Interpretacja indywidualna z dnia 21 marca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.38.2023.1.KW

W zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów świadczeń wypłaconych w drodze wyjątku.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów świadczeń wypłaconych w drodze wyjątku.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest (...), posiada szeroką ofertę grupowych oraz indywidualnych produktów o charakterze ochronnym i inwestycyjnym.

Na moment składania niniejszego wniosku, Wnioskodawca jest jedną ze spółek tworzących Podatkową Grupę Kapitałową, w której spółką dominującą, reprezentującą Podatkową Grupę Kapitałową, jest Podmiot A.

Działalność Wnioskodawcy podlega regulacjom zawartym w Ustawie z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz. U. z 2022 r. Nr 2283 ze zm., dalej jako: „ustawa o DUiR”).

Zgodnie z ustawą o DUiR działalnością ubezpieczeniową, która jest prowadzona przez Wnioskodawcę, jest wykonywanie czynności ubezpieczeniowych związanych z oferowaniem i udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych. Wnioskodawca udziela takiej ochrony w zamian za zapłatę składki ubezpieczeniowej, która jest przychodem Wnioskodawcy.

Wnioskodawca zawiera w stosowanych przez siebie wzorcach umów, w szczególności w ogólnych warunkach ubezpieczenia (dalej: „OWU”), postanowienia określające m.in. przesłanki wypłaty odszkodowania i innych świadczeń oraz ograniczenia i wyłączenia odpowiedzialności Spółki uprawniające do odmowy wypłaty odszkodowania i innych świadczeń lub ich obniżenia.

W przypadku zaistnienia zdarzenia losowego objętego ochroną ubezpieczeniową, Wnioskodawca podejmuje postępowanie dotyczące ustalenia stanu faktycznego zdarzenia losowego, zasadności zgłoszonych roszczeń i wysokości świadczenia.

W przypadku uznania przez Wnioskodawcę zasadności roszczenia o wypłatę świadczenia ubezpieczeniowego, Wnioskodawca realizuje świadczenie ubezpieczeniowe. Może się też zdarzyć tak, że Wnioskodawca uznaje świadczenie ubezpieczeniowe za nienależne lub należne w innej wysokości i informuje o tym osobę występującą z roszczeniem. W przypadku, gdy osoba występująca z roszczeniem, lub inna osoba, kwestionuje ustalenia Wnioskodawcy co do wysokości przyznanego świadczenia, bądź odmowy jego wypłaty, Wnioskodawca może wdać się w spór sądowy z uprawnionym, lub też mając na względzie różnego rodzaju ryzyka, jakie mogą zaistnieć w przypadku ewentualnego postępowania sądowego, może zawrzeć ugodę z osobą uprawnioną do otrzymania świadczenia.

W niektórych przypadkach, w drodze wyjątku, Wnioskodawca decyduje się wypłacić świadczenie także w sytuacji, gdy zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z postanowieniami odpowiednich przepisów prawa, postanowień umowy ubezpieczenia oraz OWU, świadczenie ubezpieczeniowe nie jest należne w całości lub w części i Wnioskodawca w całości lub w części nie uznaje zasadności roszczenia uprawnionego (dalej: „świadczenia w drodze wyjątku”).

W Spółce obowiązuje dokument pt. „Zasady przyznawania świadczeń w drodze wyjątku w Podmiot A.” przyjęty zarządzeniem Prezesa Zarządu Spółki, który określa szczegółowy sposób procedowania w zakresie wypłaty świadczeń w drodze wyjątku (dalej: „Zasady”).

Zgodnie z Zasadami, świadczenie w drodze wyjątku może być przyznane, jeśli w konkretnym przypadku zostało zajęte pisemne stanowisko Spółki stwierdzające brak odpowiedzialności Spółki w części lub w całości na podstawie przepisów prawa lub postanowień umowy ubezpieczenia, w tym OWU, a za przyznaniem świadczenia przemawia uzasadniony ekonomiczny interes Spółki lub zasady współżycia społecznego.

Zasady precyzują, że świadczenie w drodze wyjątku może być przyznane w przypadku, gdy występuje jedna z niżej podanych okoliczności:

1)w dniu powstania zdarzenia ubezpieczeniowego trwała ochrona ubezpieczeniowa, obejmująca zakresem zdarzenie, które wystąpiło, jednakże ograniczenia wynikające z przepisów prawa lub umowy ubezpieczenia, w tym ogólnych warunków ubezpieczenia wyłączają możliwość wypłaty świadczenia w części lub całości;

2)wystąpił okres przerwy w ubezpieczeniu, który nie trwa dłużej niż 6 miesięcy a w okresie poprzedzającym przerwę, ubezpieczenie to było kontynuowane nieprzerwanie przez okres co najmniej 5 lat;

3)w przypadku zaistnienia szczególnych okoliczności innych niż określone w pkt 1 i 2.

4)Zgodnie z powyższym, wypłata świadczenia w drodze wyjątku dokonywana jest w oparciu o przesłanki uznaniowe, jednakże decyzja o wypłacie podejmowana jest jedynie, gdy za przyznaniem świadczenia przemawia uzasadniony ekonomiczny interes Spółki lub zasady współżycia społecznego.

Dodatkowo, wypłata świadczenia w drodze wyjątku może nastąpić celem uniknięcia kosztów procesu sądowego, który przesądzałby o zakresie odpowiedzialności Wnioskodawcy - przesłanka ta jest istotna w szczególności, gdy Wnioskodawca ma wątpliwości interpretacyjne co do faktu istnienia swojej odpowiedzialności.

Świadczenie w drodze wyjątku może być przyznane na wniosek ubezpieczającego, ubezpieczonego, współubezpieczonego, uprawnionego do świadczenia z umowy ubezpieczenia lub ich spadkobierców, lub też na wniosek instytucji zewnętrznej lub pełnomocnika, występujących na rzecz lub w imieniu takich osób, jak również na wniosek odpowiedniej jednostki organizacyjnej funkcjonującej w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy.

Zgodnie z Zasadami, kwota świadczenia w drodze wyjątku nie może być wyższa niż maksymalna wysokość świadczenia przewidziana dla danej sprawy w umowie ubezpieczenia. W przypadku ubezpieczeń assistance wartość świadczenia w drodze wyjątku nie może być wyższa od wysokości świadczenia wynikającego z zapisów umowy danego ubezpieczenia assistance (w tym refundacji kosztów poniesionych przez klienta) oraz limitów i sumy ubezpieczenia.

Zasady ograniczają także roczną wysokość środków przeznaczonych na wypłatę świadczeń w drodze wyjątku. Zgodnie z Zasadami, w ciągu danego roku kalendarzowego wartość środków przeznaczonych na wypłatę świadczeń w drodze wyjątku, nie może przekroczyć określonej procentowo kwoty świadczeń ubezpieczeniowych wypłaconych w roku poprzednim.

Świadczenie w drodze wyjątku nie może być przyznane osobie, która umyślnie zataiła istotne informacje mające wpływ na podjęcie decyzji o przyznaniu świadczenia oraz osobie, która umyślnie przyczyniła się do zdarzenia będącego przyczyną zgłoszonych roszczeń. Ten sam skutek powoduje umyślne zatajenie informacji, przez podmiot składający wniosek, mające wpływ na podjęcie decyzji o przyznaniu świadczenia.

Decyzję w sprawie przyznania świadczenia w drodze wyjątku podejmują dyrektorzy odpowiednich jednostek organizacyjnych Spółki, którzy mogą podjąć decyzję o przyznaniu lub odmowie przyznania świadczenia w drodze wyjątku.

W przypadku, gdy decyzja o przyznaniu świadczenia w drodze wyjątku dotyczy produktów inwestycyjnych, podlega ona dodatkowemu zaopiniowaniu przez odpowiednie biuro produktowe Spółki.

Decyzja podjęta przez osoby uprawnione jest ostatecznym stanowiskiem Spółki w sprawie o wypłatę świadczenia w drodze wyjątku, przy czym nie jest wykluczona zmiana takiej decyzji.

Zasady wskazują także dyrektorów odpowiednich jednostek organizacyjnych, którzy sprawują kontrolę i nadzór nad procesem przyznawania świadczeń w drodze wyjątku.

Pytanie

Czy wartość świadczeń w drodze wyjątku wypłacanych przez Wnioskodawcę stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, wartość świadczeń w drodze wyjątku wypłacanych przez Wnioskodawcę stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Ustawa o CIT nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, dlatego przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów i jednocześnie, że nie są wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacane świadczenia w drodze wyjątku spełniają powyższe warunki i jako takie stanowią koszt uzyskania przychodów. Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na realizację świadczeń w drodze wyjątku mają bowiem związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą i przyczyniają się do powstania lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Wnioskodawca wypłacając świadczenie w drodze wyjątku kieruje się bowiem uzasadnionym ekonomicznym interesem Wnioskodawcy lub zasadami współżycia społecznego. Należy jednak wskazać, że również w tych przypadkach, gdy bezpośrednią przyczyną wypłaty świadczenia w drodze wyjątku są zasady współżycia społecznego, wypłata takiego świadczenia jest działaniem racjonalnym i mającym na celu zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodów oraz uzyskiwanie przychodów w przyszłości.

Trzeba bowiem zwrócić uwagę, że Wnioskodawca działa na wysoce konkurencyjnym rynku i konkuruje z innymi zakładami ubezpieczeń, nie tylko w zakresie oferty ubezpieczeniowej, ale także w zakresie jakości obsługi klienta. Standardem na rynku ubezpieczeniowym stały się prowadzone przez niezależne podmioty, tzw. porównywarki ubezpieczeń, które za pośrednictwem odpowiedniej strony internetowej pozwalają porównać poszczególne zakłady ubezpieczeń. Korzystając z takich porównywarek, osoba zainteresowana ubezpieczeniem ma możliwość zapoznania się z ofertami różnych zakładów ubezpieczeniowych i ich porównania. Porównywarki umożliwiają także publikowanie opinii o poszczególnych zakładach ubezpieczeń. Osoba poszukująca ubezpieczenia, za pomocą takich porównywarek ma możliwość zapoznania się z opiniami innych klientów o ofercie i standardzie obsługi klienta w poszczególnych zakładach ubezpieczeń.

Możliwość wystawiania opinii i oceniania zakładów ubezpieczeń daje również szereg innych platform i wyszukiwarek internetowych. Popularnym miejscem dzielenia się pozytywnymi i negatywnymi doświadczeniami z kontaktów z różnymi dostawcami usług (w tym z zakładami ubezpieczeniowymi) są też media społecznościowe. Obecnie istnieje więc szeroka możliwość wyrażania swoich opinii o dostawcach różnego rodzaju towarów i usług, w tym o zakładach ubezpieczeniowych. Osoby poszukujące ubezpieczenia, często zapoznają się z takimi opiniami i na ich podstawie podejmują decyzję o zawarciu ubezpieczenia z konkretnym zakładem ubezpieczeniowym.

Trzeba przy tym zauważyć, że nawet stosunkowo niewielka liczba negatywnych komentarzy dotyczących Spółki, może zaważyć na decyzji danej osoby o zawarciu umowy ubezpieczenia z innym zakładem ubezpieczeń. Z drugiej strony, pozytywne opinie o Spółce mogą motywować klientów do wyboru Spółki jako zakładu ubezpieczeń, z którym zawrą polisę ubezpieczeniową.

Spółka może się nie zgadzać z takimi negatywnymi opiniami, ale możliwość interwencji przez Spółkę w treść takich opinii jest niewielka i ograniczona do sytuacji, gdy takie opinie naruszają przepisy prawa.

Uwzględniając powyższe, trzeba wskazać, że wypłata świadczenia w drodze wyjątku z jednej strony pozwala Spółce na ograniczenie negatywnych opinii o Spółce. Wypłata świadczenia w drodze wyjątku ogranicza bowiem liczbę klientów, którzy byliby skłonni udzielić Spółce takiej negatywnej opinii. Z drugiej strony pozytywna opinia przedstawiona przez osobę, której wypłacono takie świadczenie w drodze wyjątku, będzie budowała pozytywny obraz Spółki u klientów i potencjalnych klientów poszukujących ochrony ubezpieczeniowej, przedstawiając Spółkę jako dbającą o obsługę klienta i w sytuacjach losowych wychodzącą naprzeciw jego oczekiwaniom i potrzebom.

Dlatego, nawet jeżeli o wypłacie przez Wnioskodawcę świadczenia w drodze wyjątku decydują bezpośrednio zasady współżycia społecznego, to decydując się na taką wypłatę, Wnioskodawca jednocześnie ogranicza ryzyko negatywnych komentarzy o swojej działalności w domenie publicznej. Może być też i tak, że osoba, której takie świadczenie w drodze wyjątku zostanie wypłacone, opublikuje w jednym z dostępnych jej mediów pozytywny dla Spółki komentarz i tym samym przyczyni się do pozytywnego odbioru Wnioskodawcy wśród osób zainteresowanych uzyskaniem ubezpieczenia i tym samym przyczyni się do zwiększenia zainteresowania ofertą Wnioskodawcy, a co za tym idzie, przyczyni się do zwiększenia przychodów lub co najmniej zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów Spółki.

Wypłata świadczenia w drodze wyjątku, jest także motywowana chęcią utrzymania relacji z klientem. Trzeba bowiem podkreślić, że usługi ubezpieczeniowe są zasadniczo usługami długoterminowymi. Ochrona ubezpieczeniowa jest często świadczona przez okres wielu lat, ubezpieczony jest bowiem zainteresowany ochroną ubezpieczeniową danego ryzyka przez okres jego trwania, który w wielu przypadkach jest wieloletni. Jednocześnie, polisy ubezpieczeniowe są zasadniczo konstruowane w ten sposób, że polisa jest odnawiana co ustalony okres czasu, np. corocznie, i za każdy nowy okres ochrony ubezpieczeniowej ubezpieczający opłaca składkę ubezpieczeniową, która jest przychodem Spółki. Przed upływem takiego okresu na wydłużenie okresu ubezpieczenia i zapłatę składki, ubezpieczający ma prawo zrezygnowania z kontynuowania ubezpieczenia i rozwiązania umowy ubezpieczenia.

Uwzględniając powyższe, trzeba wskazać, że ubezpieczający może być skłonny do zakończenia korzystania z ochrony ubezpieczeniowej oferowanej przez Wnioskodawcę w sytuacji, gdy dojdzie do zaistnienia zdarzenia ubezpieczeniowego, a Wnioskodawca w odczuciu ubezpieczającego, niesłusznie odmówi realizacji świadczenia ubezpieczeniowego. W związku z tym, dla Spółki bardziej korzystna może być wypłata świadczenia w drodze wyjątku i zachowanie w ten sposób zadowolenia klienta, niż odmówienie wypłaty świadczenia ubezpieczeniowego. W takim przypadku, klient będzie bowiem skłonny do dalszego utrzymywania ochrony ubezpieczeniowej i płacenia na rzecz Spółki składki ubezpieczeniowej również w kolejnych latach, podczas, gdy odmowa klientowi wypłaty takiego świadczenia mogłaby doprowadzić do rozwiązania umowy ubezpieczenia ze Spółką i tym samym utraty przez Spółkę przychodów w przyszłości.

Należy podkreślić, że dawanie klientom poczucia, że Spółka wyjdzie naprzeciw ich potrzebom również w wyjątkowych sytuacjach, nawet gdy formalnie nie będzie podstaw do wypłaty świadczenia ubezpieczeniowego, jest bardzo istotne uwzględniając obszar działalności Spółki, którym jest zapewnienie ubezpieczonym poczucia bezpieczeństwa, że ich ryzyko jest ubezpieczone i w razie jego zaistnienia otrzymają świadczenie ubezpieczeniowe.

Wypłata świadczenia w drodze wyjątku, chociaż nie jest wymagana przepisami prawa lub postanowieniami umowy ubezpieczeniowej, nie może być więc postrzegana jako wypłata nieuzasadniona. Spółka dokonując wypłaty świadczenia w drodze wyjątku kieruje się bowiem własnym interesem ekonomicznym i dążeniem do uzyskania i zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

O tym, że przyznawanie świadczeń w drodze wyjątku jest nieodłącznym elementem działalności ubezpieczeniowej świadczy fakt, że przyznawanie takich świadczeń jest powszechną praktyką w działalności ubezpieczeniowej i takie świadczenia są wypłacane także przez inne zakłady ubezpieczeń. Jest to determinowane specyfiką działalności ubezpieczeniowej, która polega na zapewnianiu ubezpieczonym komfortu, że ryzyko określone w umowie ubezpieczeniowej, które często wiąże się z zaistnieniem trudnej sytuacji życiowej po stronie ubezpieczonego, jest chronione. Zakłady ubezpieczeń dążąc do zachowania i rozwoju prowadzonej działalności muszą uwzględniać sytuację ubezpieczonego i w sytuacjach wyjątkowych przyznawać świadczenie ubezpieczeniowe nawet, gdy w ocenie zakładu ubezpieczeń jest ono w całości lub części niezasadne.

Uwzględniając zasady współżycia społecznego i wypłacając w losowych przypadkach świadczenia w drodze wyjątku, zakłady ubezpieczeń promują korzystanie z usług ubezpieczeniowych, pokazując, że w wyjątkowych sytuacjach, gdy za wypłatą świadczenia przemawiają zasady współżycia społecznego, na świadczenie ubezpieczeniowe można liczyć także w sytuacji, gdy umowa ubezpieczenia nie zobowiązuje zakładu ubezpieczeń do wypłaty takiego świadczenia.

Zdarza się też, że przypadki odmowy realizacji świadczenia ubezpieczeniowego w sytuacji, gdy co prawda nie jest ono należne zgodnie z literalnymi zapisami umowy ubezpieczenia, ale za realizacją świadczenia ubezpieczeniowego przemawiają zasady współżycia społecznego, jest nagłaśniane przez różnego rodzaju media, co negatywnie wpływa na społeczny odbiór zakładów ubezpieczeniowych, ograniczając tym samym zainteresowanie usługami ubezpieczeniowymi.

Przyznając świadczenia w drodze wyjątku Wnioskodawca postępuje zatem zgodnie z powszechną wśród zakładów ubezpieczeń praktyką, której celem jest budowanie pozytywnego postrzegania usług ubezpieczeniowych i samych zakładów ubezpieczeń i tym samym rozwój rynku usług ubezpieczeniowych.

Poprzez wypłatę świadczeń w drodze wyjątku Wnioskodawca adresuje główną potrzebę nabywcy produktów ubezpieczeniowych - tj. uzyskania ochrony w przypadku zaistnienia określonego zdarzenia ubezpieczeniowego. Wypłata świadczenia w drodze wyjątku stanowi wyjście naprzeciw potrzebom klientów również w sytuacji, gdy nie są spełnione warunki zobowiązujące Wnioskodawcę do wypłaty takiego świadczenia, ale jest to obiektywnie uzasadnione i przemawiają za tym zasady współżycia społecznego. Dzięki takiemu podejściu, Spółka może być postrzegana jako podmiot dochowujący najwyższych standardów w prowadzonej działalności ubezpieczeniowej, co skutkuje zwiększeniem zaufania klientów oraz ma wpływ na ilość sprzedawanych przez Spółkę produktów ubezpieczeniowych.

Z drugiej strony brak pozytywnej odpowiedzi na te potrzeby może skutkować stworzeniem wizerunku Spółki jako nierzetelnej i niegodnej zaufania, a w efekcie doprowadzić do ograniczenia zainteresowania oferowanymi przez Spółkę usługami ubezpieczeniowymi i tym samym ograniczyć uzyskiwane przez Spółkę przychody.

Proces wypłaty świadczeń w drodze wyjątku stanowi też dla Wnioskodawcy niejednokrotnie przesłankę do analizy obecnych wzorów umów ubezpieczenia, w tym OWU i w oparciu o doświadczenia z tego procesu, może dojść do modyfikacji postanowień takich dokumentów tak, aby w przyszłości określona sytuacja skutkowała wypłatą świadczenia standardowego, a nie w drodze wyjątku. W ten sposób wypłata świadczeń w drodze wyjątku wpływa więc na rozwój bazy produktowej Wnioskodawcy.

W tym kontekście należy mieć również na uwadze, że pewna nieprzewidywalność występowania zdarzeń objętych ochroną ubezpieczeniową wpisuje się w istotę działalności ubezpieczeniowej. Nie jest bowiem możliwe przewidzenie z góry wszelkich wariantów zdarzeń ubezpieczeniowych mogących zaistnieć w rzeczywistości, co prowadzić może do nieuzasadnionego aksjologicznie nieobjęcia danego zdarzenia ochroną ubezpieczeniową. Takim sytuacjom doraźnie mają zapobiegać wypłaty świadczeń w drodze wyjątku, a systemowo i długoterminowo stosowne modyfikacje postanowień umowy ubezpieczenia, w tym OWU.

Dodatkowo, należy mieć na uwadze, że w przypadku niejednoznacznej oceny co do faktu odpowiedzialności ubezpieczeniowej Wnioskodawcy w odniesieniu do danego zdarzenia ubezpieczeniowego, wypłata świadczenia w drodze wyjątku stanowi również minimalizację kosztów ponoszonych przez Spółkę związanych z uczestnictwem w ewentualnym sporze sądowym.

W odniesieniu do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów świadczeń w drodze wyjątku istotne jest również dążenie Spółki do zapewnienia racjonalności wydatków z nimi związanych poprzez sformalizowanie procesu przyznawania świadczeń w drodze wyjątku i przyjęcie w tym celu Zasad Zarządzeniem Prezesa Zarządu Spółki.

W Zasadach określony został szczegółowy sposób procedowania w odniesieniu do wypłaty świadczeń w drodze wyjątku. Przyznanie świadczeń w drodze wyjątku, znajduje się w kompetencji osób pełniących funkcje dyrektorskie w Spółce. Dodatkowo, Zasady przewidują nadzór nad procesem przyznawania świadczeń w drodze wyjątku.

Nie bez znaczenia pozostaje również fakt, że w odniesieniu do możliwości przyznawania świadczeń w drodze wyjątku u Wnioskodawcy obowiązują limity - zarówno w odniesieniu do wysokości przyznanego świadczenia w zakresie indywidualnych spraw, jak i limity określające wysokość przyznanych świadczeń w drodze wyjątku ogółem w danym roku.

Dzięki spisanym w Zasadach regulacjom dochodzi do ograniczania ryzyka nadużyć w zakresie liczby przyznawanych świadczeń w drodze wyjątku oraz ich kwot. Jednocześnie, dzięki sformalizowaniu w Zasadach procedury przyznawania świadczeń w drodze wyjątku, wyeliminowana została dowolność w przyznawaniu tych świadczeń, przy zachowaniu, niezbędnej z istoty samego charakteru takiego świadczenia, pewnej dozy uznaniowości ze strony Spółki.

Mając na uwadze wszystkie podniesione powyżej okoliczności, związane z zasadami przyznawania świadczeń w drodze wyjątku przez Wnioskodawcę, uznać należy, że wypłacanie przez Wnioskodawcę świadczeń w drodze wyjątku skutkuje możliwością ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Koszty z tego tytułu pozostają bowiem w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, a ich poniesienie jest motywowane dążeniem do uzyskania przychodu oraz zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca wskazuje, że niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy sposobu ustalania wyniku podatkowego Wnioskodawcy i Wnioskodawca jest uprawniony do złożenia wniosku, pomimo tego, że jest on członkiem Podatkowej Grupy Kapitałowej.

Zgodnie z art. 7a ust. 1 ustawy o CIT w podatkowych grupach kapitałowych dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę uzyskanych z danego źródła przychodów nad sumą ich strat poniesionych z tego źródła przychodów. Jeżeli za rok podatkowy suma strat poniesionych z danego źródła przychodów przez spółki wchodzące w skład podatkowej grupy kapitałowej przekracza sumę dochodów uzyskanych z tego źródła, różnica stanowi stratę podatkowej grupy kapitałowej poniesioną ze źródła przychodów. Dochody i straty spółek oblicza się zgodnie z art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o CIT.

Powyższe wskazuje na to, że wynik podatkowy podatkowej grupy kapitałowej stanowi sumę wyników poszczególnych spółek będących członkami takiej grupy. W celu ustalenia wyniku podatkowego podatkowej grupy kapitałowej, konieczne jest więc ustalenie w pierwszej kolejności wyniku podatkowego poszczególnych spółek wchodzących w skład tej grupy.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 30 września 2015 r. sygn. I FSK 1979/13, zgodnie z którym „ Wniosek spółki dotyczył jej obowiązku wyliczenia dochodu na podstawie art. 7a ust. 1 zdanie drugie w związku z art. 7 ust. 1 - 3 u.p.d.o.p. W tym właśnie zakresie, jak trafnie zarzucono w skardze kasacyjnej, spółka powinna zostać uznana za zainteresowaną uzyskaniem indywidualnej interpretacji. Należy również pamiętać, że uzyskanie wyjaśnienia w zakresie poprawności ustalenia dochodu spółki zależnej może mieć znaczenie w razie utraty statusu podatkowej grupy kapitałowej.

(...)

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, skoro spółka opisała w sposób jasny i nie budzący wątpliwości zdarzenie przyszłe dotyczące wykazania przez nią dochodu na podstawie art. 7a ust. 1 zdanie drugie w związku z art. 7 ust. 1 - 3 u.p.d.o.p., to organ interpretacyjny nie miał podstaw do uznania, że wniosek mający wszcząć postępowanie interpretacyjne nie spełniał formalnych przesłanek określonych w art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej”.

Mając na uwadze wszystkie podniesione powyżej okoliczności Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska w sprawie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Jako konieczne do spełnienia warunki przy kwalifikacji kosztu do kosztów uzyskania przychodów zarówno w literaturze, jak i orzecznictwie przyjmuje się, że aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełnić następujące warunki:

‒został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

‒jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

‒pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

‒poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

‒został właściwie udokumentowany,

‒nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo -skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

‒przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz

‒potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, ponieważ o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodów.

Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodów odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na podatniku spoczywa więc ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodów.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

a.„celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,

b.„zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast

c.„zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto, poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Podsumowując, wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z utrwalonym poglądem judykatury: „Warunkiem uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest łączne spełnienie następujących warunków: faktycznego (rzeczywistego) poniesienia wydatku przez podatnika, istnienie związku z prowadzoną przez podatnika działalnością oraz poniesienie go w celu uzyskania przychodu, jego zwiększenia bądź zachowania źródła przychodu. Nie każdy zatem wydatek, nawet związany z prowadzoną działalnością gospodarczą jest kosztem podatkowym, zmniejszającym podstawę opodatkowania, ale tylko taki, który realizuje cel wskazany w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Cel ten musi być widoczny, a ponoszone koszty winny go realizować bądź co na najmniej zakładać realnie możliwość jego osiągnięcia”. (por. wyrok NSA z 2 sierpnia 2012 roku, sygn. akt II FSK 41/11, uchwała NSA z 24 stycznia 2011 r., sygn. akt II FPS 6/10, oraz uchwała z 12 grudnia 2011 roku, sygn. akt II FPS 2/11). Poza tym, „przy ustaleniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek – poza wyraźnie wskazanymi w ustawie – wymaga indywidualnej oceny pod kątem bezpośredniego lub pośredniego związku z przychodem i racjonalnością działania dla osiągnięcia tego przychodu. Sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest jednoznaczny, należy rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku” (por. wyrok NSA z 9 września 2011 roku, sygn. akt II FSK 1118/10). Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego kosztu (por. wyrok NSA z 1 marca 2016 roku, sygn. akt II FSK 4009/13).

Jak wynika z opisu sprawy są Państwo (...), posiadają Państwo szeroką ofertę grupowych oraz indywidualnych produktów o charakterze ochronnym i inwestycyjnym. Państwa działalność podlega regulacjom zawartym w ustawie z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz. U. z 2022 r. Nr 2283 ze zm., dalej jako: „ustawa o DUiR”).

W przypadku zaistnienia zdarzenia losowego objętego ochroną ubezpieczeniową, Wnioskodawca podejmuje postępowanie dotyczące ustalenia stanu faktycznego zdarzenia losowego, zasadności zgłoszonych roszczeń i wysokości świadczenia.

W przypadku uznania przez Państwa zasadności roszczenia o wypłatę świadczenia ubezpieczeniowego, realizują Państwo świadczenie ubezpieczeniowe. Gdy uznają Państwo świadczenie ubezpieczeniowe za nienależne lub należne w innej wysokości, informują Państwo o tym osobę występującą z roszczeniem. Osoba występująca z roszczeniem lub inna osoba, może zakwestionować Państwa ustalenia co do wysokości przyznanego świadczenia bądź odmowy jego wypłaty. Wówczas mogą Państwo wdać się w spór sądowy z uprawnionym lub też uwzględniając różnego rodzaju ryzyka, jakie mogą zaistnieć w przypadku ewentualnego postępowania sądowego, mogą Państwo zawrzeć ugodę z osobą uprawnioną do otrzymania świadczenia.

W niektórych przypadkach − w drodze wyjątku – decydują się Państwo wypłacić świadczenie także w sytuacji, gdy Państwa zdaniem, zgodnie z postanowieniami odpowiednich przepisów prawa, postanowień umowy ubezpieczenia oraz OWU, świadczenie ubezpieczeniowe nie jest należne w całości lub w części i w całości lub w części nie uznają Państwo zasadności roszczenia uprawnionego (dalej: „świadczenia w drodze wyjątku”). Wypłata świadczenia w drodze wyjątku dokonywana jest w oparciu o przesłanki uznaniowe. Decyzja o wypłacie podejmowana jest jedynie, gdy za przyznaniem świadczenia przemawia uzasadniony ekonomiczny interes Spółki lub zasady współżycia społecznego. Dodatkowo, wypłata świadczenia w drodze wyjątku może nastąpić celem uniknięcia kosztów procesu sądowego, który przesądzałby o zakresie Państwa odpowiedzialności − przesłanka ta jest istotna w szczególności, gdy mają Państwo wątpliwości interpretacyjne co do faktu istnienia swojej odpowiedzialności. Jak wynika z Państwa wyjaśnień, świadczenie w drodze wyjątku może być przyznane na wniosek ubezpieczającego, ubezpieczonego, uposażonego lub uprawnionego do świadczenia z umowy ubezpieczenia albo beneficjenta gwarancji ubezpieczeniowej lub zleceniodawcy gwarancji ubezpieczeniowej, lub też na wniosek instytucji zewnętrznej lub pełnomocnika, występujących na rzecz lub w imieniu takich osób, jak również na wniosek odpowiedniej jednostki organizacyjnej funkcjonującej w Państwa strukturze organizacyjnej.

Zgodnie z ustalonymi zasadami, kwota świadczenia w drodze wyjątku nie może być wyższa niż maksymalna wysokość świadczenia przewidziana dla danej sprawy w umowie ubezpieczenia. W przypadku ubezpieczeń assistance wartość świadczenia w drodze wyjątku nie może być wyższa od wysokości świadczenia wynikającego z zapisów umowy danego ubezpieczenia assistance (w tym refundacji kosztów poniesionych przez klienta) oraz limitów i sumy ubezpieczenia. Zasady ograniczają także roczną wysokość środków przeznaczonych na wypłatę świadczeń w drodze wyjątku. Zgodnie z Zasadami, w ciągu danego roku kalendarzowego wartość środków przeznaczonych na wypłatę świadczeń w drodze wyjątku, nie może przekroczyć określonej procentowo kwoty świadczeń ubezpieczeniowych wypłaconych w roku poprzednim.

Wskazali Państwo, że świadczenie w drodze wyjątku nie może być przyznane osobie, która umyślnie zataiła istotne informacje mające wpływ na podjęcie decyzji o przyznaniu świadczenia oraz osobie, która umyślnie przyczyniła się do zdarzenia będącego przyczyną zgłoszonych roszczeń. Ten sam skutek powoduje umyślne zatajenie informacji, przez podmiot składający wniosek, mające wpływ na podjęcie decyzji o przyznaniu świadczenia.

Decyzję w sprawie przyznania świadczenia w drodze wyjątku podejmują dyrektorzy odpowiednich jednostek organizacyjnych Spółki, którzy mogą podjąć decyzję o przyznaniu lub odmowie przyznania świadczenia w drodze wyjątku. W przypadku, gdy decyzja o przyznaniu świadczenia w drodze wyjątku dotyczy produktów inwestycyjnych, podlega ona dodatkowemu zaopiniowaniu przez odpowiednie biuro produktowe Spółki.

Decyzja podjęta przez osoby uprawnione jest ostatecznym stanowiskiem Spółki w sprawie o wypłatę świadczenia w drodze wyjątku, przy czym nie jest wykluczona zmiana takiej decyzji. Zasady wskazują także dyrektorów odpowiednich jednostek organizacyjnych, którzy sprawują kontrolę i nadzór nad procesem przyznawania świadczeń w drodze wyjątku.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy wypłata świadczeń w drodze wyjątku skutkuje możliwością zaliczenia ww. świadczenia do kosztów uzyskania przychodów.

Względy słusznościowe bądź marketingowe mogą powodować, że w praktyce ubezpieczeniowej wypłacane są świadczenia, do spełnienia których ubezpieczyciel nie jest zobowiązany lub przyznaje je wobec trudności lub wątpliwości w przedmiocie ustalenia swojej odpowiedzialności, by uniknąć sporu sądowego lub utrzymać pozytywne postrzeganie usług ubezpieczeniowych oraz ograniczyć ryzyko negatywnych komentarzy o swojej działalności w przestrzeni publicznej.

Mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące przepisy ustawy o CIT należy stwierdzić, że Państwa stanowisko w analizowanej sprawie jest nieprawidłowe.

Co prawda koszty związane z wypłaconym w drodze wyjątku świadczeniem nie są wymienione w „negatywnym” katalogu art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Nie mniej jednak trudno przyznać, aby wydatki w postaci finansowania świadczenia w drodze wyjątku nosiły przymiot kosztów związanych z przychodami Spółki bądź też kosztów służących zachowaniu, czy zabezpieczeniu źródła przychodów.

O braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów przesądza fakt, że świadczenie w drodze wyjątku jest/będzie przekazywane na zasadzie „uznaniowości” i swoistej dobrowolności w sytuacji gdy nie są/nie będą Państwo do tego zobowiązani. Nieuzasadnione wydaje się także swoiste uznaniowe rozdawnictwo świadczeń w drodze wyjątku do wysokości w ciągu danego roku kalendarzowego określonej w promilach kwoty odszkodowań i świadczeń ubezpieczeniowych wypłaconych w roku poprzednim, lub w niektórych przypadkach określonej w promilach kwoty składki przypisanej w roku poprzednim. W toku prowadzonej działalności ubezpieczeniowej rzeczowo nieuzasadnione jest także zróżnicowane traktowanie ubezpieczonych czy uposażonych z uwagi na okres kontynuowania ubezpieczenia, czy zakres ubezpieczenia.

Tym samym, wypłata świadczenia w drodze wyjątku nie spełnia ustawowych przesłanek z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, aby uznać ten wydatek za koszt uzyskania przychodów.

Zaliczenie świadczenia w drodze wyjątku do kosztów podatkowych w warunkach art. 15 ust. 1 ustawy o CIT nie może być oparte na kryteriach uznaniowości i dobrowolności, komu może zostać przedmiotowe świadczenie wypłacone. Ubezpieczyciel wypłacając świadczenie w drodze wyjątku, dokonuje tego dobrowolnie, tzn. nie spoczywa na nim ustawowy obowiązek świadczenia, czyli wypłaca świadczenie, które (co do zasady) nie należy się określonej osobie.

Swoboda w dobrowolności przy wypłacaniu świadczenia w drodze wyjątku nie może być utożsamiana z dobrowolnym kształtowaniem stosunków obligacyjnych w celu obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Swoboda w wypłacaniu przez Państwa świadczenia w drodze wyjątku nie jest bowiem swobodą stanowienia kosztów uzyskania przychodów.

Wprawdzie to Państwo decydują o tym, jaki wydatek jest celowy z punktu widzenia prowadzonej przez Państwo działalności gospodarczej, ale to nie pozbawia w toku postępowania interpretacyjnego prawa do oceny, czy na gruncie podatkowym wydatek ten wypełnia dyspozycję art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Przy interpretacji art. 15 ust. 1 ustawy o CIT nie można tracić z pola widzenia jego treści normatywnej, a także całego kontekstu tej ustawy.

Uznanie za koszt uzyskania przychodu wydatków, o których mowa we wniosku a ponoszonych przez Państwa na rzecz określonych osób sprzeczne jest z analizowanymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ich brzmieniem, jak i wyraźnie i jasno sprecyzowanym celem prawodawcy. Nie ulega wątpliwości, że ratio legis art. 15 ust. 1 ustawy o CIT nie obejmuje przenoszenia na Skarb Państwa konsekwencji, które z tego tytułu zarówno w sferze faktów gospodarczych, jak i skutków prawnych wynikają dla podatnika.

Jak wskazano w wyroku WSA w Warszawie z 17 kwietnia 2015 r. w sprawie sygn. akt III SA/Wa 2320/14:

Zatem nie mogą Państwo oczekiwać, że ponosząc ryzyko ekonomiczne związane z podejmowanymi decyzjami w ramach działalności gospodarczej, ciężar tych decyzji spoczywał będzie na Skarbie Państwa.

Przerzucanie na Budżet Państwa skutków finansowych własnych decyzji, gdy przeciwko temu świadczą przepisy podatkowe jest w ocenie tut. organu nieuprawnione. (por. wyrok NSA z 12 marca 1999 r. sygn. akt I SA/Po 1362/98, wyrok NSA z 30 listopada2006 r. sygn. akt II FSK 1388/05, wyrok NSA w Krakowie z 18 maja 1995 r. sygn. akt SA/Kr 1768/94).

Jak zaznaczył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 lipca 2022 r. w sprawie sygn. akt II FSK 3063/19:

Podkreślenia wymaga, że koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty poniesione na zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów tak, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

W przedmiotowej sprawie nie można w jednoznaczny sposób powiązać wydatków poniesionych na wypłatę świadczenia w drodze wyjątku z przychodami, jakie zamierzają Państwo osiągnąć w przyszłości bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem przychodów. Działanie polegające na wypłacie świadczenia w drodze wyjątku w oparciu o przesłanki uznaniowe w celu uniknięcia kosztów procesu sądowego lub by utrzymać pozytywne postrzeganie świadczonych przez Państwa usług ubezpieczeniowych oraz ograniczyć ryzyko negatywnych komentarzy o swojej działalności w przestrzeni publicznej, nie spełnia przesłanki działania w celu osiągnięcia ani w celu zabezpieczenia lub zachowania jego źródeł, określonej w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością stanowić może koszt uzyskania przychodów i jako taki podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania. Takimi kosztami, tj. nie spełniającymi kryteriów kosztów podatkowych, są w istocie ponoszone przez Państwa wydatki z tytułu świadczeń w drodze wyjątku, które skutkować mają m. in. stworzeniem pozytywnego wizerunku Spółki.

Jak wynika z Państwa wyjaśnień, opisane świadczenia w drodze wyjątku, które wypłacają Państwo uwzględniając zasady współżycia społecznego, stanowią „powszechną wśród zakładów ubezpieczeń praktykę, której celem jest budowanie pozytywnego postrzegania usług ubezpieczeniowych i samych zakładów ubezpieczeń i tym samym rozwój rynku usług ubezpieczeniowych”.

Tego typu wydatki noszą znamiona wydatków reprezentacyjnych, związanych z pozytywnym postrzeganiem Spółki w przestrzeni publicznej. Brak jest jednak związku z ich poniesieniem, a uzyskaniem bądź zabezpieczeniem źródła przychodu.

Należy przy tym podkreślić, że organ nie kwestionuje sensu ekonomicznego, czy też racjonalności podejmowanych przez Państwa decyzji gospodarczych i ich efektywności. Rolą organu w toku postępowania interpretacyjnego jest jednak zbadanie opisanego we wniosku ORD-IN wydatku w granicach wyznaczonych przez art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, tj. czy konkretny wydatek został/zostanie poniesiony w związku dążeniem do osiągnięcia przychodu (zachowania lub zabezpieczenia jego źródła).

Podsumowując, wypłata opisanych przez Państwa świadczeń w drodze wyjątku nie skutkuje możliwością zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Jak wykazałem w swoim uzasadnieniu, świadczenie w drodze wyjątku przekazane na zasadzie uznaniowości i dobrowolności, różnicujące ubezpieczonych z uwagi na ustalone przez Państwa względy i określony limit środków finansowych przeznaczonych w ciągu roku na ten cel, a także partykularne interesy ubezpieczyciela w celu wyróżnienia się na rynku ubezpieczeniowym, nie spełnia przesłanek wymienionych w art. 15 ust. 1 u stawy o CIT, w związku z czym nie może być uznane za koszty uzyskania przychodów.

W tych okolicznościach Państwa stanowisko w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów świadczeń wypłacanych w drodze wyjątku, należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒stanu faktycznego przez Państwa przedstawionego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

‒zdarzenia przyszłego przez Państwa przedstawionego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).