Interpretacja indywidualna z dnia 13 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.585.2022.1.MB

Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji oraz prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur wystawionych przez doradcę dokumentujących wydatki na usługi doradztwa podatkowego.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji pn.: (…) oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur wystawionych przez doradcę dokumentujących wydatki na usługi doradztwa podatkowego. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

(…) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 559) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

W strukturze organizacyjnej Gminy funkcjonują jednostki oświatowe: (...) Ośrodek Pomocy Społecznej, (...) Ośrodek Sportu i Rekreacji, (...) Dom Samopomocy w (…), Centrum (...), działające w formie jednostek budżetowych. 1 stycznia 2017 r. Gmina podjęła wspólne, scentralizowane rozliczenia podatku VAT wraz ze wszystkimi wskazanymi jednostkami organizacyjnymi.

W Gminie funkcjonuje również w formie instytucji kultury Centrum (…), posiadające odrębną od Gminy podmiotowość prawną i podatkową.

Ponadto na terenie Gminy działają spółki, w których Gmina posiada 100% udziałów - (…) oraz Zakład Gospodarki Komunalnej w (…) sp. z o.o. (dalej: „Zakład”), będące odrębnymi od Gminy osobami prawnymi, działającymi w szczególności na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467).

I. Inwestycja

W 2022 r. Gmina zrealizowała inwestycję pn. (…) (dalej: „Inwestycja”). W ramach Inwestycji zostały zrealizowane prace budowlane mające na celu poprawę warunków handlu poprzez przebudowę placu targowego w (…).

Przebudowa targowiska prowadzona była przez Gminę z zamiarem wykorzystania targowiska do czynności podlegających opodatkowaniu VAT, niekorzystających ze zwolnienia z tego podatku. Faktury dokumentujące wydatki ponoszone w związku z Inwestycją są wystawiane przez kontrahentów na Gminę.

Gmina zrealizowała Inwestycję przy pomocy środków własnych oraz dofinansowania pozyskanego ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Co istotne, podatek VAT stanowił koszt niekwalifikowalny ww. dofinansowania, tj. nie był objęty przedmiotowym dofinansowaniem.

Na przebudowanym placu targowym prowadzona jest działalność, polegająca na udostępnianiu odpłatnie miejsc handlowych podmiotom zajmującym się handlem. Gmina wprowadziła na terenie placu targowego opłaty pobierane na podstawie umów cywilnoprawnych (w tym jednorazowych umów ustnych udokumentowanych paragonem fiskalnym). Osoba handlująca na terenie targowiska obowiązana jest do uiszczenia czynszu za wynajem miejsca handlowego (dalej: „opłata handlowa” lub „opłata rezerwacyjna handlowa”). Gmina wprowadziła także dodatkowo płatną opcję rezerwacji miejsca handlowego (dalej: „opłata rezerwacyjna” lub „opłata rezerwacyjna miejscowa”) (dalej razem: „opłaty”). Ponadto Gmina przewiduje ewentualne sporadyczne przypadki oddania terenu placu targowego w dzierżawę. Gmina uwzględnia w swojej działalności dotyczącej targowiska obowiązki wynikające m.in. z ustawy z dnia 29 października 2021 r. o ułatwieniach w prowadzeniu handlu w piątki i soboty przez rolników i ich domowników (Dz. U. 2021 poz. 2290; dalej: „Ustawa o ułatwieniach”).

Wszystkie ww. czynności realizowane są przez Gminę na podstawie umów cywilnoprawnych, a pobierane opłaty dokumentowane są fakturami i (lub) paragonami, wystawionymi przez Gminę.

Ponadto, Gmina zaznacza, iż w ramach sprzedaży na placu targowym nie jest i nie będzie pobierana publicznoprawna opłata targowa.

Majątek powstały w ramach Inwestycji pozostaje w zasobach Gminy. Gmina wskazuje, iż Zakład świadczy usługi administracyjno - porządkowe na terenie placu targowego oraz w imieniu Gminy pobiera opłaty handlowe i opłaty rezerwacyjne. Gmina jednak w dalszym ciągu zarządza przedmiotem Inwestycji.

II. Usługi doradztwa podatkowego związane z wydatkami na realizację Inwestycji

W związku ze złożonością kwestii prawnopodatkowych odnoszących się do rozliczeń podatku VAT związanych z funkcjonowaniem placu targowego, Gmina zawarła z podmiotem świadczącym usługi doradztwa podatkowego (dalej: „Doradca”) umowę na świadczenie usług doradztwa podatkowego. Usługi świadczone przez Doradcę związane są wyłącznie z Inwestycją i obejmują m.in. analizę prawa do odliczenia VAT od wydatków ponoszonych na Inwestycję, czynności niezbędne do uzyskania interpretacji indywidualnej w zakresie dot. Inwestycji oraz reprezentowanie Gminy przed organami podatkowymi i sądami w postępowaniach związanych z Inwestycją (dalej łącznie jako: „Usługi”). Na podstawie omawianej umowy Doradca nie świadczy Usług w innym zakresie niż dotyczący placu targowego przebudowanego w ramach Inwestycji.

Z tytułu świadczonych na rzecz Gminy Usług, Gmina będzie otrzymywała od Doradcy faktury z wykazanym podatkiem VAT według obowiązującej stawki.

Pytania

1.Czy przysługuje Państwu prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z Inwestycją?

2.Czy będzie przysługiwać Państwu prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Doradcę, dokumentujących wydatki na Usługi doradztwa podatkowego opisane w stanie faktycznym?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Przysługuje Państwu prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z Inwestycją.

2.Będzie przysługiwać Państwu prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Doradcę, dokumentujących wydatki na Usługi doradztwa podatkowego opisane w stanie faktycznym.

Uzasadnienie

Ad 1.

Uwagi ogólne

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż, co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. W konsekwencji, w związku z faktem, że czynności udostępniania oraz rezerwacji miejsc handlowych nie stanowią dostawy towaru, stanowią one natomiast usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze, należy uznać, iż czynności odpłatnego udostępnienia stanowisk handlowych oraz odpłatnej rezerwacji miejsc handlowych, powinny być uznane za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT.

Gmina jako podatnik VAT

W świetle powyższych regulacji, w przypadku działań podejmowanych przez Państwa na podstawie umowy cywilnoprawnej, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, działając we własnym imieniu i na własny rachunek – Gmina powinna być traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

W przypadku odpłatnego udostępniania stanowisk na placu targowym nie będziecie Państwo realizować zadań, dla realizacji których została powołana. Tak więc, w Państwa ocenie, mając na uwadze powyższe należy uznać, że pobierając opłatę handlową za wynajem miejsca handlowego oraz opłatę rezerwacyjną za rezerwację stanowisk handlowych, będziecie Państwo działać w charakterze podatnika VAT, gdyż działacie na zasadach analogicznych jak inni uczestnicy rynku.

Jednocześnie, w Państwa opinii czynność ta nie korzysta ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z tego podatku.

Prawo do odliczenia

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sytuacji).

Z powyższego wynika zatem, że dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia w każdym przypadku istotne jest ustalenie czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

‒zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz

‒pozostają w związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT. W rezultacie powyższego warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku należnego (tj. powstanie zobowiązania podatkowego).

Państwa zdaniem, spełnione zostaną obie ze wskazanych powyżej przesłanek. W szczególności, (i) w odniesieniu do czynności poboru opłaty handlowej i poboru opłaty rezerwacyjnej Gmina będzie podatnikiem VAT oraz (ii) poniesione przez Gminę wydatki mają bezpośredni związek z wykonywanymi przez nią czynnościami opodatkowanymi (w omawianym przypadku z czynnością poboru opłaty handlowej za wynajem miejsca handlowego i opłaty rezerwacyjnej za rezerwację stanowisk handlowych na rzecz podmiotów prowadzących działalność handlową).

W Państwa opinii, rozbudowa targowiska bezsprzecznie związana jest z Państwa działalnością gospodarczą - gdyby nie poniosła ona wydatków na przebudowę targowiska, nie byłoby możliwe pobieranie ww. opłat. Nie sposób bowiem pozyskać, czy też utrzymać kontrahenta (tj. handlowca) w sytuacji, gdy teren przeznaczony pod handel targowy nie spełniałby odpowiednich standardów, tj. przykładowo nie byłoby punktów sanitarnych, brak byłoby oświetlenia, odpowiedniej nawierzchni itp. W takich warunkach nie byłoby możliwe prowadzenie działalności handlowej, w rezultacie czego nie moglibyście Państwo pobierać opłat.

Należy podkreślić, iż całe targowisko jest wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, niekorzystających ze zwolnienia z VAT. Służy bowiem do prowadzenia handlu, a handlować na nim można wyłącznie w przypadku uiszczenia czynszu za wynajem miejsca handlowego. Ponadto zainteresowane podmioty mogą uiścić opłatę rezerwacyjną w celu dokonania rezerwacji miejsca handlowego. Jak już zostało wspomniane, wszystkie wymienione opłaty są pobierane przez Państwa na podstawie umów cywilnoprawnych (w tym umów ustnych dokumentowanych paragonem fiskalnym). Jednocześnie na placu targowym nie będzie pobierana publicznoprawna opłata targowa. Zatem, w Państwa ocenie, mając na uwadze fakt, iż w analizowanym przypadku spełnione zostały przesłanki zdefiniowane w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego. Na prawo do odliczenia nie będzie Państwa zdaniem również wpływało realizowanie wymogów przewidzianych w Ustawie o ułatwieniach.

Ponadto, pragniecie Państwo podkreślić, że stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, pragniecie Państwo przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, iż „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Państwa zdaniem, Gmina nie powinna być traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Skoro bowiem jako czynny podatnik VAT będziecie Państwo zobowiązani uiszczać VAT należny z tytułu świadczonych usług udostępniania miejsc handlowych oraz rezerwacji stanowisk, powinniście Państwo mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość świadczenia tej usługi.

Stanowisko organów podatkowych

Analogiczne stanowisko znajduje potwierdzenie w wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji indywidualnej z 25 marca 2022 r. o sygn. 0114-KDIP4-3.4012.74.2020.10.S.IG, w której organ stwierdził, że „w świetle powołanych wyżej przepisów, przedstawionych okoliczności sprawy oraz mając na uwadze uzasadnienie orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...) z 9 października 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1280/20, stwierdzić należy, że będzie Państwu przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług wykorzystywanych do modernizacji targowiska”.

Także w interpretacji indywidualnej z 10 lutego 2022 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.817.2021.2.HW Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podzielił stanowisko Wnioskodawcy i uznał, że „w świetle cytowanych wyżej przepisów oraz okoliczności niniejszej sprawy należy stwierdzić, że spełnione zostaną obie przesłanki umożliwiające odliczenie podatku naliczonego określone w art. 86 ust. 1 ustawy - Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a wydatki inwestycyjne związane z targowiskiem wykorzystywane będą wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT. W konsekwencji Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnej wysokości, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z targowiskiem”.

Ponadto, potwierdzeniem stanowiska Gminy jest także interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 lutego 2022 r., sygn. 0112-KDIL2-3.4012.256.2019.9.PM, w której podkreślono, że: „W orzecznictwie sądów administracyjnych wyrażany jest pogląd, że nawet jeżeli prowadzenie targowiska jest czynnością, która zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym służy do zaspokojenia potrzeb lokalnej społeczności i należy do zadań własnych gminy, to - biorąc pod uwagę art. 15 ust 6 ustawy VAT - sposób realizacji tego zadania może wiązać się z podejmowaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Skoro bowiem zaspakajanie przez gminę potrzeb lokalnej społeczności w tym względzie opiera się o zawarte umowy cywilnoprawne, gmina jest podatnikiem prowadzącym działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT, a działalność gospodarcza na gruncie ustawy VAT nie musi być prowadzona w celu osiągnięcia zysku”.

Analogiczne stanowisko zostało również zaprezentowane w innych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Jako przykład wskazać można:

‒interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 listopada 2021 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.125.2019.8.S.EK,

‒interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 września 2021 r., sygn. 0115-KDIT1-1.4012.122.2018.9.21.S.RD,

‒interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 czerwca 2021 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.153.2018.3.S.EK,

‒interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 stycznia 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.672.2018.9.SR.

Na pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków na rozbudowę targowiska szeroko wskazują w swoich wyrokach także sądy administracyjne, m.in.:

‒NSA w wyroku z 2 sierpnia 2022 r. sygn. I FSK 602/22;

‒NSA w wyroku z 26 marca 2021 r., sygn. I FSK 2289/19;

‒NSA w wyroku z 17 lutego 2021 r., sygn. I FSK 1912/19;

‒NSA w wyroku z 17 lutego 2021 r., sygn. I FSK 1470/19;

‒NSA w wyroku z 4 lutego 2021 r., sygn. I FSK 523/20;

‒WSA w Łodzi z 23 lutego 2022 r., sygn. I SA/Ld 930/21;

‒WSA w Poznaniu z 30 lipca 2020 r., sygn. I SA/Po 639/19.

Pragniecie Państwo zwrócić uwagę na fragment orzeczenia NSA z 30 czerwca 2021 r., sygn. I FSK 190/20, w którym sąd wskazał, że: „W sytuacji, gdy wybudowane przez jednostkę samorządu terytorialnego targowisko jest wykorzystane do czynności opodatkowanych, polegających np. na udostępnianiu stanowisk targowych w zamian za stosowne opłaty, nie może budzić wątpliwości, że w tym zakresie gmina działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą (art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 i ust. 6 u.p.t.u.), a w konsekwencji przysługuje jej pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację inwestycji - budowę targowiska oraz wydatków bieżących ponoszonych na jego utrzymanie.”

Przykładowo wskazujecie Państwo także, że NSA w wyroku z 31 maja 2021 r. o sygn. I FSK 742/21 wskazał, że „W sytuacji, gdy budowa targowiska jest prowadzona z zamiarem jego wykorzystania do czynności opodatkowanych, polegających na udostępnianiu stanowisk targowych w zamian za opłatę rezerwacyjną, nie może budzić wątpliwości, że w tym zakresie gmina działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą (art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 i ust. 6 u.p.t.u), a w konsekwencji przysługuje jej pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację inwestycji”.

Ponadto podkreślacie, że w większości wyżej przytoczonych orzeczeń sądów administracyjnych i interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w stanie faktycznym wskazywany jest także fakt, iż na targowiskach pobierana jest publicznoprawna opłata targowa. Jeszcze raz Państwo wskazujecie, że w przedmiotowym stanie faktycznym, na terenie placu targowego przebudowywanego w ramach Inwestycji, nie będzie pobierana opłata targowa, wynikająca z przepisów prawa, a jedynie opłaty ustalone na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. opłata handlowa oraz opłata rezerwacyjna. W Państwa ocenie, skoro Inwestycja zrealizowana została z zamiarem wykorzystania targowiska jedynie do czynności opodatkowanych, przysługuje jej pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Inwestycji.

Reasumując, Państwa zdaniem, w związku z odpłatnym udostępnianiem miejsc handlowych oraz rezerwacji stanowisk w postaci poboru opłaty handlowej oraz opłaty rezerwacyjnej, ustalonych na podstawie umowy cywilnoprawnej, przysługuje Państwu prawo do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z Inwestycją.

Ad 2.

Jak wskazano w stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym), ponieśliście Państwo wydatki związane z realizacją Inwestycji. Państwa zdaniem wydatki te związane są wyłącznie z działalnością opodatkowaną VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.

W Państwa ocenie, od tych wydatków przysługuje jej pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących ich nabycie, co zostało szeroko uzasadnione w niniejszym wniosku.

Według Państwa, nabywane od Doradcy Usługi związane są z wydatkami ponoszonymi przez Państwa na realizację Inwestycji, a w rezultacie z działalnością gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.

Państwa zdaniem, skoro wynagrodzenie należne Doradcy jest ściśle związane z konkretnymi wydatkami (ponoszonymi na realizację Inwestycji), to prawo do odliczenia VAT z faktury dokumentującej Usługi, za które należne jest wynagrodzenie, powinno być tożsame z prawem do odliczenia VAT od tych konkretnych wydatków.

Jeśli zatem Państwu przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji, to powinno Państwu również przysługiwać prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych ze świadczeniem przed Doradcę Usług na Państwa rzecz.

Państwa stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych. W analogicznych sprawach wydane zostały m.in.:

‒Interpretacja indywidualna DKIS z 24 lipca 2020 r. o sygn. 0112-KDIL1-3.4012.271.2020.1.AKS,

‒Interpretacja indywidualna DKIS z 30 września 2019 r. o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.452.2019.2.RG,

‒Interpretacja indywidualna DKIS z 27 lutego2020 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.878.2019.1.MGO,

‒Interpretacja indywidualna DKIS z 27 lutego 2020 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.67.2020.1.DK,

‒Interpretacja indywidualna DKIS z 9 stycznia 2020 r. o sygn. 0114-KDIP4-3.4012.64.2019.1.EK,

‒interpretacja indywidualna DKIS z 27 stycznia 2020 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.841.2019.1.AZ,

‒interpretacja indywidualna DKIS z 25 maja 2020 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.226.2020.1.AW,

‒interpretacja indywidualna DKIS z 31 grudnia 2019 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.812.2019.1.AZ.

W powołanych powyżej interpretacjach indywidualnych wnioskodawcy przedstawili stanowisko, zgodnie z którym jednostkom samorządu terytorialnego przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wynagrodzenia za usługi Doradcy w zakresie tożsamym jak prawo do odliczenia VAT naliczonego od danego wydatku, którego odliczenie przez jednostkę stanowi podstawę kalkulacji wynagrodzenia Doradcy. W ww. interpretacjach indywidualnych organ podatkowy uznał stanowisko wnioskodawców w całości za prawidłowe i odstąpił od uzasadnienia na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.

Mając na względzie powyższe, w Państwa ocenie należy uznać, że będzie Państwu przysługiwać prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków na Usługi świadczonego przez Doradcę z uwagi na bezpośredni związek świadczenia tych Usług z Inwestycją i wydatkami ponoszonymi na jej realizację.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z przywołanych przepisów prawa wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo - prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jeden z nich wynika z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy.

W myśl art. 86 ust. 2a ustawy:

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Na mocy art. 15 ust. 6 ustawy:

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 40):

Na mocy art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 11 ustawy o samorządzie gminnym:

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z ust. 2 tego artykułu:

Stosownie do treści art. 9 ust. 3 cyt. ustawy:

Z powyższego wynika, że Gmina wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że zrealizowaliście Państwo inwestycję pn. (…). W ramach inwestycji zostały zrealizowane prace budowlane mające na celu poprawę warunków handlu poprzez przebudowę placu targowego w (…). Przebudowa targowiska prowadzona była przez Państwa z zamiarem wykorzystania targowiska do czynności podlegających opodatkowaniu VAT, niekorzystających ze zwolnienia z tego podatku. Faktury dokumentujące wydatki ponoszone w związku z Inwestycją są wystawiane przez kontrahentów na Gminę. Zrealizowaliście Państwo inwestycję przy pomocy środków własnych oraz dofinansowania pozyskanego ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Na przebudowanym placu targowym prowadzona jest działalność, polegająca na udostępnianiu odpłatnie miejsc handlowych podmiotom zajmującym się handlem. Wprowadziliście Państwo na terenie placu targowego opłaty pobierane na podstawie umów cywilnoprawnych. Wprowadziliście Państwo także dodatkowo płatną opcję rezerwacji miejsca handlowego. Ponadto przewidujecie Państwo ewentualne sporadyczne przypadki oddania terenu placu targowego w dzierżawę.  Wszystkie ww. czynności realizowane są przez Państwa na podstawie umów cywilnoprawnych, a pobierane opłaty dokumentowane są fakturami i (lub) paragonami, wystawionymi przez Państwa. W ramach sprzedaży na placu targowym nie jest i nie będzie pobierana publicznoprawna opłata targowa.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji pn.: (…) oraz prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur wystawionych przez doradcę dokumentujących wydatki na usługi doradztwa podatkowego.

W rozpatrywanej sprawie w ramach ww. inwestycji na przebudowanym placu targowym prowadzona jest działalność, polegająca na udostępnianiu odpłatnie miejsc handlowych podmiotom zajmującym się handlem. Jak wynika z opisu sprawy, efekty realizowanej inwestycji będą wykorzystywane przez Państwa wyłącznie do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Wprowadzona została opłata handlowa za czynsz na wynajem miejsca handlowego oraz opłata rezerwacyjna za rezerwację miejsc na targowisku przeznaczonych pod działalność handlową. Ponadto – jak Państwo wskazali – towary i usługi nabywane w ramach realizowanej inwestycji będą wykorzystywane przez Gminę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem w świetle cytowanych wyżej przepisów oraz okoliczności niniejszej sprawy należy stwierdzić, że spełnione zostaną obie przesłanki umożliwiające odliczenie podatku naliczonego określone w art. 86 ust. 1 ustawy – jesteście Państwo czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a wydatki inwestycyjne związane z targowiskiem wykorzystywane będą wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT. W analizowanej sprawie w przypadku odpłatnego udostępniania miejsca na placu targowym nie będziecie Państwo realizować zadań własnych dla realizacji, których Gmina została powołana. W konsekwencji przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnej wysokości, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z targowiskiem.

Podsumowując, możecie Państwo dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w pełnej wysokości w związku z realizacją inwestycji (…).

Przechodząc do Państwa wątpliwości dotyczących prawa do odliczenia podatku należnego VAT z faktur wystawionych przez doradcę, dokumentujących wydatki na usługi doradztwa podatkowego należy stwierdzić, że z opisu sprawy wynika, że w związku ze złożonością kwestii prawnopodatkowych odnoszących się do rozliczeń podatku VAT związanych z funkcjonowaniem placu targowego, zawarliście Państwo z podmiotem świadczącym usługi doradztwa podatkowego umowę na świadczenie usług doradztwa podatkowego. Usługi świadczone przez Doradcę związane są wyłącznie z inwestycją i obejmują m.in. analizę prawa do odliczenia VAT od wydatków ponoszonych na Inwestycję, czynności niezbędne do uzyskania interpretacji indywidualnej w zakresie dotyczącym inwestycji oraz reprezentowanie Państwa przed organami podatkowymi i sądami w postępowaniach związanych z inwestycją. Na podstawie omawianej umowy Doradca nie świadczy usług w innym zakresie niż dotyczący placu targowego przebudowanego w ramach inwestycji. Z tytułu świadczonych na Państwa rzecz usług, będziecie Państwo otrzymywali od Doradcy faktury VAT z wykazanym podatkiem VAT według obowiązującej stawki.

Jak zostało wyżej wskazane, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Przy czym istotna jest intencja nabycia, tzn. jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, pod warunkiem że nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Jesteście Państwo czynnym podatnikiem VAT i jak Państwo wskazali, usługi nabywane od Doradcy są związane z przebudową placu targowego w ramach opisanej we wniosku inwestycji, która będzie wykorzystywana wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

W świetle przedstawionego we wniosku opisu sprawy i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że w kontekście poniesionych wydatków w związku z nabyciem usług doradczych będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Doradcę dokumentujących wydatki na usługi doradztwa podatkowego.

Podsumowując, w świetle art. 86 ust. 1 ustawy, będziecie Państwo uprawnieni do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez Doradcę dokumentujących wydatki na usługi doradztwa podatkowego. Prawo to będzie przysługiwało Państwu pod warunkiem niezaistnienia ograniczeń wskazanych w art. 88 ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłegoi zastosują się Państwo do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).