Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 28 marca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT3.4011.30.2023.2.JS

Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (opodatkowanie IP-BOX).

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 stycznia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 10 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 marca 2023 r. (data wpływu). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Jest Pan osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEiDG). Prowadzi Pan działalność gospodarczą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w związku z tym posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 i ust. 1a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) (dalej jako: „u.p.d.o.f.”). Przeważającym przedmiotem Pana działalności jest działalność związana z oprogramowaniem o kodzie PKD 62.01.Z.

Rozpoczął Pan prowadzenie działalności gospodarczej 1 września 2021 r. a wybrana przez Pana forma opodatkowania to podatek liniowy w wysokości 19% - podatkowa księga przychodów i rozchodów.

Na podstawie art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) wnosi Pan o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej na podstawie art. 30ca u.p.d.o.f., w roku 2022 oraz latach następnych.

Jednocześnie zaznacza Pan, iż posiada wydaną interpretację indywidualną z 28 marca 2022 r. o sygn. (...) w zakresie możliwości skorzystania z ulgi IP BOX. Chciałby Pan potwierdzić również możliwość skorzystania z ulgi IP BOX w zakresie programów komputerowych wytwarzanych na rzecz nowego kontrahenta.

Nie posiada Pan statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w ustawie z 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 706). Nie prowadzi Pan również działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani na terenie objętym decyzją o wsparciu nowej inwestycji.

Głównym przedmiotem Pana działalności jest wytwarzanie programów komputerowych. Realizuje Pan projekty programistyczne począwszy od etapu analizy potrzeb kontrahenta, poprzez projektowanie, implementację, testy wdrożenie oraz asystowanie przy uruchomieniach testowych.

1 czerwca 2022 r. zawarł Pan umowę o współpracy z A (dalej jako: „Spółka”) mającą siedzibę na terytorium Wielkiej Brytanii (umowa weszła w życie 1 lipca 2022 r.).

Zgodnie z przedmiotem zawartej umowy jest Pan zobowiązany do:

a)tworzenia oprogramowania komputerowego w językach programowania dla różnych celów i z uwzględnieniem wymagań podanych przez klienta;

b)opracowywania zadań opracowywanego oprogramowania komputerowego w postaci algorytmów i kodu źródłowego z wykorzystaniem odpowiedniego języka programowania.

Czynności wykonywane w ramach świadczenia usług programistycznych na rzecz Spółki nie są wykonywane pod kierownictwem, ani w miejscu i czasie przez nią wyznaczonym. Ma Pan możliwość wykonywania zleceń zdalnie, w różnych miejscach oraz czasie, a także nie jest związany sztywnymi godzinami pracy.

Umowa zawarta ze Spółką reguluje również kwestię przekazania autorskich praw majątkowych do wyników Pana prac. Przenosi Pan wszelkie autorskie prawa majątkowe do praw własności intelektualnej (programów komputerowych) każdorazowo w momencie akceptacji ewidencji czasu pracy, która zawiera liczbę przepracowanych godzin, a także wykonanych tzw. kamieni milowych związanych z danym projektem. Przeniesienie autorskich praw majątkowych następuje w maksymalnym zakresie dozwolonym przez prawo, w szczególności upoważnia Spółkę do:

1.utrwalania i zwielokrotniania utworu – wytwarzanie określoną techniką egzemplarzy utworu, w tym techniką drukarską, reprograficzną, zapisu magnetycznego oraz techniką cyfrową;

2.w zakresie obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których utwór utrwalono – wprowadzenie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy;

3.w zakresie rozpowszechniania utworu w sposób inny niż określony powyżej – publiczne wykonanie, wystawienie, wyświetlenie, odtworzenie oraz nadawanie i reemitowania, a także publiczne udostępnianie utworu w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym;

4.publikacja w Internecie, rozpowszechnienie przez pocztę elektroniczną;

5.tłumaczenie, zmiana, przetwarzanie, wykorzystanie całkowite lub cząstkowe, fragmentaryczne oraz w postaci elementów innych utworów;

6.trwałe lub czasowe zwielokrotnienie programu komputerowego, częściowo albo w całości, jakimikolwiek środkami w jakiejkolwiek postaci;

7.tłumaczenie, przetwarzanie, uporządkowanie i jakakolwiek inna zmiana programu komputerowego, bez uszczerbku dla praw osoby, która tych zmian dokonała;

8.rozpowszechnienie, w tym użyczenie lub najem programu komputerowego lub jego kopii.

Przysługuje Panu ryczałtowe wynagrodzenie za dzień świadczenia usług – stanowi ono całość wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych do programów komputerowych w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej jako: „ustawa o prawach autorskich”).

W ramach współpracy ze Spółką realizuje Pan zlecenia związane z tworzeniem bądź ulepszaniem/rozwijaniem oprogramowania samodzielnie jako członek zespołu programistów, w ramach którego każda osoba odpowiedzialna jest za wykonanie określonego zakresu prac w danym projekcie. W zespole pełni Pan rolę Java Developera, a do Pana zadań poza tworzeniem kodu źródłowego należy projektowanie architektury rozwiązań implementowanych przez zespół, a także określanie i nadzorowanie standardów i dobrych praktyk tworzenia oprogramowania.

Proces wytwarzania oprogramowania, a także nowych funkcjonalności można podzielić na kilka etapów:

Etap 1: Planowanie oraz analiza wymagań nowych funkcjonalności – najważniejszy i podstawowy etap prac programistycznych. Obejmuje on identyfikowanie oraz zebranie wymagań dla nowej aplikacji. Na tym etapie określane są różne podejścia techniczne, które można zastosować w celu osiągnięcia zamierzonego celu (wytworzenie bądź rozwinięcie aplikacji) przy zachowaniu minimalnego ryzyka.

Etap 2: Definiowanie wymagań – na tym etapie definiuje się oraz dokumentuje wymagania dotyczące danej aplikacji. W rezultacie na tym etapie powstaje dokumentacja techniczna uwzględniająca specyfikę wymagań dotyczących oprogramowania. Dokumentacja ta zawiera wszystkie wymagania dotyczące nowej funkcjonalności aplikacji, które należy zaprojektować i opracować w trakcie cyklu życia aplikacji.

Etap 3: Projektowanie architektury produktu – specyfikacja jest punktem odniesienia dla architektury opracowywanej aplikacji. Wchodzi w to między innymi określenie technologii programistycznych, które mają zostać użyte – platforma sprzętowa, język programowania, środowisko deweloperskie, środowisko do komunikacji i raportowania, silnik bazodanowy. W oparciu o wymagania określone w specyfikacji zwykle proponowane jest więcej niż jedno rozwiązanie architektoniczne architektury aplikacji.

Etap 4: Budowanie lub rozwijanie aplikacji – właściwy rozwój i tworzenie kodu źródłowego. Na tym etapie jest tworzony kod źródłowy aplikacji zgodny z zaprojektowaną architekturą. Na tym etapie programiści muszą przestrzegać wytycznych dotyczących jakości kodu, a narzędzia programistyczne, takie jak kompilatory, interpretery, debugery itp., są używane do tworzenia kodu źródłowego. W projektach wykorzystywane są różne języki programowania wysokiego poziomi takie jak chociażby Java. Język programowania dobierany jest w zależności od typu tworzonego oprogramowania, który dzieli się na rozwiązania serwerowe lub chmurowe.

Etap 5: Wdrożenie oraz utrzymanie aplikacji – po pozytywnych testach, przy braku błędów aplikacja zostaje przygotowana do wydania. Aplikacja może najpierw zostać wydana w ograniczonym segmencie i przetestowania w rzeczywistym środowisku biznesowym.

Od momentu rozpoczęcia współpracy zaprojektował oraz wytworzył Pan następujące programy komputerowe:

1)Utworzenie POC dla architektury rozproszonej z wykorzystaniem chmury obliczeniowej (...).

2)Utworzenie modułu zarządzającego walidacją reguł biznesowych (...).

3)Utworzenie biblioteki typu (...) do (...).

Czynności prowadzące do powstania oprogramowania zasadniczo podzielić można na dwie kategorie:

1.Realizuje Pan od podstaw dane rozwiązanie informatyczne będące programem komputerowym, tworząc kod źródłowy lub/i dokumentację techniczną, stając się jako twórca podmiotem, któremu przysługują autorskie prawa majątkowe do tak stworzonego oprogramowania.

2.Realizuje Pan prace podlegające na rozwijaniu/ulepszaniu już istniejących rozwiązań informatycznych w postaci programów komputerowych (oprogramowania). W takiej sytuacji, z uwagi na twórczy charakter prac realizowanych przez Pana, powstaje zmodyfikowana rozwinięta/ulepszona wersja opracowywanego rozwiązania, będąca odrębnym programem komputerowym (oprogramowaniem).

Mając na uwadze powyższe w wyniku prowadzonych prac powstają utwory na gruncie art. 1 ustawy o prawie autorskim. Realizując dany projekt programistyczny musi Pan w sposób twórczy przełożyć oczekiwania Kontrahenta na określoną strukturę kodu źródłowego, dokumentacji technicznej lub algorytmów, a przy tym procesie nieodzowne jest wykorzystywanie własnej wiedzy, doświadczenia oraz kreatywności przy obsłudze narzędzi programistycznych, aby móc dane założenie wdrożyć jako sprawnie działający program komputerowy.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej ponosi lub planuje ponosić Pan w szczególności następujące koszty:

1.Wydatki związane z zakupem sprzętu komputerowego niezbędnego do świadczenia usług programistycznych, a tym samym do tworzenia kodów źródłowych.

2.Wydatki związane z zakupem podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych np. mikrofon, słuchawki, myszka, pamięć do serwerów i dyski.

3.Odpisy amortyzacyjne, a także wydatki związane z eksploatacją samochodu osobowego (koszty napraw, paliwa, itp.).

4.Wydatki związane z prowadzeniem księgowości.

5.Wydatki związane z doradztwem podatkowym.

6.Wydatki związane z zakupem urządzeń telekomunikacyjnych (telefonu komórkowego) oraz usług telekomunikacyjnych (abonament telefoniczny i abonament za dostęp do Internetu).

7.Wydatki związane z zakupem infrastruktury chmurowej oraz serwerów.

8.Wydatki związane z odprowadzeniem składek na ubezpieczenia społeczne.

9.Wydatki związane z licencją na oprogramowanie komputerowe niezbędne do świadczenia usług programistycznych.

Przykładowo w pierwszej kolejności proporcja jest liczona na podstawie: koszty pośrednie x przychody z działalności związanej z tworzeniem oprogramowania/ suma przychodów, a następnie: koszty pośrednie działalności związanej z tworzeniem oprogramowania x przychody z danego oprogramowania/ suma przychodów ze wszystkich programów komputerowych.

W drugiej kolejności ustala Pan poszczególne kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej poprzez przemnożenie uzyskanego dochodu ze zbycia danego oprogramowania przez wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust.4 u.p.d.o.f.

Na potrzeby ulgi IP BOX od 1 września 2021 r. prowadzi i będzie prowadzić Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, o której mowa w art. 30cb u.p.d.o.f. Ewidencja jest i będzie prowadzona na bieżąco w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane IP oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 3 u.p.d.o.f. przypadających na każde kwalifikowane IP, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Na potrzeby rozliczenia dochodu z uwzględnieniem preferencyjnej 5% stawki podatku dochodowego zamierza Pan ustalać wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej poprzez iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w danym roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według wzoru, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 u.p.d.o.f.

Uzupełnienie okoliczności sprawy

1.W celu doprecyzowania treści pierwszego pytania wskazuje Pan, że całokształt działalności gospodarczej prowadzonej przez Pana ukierunkowany jest na tworzenie, a także rozwijanie/ulepszanie oprogramowania komputerowego. Od dnia rozpoczęcia prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej tj. od 1 września 2021 r. współpracuje Pan w tym zakresie z dwoma kontrahentami (przedmiotem wniosku jest współpraca ze Spółką z siedzibą na terytorium Wielkiej Brytanii). Nie otrzymuje innych przychodów niż te, które są bezpośrednio związane z tworzeniem, a także rozwijaniem/ulepszaniem oprogramowania komputerowego.

Jednocześnie wskazuje Pan, że w ramach świadczenia usług programistycznych może Pan wykonywać również czynności rutynowe takie jak chociażby spotkanie w celu omówienia postępów prac czy rutynowa poprawa błędów w kodzie źródłowym – jednakże wskazuje Pan, że całokształt prac każdorazowo prowadzi do wytworzenia oprogramowania komputerowego podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim.

Jednym z kryteriów prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej jest kryterium „systematyczności”. Ministerstwo Finansów w objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r., dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX wskazuje, że „słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca lub jednego tygodnia lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika”. W związku z powyższym należy wskazać, że pod pojęciem „działalności polegającej na tworzeniu oprogramowania komputerowego” należy rozumieć wyodrębnione zadania realizowane przez Wnioskodawcę w ramach umowy zawartej ze Spółką tymi zadaniami są: projektowanie oraz tworzenie architektury kompletnych i odrębnych programów komputerowych (tworzenie kodu źródłowego).

2.Zaznacza Pan, iż zgodnie z treścią art. 1 ust. 1-2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). W związku z powyższym w kontekście przedstawionego opisu sprawy pod pojęciem utwory należy rozumieć programy komputerowe. 3

Zgodnie z opisem stanu faktycznego od momentu rozpoczęcia współpracy ze Spółką zaprojektował Pan oraz wytworzył następujące programy komputerowe:

1)Utworzenie POC dla architektury rozproszonej z wykorzystaniem chmury obliczeniowej (...).

2)Utworzenie modułu zarządzającego walidacją reguł biznesowych. (...).

3)Utworzenie biblioteki typu (...) do walidacji (...).

3.Wskazuje Pan, że organy podatkowe są zobligowane do uwzględniania przepisów „pozapodatkowych”. Jak podkreślono w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 grudnia 2015 r., sygn. akt I FSK 1359/14, od pojęć uregulowanych w przepisach innej gałęzi prawa często zależy prawidłowa kwalifikacja określonego stanu podatkowoprawnego. Również inne liczne orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in. wyrok NSA z 7 kwietnia 2016 r., sygn. akt I GSK 789/14, wyrok NSA z 4 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1019/09, wskazują na to, że przepisów prawa podatkowego nie można ograniczać wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie. Ponadto zainteresowany ma prawo oczekiwać wyjaśnienia przez właściwy organ nasuwających się wątpliwości, które dotyczą regulacji ukształtowanej przepisami prawa podatkowego także wówczas, gdy zazębia się ona z innymi regulacjami prawnymi.

W tym miejscu należy odwołać się do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 lutego 2021 r. o sygn. I FSK 815/19 zgodnie z którym: „Organy, dokonując interpretacji przepisów prawa podatkowego muszą niekiedy posiłkować się przepisami z innych dziedzin prawa dla wyjaśnienia i znaczenia występujących w przepisach ustaw podatkowych pojęć i instytucji z tych innych dziedzin prawa.

Jeżeli norma prawnopodatkowa jest zbudowana nie tylko z przepisów prawa podatkowego, ale także z regulacji prawnych innych dziedzin prawa, obowiązkiem organu interpretacyjnego jest odniesienie się do takich przepisów.

Ilekroć ustawa podatkowa odsyła do przepisów np. Prawa bankowego, Prawa budowlanego, Kodeksu cywilnego itd., to stosowne przepisy ustaw niepodatkowych stanowią uzupełnienie lub wręcz wypełnienie normy podatkowej. Wówczas organ podatkowy ma obowiązek dokonywać wykładni tychże norm na tyle, na ile jest to niezbędne do stworzenia definicji lub pojęcia funkcjonującego na gruncie prawa podatkowego.Nie ma znaczenia, czy dane pojęcie definiuje np. słowniczek zawarty w art. 2 u.p.t.u. czy też przepis szczególny odsyła do ustawy z innej dziedziny prawa. Należy wówczas uznać, że sens normatywny, który danemu pojęciu umiejscowionemu w ustawie podatkowej nadaje odrębna ustawa, stanowi integralną część przepisu podatkowego, który nie został umiejscowiony w ustawie podatkowej wyłącznie ze względu na przyjęte techniki legislacyjne”.

W skierowanym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zawarł Pan pytanie:

Czy zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym, działalność Wnioskodawcy spełnia przesłankę uznania jej za działalność badawczo-rozwojową na gruncie art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych?”.

W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że „jeżeli chodzi o ocenę realizowanych czynności pod kątem działalności badawczo-rozwojowej, to tego rodzaju kwalifikacji winien dokonać organ interpretacyjny i nie może tego ciężaru przerzucać na wnioskodawcę” - Wyrok WSA w Rzeszowie z 20 stycznia 2022 r., I SA/Rz 916/21.

Ponadto jak wskazał NSA w wyroku z 23 listopada 2021 r. o sygn. akt II FSK 1049/21 „w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. nie można żądać od podatnika ubiegającego się o interpretację indywidualną, aby we własnym zakresie rozstrzygnął on, czy podejmowane przez niego czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 u.p.d.o.f.”.

WSA w Gliwicach w wyroku z 3 września 2021 roku o sygn. I SA/Gl 544/21 uznał, że „to, czy w danych okolicznościach sprawy podejmowane czynności mieszczą się w pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, czy też nie, należy do organu, który przepis ten będzie stosował (interpretował), a nie do strony, która jedynie wskazuje własne stanowisko i wątpliwości w tej sprawie. Organ nie może przerzucać ciężaru dokonania prawidłowej wykładni tego pojęcia na wnioskodawcę”.

Tożsame podejście sądów administracyjnych zostało przedstawione również m.in. w:

–wyroku WSA w Gdańsku z 7 września 2021 r., o sygn. I SA/Gd 876/21,

–wyroku WSA w Lublinie z 22 października 2021 r., o sygn. I SA/Lu 425/21,

–wyroku WSA w Gliwicach z 8 marca 2022 r., o sygn. I SA/Gl 119/22.

Niemniej jednak wskazuje Pan, że w zakresie tworzenia rozwijania/ulepszania oprogramowania komputerowego prowadzi Pan prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Systematycznie od 2 lipca 2022 roku prowadzi Pan prace rozwojowe polegające na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych bądź ulepszonych produktów. Prace rozwojowe prowadzone były w każdym miesiącu (okresie rozliczeniowym) z uwagi na założenia biznesowe danego projektu.

Prace rozwojowe każdorazowo dotyczyły tworzenia bądź ulepszania/rozwijania oprogramowania komputerowego, a celem tych prac jest stworzenie nowego lub ulepszonego produktu jakim jest program komputerowy (oprogramowanie komputerowe).

W wyniku prac rozwojowych prowadzonych przez Pana powstają nowe programy komputerowe lub funkcjonalności, które również stanowią odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Nie wykorzystuje Pan wyników prowadzonych prac w prowadzonej działalności gospodarczej, ponieważ tak stworzone programy komputerowe przenosi odpłatnie na rzecz Spółki.

Zaznacza Pan, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w szeregu interpretacji indywidualnych potwierdził, że tworzenie oraz rozwijanie oprogramowania komputerowego stanowi działalność badawczo-rozwojową, przykładowo w:

–Interpretacji indywidualnej z 7 czerwca 2022 r., o sygn. 0115-KDIT3.4011.227.2022.3.PS.

–Interpretacji indywidualnej z 18 lutego 2022 r., o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.601.2021.2.IM.

–Interpretacji indywidualnej z 26 września 2022 r., o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.411.2022.2.AN.

–Interpretacji indywidualnej z 25 marca 2022 r., o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.676.2021.4.MBD.

–Interpretacji indywidualnej z 6 września 2021 r., o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.245.2021.2.AN.

–Interpretacji indywidualnej z dnia 23 grudnia 2020 r., o sygn. 0111-KDIB1-3.469.2020.2.MBD.

Ponadto dysponuje Pan własną interpretacją indywidualną z 28 marca 2022 roku o sygn. (...), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, iż prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową.

Warto zaznaczyć również, że branża IT, w której Pan działa, jest jednym z sektorów gospodarki – obok produkcji elektrycznej i elektronicznej czy też sektora chemicznego i farmaceutycznego, w którym obserwuje się jeden z największych udziałów przychodów z działalności badawczo-rozwojowej (za J. Jankowski. Ulgi w CIT z tytułu działalności innowacyjnej i inwestycyjnej. Warszawa 2020 r.).

Wskazuje Pan, że wykonywana przez Pana działalność związana z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (oprogramowania/programu komputerowego), będącego przedmiotem zadanych pytań, jest działalnością twórczą podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W stosunku do dotychczasowej Pana działalności wszystkie realizowane projekty programistyczne skutkujące wytworzeniem oprogramowania komputerowego miały nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter.

Minister Finansów w punkcie 40 objaśnień podatkowych IP BOX wskazuje, że:

wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. 6

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego procedurę tworzenia/rozwijania oprogramowania komputerowego można podzielić na poszczególne etapy:

Etap 3: Projektowanie architektury produktu– specyfikacja jest punktem odniesienia dla architektury opracowywanej aplikacji. Wchodzi w to między innymi określenie technologii programistycznych, które mają zostać użyte – platforma sprzętowa, język programowania, środowisko deweloperskie, środowisko do komunikacji i raportowania, silnik bazodanowy. W oparciu o wymagania określone w specyfikacji zwykle proponowane jest więcej niż jedno rozwiązanie architektoniczne architektury aplikacji.

Etap 5: Wdrożenie oraz utrzymanie aplikacji– po pozytywnych testach, przy braku błędów aplikacja zostaje przygotowana do wydania. Aplikacja może najpierw zostać wydana w ograniczonym segmencie i przetestowania w rzeczywistym środowisku biznesowym.

Z uwagi na przedmiot działalności gospodarczej, a także w celu zachowania wysokiej innowacyjności, a zarazem konkurencyjności regularnie realizuje Pan określone projekty programistyczne, które nakierowane są na tworzenie nowych rozwiązań niewystępujących dotychczas w jej praktyce gospodarczej ani w praktyce gospodarczej Spółki z którą współpracuje.

Zaznacza Pan, iż w przyszłości może otrzymywać zlecenia związane z utrzymaniem wytworzonego oprogramowania, jednocześnie nie zamierza on objąć tego wynagrodzenia ulgą IP BOX.

4.Wyjaśnił Pan, że w ramach pytanie nr 2 oczekuje oceny, czy w opisanej sytuacji faktycznej utwory (programy komputerowe), o których mowa w opisie stany faktycznego, można uznać za kwalifikowane prawa własności intelektualnej (kwalifikowane IP) w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f.

5.Efekty Pana pracy w postaci oprogramowania komputerowego i jego części zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:

–odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

–nie są efektem prac, które wymagają do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i których rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

–nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów.

6.Efekty Pana prac zawsze są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych –przysługują Panu osobiste i majątkowe prawa autorskie do wytworzonych programów komputerowych.

7.Tworzenie oprogramowania komputerowego każdorazowo wiąże się z samodzielnym podejmowaniem przez Pana prac rozwojowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace rozwojowe są prowadzone odrębnie w ramach każdego projektu.

8.Prowadzi Pan prace rozwojowe we własnym zakresie - nie koliduje to z faktem, iż działalność badawczo-rozwojowa może występować również z poziomu Spółki. Pracuje Pan wyłącznie zdalnie w związku z projektuje architekturę danego programu komputerowego we własnym zakresie –nie jest Panu narzucony żaden sposób działania wobec tego korzysta ze swobody w tym zakresie. Kontrahenta interesuje wyłącznie efekt w postaci sprawnie działającego programu komputerowego – to w jaki sposób ten cel zostanie osiągnięty zależy wyłącznie od Pana, Pana wiedzy, umiejętności, doświadczenia oraz kreatywności.

9.W Polsce oprogramowanie definiowane jest jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ono ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przy czym należy podkreślić, że zgodnie z omawianą ustawą przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci. Oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f., jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych podatnika.

Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – chodzi tu o elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (Wyrok TS z dnia 22 grudnia 2010 r., C-393/09, Bezpečnostní softwarová asociace, ECLI:EU:C:2010:816).

Chciałby Pan odnieść się również do wydanych przez Ministerstwo Finansów objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej. W punkcie 89 objaśnień wskazano, że:

„pojęcie program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs”.

W związku z tak szeroką interpretacją pojęcia „programu komputerowego” wskazuje Pan, iż w wyniku prowadzonych prac tworzy Pan konkretne i odrębne programy komputerowe podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz przysługują mu z tego powodu osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych utworów.

10.Wszystkie wymienione we wniosku efekty podejmowanych przez Pana prac stanowią i będą stanowić autorskie prawo majątkowe do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej – są i będą one tworzone/rozwijanie bądź ulepszane w ramach prowadzonej przez Pana działalności obejmującej prace rozwojowe.

11.Wynikiem prowadzonych przez Pana prac są moduły/funkcjonalności stanowiące odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Kontrahent nabywa autorskie prawa majątkowe w chwili akceptacji ewidencji czasu pracy za dany miesiąc rozliczeniowy – potwierdzenie odbywa się również w systemie informatycznym do zarządzania projektami (Jira).

W związku z powyższym Kontrahent wie jakie konkretnie majątkowe prawa autorskie nabywa za jaką kwotę oraz na jakich polach eksploatacji, które zostały wskazane w zawartej umowie – potwierdzeniem przeniesienia praw autorskich jest akceptacja ewidencji czasu pracy.

Zgodnie z treścią umowy wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych każdorazowo stanowi całość wynagrodzenia na wystawionej przez Pana fakturze.

12.Wskazuje Pan, że niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie jednej umowy zawartej ze Spółką (...) – umowa weszła w życie 1 lipca 2022 roku, a w konsekwencji wniosek dotyczy roku 2022 oraz lat następnych.

13.Spółka dla której świadczy usługi programistyczne nazywa się (...).

14.Usługi świadczone na rzecz Spółki są i będą wykonywane w Polsce.

15.Z zawartej umowy ze Spółką wynika wprost, że dochodzi do przeniesienia autorskich praw majątkowych do programów komputerowych w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Przenosi Pan wszelkie autorskie prawa majątkowe do praw własności intelektualnej (programów komputerowych) każdorazowo w momencie akceptacji ewidencji czasu pracy, która zawiera liczbę przepracowanych godzin, a także wykonanych tzw. kamieni milowych związanych z danym projektem. Przeniesienie autorskich praw majątkowych następuje w maksymalnym zakresie dozwolonym przez prawo, w szczególności upoważnia Spółkę do:

–utrwalania i zwielokrotniania utworu – wytwarzanie określoną techniką egzemplarzy utworu, w tym techniką drukarską, reprograficzną, zapisu magnetycznego oraz techniką cyfrową;

–w zakresie obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których utwór utrwalono – wprowadzenie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy;

–w zakresie rozpowszechniania utworu w sposób inny niż określony powyżej – publiczne wykonanie, wystawienie, wyświetlenie, odtworzenie oraz nadawanie i reemitowania, a także publiczne udostępnianie utworu w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym;

–publikacja w Internecie, rozpowszechnienie przez pocztę elektroniczną;

–tłumaczenie, zmiana, przetwarzanie, wykorzystanie całkowite lub cząstkowe, fragmentaryczne oraz w postaci elementów innych utworów;

–trwałe lub czasowe zwielokrotnienie programu komputerowego, częściowo albo w całości, jakimikolwiek środkami w jakiejkolwiek postaci;

–tłumaczenie, przetwarzanie, uporządkowanie i jakakolwiek inna zmiana programu komputerowego, bez uszczerbku dla praw osoby, która tych zmian dokonała;

–rozpowszechnienie, w tym użyczenie lub najem programu komputerowego lub jego kopii.

W konsekwencji osiąga Pan wyłącznie przychody z przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytworzonych programów komputerowych (prawa te zostały szczegółowo opisane w opisie stanu faktycznego):

Od momentu rozpoczęcia współpracy zaprojektował Pan oraz wytworzył następujące programy komputerowe:

1)Utworzenie POC dla architektury rozproszonej z wykorzystaniem chmury obliczeniowej (...).

2)Utworzenie modułu zarządzającego walidacją reguł biznesowych. (...).

3)Utworzenie biblioteki typu (...) do walidacji (...).

W ramach prowadzonych prac może Pan wykonywać również czynności rutynowe (spotkania zespołu w celu omówienia postępu prac, eliminowanie błędów w kodzie źródłowym), jednakże wszystkie te czynności są wykonywane w ramach konkretnych projektów, które mają charakter prac badawczo-rozwojowych.

16.Zgodnie z treścią zawartej umowy wynagrodzenie przysługujące Panu stanowi w całości wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do wytworzonych utworów (programów komputerowych).

17.Oprogramowanie wytwarzane przez Pana nie jest wynikiem mechanicznych działań – tworzenie dedykowanych rozwiązań w postaci oprogramowania komputerowego wymaga od Pana podjęcia określonego wysiłku intelektualnego. W tym miejscu należy podkreślić, iż świadczy Pan również usługi polegające na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian w oprogramowaniu, jednak nie otrzymuje Pan z tego tytułu żadnego dodatkowego wynagrodzenia.

18.Okresem rozliczeniowym przyjętym przez strony jest miesiąc kalendarzowy – wystawia Pan fakturę, w której określa wynagrodzenie za dany miesiąc rozliczeniowy (wynagrodzenie ryczałtowe). Koniec okresu rozliczeniowego stanowi akceptacja przez Spółkę ewidencji czasu pracy wraz ze wskazaniem wykonanych kamieni milowych.

19.Przenosi Pan wszelkie autorskie prawa majątkowe do praw własności intelektualnej (programów komputerowych) każdorazowo w momencie akceptacji ewidencji czasu pracy, która zawiera liczbę przepracowanych godzin, a także wykonanych tzw. kamieni milowych związanych z danym projektem.

20.Wskazuje Pan, że faktury wystawiane na rzecz Spółki nie wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych, ponieważ zgodnie z zawartą umową z chwilą odbioru utworu (podpisania ewidencji czasu pracy) w ramach wynagrodzenia określonego w zamówieniu przenosi Pan autorskie prawa majątkowe. W związku z tym przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania komputerowego odbywa się w całości za wynagrodzeniem określonym przez strony na fakturze – dzienna stawka ryczałtowa jest ustalana każdorazowo w złożonym przez Spółkę zamówieniu.

W konsekwencji nie ma potrzeby wyodrębniać wynagrodzenia z tego tytułu na fakturze, ponieważ całość wynagrodzenia przysługującego Panu stanowi wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych.

21.Przenosi Pan wszelkie autorskie prawa majątkowe do praw własności intelektualnej (programów komputerowych) każdorazowo w momencie akceptacji ewidencji czasu pracy, która zawiera liczbę przepracowanych godzin, a także wykonanych tzw. kamieni milowych związanych z danym projektem. Okresem rozliczeniowym przyjętym przez strony jest miesiąc kalendarzowy.

Przeniesienie autorskich praw majątkowych następuje w maksymalnym zakresie dozwolonym przez prawo, w szczególności upoważnia Spółkę do:

–utrwalania i zwielokrotniania utworu – wytwarzanie określoną techniką egzemplarzy utworu, w tym techniką drukarską, reprograficzną, zapisu magnetycznego oraz techniką cyfrową;

–w zakresie obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których utwór utrwalono – wprowadzenie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy;

–publikacja w Internecie, rozpowszechnienie przez pocztę elektroniczną;

–tłumaczenie, zmiana, przetwarzanie, wykorzystanie całkowite lub cząstkowe, fragmentaryczne oraz w postaci elementów innych utworów;

–trwałe lub czasowe zwielokrotnienie programu komputerowego, częściowo albo w całości, jakimikolwiek środkami w jakiejkolwiek postaci;

–tłumaczenie, przetwarzanie, uporządkowanie i jakakolwiek inna zmiana programu komputerowego, bez uszczerbku dla praw osoby, która tych zmian dokonała;

–rozpowszechnienie, w tym użyczenie lub najem programu komputerowego lub jego kopii.

22.Prowadzi Pan ewidencję pozwalającą na wyszczególnienie realizowanych prac i zadań w ramach tworzenia/rozwijania i ulepszania programów komputerowych poprzez comiesięczne wskazanie informacji na temat wykonanych zadań w danym miesiącu.

Prowadzona ewidencja pozwala na wskazane kwoty wynagrodzenia otrzymanego z tytułu zbycia praw własności intelektualnej.

23.Sposób „przeniesienia” każdego z autorskich praw majątkowych do programu komputerowego następował i następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy.

24.W przypadku rozwoju oprogramowania lub jego części jest Pan wyłącznym właścicielem oprogramowania, ale tego które sam wytworzył w wyniku modyfikacji bazowego oprogramowania. Rozwój/ulepszanie oprogramowania za każdym razem następuje na zlecenie danego kontrahenta, w związku z tym nie będzie Pan więc właścicielem oprogramowania modyfikowanego, ale czasowo właścicielem wytworzonych składowych (części) oprogramowania, które powoduje finalnie ulepszenie bazowego oprogramowania.

Nowe oprogramowanie, które powoduje ulepszanie starego to nowe funkcjonalności, które są odrębnym programem komputerowym. Więc owe dodane funkcjonalności są częściami oprogramowania, które jest również przedmiotem praw autorskich oraz podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Właścicielem programu komputerowego, które powoduje ulepszenie oprogramowania właściwego (ulepszanego) stanie się więc finalnie Kontrahent.

W wyniku ulepszania/modyfikacji powstają więc nowe kody, algorytmy w językach oprogramowania, a więc nowy program komputerowy stanowiący nowe prawo własności intelektualnej do którego przysługują Panu prawa osobiste oraz prawa majątkowe.

25.Od daty zawarcia umowy ze Spółką zakupił komputer, usługi doradztwa podatkowego oraz ponosi koszty związane z obsługą księgową. Koszty te były ponoszone w celu prowadzenia prac w ramach trzech projektów opisanych w niniejszym wniosku.

26.Wskazuje Pan, iż pod pojęciem wydatków związanych z doradztwem podatkowym należy rozumieć wydatki poniesione na porady podatkowe związane z możliwością zastosowania ulgi IP BOX, a także przygotowaniem samego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej – usługa doradcza miała charakter jednorazowy.

Jednocześnie wskazuje Pan, iż nie zamierza zaliczyć do wskaźnika nexus opłaty za wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

27.W ramach prowadzonej działalności gospodarczej związanej z tworzeniem oraz rozwijaniem oprogramowania ponosi lub planuje ponosić Pan następujące wydatki:

1)Wydatki związane z zakupem sprzętu komputerowego niezbędnego do świadczenia usług programistycznych, a tym samym do tworzenia kodów źródłowych.

Oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera, zapisywane w jego pamięci i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie.

2)Wydatki związane zakupem podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych np. mikrofon, słuchawki, myszka, pamięć do serwerów, monitory, dyski.

Sam sprzęt komputerowy nie jest wystarczający dla sprawnego tworzenia i modyfikowania oprogramowania przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków programowania.

W szybko zmieniającym się świecie technologii informatycznych niekorzystanie przez Pana z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności jego pracy. Tym samym koszty zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych jest niezbędny do świadczenia usług programistycznych, a tym samym tworzenia kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

3)Odpisy amortyzacyjne, a także wydatki związane z eksploatacją samochodu osobowego (koszty napraw, paliwa, polisy itp.).

Samochód służy Panu do przewożenia specjalistycznego sprzętu komputerowego. W związku z tym potrzebuje Pan sprawnego samochodu, dlatego w jego opinii odpisy amortyzacyjne, koszty paliwa, obowiązkowych polis, ale także czynności serwisowe są bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością gospodarczą związaną z tworzeniem oprogramowania.

4)Wydatki związane z prowadzeniem księgowości;

Koszty związane z obsługą księgową są niezbędne w celu prawidłowego prowadzenia ewidencji zdarzeń gospodarczych na potrzeby ulgi IP BOX. Koszty te są nieodzowne, jeśli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis. Ponadto dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów ma Pan więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego.

5)Wydatki związane z doradztwem podatkowym;

Przez koszty związane z doradztwem podatkowym należy rozumieć porady prawno-podatkowe dotyczące możliwości skorzystania z ulgi IP BOX, w tym przygotowanie i złożenie wniosku o wydanie interpretacji podatkowej.

6)Wydatki związane z zakupem urządzeń telekomunikacyjnych (telefonu komórkowego), usług telekomunikacyjnych (abonament telefoniczny i abonament za dostęp do Internetu).

Nie świadczy Pan usług we wskazanym miejscu i czasie oraz posiada dowolność w zakresie kształtowania miejsca świadczenia usług, gdyż jego obecność w konkretnym miejscu i czasie nie jest wymagana. Dla sprawnej i terminowej realizacji konkretnego projektu musi Pan mieć jednak możliwość szybkiego głosowego kontaktu na odległość z klientem, a klient musi mieć możliwość skontaktowania się z Panem w razie konieczności. Z uwagi na powyższe, posiadanie urządzenia telekomunikacyjnego w postaci telefonu komórkowego jest niezbędne. Natomiast Internet zapewnia Panu szybkie i stabilne łącze, które jest niezbędne w celu świadczenia programistycznych. Ponadto za pomocą Internetu ma Pan możliwość wyszukiwania informacji i rozszerzania wiedzy informatycznej.

7)Wydatki związane z zakupem infrastruktury chmurowej oraz serwerów.

Powyższe koszty związane są bezpośrednio z tworzeniem oraz rozwijaniem oprogramowania komputerowego. Infrastruktura chmurowa, dzięki swojej mocy obliczeniowej jest wykorzystywana do opracowywania oraz testowania nowych rozwiązań z kolei serwery służą do magazynowania i udostępniania dużych ilości danych.

8)Wydatki związane z odprowadzeniem składek na ubezpieczenia społeczne.

Pod pojęciem wydatków związanych z odprowadzaniem składek na ubezpieczenia społeczne rozumie Pan takie wydatki jak: składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe, wypadkowe oraz wpłaty na Fundusz Pracy.

Składki na ubezpieczenia społeczne stanowią obciążenia obowiązkowe, aby móc prowadzić legalnie jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce, co w przypadku Pana przekłada się na możliwość świadczenia usług programistycznych. Nie można zapominać również o celu wymienionych opłat, które mają za zadanie zapewnić środki pieniężne w razie niemożności wykonywania działalności przez Pana, co w dłuższej perspektywie może wydłużyć jego zdolność zawodową.

9)Wydatki związane z zakupem licencji na oprogramowanie komputerowe niezbędne do świadczenia usług programistycznych:

Licencje na oprogramowanie potrzebne są do usprawnienia procesu świadczenia usług programistycznych, tworząc kod źródłowy potrzebuje Pan środowiska uruchomieniowego dla wytwarzanego oprogramowania.

28.Wszystkie wydatki wymienione we wniosku były lub będą ponoszone w celu prowadzenia konkretnych prac rozwojowych. Jednocześnie zaznacza Pan, iż ponosi również koszty, które nie są powiązane z działalnością programistyczną, a działalnością poboczną (muzyczną), jednakże koszty te nie zamierza przyporządkować do wskaźnika nexus.

29.Wyjaśnia Pan, że w pierwszej kolejności stara się przyporządkować wydatki, które zostały poniesione bezpośrednio na potrzeby prowadzenia prac rozwojowych tj. są związane bezpośrednio z danym projektem programistycznym.

Na potrzeby ulgi IP BOX od 1 września 2021 r. prowadzi i będzie prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, o której mowa w art. 30cb u.p.d.o.f. Ewidencja jest i będzie prowadzona na bieżąco w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane IP oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 3 u.p.d.o.f. przypadających na każde kwalifikowane IP, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

30.Prowadzona przez Pana odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja pozwala na:

a)wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

b)ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

c)wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust 4 u.p.d.o.f., przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Pytania

1.Czy zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym, Pana działalność spełnia przesłankę uznania jej za działalność badawczo-rozwojową na gruncie art. 5a pkt 38 ustawy z 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2.Czy prawa autorskie do utworów szczegółowo opisanych w niniejszym wniosku stanowią kwalifikowane IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy z 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3.Czy obliczając wskaźnik nexus będzie miał Pan prawo uwzględnić w literce „a” koszty opisane w niniejszym wniosku, a w przypadku braku możliwości przypisania kosztów wspólnych bezpośrednio do przychodu z danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej może Pan dokonać ich odpowiedniej alokacji z zastosowaniem tzw. klucza przychodowego, o którym mowa w art. 22 ust. 3 u.p.d.o.f.?

4.Czy w przedstawionym stanie faktycznym wynagrodzenie otrzymane przez Pana stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy z 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym jest Pan uprawniony do opodatkowania dochodu uzyskanego z tego tytułu z zastosowaniem 5% stawki podatku, o której mowa w art. 30ca wyżej wskazanej ustawy?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1

Pana zdaniem, prowadzona przez Pana działalność związana z oprogramowaniem spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w części dotyczącej prowadzenia prac rozwojowych.

Zgodnie z treścią art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Użycie przez ustawodawcę spójnika „lub” oznacza, że dla uznania działalności gospodarczej podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczające jest prowadzenie przez niego badań naukowych lub prac rozwojowych.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i pkt 40 u.p.d.o.f.

W myśl art. 5a pkt 39 u.p.d.o.f., ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a.badania podstawowew rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

b.badania aplikacyjnew rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe z kolei w myśl art. 5a pkt 40 u.p.d.o.f. należy odczytywać poprzez definicję zawartą w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.- Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W świetle art. 4 ust. 2 ustawy z 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.badania podstawowerozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2.badania aplikacyjnerozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei stosownie do treści art. 4 ust. 3 omawianej ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Według podręcznika Frascati działalność badawczo-rozwojowa musi być nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Nabywa Pan, łączy oraz kształtuje i wykorzystuje aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności z zakresu technologii programistycznych do projektowania i tworzenia nowych bądź ulepszonych programów komputerowych (oprogramowania), które w efekcie przyczyna się do zwiększenia jego zasobów wiedzy oraz umiejętności. Zdobytą wiedzę i umiejętności może Pan wykorzystać oraz wykorzystuje w ramach realizacji bieżących bądź przyszłych projektów. Tworzenie dedykowanych rozwiązań informatycznych w postaci oprogramowania komputerowego wymaga od Pana podjęcia określonego wysiłku intelektualnego. Wskazać należy, że z uwagi na stopień skomplikowania technicznego rozwiązań tworzonych przez Pana w ramach dotychczas realizowanych projektach, musi Pan zlokalizować oraz zidentyfikować aktualnie dostępną wiedzę z zakresu technologii programistycznych. Jednak z uwagi na dynamiczny rozwój szeroko rozumianego IT musi Pan odpowiednio tą wiedzę wyselekcjonować według kryterium przydatności na potrzeby realizacji danego projektu.

Oprogramowanie wytwarzane przez Pana nie jest wynikiem mechanicznych działań – tworzenie dedykowanych rozwiązań w postaci oprogramowania komputerowego wymaga od Pana podjęcia określonego wysiłku intelektualnego. W tym miejscu należy podkreślić, iż świadczy Pan również usługi polegające na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian w oprogramowaniu, jednak nie zamierza Pan objąć ulgą IP BOX wynagrodzenia przypadającego na wykonywanie tych usług.

Rozwojowy charakter działalności Pana objawia się przede wszystkim przy tworzeniu kodu źródłowego oprogramowania, który stanowi wyraz jego kreatywności, a tak wytworzony program komputerowy stanowi nowy wytwór intelektu. Realizując dany projekt programistyczny musi Pan w sposób twórczy przełożyć oczekiwania Kontrahenta na określoną strukturę kodu źródłowego lub algorytmów, a przy tym procesie nieodzowne jest wykorzystywanie własnej wiedzy, doświadczenia oraz kreatywności przy obsłudze narzędzi programistycznych, aby móc dane założenie wdrożyć jako sprawnie działający program komputerowy. Nie jest Panu narzucony żaden konkretny sposób stworzenia oprogramowania, wobec czego korzysta ze swobody w tym zakresie.

Aby daną działalność można było uznać za działalność badawczo-rozwojową, musi ona łącznie spełniać następujące kryteria:

a)twórczości;

b)systematyczności oraz

c)zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś).

Prace wykonywane są w sposób twórczy tj. prowadzą do powstania nowych utworów podlegających ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawach autorskich. Tworzone lub ulepszane oprogramowanie stanowi nowy wytwór intelektu oraz posiada cechę nowości. Realizując dany projekt określa Pan dla niego cele, zasoby, a także wyznacza odpowiedni harmonogram. Usługi wykonywane przez Pana nie są wynikiem mechanicznych działań, a także nie są to czynności o charakterze rutynowym. Realizacja każdego projektu wymaga indywidualnego podejścia do problemu, a także zgromadzenia i wyselekcjonowania wiedzy oraz dobrania odpowiednich narzędzi informatycznych za pomocą, którego zostanie osiągnięty cel jakim jest wytworzenie oprogramowania komputerowego.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza robiący coś regularnie i starannie, o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu: też o efektach takich działań: planowy, metodyczny.

W Pana opinii prowadzi działalność w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Minister Finansów w punkcie 40 objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX wskazuje, że:

Z uwagi na przedmiot swojej działalności gospodarczej regularnie realizuje Pan określone projekty programistyczne, które nakierowane są na tworzenie nowych rozwiązań niewystępujących dotychczas w jej praktyce gospodarczej, ani w praktyce gospodarczej Kontrahentów. Działania Pana nie mają charakteru jednorazowego, lecz prowadzone są w sposób ciągły i zorganizowany zgodnie z profesjonalnymi standardami.

Działalność Pana w zakresie projektowania i tworzenia kodu źródłowego nie mają charakteru rutynowych lub okresowych zmian, lecz stanowią systematyczny rozwój konkretnego produktu (poczynając od jego tworzenia). Systematyczność Pana działań w zakresie świadczenia usług programistycznych na rzecz Spółki przejawia się w tym, że planuje Pan realizację projektów i prowadzi te projekty przyjmując dla nich określone cele do osiągnięcia, harmonogramy realizacji i dostępne mu zasoby. Działalność ta ma zawsze określony cel, a mianowicie dąży do zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań.

Z kolei kryterium zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań należy odnosić do wewnętrznej działalności danego podmiotu.

Jak wskazano w objaśnieniach podatkowych IP BOX:

głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowych jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowszych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Realizacja zleconych projektów programistycznych z uwagi na ich charakter oraz stopień skomplikowania każdorazowo wymaga od Pana zlokalizowania obecnie istniejącej wiedzy i zasobów w celu ustalenia i zaimplementowania najbardziej optymalnego rozwiązania. Jednocześnie z uwagi na obszerność informacji musi Pan zdobytą wiedzą odpowiednio wyselekcjonować pod względem jest przydatności na potrzeby realizacji danego zlecenia. Z każdym projektem rozwija Pan swoją specjalistyczną wiedzę i umiejętności, a następnie wykorzystuje oraz będzie wykorzystywał do bieżących bądź przyszłych projektów.

Mając na uwadze powyższe stoi Pan na stanowisku, że prowadzona przez niego działalność gospodarcza z zakresu świadczenia usług programistycznych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w części dotyczącej prowadzenia prac rozwojowych.

Ad 2

Pana zdaniem, autorskie prawa majątkowe do utworów wytworzonych przez Pana oraz opisanych w niniejszym wniosku spełniają przesłanki, aby uznać je za kwalifikowane prawa własności intelektualne zgodnie z treścią art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f.

W świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f., kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Katalog kwalifikowanych IP zawartych w wyżej omawianym przepisie jest katalogiem zamkniętym. Oznacza to, że tylko i wyłącznie dochód uzyskiwany z tych praw może zostać opodatkowany preferencyjną 5% stawką podatku dochodowego.

W świetle art. 74 ust. 1-2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W polskim porządku prawnym ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „programu komputerowego”, co zdaniem większości doktryny prawa autorskiego należy zaaprobować (przykładowo: E. Ferenc- Szydełko, komentarz do art. 74 [w:] Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2021). Wobec tego przy próbie jego definicji należy odwołać się do literatury branżowej, doktryny prawa autorskiego, dyrektyw unijnych, a także orzecznictwa.

Zgodnie z Polską Normą PN-ISO/IEC 2382-1:1996-1.05.01 program komputerowy to jednostka syntaktyczna zgodna z zasadami konkretnego języka programowania, składająca się z deklaracji i instrukcji lub rozkazów potrzebnych do rozwiązania funkcji, zadania lub problemu (M. Szmit, Wybrane zagadnienia opiniowania sądowo-informatycznego, Warszawa 2014, s. 178).

Poprawne zastosowanie preferencji IP BOX wymaga także uwzględnienia zapisów zawartych w Raporcie OECD BEPS Plan działania nr 5 zgodnie z którym dla autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać znaczenie funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające. Zgodnie z akapitem 34 wspomnianego raportu „copyrighted software”, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu.

W Polsce oprogramowanie definiowane jest jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ono ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przy czym należy podkreślić, że zgodnie z omawianą ustawą przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci. Oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f., jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych podatnika.

Minister Finansów w objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX (dalej jako: „Objaśnienia podatkowe”) wskazuje, że mając na uwadze akapit 10 preambuły do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24WE z 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych „należy uznać, że pojęcie „program komputerowy” utożsamiane jest z pojęciem „oprogramowanie”. Synonimiczność (niemalże tożsamość) pojęć „program komputerowy” oraz „oprogramowanie” wynika również z orzecznictwa Europejskiego Urzędu Patentowego (sprawy o sygnaturach: T 0424/93, T 0761/11, T 2263/11, T 0204/93, T1173/97, T 1541/16). Europejski Urząd Patentowy zwraca uwagę na ścisły, często nierozerwalny związek pomiędzy pojęciem programu komputerowego a oprogramowania. W szczególności, z decyzji Europejskiego Urzędu Patentowego wynika, że program komputerowy to seria kroków (instrukcji), które są podejmowane przez komputer podczas wykonywania programu. Komponentami programu komputerowego są między innymi sekwencje instrukcji wykonywanych komputerowo, specyfikacje, cyfrowe przetwarzanie obrazów, moduły, obiekty, procedury, funkcje, pliki z kodem źródłowym lub pliki wykonywalne.

W świetle art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych synonimiczność pojęć „program komputerowy” oraz „oprogramowanie” wynika również z publikacji doktryny prawa autorskiego (J. Pisuliński, Licencja na oprogramowanie a rozporządzanie rzeczą, Zeszyty Naukowe Uniwersytetu Jagiellońskiego 2018, nr 2, s. 74-84.).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej tworzy Pan zindywidualizowane rozwiązania informatyczne na potrzeby Spółki oraz tzw. „klientów końcowych” tworząc przy tym kod źródłowy oprogramowania. W związku z tym stoi stanowisko, że autorskie prawa majątkowe do wytworzonych utworów stanowią kwalifikowane IP.

Ad 3

Pana zdaniem, wymienione koszty mogą zostać uwzględnione w literce „a” wskaźnika nexus, a w razie występowania kosztów wspólnych może Pan stosować klucz podziału kosztów, o którym mowa w art. 22 ust. 3 u.p.d.o.f.

Zgodnie z art. 30ca ust 4 i 5 u.p.d.o.f., wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a.prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b.nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c.nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d.nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa wyżej, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej związanej z tworzeniem oraz rozwijaniem oprogramowania ponosi Pan lub planuje ponosić następujące wydatki:

1.Wydatki związane z zakupem sprzętu komputerowego niezbędnego do świadczenia usług programistycznych, a tym samym do tworzenia kodów źródłowych.

Oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera, zapisywane w jego pamięci i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie.

2.Wydatki związane zakupem podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych np. mikrofon, słuchawki, myszka, pamięć do serwerów, monitory, dyski.

Sam sprzęt komputerowy nie jest wystarczający dla sprawnego tworzenia i modyfikowania oprogramowania przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków programowania.

W szybko zmieniającym się świecie technologii informatycznych niekorzystanie przez Pana z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności Pana pracy. Tym samym koszty zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych jest niezbędny do świadczenia usług programistycznych, a tym samym tworzenia kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

3.Odpisy amortyzacyjne, a także wydatki związane z eksploatacją samochodu osobowego (koszty napraw, paliwa, polisy itp.).

Samochód jest Panu potrzebny w celu przewożenia specjalistycznego sprzętu komputerowego. W związku z tym potrzebuje Pan sprawnego samochodu, dlatego w Pana opinii odpisy amortyzacyjne, koszty paliwa, obowiązkowych polis, ale także czynności serwisowe są bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością gospodarczą związaną z tworzeniem oprogramowania.

4.Wydatki związane z prowadzeniem księgowości;

5.Wydatki związane z doradztwem podatkowym;

6.Wydatki związane z zakupem urządzeń telekomunikacyjnych (telefonu komórkowego), usług telekomunikacyjnych (abonament telefoniczny i abonament za dostęp do Internetu).

7.Wydatki związane z zakupem infrastruktury chmurowej oraz serwerów.

8.Wydatki związane z odprowadzeniem składek na ubezpieczenia społeczne.

Składki na ubezpieczenia społeczne stanowią obciążenia obowiązkowe, aby móc prowadzić legalnie jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce, co w Pana przypadku przekłada się na możliwość świadczenia usług programistycznych. Nie można zapominać również o celu wymienionych opłat, które mają za zadanie zapewnić środki pieniężne w razie niemożności wykonywania działalności przez Pana, co w dłuższej perspektywie może wydłużyć Pana zdolność zawodową.

9.Wydatki związane z zakupem licencji na oprogramowanie komputerowe niezbędne do świadczenia usług programistycznych.

W pierwszej kolejności stara się Pan ustalić dochód z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej poprzez odjęcie od przychodów ze sprzedaży praw autorskich kosztów uzyskania przychodu.

Kiedy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie określonej kategorii kosztów do danego źródła przychodów nie jest możliwe lub dany wydatek dotyczy wielu źródeł i nie ma możliwości zastosowania właściwej metodyki jego przypisania do danego źródła, tj. takiej, która będzie odzwierciedlać adekwatne „powiązanie” odpowiedniej części danego kosztu z przychodami z danego źródła, wówczas stosuje Pan przychodowy klucz podziału kosztów pośrednich, o którym mowa w art. 22 ust. 3 u.p.d.o.f., do poszczególnych rodzajów przychodów, np. w pierwszej kolejności proporcja jest liczona na podstawie: koszty pośrednie x przychody z działalności związanej z tworzeniem oprogramowania/suma przychodów, a następnie: koszty pośrednie działalności związanej z tworzeniem oprogramowania x przychody z danego oprogramowania (jako osobnego kwalifikowanego IP)/suma przychodów z każdego oprogramowania.

Ad 4

Pana zdaniem, biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego oraz stanowisko Pana wyrażone w punktach 1-3, w Pana ocenie oprogramowanie, które podlega ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, powstałe w wyniku prowadzenia przez Pana działalności badawczo-rozwojowej, stanowi kwalifikowane IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8. Pan za wynagrodzeniem przenosił oraz przenosi na rzecz Spółek autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych wytworzonych w wyniku realizacji poszczególnych zleceń. W związku z powyższym w Pana ocenie dochód ten podlega opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką podatku dochodowego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574, z późn. zm.),

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

Prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt Pana sprawy, należy podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy również zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że w zakresie tworzenia oraz rozwijania/ulepszania oprogramowania komputerowego prowadzi Pan prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Systematycznie od 2 lipca 2022 r. prowadzi Pan prace rozwojowe polegające na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych bądź ulepszonych produktów. Prace rozwojowe prowadzone były w każdym miesiącu (okresie rozliczeniowym) z uwagi na założenia biznesowe danego projektu. Prace rozwojowe każdorazowo dotyczyły tworzenia bądź ulepszania/rozwijania oprogramowania komputerowego, a celem tych prac jest stworzenie nowego lub ulepszonego produktu jakim jest program komputerowy (oprogramowanie komputerowe).

Z opisu sprawy wynika zatem, że Pana działalność w zakresie tworzenia programów komputerowych (w tym ich ulepszenia i rozwoju) w opisanym zakresie jest/będzie działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem spełnione są następujące cechy:

–działalność ta ma charakter twórczy,

–obejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, co wyartykułował Pan w opisie sprawy,

–podejmowana jest w sposób systematyczny, w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania takich zasobów do tworzenia nowych zastosowań.

Tym samym, przedstawione we wniosku działania podejmowane przez Pana mieszczą się w definicji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślenia przy tym wymaga, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość świadczonych przez Pana usług, ani też całość prowadzonej działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)patent,

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8)autorskie prawo do programu komputerowego

–podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Jak wynika z opisu sprawy, w wyniku prac rozwojowych prowadzonych przez Pana powstają nowe programy komputerowe, które również stanowią odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Na gruncie rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że autorskie prawa do programów komputerowych chronionych powyższym przepisem, tworzonych i rozwijanych w ramach Pana działalności gospodarczej – w zakresie, w jakim stanowią nowe i indywidualne rozwiązania będące bezpośrednim efektem Pana prac badawczo-rozwojowych – są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Z powyższych przepisów wynika, że o ile podstawą opodatkowania preferencyjną stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych IP osiągniętych w roku podatkowym, to wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Co istotne, podatnik ma obowiązek ustalenia odrębnych wskaźników nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP. Zaznaczenia przy tym wymaga, że w Pana sytuacji, opodatkowaniu 5% stawką będzie podlegała suma przemnożonych przez wskaźniki nexus dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. autorskich praw do programów komputerowych.

Jak wynika z treści wniosku w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ponosi Pan lub planuje ponosić następujące koszty:

1.Wydatki związane z zakupem sprzętu komputerowego niezbędnego do świadczenia usług programistycznych, a tym samym do tworzenia kodów źródłowych.

2.Wydatki związane zakupem podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych.

3.Odpisy amortyzacyjne, a także wydatki związane z eksploatacją samochodu osobowego.

4.Wydatki związane z prowadzeniem księgowości.

5.Wydatki związane z doradztwem podatkowym.

6.Wydatki związane z zakupem urządzeń telekomunikacyjnych (telefonu komórkowego) oraz usług telekomunikacyjnych (abonament telefoniczny i abonament za dostęp do Internetu).

7.Wydatki związane z zakupem infrastruktury chmurowej oraz serwerów.

8.Wydatki związane z odprowadzeniem składek na ubezpieczenia społeczne.

9.Wydatki związane z licencją na oprogramowanie komputerowe niezbędne do świadczenia usług programistycznych.

Wskazał Pan, że kiedy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie określonej kategorii kosztów do danego źródła przychodów nie jest możliwe lub dany wydatek dotyczy wielu źródeł i nie ma możliwości zastosowania właściwej metodyki jego przypisania do danego źródła, tj. takiej, która będzie odzwierciedlać adekwatne „powiązanie” odpowiedniej części danego kosztu z przychodami z danego źródła, wówczas stosuje Pan przychodowy klucz podziału kosztów pośrednich, o którym mowa w art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do poszczególnych rodzajów przychodów.

Odnosząc się zatem do Pana wątpliwości dotyczących ustalania wskaźnika nexus, wskazujemy, że istotnym jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

–wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

–kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

–dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Ponadto w objaśnienia podatkowe wskazano na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazano natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

W myśl natomiast art. 22 ust. 3a ww. ustawy:

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 lit. c, pkt 153 lit. c i pkt 154 w zakresie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Pana w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, może Pan przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem z prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej w danym okresie.

Mając na uwadze powyższe, przyjąć trzeba, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym w przypadku składników majątku, które stanowią podlegające amortyzacji środki trwałe (lub wartości niematerialne i prawne), koszt zakupu takich środków trwałych (wartości niematerialnych i prawnych), które podlegają amortyzacji podatkowej oraz mają związek z wytworzeniem kwalifikowanego IP, mogą zostać uwzględnione we wskaźniku nexus, jednakże uwzględnić można jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane w roku podatkowym, w którym będzie Pan korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym, powinien Pan ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Wobec tego, ponoszone przez Pana wydatki, wymienione i opisane we wniosku, wobec których wskazał Pan przesłanki przemawiające za bezpośrednim ich powiązaniem z prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, może Pan uwzględnić w lit. „a” przy ustalaniu wskaźnika/wskaźników nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie, w przypadku braku możliwości przypisania kosztów wspólnych bezpośrednio do przychodów z danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej może Pan dokonać ich odpowiedniej alokacji z zastosowaniem tzw. klucza przychodowego, o którym mowa w art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1)wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2)prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3)wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego według skali bądź stawki liniowej. Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że przenosi Pan autorskie prawa majątkowe do stworzonych przez siebie programów komputerowych na swoich kontrahenta.sposób „przeniesienia” każdego z autorskich praw majątkowych do programu komputerowego następował i następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy. Kontrahent nabywa autorskie prawa majątkowe w chwili akceptacji ewidencji czasu pracy za dany miesiąc rozliczeniowy – potwierdzenie odbywa się również w systemie informatycznym do zarządzania projektami. Pana Kontrahent wie jakie konkretnie majątkowe prawa autorskie nabywa za jaką kwotę oraz na jakich polach eksploatacji, które zostały wskazane w zawartej umowie – potwierdzeniem przeniesienia praw autorskich jest akceptacja ewidencji czasu pracy.

Tym samym, osiąga Pan dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej z tytułu ich sprzedaży, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, na potrzeby ulgi IP Box, od 1 września 2021 r. prowadzi Pan i będzie prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ewidencja jest i będzie prowadzona na bieżąco, w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Zatem spełnia Pan warunki ewidencyjne wskazane w art. 30cb ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w konsekwencji spełnia także przesłanki do skorzystania z omawianej preferencji podatkowej i opodatkowania 5% stawką podatkową kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnych, tj. praw autorskich do programów komputerowych podlegających ochronie prawnej i tworzonych bezpośrednio przez Pana w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Podsumowując, może Pan zastosować stawkę 5% od dochodów z tytułu sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, osiągniętych w ramach prowadzonej działalności opisanej we wniosku. Z ulgi tej może Pan skorzystać za okres od 2 lipca 2022 r. (czyli od momentu kiedy rozpoczął Pan prowadzenie prac rozwojowych w ramach współpracy ze spółką X) oraz za lata przyszłe pod warunkiem, że Pana sytuacja i obowiązujące prawo nie zmienią się.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja nie rozstrzyga, czy prowadzi Pan prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz czy efekty Pana pracy to programy komputerowe podlegające ochronie, o której mowa w art. 74 ustawy o Prawie autorskimi prawach pokrewnych. Te elementy podał Pan jako okoliczności faktyczne sprawy.

W nawiązaniu do Pana stwierdzenia zawartego w opisie sprawy, że:

Ponadto dysponuje Pan własną interpretacją indywidualną z dnia 28 marca 2022 roku o sygn. (...), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, iż prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową.

wyjaśniam,że każdy z wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej wszczyna odrębne, autonomiczne postępowanie. Wspomniana przez Pana interpretacja dotyczyła innego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i nie miała przełożenia na obecne rozstrzygnięcie.

Odnosząc się do Pana wątpliwości wyrażonej w pytaniu nr 3 oraz w odpowiedzi na prośbę wystosowaną w skierowanym do Pana wezwaniu o wskazanie konkretnych wydatków, a nie przykładowego katalogu kosztów została wniesiona odpowiedź jak wyżej, w związku z czym przyjąłem, że wskazane we wniosku i jego uzupełnieniu koszty stanowią katalog zamknięty.

Weryfikacja zasadności stosowania opisanej we wniosku metody podziału kosztów według określonej proporcji możliwa jest w postępowaniu dowodowym, które zastrzeżone jest dla innych trybów postępowania organów podatkowych. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy – nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy.

Pełna weryfikacja Pana stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h Ordynacji podatkowej.

Końcowo, odnosząc się do powołanych wyroków sądu oraz interpretacji indywidualnych, wyjaśniam, że rozstrzygnięcia te nie są wiążące dla tutejszego organu. Interpretacja organu podatkowego dotyczy tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionych przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Ulgi podatkowe na innowacje i rozwój

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 28 marca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT3.4011.30.2023.2.JS