora lub autorów).

Zdaniem Wnioskodawcy, tworzone przez niego programy mają te wszystkie cechy.

Programy są tworzone autorsko przez pracowników lub zleceniobiorców Wnioskodawcy, nie są powszechne na rynku, każdy klient docelowy ma specyficzne warunki działania i określone wymagania, tak że nie jest możliwe stworzenie oprogramowania, które w identycznej wersji byłoby odpowiednie dla kilku klientów. Stworzenie programów wymaga zaawansowanej wiedzy programistycznej, rozumienia dziedziny w jakiej jest to zagadnienie rozpatrywane, wiele systemów, które są pisane, są bardzo nowoczesne i zastępują stare rozwiązania.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie stanowi problemu, że duża część tworzonego oprogramowania wykorzystywana jest przez nowoczesne odbiorniki telewizyjne, posiadające system operacyjny pozwalający na korzystanie z takich programów.

Jak wskazuje się w doktrynie „spektakularny postęp i rozwój oprogramowania powoduje, że nie jest możliwe stworzenie definicji, która byłaby aktualna przez dłuższy czas, natomiast definicja taka ograniczałaby możliwość objęcia ochroną programów, które nie mieszczą się w jej zasięgu. (...) Definicje pojęcia „program komputerowy” zostały zatem wypracowane przez doktrynę przedmiotu. Według jednej z nich program komputerowy jest zbiorem instrukcji (poleceń, rozkazów) przedstawionym w języku zrozumiałym dla urządzenia technicznego (komputera), których realizacja bezpośrednio lub pośrednio przez komputer ma umożliwić osiągnięcie celów określonych przez twórcę programu” (zob. K. Sztobryn - Ochrona programów komputerowych w prawie własności intelektualnej w Unii Europejskiej, rozdział I, pkt 4, 2015 Lex w wersji elektronicznej).

Zgodnie zaś z definicją słownikową (sjp PWN), komputer to „urządzenie elektroniczne automatycznie przetwarzające dane zapisane cyfrowo, służące do szybkiego wykonywania obliczeń, przechowywania, porządkowania i wyszukiwania danych oraz sterowania pracą innych urządzeń” (https://sjp.pwn. pl/sjp/komputer;2472869.html).

Samo więc wykorzystanie oprogramowania w obsłudze odbiorników cyfrowych nie sprawia, iż tworzonego oprogramowania nie można uznać za program komputerowy. Jeżeli urządzenie, rozumiane zgodnie z ww. definicją, jest zdolne do przetworzenia zbioru instrukcji w sposób umożliwiający osiągnięcie efektów (celów, funkcji) zamierzonych przez programistę, to należało będzie mówić o programie komputerowym, niezależnie od tego czy jest obsługiwany przez urządzenie sterujące następnie odbiornikami telewizyjnymi, czy przez same odbiorniki o zaawansowanej technologii. Prawidłowość powyższego rozumowania potwierdza przykładowo indywidualna interpretacja podatkowa Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 lipca 2020 r., znak 0115-KDIT2.4011.378.2020.2.HD, w której mowa była o tworzeniu oprogramowania w wielu dziedzinach, m.in. dotyczących sprzętu RTV, AGD oraz usług telekomunikacyjnych (podobnie interpretacja DKIS z 12 czerwca 2020 r., znak 0111-KDIB2-1.4011.34.2020.2.AT).

Zdaniem Wnioskodawcy, utworem będzie również część programu, będąca ustalonym przejawem działalności twórczej, mająca już określoną formę i funkcjonalności.

Jak wskazuje się w doktrynie „Spisany kod źródłowy programu stanowi już program chroniony prawem autorskim i niezależnie od tego, czy będzie aplikowany do komputera, powinien być traktowany jako program jednocześnie ustalony i utrwalony” (K. Sztobryn - Ochrona programów komputerowych w prawie własności intelektualnej w Unii Europejskiej, rozdział III, pkt 2.1, 2015 Lex w wersji elektronicznej).

Wnioskodawca uważa również, że sprzedawana część oprogramowania komputerowego także kwalifikuje się jako dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podlegający opodatkowaniu stawką 5%. Część programu komputerowego również stanowi utwór chroniony na mocy art. 74 Prawa autorskiego. Pogląd ten ugruntował się już zresztą w praktyce organów podatkowych. Zgodnie z indywidualną interpretacją podatkową Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 lipca 2020 r., znak 0111-KDIB1-2.4010.183.2020.2.AK „Zatem pomimo, że w trakcie roku Projekt IT nie zostanie ukończony, otrzymany łączny dochód za przekazanie praw autorskich do nieostatecznej wersji programu komputerowego w roku 2020 (czyli za fragmenty kodów źródłowych stanowiących odrębne programy komputerowe będące jednocześnie całością programu komputerowego), stanowiącego utwór podlegający ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, będzie dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej podlegającym preferencyjnemu opodatkowaniu według stawki 5%”. Zgodnie z indywidualną interpretacją podatkową Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 maja 2020 r., znak 0111-KDIB1-1.4010.73.2020.2.MF „Należy zatem stwierdzić, że oprogramowanie lub jego części stworzone i rozwijane przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności badawczo- rozwojowej, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a zatem będzie spełniało definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.p., i tym samym dochód uzyskany ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w myśl art. 24d ust. 7 u.p.d.o.p., będzie mógł podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%, zgodnie z art. 24d ust. 1 u.p.d.o.p.”.

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskiwanie dodatkowego dochodu z tworzenia, na życzenie klienta, nowych funkcjonalności do sprzedanego programu, również będzie dochodem z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podlegającego opodatkowaniu stawką 5%.

W ocenie Wnioskodawcy, tworzenie, na życzenie klienta, nowych funkcjonalności do sprzedanego programu, stanowi rozwinięcie lub ulepszenie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Jak wynika z Objaśnień (str. 19 pkt 51, 52) „rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP (...). Podobnie do terminu „ulepszenie” należy rozumieć sformułowanie „rozwinięcie” kwalifikowanego IP. Wobec rozwinięcia kwalifikowanego IP decydujące znaczenie ma więc fakt poszerzenia zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, bez względu na uzyskanie dodatkowego prawa ochronnego w tym zakresie”.

Ad. pytanie 2.

Zdaniem Wnioskodawcy nie, nie ma on prawa do stosowania 5% stawki podatku do dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w zaliczkach miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych.

Zgodnie z art. 24d ust. 11 ustawy o CIT, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę)”. Oznacza to, że IP Box, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym. Podatnicy nie mają zatem możliwości skorzystania z tej preferencji w trakcie roku podatkowego, poprzez pomniejszanie zaliczek na podatek dochodowy.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (z 30 stycznia 2020 r., znak 0115-KDWT.4011.23.2019.2.PSZ czy z 4 grudnia 2019 r., znak 0113-KDIPT2-1.4011.552.2019.1.RK).

Znajduje również odzwierciedlenie w Objaśnieniach (str. 67, pkt 155).

Ad. pytanie 4 i 5.

Zdaniem Wnioskodawcy tak, prawidłowe jest przedstawione przez Spółkę podejście, zgodnie z którym:

- zamierza traktować wynagrodzenie pracowników tylko w części wypłacanej za przeniesienie majątkowych praw autorskich do danego utworu (części programu) jako koszt bezpośrednio związanego z przychodem ze sprzedaży tego programu,

- zamierza traktować tylko część kosztu ubezpieczenia społecznego (ZUS) i zdrowotnego (NFZ) pracownika, Fundusz Pracy, FGŚP, a także tzw. benefitów pracowniczych wypłaconych (udzielonych) w danym miesiąc, jako koszu bezpośredni związany z przychodem ze sprzedaży programu, w proporcji, w jakiej dochód za przeniesienie majątkowych praw autorskich do danego utworu pozostaje względem całego wynagrodzenia pracownika.

Jak wskazano w Objaśnieniach (str. 78, Przykład) „W przypadku jednak, gdy pracownik realizuje prace badawczo-rozwojowe prowadzące do wytworzenia kwalifikowanego IP w wymiarze mniejszym niż 100%, wówczas podatnik (pracodawca) zalicza do kosztów kwalifikowanej działalności badawczo-rozwojowej wynagrodzenie pracownika, w takiej części w jakiej czas przeznaczony na realizację tej działalności pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu”.

Z powyższego wynika, że należy wyodrębnić wynagrodzenie pracownika, będące dla pracodawcy (podatnika) kosztem w części dotyczącej wytworzenia kwalifikowanego IP. Przykład dotyczy wyodrębnienia poprzez weryfikację stosunku czasowego pracy nad projektem B+R względem całkowitego czasu pracy.

Zdaniem Wnioskodawcy, jednak nic nie stoi na przeszkodzie, by wyodrębnienia tego dokonywać w inny sposób, jeżeli takowy sposób jest u Wnioskodawcy ustalony (nie musi być to koniecznie kryterium czasowe).

Zdaniem Wnioskodawcy, również takie koszty jak składki ZUS, NFZ, FP, FGŚP, a także koszty benefitów pracowniczych, stanowią tzw. koszty pracownicze. Stanowią bowiem po stronie pracowników należności ze stosunku pracy. Nie należy ich więc wykluczać. Potwierdza to przykładowo indywidualna interpretacja podatkowa Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 maja 2020 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.165.2020.1.MBD.

Nie są one należne pracownikowi wyłącznie za pracę B+R skutkującą wytworzeniem kwalifikowanego IP, ale za całą wykonywaną przez pracownika w danym miesiącu pracę. W związku z tym, Spółka, uwzględniając je jako koszt przy obliczaniu dochodu ze sprzedażą programu (kwalifikowanego IP), powinna stosować ona odpowiednią, wskazaną proporcję.

Ad. pytanie 6 i 7.

Zdaniem Wnioskodawcy tak, prawidłowe jest przedstawione przez Spółkę podejście, zgodnie z którym:

- zamierza traktować wynagrodzenia współpracowników prowadzących własną działalność gospodarczą (osób zatrudnionych na umowach B2B) za przeniesienie majątkowych praw autorskich do utworów będących programami komputerowymi lub ich częściami (wytworzonych w ramach zawartej umowy), a także za usługi konsultingu programistycznego, testowania oprogramowania, zarządzania nimi, doradztwa technicznego itp., związanego z określonym oprogramowaniem, jako koszty bezpośrednio związane z przychodem ze sprzedaży danego programu (kwalifikowanego prawa własności intelektualnej),

- zamierza traktować część kosztów wypłaconych (udzielonych) współpracownikowi benefitów pozapłacowych w danym miesiącu, jako kosztu bezpośrednio związanego z przychodem ze sprzedaży danego programu (kwalifikowanego prawa własności intelektualnej), w proporcji, w jakiej dochód wypłacony współpracownikowi, a związany z danym programem, pozostaje względem całego wynagrodzenia wypłaconego współpracownikowi w danym miesiącu.

Stanowisko Podatnika w tym zakresie jest analogiczne jak w przypadku stanowiska do pytań nr 4 i 5.

Ad. pytanie 8.

Zdaniem Wnioskodawcy tak, prawidłowy jest sposób przypisywania przez Podatnika określonych rodzajów kosztów do poszczególnych liter wzoru na obliczenie wskaźnika Nexus.

Wnioskodawca zamierza przypisywać ponoszone przez siebie w działalności koszty następująco: Spółka przy obliczaniu dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, zamierza:

- w literze „a” wzoru Nexus uwzględniać:

 1) koszt wynagrodzenia pracowników (i odpowiedniej części składek oraz benefitów), w zakresie jaki opisano powyżej przy okazji omówienia kosztów związanych z przychodem ze sprzedaży programów komputerowych, a więc we wzorze nie zamierza uwzględniać wynagrodzenia pracowników (oraz odpowiedniej części składek i benefitów) wypłaconego za inną pracę niż za przeniesienie majątkowych praw autorskich do utworów będących programami komputerowymi lub ich częściami,

 2) wydatki na podróże służbowe pracowników i współpracowników,

 3) leasing samochodu i koszty eksploatacji,

 4) opłaty licencyjne za oprogramowania komputerowe,

 5) opłaty za zakup branżowej literatury,

 6) koszty księgowości,

 7) koszty doradztwa prawnego i podatkowego,

 8) koszty Internetu i abonamentu telefonicznego,

 9) zakup wyposażenia biurowego,

10) zakup sprzętu komputerowego i akcesoriów komputerowych,

11) odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz od wartości niematerialnych i prawnych związane z: licencjami oraz prawami autorskimi, sprzętem komputerowym i elektronicznym (m.in. serwery, komputery, laptopy, monitory), sprzętem i wyposażeniem biurowym, samochodem, z wyłączeniem odpisów od budynków

- w literze „b” wzoru Nexus uwzględniać koszt wynagrodzenia współpracowników (i odpowiedniej części składek oraz benefitów), w zakresie jaki opisano powyżej przy okazji omówienia kosztów związanych z przychodem ze sprzedaży programów komputerowych, jeżeli wynagrodzenie to jest tytułem świadczenia usług informatycznych związanych z tworzeniem przez Spółkę programu, ale nie stanowi przeniesienia majątkowych praw autorskich do samego programu lub jego części,

- w literze „d” wzoru Nexus uwzględniać koszt wynagrodzenia współpracowników (i odpowiedniej części składek oraz benefitów), w zakresie jaki opisano powyżej przy okazji omówienia kosztów związanych z przychodem ze sprzedaży programów komputerowych, jeżeli wynagrodzenie to jest tytułem przeniesienia majątkowych praw autorskich do programu lub jego części.

Zdaniem Wnioskodawcy, żaden z powyższych kosztów nie musi być wykluczony ze wskaźnika Nexus. Ich natura wskazuje na bezpośredni związek z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Co do kosztu wymienionego w pkt 1, to Wnioskodawca zauważa, że zgodnie z Objaśnieniami (str. 49, pkt 116) „Jeżeli pracownik zatrudniony przez podatnika realizuje działalność badawczo-rozwojową to wówczas należy uznać, że poniesione przez pracodawcę wydatki w tym zakresie mogą zostać zaliczone do kosztów, o których mowa w lit. a wzoru nexus, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczorozwojową związaną z kwalifikowanym IP”. Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie pracownika powinno być we wzorze Nexus uwzględniane w takim zakresie, w jakim wynagrodzenie to odpowiada realizacji przez pracownika pracy związanej z działalnością badawczo-rozwojową pracodawcy. Skoro u Wnioskodawcy pracownicy mają wyodrębnioną część wynagrodzenia za przeniesienie majątkowych praw autorskich do programów komputerowych (ich części), to właściwe będzie uwzględnianie we wzorze Nexus tej części wynagrodzenia. Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że nie musi w tym przypadku zaliczać jej do litery „b” lub „d”, ponieważ majątkowe prawa autorskie przenoszone są przez pracownika, a więc zastosowanie znajdzie litera „a”. Przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w indywidualnej interpretacji podatkowej z 16 czerwca 2020 r., znak 0114-KDIP2-1.4010.126.2020.2.JS, potwierdził, że nawet jeśli w ramach prac osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia czy umowy o dzieło również powstanie utwór chroniony autorskim prawem majątkowym, do którego majątkowe prawa autorskie wykonawca przenosi na spółkę, całość wynagrodzenia tych osób może być zaliczana pod literą „a”. Tym bardziej dotyczy to więc pracowników.

Co do kosztów wymienionych w pkt 4, 5, 8, 10 znajduje to zdaniem Wnioskodawcy potwierdzenie np. w indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 grudnia 2019 r., znak 0112-KDIL3-3.4011.379.2019.2.AA.

Co do kosztów wymienionych w pkt 2, 6 i 7 znajduje to zdaniem Wnioskodawcy potwierdzenie np. w indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 czerwca 2020 r., znak 0111-KDWB.4011.44.2020.2.KK.

Co do kosztów wymienionych w pkt 3 znajduje to zdaniem Wnioskodawcy potwierdzenie np. w indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 marca 2020 r., znak 0112-KDIL2-1.4011.162.2019.2.TR oraz z 8 kwietnia 2020 r., znak 0112-KDIL2-1.4011.79.2020.2.KF.

Prawidłowość kwalifikacji kosztów z pkt 9 i 11 potwierdza przykładowo indywidualna interpretacja podatkowa Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 sierpnia 2019 r., znak 0114-KDIP2-1.4010.166.2019.3.PW/SP.

Wnioskodawca nie będzie uwzględniał we wzorze Nexus kosztu najmu pomieszczeń biurowych, ponieważ koszt ten z mocy prawa art. 24d ust. 5 ustawy o CIT potraktowany jest jako koszt, który nie jest bezpośrednio związany z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Nie może też jego zdaniem uwzględniać kosztów mediów związanych z utrzymaniem nieruchomości, jako że mieszczą się one również w tym wyłączeniu, na co wskazuje przykładowo indywidualna interpretacja podatkowa Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 sierpnia 2020 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.257.2020.2.JKU.

Co do wymienianych kosztów, które Wnioskodawca zamierza kwalifikować pod literami „b” i „d”, to również jego zdaniem ma rację. Wynika to bezpośrednio z Objaśnień (str. 48-49, pkt 115), w których wskazano, że „Podatnik będzie miał również prawo uwzględnić we wskaźniku nexus koszty związane z zawarciem umowy cywilno-prawnej z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (np. umowy B2B). W przypadku takiej umowy nabyta usługa (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP) będzie ujęta w literze b wzoru nexus o ile podmiot, z którym zawarta jest umowa nie jest podmiotem powiązanym. W przypadku podmiotów powiązanych koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych należy ująć w literze c wzoru nexus. Dodatkowo, jeżeli w wyniku wykonania umowy dojdzie do przeniesienia prawa własności intelektualnej pomiędzy podmiotami, wówczas koszty, o których mowa wyżej, należy ująć w literze d wzoru nexus”.

Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia

Rozpatrzyłem Państwa wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych – 28 grudnia 2020 r. wydałem postanowienie Znak: 0111-KDIB1-3.4010.433.2020.4.IZ o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia.

Postanowienie zostało przez Państwa odebrane w dniu 2 stycznia 2021 r.

Pismem z 8 stycznia 2021 r. (wpływ tego samego dnia) złożyli Państwo zażalenie na powyższe postanowienie.

Postanowieniem z 8 marca 2021 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.433.2020.7.BM utrzymałem w mocy zaskarżone postanowienie.

Postanowienie utrzymujące w mocy zaskarżone postanowienie doręczono Państwu 8 marca 2021 r.

Skarga na postanowienie

Pismem z 7 kwietnia 2021 r. (data wpływu 9 kwietnia 2021 r.) wnieśli Państwo skargę na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku.

Wnieśli Państwo m.in. o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia I instancji.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 grudnia 2020 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.433.2020.4.IZ wyrokiem z 21 września 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 631/21.

Od powyższego wyroku, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W wyniku jej rozpatrzenia, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 4 października 2022 r., sygn. akt II FSK 1432/21 oddalił skargę kasacyjną Organu.

Akta sprawy z Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wpłynęły do mnie 3 stycznia 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Naczelny Sąd Administracyjny oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w ww. wyrokach;

- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytań nr 1, 2, 4, 5, 6, 7 i 8 jest prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego w zakresie pytań nr 4, 5, 6 i 7.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie informujemy, że interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu sformułowanych przez Państwa we wniosku pytań.

Od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych - tzw. Innovation Box.

Powyższe zmiany wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Regulacje dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi zostały odzwierciedlone w art. 24d - 24e updop).

Zgodnie z art. 24d ust. 1 updop:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, w myśl art. 24d ust. 2 updop, są:

Zgodnie z art. 24d ust. 3 updop:

Stosownie do treści art. 24d ust. 4-7:

W myśl art. 24d ust. 8 updop:

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Na podstawie art. 24e updop:

W tym miejscu warto przytoczyć fragment uzasadnienia do ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Druk nr 2860), z którego wynika cel wprowadzenia art. 24d updop. Z uzasadnienia wynika, że: Proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Ustawa przewiduje również możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, iż następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu z IP kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Projekt przewiduje również możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom, zarówno niepowiązanym jak i powiązanym.

Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności wspomniany wyżej obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenia efektów prac B+R.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania przedmiotowej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Ad. pytanie 1.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości objętych zakresem pytania nr 1, które sprowadzają się do ustalenia, czy podatnik prawidłowo kwalifikuje następujące dochody:

 a) z wytworzenia oprogramowania komputerowego/jego części (na co składa się wytworzenie zarówno części serwerowej, jak i programowej, jak i wizualnej i oprogramowania zapewniającego prawidłowe działanie lub wspomagającego tego podstawowego oprogramowania (oprogramowania monitorującego, do przechowywania kodu itp.), a także dokumentacji projektowej, niezbędnej do prawidłowego użytkowania programu oraz implementowaniu testów co do własnego oprogramowania w fazie jego tworzenia) - jako dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podlegającego opodatkowaniu stawką 5%,

 b) z wytworzonych nowych funkcjonalności do programu na życzenie klienta - jako dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podlegającego opodatkowaniu stawką 5%,

 c) z pozostałej działalności, polegającej na: udzielaniu konsultacji telefonicznych (supportu) - jako dochodu niestanowiącego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podlegającego opodatkowaniu stawką 5%

należy zauważyć, że zgodnie z powołanymi już wcześniej objaśnieniami Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX, fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Ponadto, w związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie, jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

W tym miejscu dodatkowo podkreślić należy, że przyznanie preferencji podatkowej w postaci 5% opodatkowania dochodu z kwalifikowanego IP jest możliwe wyłącznie wobec dochodu podatnika pochodzącego z prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP.

Jak wynika bowiem z art. 24d ust. 1 updop, opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką podatku podlegają wyłącznie dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (zgodnie z art. 24d ust. 2 updop), do których zalicza się dochody w wytworzenia oprogramowania komputerowego/jego części oraz dochody z wytworzonych nowych funkcjonalności do programu na życzenie klienta.

Natomiast, inne dochody niebędące dochodami z kwalifikowanego IP, jak wskazane w pytaniu nr 1 dochody z działalności polegającej na udzielaniu konsultacji telefonicznych (suportu) nie mogą korzystać z opodatkowania ww. preferencyjną stawką 5%.

Biorąc powyższe pod uwagę, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznano za prawidłowe.

Ad. pytanie 2.

Kwestia przedstawiona w pytaniu nr 2 dotyczy, czy podatnik ma prawo do stosowania 5% stawki podatku do dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w zaliczkach miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych.

Zgodnie z wcześniej powołanym art. 24d ust. 1 updop, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Z kolei, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 24d ust. 3 ww. ustawy).

Natomiast, jak wynika z art. 24d ust. 11 ww. ustawy:

Ministerstwo Finansów w objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box stwierdziło jednoznacznie, że dochód z kwalifikowanych IP wykazuje się w zeznaniu podatkowym za rok, w którym został on osiągnięty. Oznacza to, że IP Box, podobnie jak ulga B+R, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym. Podatnicy nie mają zatem możliwości skorzystania z tej preferencji w trakcie roku podatkowego, przez pomniejszanie zaliczek na podatek dochodowy. Podatnik osiągający dochody z kwalifikowanego IP w ciągu roku podatkowego (na przykład 2020 r.) jest zobowiązany do zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od takich dochodów na zasadach ogólnych, tj. według stawki podstawowej 9% lub 19%. W kolejnym roku podatkowym (na przykład 2021 r.) podczas składania zeznania podatkowego za rok poprzedni, podatnik wskazuje 5% stawkę podatkową wobec dochodu z kwalifikowanych IP, a nadpłacony podatek podlega z urzędu zaliczeniu na poczet zaległości podatkowych oraz bieżących zobowiązań podatkowych. Podatnikowi, który nie ma takich obciążeń, nadpłata jest zwracana, chyba że złoży wniosek o zarachowanie całej lub części należnej mu sumy na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.

Mając powyższe na uwadze, preferencyjne opodatkowanie 5% stawką podatku nie może być zastosowane przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy w trakcie roku podatkowego. Dochód z kwalifikowanego IP wykazuje się w zeznaniu podatkowym za rok, w którym został on osiągnięty.

W związku z powyższym, nie będą mieć Państwo możliwości odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych od dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa we wniosku, z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%. Wnioskodawca osiągający dochody z tego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w ciągu roku podatkowego jest zobowiązany do zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od takich dochodów według stawki podstawowej 9% lub 19%.

W świetle powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 również uznano za prawidłowe.

Ad. pytanie 8.

Ze wzoru przedstawionego w treści art. 24d ust. 4 updop, wynika, że im więcej procesów związanych z innowacjami podatnik będzie przeprowadzał we własnym zakresie lub zlecał podmiotom niepowiązanym, tym większy będzie kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką, ponieważ wskaźnik będzie bliższy wartości 1 (kończąc na 1 przy najwyższej wartości wskaźnika). Wynika to z podejścia wymaganego przez OECD, zgodnie z którym dochody związane z kwalifikowanym IP mogą być korzystnie opodatkowane jedynie w takim zakresie, w jakim konkretne kwalifikowane IP przynoszące przychód jest efektem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez danego podatnika (zob. między innymi akapit nr 29 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5), czyli prac, które wymagają poniesienia kwalifikowanych kosztów uwzględnionych we wskaźniku nexus.

Zgodnie z wyjaśnieniami OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP.

Z objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box, wynika, że do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło. Podatnik będzie miał również prawo uwzględnić we wskaźniku nexus koszty związane z zawarciem umowy cywilno-prawnej z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (np. umowy B2B). W przypadku takiej umowy nabyta usługa (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP) będzie ujęta w literze b wzoru nexus o ile podmiot, z którym zawarta jest umowa nie jest podmiotem powiązanym. W przypadku podmiotów powiązanych koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych należy ująć w literze c wzoru nexus. Dodatkowo, jeżeli w wyniku wykonania umowy dojdzie do przeniesienia prawa własności intelektualnej pomiędzy podmiotami, wówczas koszty, o których mowa wyżej, należy ująć w literze d wzoru nexus.

Z treści art. 24d ust. 4 updop, wynika, że pod lit. a wskaźnika nexus należy uwzględnić: koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Podkreślić należy, że podejście nexus koncentruje się na wykazaniu związku między:

- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem/ rozwojem/ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej,

- kwalifikowanymi IP,

- dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP.

Wskazać należy, że ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu jakim jest kalkulacja tego wskaźnika i nie zmienia zasad traktowania kosztów dla innych celów, w tym do obliczania dochodu, który jest przemnażany przez ten wskaźnik.

Przechodząc do wątpliwości dotyczących pytania nr 8 należy zwrócić uwagę, że redakcja przepisów art. 24d ust. 4 i 5 updop wskazuje, że kosztami uzyskania przychodów w reżimie prawnym IP Box są jedynie takie koszty podatkowe, które można przyporządkować do określonej kategorii (litery) w myśl art. 24d ust. 4 updop.

Zgodnie z art. 24d ust. 5 updop, do kosztów, o których mowa w art. 24d ust. 4 updop, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Przez koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej należy zatem rozumieć koszty z uwzględnieniem ww. ograniczenia.

Z treści art. 24d ust. 4 updop, wynika, że pod lit. „b” wskaźnika Nexus należy uwzględnić koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniuart. 11a ust. 1 pkt 3. Natomiast, koszty poniesione na nabycie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej podatnik będzie musiał umieścić w odpowiednim miejscu we współczynniku nexus, tj. w literze „d”.

Biorąc pod uwagę treść wniosku oraz informacje wynikające z jego uzupełnienia, będącego odpowiedzią na wezwanie Organu, należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem w zakresie pytania nr 8.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Nadmienia się, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3, 9 i 10 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Natomiast, w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie oznaczone nr 11) zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania uchylonego postanowienia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.