Interpretacja indywidualna z dnia 17 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.1097.2022.2.JK2

Dotyczy obowiązków płatnika - szkolenia.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa  stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest w części dotyczącej:

‒braku powstania przychodu ztytułu udziału w szkoleniach przeprowadzanych dlawłasnych pracowników i pracowników tymczasowych -prawidłowe,

‒braku obowiązku obliczenia i poboru zaliczki oraz obowiązku wystawienia informacji PIT-11 dla pracowników własnych, pracowników tymczasowych oraz dla ekspertów prowadzących działalność gospodarczą – prawidłowe,

‒braku powstania przychodu po stronie ekspertów – nieprawidłowe,

‒powstania przychodu po stronie ekspertów na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 listopada  2022 r. wpłynął Państwa  wniosek z 17 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jesteście Państwo osobą prawną posiadającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlegacie Państwo w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Prowadzicie Państwo działalność gospodarczą, specjalizując się w zarządzaniu firmowymi flotami pojazdów, w szczególności w zakresie wynajmu długoterminowego, udzielania leasingu operacyjnego oraz finansowego. Posiadacie Państwo również oddziały w (...), (...), (...),(...), (...) i (...). Państwa Klientami są przede wszystkim spółki prawa handlowego, bądź przedsiębiorcy prowadzący działalność gospodarczą z wykorzystaniem spółek osobowych, bądź jednoosobowej formy prowadzenia działalności gospodarczej oraz konsumenci (osoby fizyczne).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej współpracujecie Państwo z pracownikami agencji pracy tymczasowej oraz zatrudniacie Państwo własnych pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę (dalej razem jako: „Pracownicy”). Pracownicy agencji pracy tymczasowej wykonują pracę na rzecz i pod Państwa kierownictwem. Pełnią oni u Państwa funkcje zbliżone do pracowników zatrudnionych na umowie o pracę. Traktowani są oni także na równi z pracownikami zatrudnionymi przez Państwa na umowie o pracę, a tym samym Państwo nie stosujecie dyskryminacji pracowników agencji pracy tymczasowej, która jest zakazana zgodnie z art. 15 Ustawy z dnia 9 lipca 2003 r. o zatrudnianiu pracowników tymczasowych (dalej: „Ustawa o pracownikach tymczasowych”).

Współpracujecie Państwo także z osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą, które wykonują dla Państwa zadania wymagające specjalistycznej wiedzy, przykładowo w zakresie programowania, której nie posiadają Pracownicy (dalej: „Eksperci”). W przyszłości możecie Państwo poszerzać współpracę z Ekspertami wchodząc we współpracę ze specjalistami z różnych obszarów kompetencji, Eksperci mają także prawo, bądź w niektórych przypadkach obowiązek, wykonywać swoje zadania w Państwa lokalach, dzięki czemu mają możliwość korzystania z ułatwionego kontaktu z Pracownikami.

Państwo jako podmiot działający w branży leasingowej działacie w restrykcyjnym otoczeniu regulacyjnym oraz jesteście szczególnie narażeni na próby dokonywania wyłudzeń Państwa środków pieniężnych, bądź inne nadużycia, które mogą prowadzić do utraty bądź uszczerbku w Państwa majątku. Jesteście także Państwo narażeni na próby przywłaszczenia przedmiotów leasingu. Specyfika prowadzonej działalności gospodarczej sprawia więc, że do zawarcia transakcji z kontrahentami konieczne jest wykonanie określonych i ściśle sformalizowanych procedur weryfikacji zarówno klientów, jak i dostawców.

W celu prawidłowego wykonania Państwa procedur oraz wymagań konieczna jest znajomość ich aktualnego kształtu oraz wiedza o planowanych zmianach w zakresie procedur lub przepisów. Brak aktualizowania wiedzy przez Pracowników i Ekspertów dotyczącej Państwa procedur i wymogów może skutkować niepoprawnym ich realizowaniem, a tym samym znacznymi Państwa stratami  na skutek zrealizowania się wyżej wskazanych ryzyk.

Pracownicy i Eksperci (razem dalej jako: „Uczestnicy”) po rozpoczęciu zatrudnienia/współpracy z Państwem mogą zostać skierowani na szkolenia w ramach których zdobywają wiedzę z zakresu m.in.:

‒zasad BHP obowiązujących u Państwa;

‒Państwa struktury organizacyjnej;

‒polityki wynagradzania oraz benefitów oferowanych przez Państwa;

‒procedur sprzedażowych, administracyjnych oraz podatkowych Państwa;

‒Państwa sylwetki i waszej działalności na rynku;

‒charakterystyki leasingu;

‒Państwa wymogów compliance;

‒Państwa systemów informatycznych;

‒produktów i usług oferowanych przez Państwa, (dalej łącznie jako: „Szkolenia początkowe”).

W ramach Szkoleń początkowych przygotowujecie Państwo Uczestników do pracy/współpracy w  ramach jej struktur. Wiedza przekazywana na Szkoleniach początkowych dotyczyć będzie ogólnego zakresu wiedzy potrzebnego w opinii Państwa do prawidłowego wykonywania zadań przez Uczestników. W ramach szkoleń początkowych mogą być przeprowadzane także inne szkolenia po rozpoczęciu zatrudnienia/współpracy z Uczestnikami, których zakres wynika z obowiązków prawa, przedstawienia procedur, zasad działania Państwa, jak i  zasad współpracy z Państwem i Państwa produktów. Szkolenia początkowe mogą także swoim zakresem obejmować inną wiedzę, która dotyczy działania Państwa i zasad współpracy z nią, jej procedur oraz produktów, obowiązków wynikających z prawa, czy też bezpieczeństwa i która to w jej opinii jest konieczna by móc rozpocząć pracę/współpracy w ramach jej struktur w  sposób bezpieczny i  zgodny z zasadami obowiązującymi u Państwa.

Przeprowadzacie Państwo także ponowne szkolenia Uczestników z całości lub części zakresu, którym objęte będą Szkolenia początkowe bądź z zakresu uzupełniającego wiedzę, która w  opinii Państwa wymagana jest do pracy/współpracy Uczestników (dalej: „Szkolenia uzupełniające”). Przeprowadzenie takich szkoleń może wynikać m.in. ze zmian w tematach objętych Szkoleniami początkowymi, rozszerzenia Szkoleń początkowych o nowy zakres wiedzy, zmian w Państwa strategii a tym samym aktualnej wiedzy m.in. o jej działalności, czy stosowanych procedurach, wprowadzenia nowych produktów przez Państwa, zmian w  regulacjach prawnych dotykających działalności Państwa, bądź uznania przez Państwa, że konieczne jest przypomnienie Uczestnikom całości lub części wcześniej przekazanej wiedzy.

Organizujecie Państwo także szkolenia kompetencyjne, których celem jest zwiększenie wiedzy merytorycznej bądź umiejętności miękkich Uczestników (dalej: „Szkolenia merytoryczne"). Szkolenia merytoryczne będą swoim zakresem obejmować m.in. poszerzenie:

‒wiedzy wykorzystywanej przez Uczestników w ramach stosunku pracy/współpracy z Państwem jak np. wiedzy księgowej, marketingowej, o stosowanych systemach, programistycznej, w zakresie sprzedaży, podatkowej, prawnej czy finansowej;

‒wiedzy, którą Uczestnicy będą wykorzystywali w ramach przyszłych obowiązków, związanej np. z wdrażaną metodologią badania potrzeb klienta, tworzenia dedykowanych produktów;

‒umiejętności językowych;

‒umiejętności miękkich takich jak przykładowo umiejętność radzenia sobie ze stresem, czy umiejętności komunikacyjnych, negocjacyjnych, obowiązującego standardu obsługi klienta.

W zakres Szkoleń merytorycznych mogą wchodzić także szkolenia dotyczące innych dziedzin wiedzy potrzebnej Uczestnikom dla wykonywania przez nich zadań wynikających z zatrudnienia/współpracy. Sam zakres szkoleń dla Uczestników jest także związany z wykonywanymi przez nich zadaniami. Przykładowo szkolenia z wiedzy rachunkowej oferowane mogą być Uczestnikom, których zadaniem jest prowadzenie Państwa rachunkowości.

Szkolenia początkowe, Szkolenia uzupełniające oraz Szkolenia merytoryczne (dalej razem jako: „Szkolenia”) dotyczyć będą zakresu wiedzy i umiejętności wykorzystywanych przez Uczestników w ramach stosunku pracy/umowy współpracy z Państwem.

Powyższe Szkolenia będą mogły być zorganizowane przez Państwa bądź zlecone wyspecjalizowanym firmom zewnętrznym.

Wskazujecie Państwo, że Szkolenia nie są przeprowadzane dla przedstawicieli Państwa klientów nabywających od Was towary oraz usługi w celu zachęcenia ich do zwiększenia zakupów. Celem Szkoleń nie jest bowiem kreowanie pozytywnego Państwa wizerunku w stosunku do Państwa klientów. Szkolenia mają na celu przede wszystkim wdrożenie Uczestników w Państwa struktury, aktualizacji tej wiedzy bądź zwiększenie ich kompetencji a tym samym przychodów Państwa.

Nie możecie Państwo wykluczyć, że niektórzy z Uczestników mogą być Państwa klientami przykładowo na skutek umożliwienia zakupu Pracownikom sprzętu komputerowego wycofywanego z użytku przez Państwa, jednakże udział w Szkoleniach będzie możliwy dla Uczestników niezależnie od tego, czy są oni obecnymi lub potencjalnymi klientami. Pragniecie Państwo podkreślić, że organizacja Szkoleń nie będzie miała na celu budowanie wizerunku u Uczestników jako jej klientów, a możliwość uczestnictwa w nich wynikać będzie ze stosunku pracy/współpracy.

Organizując Szkolenia, ponosicie Państwo szereg wydatków, w tym wydatki konieczne do samego przeprowadzenia szkolenia takie jak przykładowo:

‒          wynajem sal;

‒wynajem sprzętu audiowizualnego;

‒zakup pomocy dydaktycznych;

‒zakup sprzętu koniecznego dla przeprowadzenia szkolenia;

‒wynagrodzenie dla prowadzącego szkolenia;

‒koszty szkolenia zewnętrznego w przypadku ich organizacji przez podmiot zewnętrzny.

Ponosicie Państwo także wydatki o charakterze pomocniczym takie jak przykładowo:

‒          usługi transportowe;

‒usługi hotelarskie;

‒usługi cateringowe.

W przypadku organizacji Szkoleń przez podmioty zewnętrzne będziecie Państwo otrzymywać faktury z tytułu m.in. wyżej wymienionych wydatków lub z tytułu kompleksowej usługi organizacji Szkoleń.

Wydatki poniesione w związku z organizacją ww. spotkań finansowane są z Państwa środków obrotowych. Wydatki udokumentowane są fakturami lub rachunkami.

Pytania

1.Czy wydatki poniesione w związku z organizacją Szkoleń początkowych, Szkoleń uzupełniających oraz Szkoleń merytorycznych, jakie Państwo poniesiecie, w zakresie w jakim dotyczyć będą Uczestników, będą mogły zostać przez Państwa zaliczone dla celów podatku dochodowego od osób prawnych do kosztów uzyskania przychodów?

2.Czy udział w Szkoleniach Pracowników oznacza powstanie przychodu u Pracownika skutkującego powstaniem obowiązku dla Państwa obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy oraz powstaniem obowiązku wystawienia informacji PIT-11?

3.Czy udział w Szkoleniach Ekspertów oznacza powstanie przychodu u Ekspertów skutkującego powstaniem obowiązku dla Państwa obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy oraz powstaniem obowiązku wystawienia informacji PIT-11?

Przedmiotem interpretacji jest odpowiedź na pytania Nr 2 i 3 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast w zakresie pytania Nr 1 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.  

Państwa  stanowisko w sprawie

Ad. 2

Zdaniem Państwa udział w szkoleniach Pracowników nie będzie oznaczał powstania u nich przychodu podatkowego, skutkującego powstaniem obowiązku dla Państwa obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy oraz powstaniem obowiązku wystawienia informacji PIT-11.

Wskazujecie Państwo, że zakres objęty niniejszym wnioskiem był przedmiotem orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., o sygnaturze K 7/13 (dalej: "Wyrok”), w którym orzekł, że pojęcie innego nieodpłatnego świadczenia na gruncie przepisów ustawy o PIT należy rozumieć tak, że stanowić przychód mogą tylko te świadczenia, które leżą w interesie pracownika, a jest tak wtedy, gdy stanowią one realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Świadczenia uzyskiwane od pracodawcy, aby podlegały opodatkowaniu, muszą zatem prowadzić do pojawienia się po stronie pracownika korzyści majątkowej, która może wystąpić w postaci powiększenia aktywów albo zaoszczędzenia wydatków.

Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że „inne nieodpłatne świadczenia" na rzecz pracownika mogą być uznane za jego przychód w rozumieniu ustawy o PIT tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków.

W orzeczeniu wskazano również, że po stronie pracownika nie występuje przysporzenie majątkowe, gdy pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach szkoleniowych, choćby organizowanych poza miejscem pracy. W tym przypadku nawet jeśli pracownik uczestniczy w szkoleniu dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść. Nie sposób bowiem przyjąć, że gdyby nie szkolenie organizowane przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu.

Wskazujecie Państwo, że Szkolenia organizowane bądź fundowane przez Państwa dla Pracowników dobierane są według potrzeb Państwa w celu powiększenia kwalifikacji Pracowników, które Państwo uznacie za potrzebne dla efektywnego wykonywania przez nich zadań w ramach wykonywanej pracy, a tym samym nie obejmują one tematów nie związanych z wykonywaną przez nich pracą. Nie sposób więc w opinii Państwa mówić o przeprowadzeniu Szkoleń w interesie Pracownika. Nawet jeżeli Pracownik odnosi korzyści z uczestnictwa w Szkoleniu, to jest to efekt uboczny działania w Państwa interesie. Dodatkowo nie sposób mówić o uniknięciu wydatków przez Pracowników, ponieważ nic nie przemawia za tym by Pracownicy takie szkolenie opłacili samodzielnie, gdyby nie zostali skierowani na nie przez Państwa, o czym mówi wyżej wymieniony wyrok TK.

Dodatkowo, zdaniem Państwa, podnoszenie kwalifikacji zawodowych Pracowników, nawet gdyby zostało uznane za przychód, to stanowiłoby przychód zwolniony z opodatkowania PIT.

Art. 21 Ustawy o PIT zawiera enumeratywny katalog świadczeń zwolnionych z opodatkowania nawet jeżeli stanowią one przechód na gruncie art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego. W niniejszym przypadku do odrębnych przepisów należy zaliczyć w ocenie Państwa Kodeks Pracy.

W myśl art. 103¹ § 1 KP, przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą.

Pracownikowi, który podnosi kwalifikacje zawodowe z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą, przysługuje urlop szkoleniowy i zwolnienie z całości lub z części dnia pracy, z zachowaniem prawa do wynagrodzenia.

Ponadto, pracodawca może mu przyznać dodatkowe świadczenia, w szczególności pokryć opłaty za kształcenie, przejazd, podręczniki i zakwaterowanie, zgodnie z art. 103³ KP, które w takich okolicznościach korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PIT.

Zdaniem Państwa, należy podkreślić, że w przedstawionym stanie faktycznym, Szkolenia świadczone są z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą.

Mając na uwadze przytoczone regulacje prawne oraz przedstawiony stan faktyczny należy uznać, że przeprowadzone Szkolenia, zgodnie z Wyrokiem nie są dla Pracowników świadczeniem, które należałoby uznać za przychód a dodatkowo nawet gdyby Organ uznał, że spełniają one warunki uznania ich jako świadczeń stanowiących dla Pracowników przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, to korzystałyby one ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o PIT. Tym samym wartość przedmiotowych Szkoleń nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, co z kolei oznacza, że od wartości przekazanego przez Państwa świadczenia nie jesteście zobowiązani naliczyć, pobrać i odprowadzić podatek dochodowy, jak i nie uwzględnicie ich Państwo w  informacji podatkowej PIT-11 przekazywanej Pracownikom.

Ad. 3

Zdaniem Państwa,  udział w szkoleniach Ekspertów nie będzie oznaczał powstania u nich przychodu podatkowego, skutkującego powstaniem obowiązku dla Państwa obliczenia i  pobrania zaliczki na podatek dochodowy oraz powstaniem obowiązku wystawienia informacji PIT-11.

Zdaniem Państwa, wartość poniesionych przez Państwa kosztów Szkoleń nie stanowi dla Ekspertów przychodu skutkującego powstaniem obowiązków płatnika dla Państwa, a tym samym na Państwu jako płatniku nie będą ciążyć obowiązki z tytułu rozliczenia tego przychodu.

Wskazujecie Państwo, że analizując skutki podatkowe udziału Ekspertów w Szkoleniach należy także wziąć pod uwagę Wyrok, na który Państwo się powołali w uzasadnieniu pytania 2. Wyrok ten dotyczy przychodów pracowniczych, jednakże Państwo wskazujecie, że jest to wyrok interpretacyjny wyjaśniający pojęcie innego nieodpłatnego świadczenia, które to nie powinno być traktowane inaczej na gruncie różnych artykułów Ustawy o PIT, jeżeli te nie wskazują dodatkowych warunków uznania danego świadczenia za inne nieodpłatne świadczenie.

Zgodnie z Wyrokiem by uznać dane świadczenie za inne nieodpłatne świadczenie musi ono:

1.zostać spełnione za zgodą Eksperta,

2.zostać spełnione w jego interesie (a nie w interesie Państwa) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

3.korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu Ekspertowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Wskazujecie Państwo, że Szkolenia początkowe oraz Szkolenia uzupełniające mają na celu zwiększenie wiedzy Ekspertów w zakresie wykorzystywanym wyłącznie dla celów ich współpracy z Państwem. Wiedza dotycząca działania Państwa, zasad BHP, jego produktów czy procedur wykorzystywanych w jego działalności jest przekazywana Ekspertom w  interesie Państwa, w którego interesie jest by Eksperci mieli odpowiednią wiedzę o  zasadach współpracy i działania Państwa. Sami Eksperci mają także możliwość jej wykorzystania głównie dla celów współpracy z Państwem. Nie sposób także mówić o tym, że  Podwykonawcy unikali wydatków które musieliby ponieść, gdyby Państwo nie zorganizował dla nich Szkoleń początkowych i Szkoleń uzupełniających, skoro te dotyczą wiedzy wewnętrznej dotyczącej współpracy ze Państwem. Wynika to z tego, że szkolenie dotyczące przykładowo zasad współpracy ze Państwem nie ma wartości dla Eksperta w innym kontekście niż współpracy z Państwem a ich wykupienie na rynku nie jest możliwe w związku z czym trudno także mówić o ich wartości rynkowej.

W przypadku przeprowadzania Szkoleń merytorycznych dla Ekspertów należy zauważyć, że  wiedza przekazywana jest Ekspertom w celu zdobywania przez nich dodatkowych umiejętności/kompetencji, które mogą być wykorzystane do realizacji usług na rzecz Państwa. Kluczowe dla Państwa jest by Eksperci posiadali określony poziom wiedzy i  umiejętności, a te zapewnić mają właśnie Szkolenia merytoryczne.

Warto także odwołać się do regulacji zawartych w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 742 Kodeksu cywilnego, strony są zobowiązane do współpracy w ramach wykonania zlecenia, w  szczególności zamawiający jest zobowiązany zwrócić wykonującemu zlecenie wydatki poniesione przez niego w ramach wykonywania zlecenia. W przedstawionym stanie faktycznym można byłoby uznać Szkolenia merytoryczne za narzędzia, które Państwo udostępniacie w celu realizacji usługi (zlecenia). Jest to zatem wynikający z przepisów cywilnych wyraz współdziałania stron w wykonaniu usługi, nie zaś dodatkowe świadczenie na rzecz Współpracownika.

Zwracacie Państwo uwagę, że nawet w przypadku uznania niektórych bądź wszystkich Szkoleń jako skutkujących powstaniem u Eksperta nieodpłatnego świadczenia to zastosowanie miałby do niego art. 14 ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT zgodnie z którym, przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w  naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z  zastrzeżeniem ust. 2g i art. 21 ust. 1 pkt 125 i 125a.

Stosownie do treści art. 8 Ordynacji Podatkowej, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i  wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Na podstawie art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej, płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony.

Zgodnie natomiast z art. 1 Ustawy o PIT, reguluje ona opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych oraz daninę solidarnościową. Ustawa o PIT przewiduje przy tym dwa sposoby zapłaty/poboru podatku dochodowego od osób fizycznych:

‒tzw. samoobliczenie i zapłatę podatku przez podatnika;

‒obliczenie i pobór podatku przez płatnika.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak, w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę przez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi należności stanowiące jego dochody.

Ustawa o PIT wprowadza system poboru podatku przez płatnika w przypadkach wskazanych w Rozdziale 7: "Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników".

Jak wynika z przepisów przywołanego Rozdziału 7, ustawodawca ustanowi obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych przez:

‒określenie rodzaju podmiotu dokonującego wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników, przy czym rodzaj podmiotu jest określany poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz

‒określenie kategorii przychodów (dochodów) w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

Żaden z przepisów nie nakłada jednak na dany podmiot obowiązków płatnika w stosunku do przychodów uzyskiwanych od tego podmiotu przez podatników z prowadzonej przez tychże podatników działalności gospodarczej. Nawet więc w przypadku konieczności rozpoznania przychodu przez Eksperta z tytułu uczestnictwa w Szkoleniach, nie będziecie Państwo zobowiązani do obliczenia ani poboru podatku, jak i nie powstaną po Państwa stronie wymogi informacyjne na gruncie Ustawy o PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy:

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 11 ust. 2 ww. ustawy:

Natomiast, w myśl art. 11 ust. 2a tej ustawy:

Z kolei, w myśl art. 11 ust. 2b ww. ustawy:

Dla celów podatkowych, nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W tym kontekście rozważenia wymagają skutki podatkowe udziału w szkoleniach początkowych, uzupełniających i merytorycznych organizowanych przez Państwa na rzecz własnych pracowników, pracowników tymczasowych oraz ekspertów prowadzących działalność gospodarczą.

W tym miejscu wskazać należy, że przepis art. 10 ust. 1 cytowanej ustawy zawiera katalog źródeł przychodów:

Stosownie do art. 12 ust. 1 omawianej ustawy:

W myśl art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 12 ust. 3 powołanej ustawy:

Według art. 31 ust. 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 14 ust. 1 ww. ustawy:

Z kolei, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 8 cyt. Ustawy:

Przechodząc do Państwa wątpliwości w tym miejscu należy wyjaśnić, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy. Rozumienie tego pojęcia zostało jednak wypracowane w orzecznictwie.

W uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż na gruncie tej ustawy termin „nieodpłatne świadczenie” ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”.

W uchwale z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10 NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ponadto kwestia rozumienia pojęcia „innych nieodpłatnych świadczeń” – w aspekcie świadczeń pracowniczych – była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 stwierdził, że za przychód pracownika z tytułu „innych nieodpłatnych świadczeń”, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy, mogą być uznane takie świadczenia, które:

‒zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

‒zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

‒korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W kontekście pierwszego warunku Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej – jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.

Formułując drugi warunek Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny czy świadczenie leżało w interesie pracownika istotne jest czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny – w ślad za uchwałami NSA – uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, „których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy jest szersze zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku. Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny zauważył, iż w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy – po stronie pracownika nie pojawia się korzyść, która mogłaby być objęta podatkiem dochodowym.

Odnosząc się natomiast do trzeciego warunku Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę. Mając powyższe na uwadze Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu.

Z kolei jako przykład świadczenia, które nie rodzi po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) Trybunał Konstytucyjny wskazał sytuację, w której pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (konferencji, szkoleniu) dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie „kursokonferencja” organizowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu.

W okolicznościach przedstawionych w treści wniosku jedna z  przesłanek, o których mowa w orzeczeniu Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, nie została spełniona.

Świadczenia w omawianym przypadku nie są w interesie pracowników, lecz w Państwa interesie, stąd w ich przypadku nie można mówić, że ich otrzymanie będzie przynosiło pracownikom korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musieliby ponieść, gdyby ich nie otrzymali.

Wskazali Państwo we wniosku, że szkolenia początkowe, szkolenia uzupełniające oraz szkolenia merytoryczne dotyczyć będą zakresu wiedzy i umiejętności wykorzystywanych przez uczestników w ramach stosunku pracy.

Wskazujecie również Państwo, że szkolenia organizowane bądź fundowane przez Państwa dla pracowników dobierane są według potrzeb Państwa w celu powiększenia kwalifikacji pracowników, które Państwo uznacie za potrzebne dla efektywnego wykonywania przez nich zadań w ramach wykonywanej pracy, a tym samym nie obejmują one tematów nie związanych z wykonywaną przez nich pracą.

Należy zaznaczyć, że są świadczenia, które gwarantują higieniczne i bezpieczne warunki pracy i służą jej organizacji (umożliwiają prawidłowe wykonywanie pracy), których spełnienie leży przede wszystkim w interesie pracodawcy w celu odpowiedniego zorganizowania własnej działalności. W takim przypadku pracownik korzysta z tych świadczeń (w ramach wykonywania przypisanej pracy), jednak dla niego jest to korzyść niewychodząca na zewnątrz stosunku pracy i niestanowiąca dochodu, będącego przedmiotem opodatkowania.

Zatem w takiej sytuacji nie sposób mówić o powstaniu przychodu po stronie pracownika, gdyż uczestnictwo w takich szkoleniach wpłynie korzystnie na funkcjonowanie pracownika w zakładzie pracy, a zatem uczestnictwo przez pracownika w tych zajęciach przyniesie korzyść zarówno pracownikowi, jak i pracodawcy.

Wobec powyższego zorganizowanie przez Państwa szkoleń, w których pracownik bierze udział w celu prawidłowego wykonywania swych obowiązków pracowniczych, nie skutkuje powstaniem przychodu u pracownika. W niniejszej sytuacji nie następuje bowiem żadne przysporzenie na rzecz pracownika.

Podkreślić należy, że odnosi się to tylko do takich szkoleń, które związane są z bieżącym funkcjonowaniem podmiotu zatrudniającego, czyli szkoleń podnoszących posiadane kwalifikacje w sensie umiejętności wykonywania bieżącej pracy. Szkolenia związane z bieżącym wykonywaniem pracy są naturalnym składnikiem procesu zatrudnienia i pracy. Ponoszenie wydatków na pracowników z tytułu szkoleń potrzebnych do wykonywania należycie pracy jest, co do zasady, dokonywane w interesie samego podmiotu, który zatrudnia pracowników. Nie ulega także wątpliwości, że wykwalifikowana siła robocza zwiększa efektywność pracy, przyczyniając się tym samym do wzrostu efektywności całej firmy.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że udział w szkoleniach  opisanych w stanie faktycznym  dla pracowników  nie stanowi dla tych osób przychodu z nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie stanowi przychodu określonego w art. 12 ust. 1  tej ustawy.

Oznacza to, że z tego tytułu nie ciążą na Państwu obowiązki pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz wystawienia informacji PIT-11.

Stanowisko Państwa w zakresie braku powstania przychodu z  tytułu udziału w szkoleniach przeprowadzanych  dla  własnych pracowników i pracowników tymczasowych oraz 

braku obowiązku obliczenia i poboru zaliczki oraz obowiązku wystawienia informacji PIT- 11 jest prawidłowe.

Odnosząc się do skutków podatkowych udziału ekspertów prowadzących działalność gospodarczą w szkoleniach organizowanych przez Państwa wskazać należy, że po ich stronie niewątpliwie będzie miało miejsce przysporzenie majątkowe. Eksperci musieliby opłacić szkolenie za określoną cenę, co niewątpliwe uszczupliłoby ich majątek, a w związku z jego nieodpłatnym zapewnieniem przez Państwa nie poniosą takich wydatków.

Uwzględniając powyższe okoliczności, zapewnienie szkoleń ekspertom, wywoła skutek podatkowy w postaci uzyskania przychodu. Wysokość tego przychodu należy ustalić zgodnie z wyżej cytowanym art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.  j.  Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.):

Z uwagi na powyższe, na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

‒obliczenie,

‒pobranie,

‒wpłacenie

– podatku, zaliczki.

Na podstawie art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie natomiast z art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ustawa przewiduje przy tym dwa „tryby” zapłaty/poboru podatku dochodowego od osób fizycznych:

‒tzw. samoobliczenie (samowymiar) i zapłatę podatku przez podatnika;

‒obliczenie i pobór podatku przez płatnika.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak, w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę przez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza system poboru podatku przez płatnika w przypadkach wskazanych w Rozdziale 7: „Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników”.

Jak wynika z przepisów przywołanego Rozdziału 7, ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych przez:

‒określenie rodzaju podmiotu dokonującego wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników, przy czym rodzaj podmiotu jest określany poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz

‒określenie kategorii przychodów (dochodów) w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

Żaden z przepisów nie nakłada jednak na dany podmiot obowiązków płatnika w stosunku do przychodów uzyskiwanych od tego podmiotu przez podatników z prowadzonej przez tychże podatników działalności gospodarczej.

Zatem, przechodząc do kwestii organizacji przez Państwa szkoleń dla ekspertów, należy wskazać, że ww. nieodpłatne szkolenia  wywołają skutek podatkowy w postaci uzyskania przychodów u osób je otrzymujących i spowoduje powstanie obowiązku podatkowego. Ponieważ, w świetle opisu sprawy koszty organizacji szkoleń poniesiecie Państwo, w konsekwencji wartość ww. kosztów będzie stanowiła dla ekspertów przychód, który należy zaliczyć do przychodów ze źródła pozarolnicza działalności gospodarcza, a zatem do przychodów, co do których obowiązki płatnika nie mają zastosowania.

Wyjaśnić w tym miejscu bowiem należy, że podatnicy, będący przedsiębiorcami zobowiązani są do klasyfikowania wartości świadczeń nieodpłatnych (tak w naturze, jak i  pozostałych) jako przychodu uzyskanego w ramach źródła „pozarolnicza działalność gospodarcza” w każdym tym przypadku, w którym świadczenia są otrzymywane przez nich w związku z działalnością gospodarczą.

Reasumując, pokrywanie kosztów udziału w szkoleniach ekspertów należy zakwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy. W konsekwencji, na Państwu nie będą ciążyły obowiązki płatnika ani obowiązki informacyjne, bowiem przepisy dotyczące obowiązków płatnika – stanowiące wyłom od zasady samoopodatkowania – nie dotyczą przychodów ze źródła, którym jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stanowisko Państwa w zakresie braku powstania przychodu po stronie ekspertów jest nieprawidłowe, natomiast w zakresie powstania przychodu po stronie ekspertów na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz braku obowiązku obliczenia i poboru zaliczki oraz obowiązku wystawienia informacji PIT-11 dla ekspertów prowadzących działalność gospodarczą jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Skoro z tytułu udziału w szkoleniach u pracowników własnych i pracowników tymczasowych nie powstanie przychód, zatem organ nie dokonał oceny stanowiska w kontekście zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musicie się Państwo zastosować do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo  prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).                               

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).