Interpretacja indywidualna z dnia 13 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-3.4012.503.2022.1.AKR

Uznanie, że świadczenie odpłatnych usług dokonywanych za pośrednictwem A w budynku B będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Wskazanie, czy odpłatne usługi świadczone za pośrednictwem A w budynku B stanowią czynności opodatkowane podatkiem VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku. Prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z budynkiem B, który wykorzystywany będzie wyłącznie w związku ze świadczeniem odpłatnych usług.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

‒   uznania, że świadczenie odpłatnych usług dokonywanych za pośrednictwem A w budynku B będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT,

‒   wskazania, czy odpłatne usługi świadczone za pośrednictwem A w budynku B stanowią czynności opodatkowane podatkiem VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku,

‒    prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z budynkiem B, który wykorzystywany będzie wyłącznie w związku ze świadczeniem odpłatnych usług.

Uzupełnili go Państwo pismem z 11 stycznia 2023 r. (wpływ 11 stycznia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Uwagi ogólne

Gmina (…) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 559, dalej: ustawa o samorządzie gminnym) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną (art. 2 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym) i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone m.in. w art. 7 ustawy  o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

W strukturze Gminy funkcjonuje jej jednostka budżetowa – (…) (dalej: „A ”).

A nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia  14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1082 ze zm.; dalej: „Prawo oświatowe”), jak również nie jest podmiotem prawa publicznego lub podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym lub wpisanym do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

A zajmuje się lub będzie zajmować się zarządzaniem infrastrukturą należącą do Gminy  – tj. tzw. ścieżką w koronach drzew oraz parkiem zdrojowym. A prowadzi również roboty porządkowe na terenie Gminy (koszenie, odśnieżanie, wywóz szamb).

Przedmiot wniosku

Gmina od 2020 r. realizuje inwestycję pn. „(…)” (dalej: „Inwestycja”), w ramach której buduje nowy, dwukondygnacyjny budynek o nazwie (…) (dalej: „B”), jak również buduje przyrodniczo-edukacyjną ścieżkę w koronach drzew oraz szlak nietoperzowy  – tj. trasę łączącą B ze ścieżką w koronach drzew.

W ramach Inwestycji budynek B zostanie połączony z budynkiem będącym siedzibą (…) (dalej: „Muzeum”) łącznikiem.

Zakresem wniosku Gmina obejmuje wyłącznie wydatki inwestycyjne poniesione w ramach Inwestycji na budowę oraz wyposażenie B (dalej: „wydatki inwestycyjne”). Gmina jest  w stanie wydzielić te wydatki spośród wszystkich wydatków poniesionych w ramach Inwestycji.

Ww. wydatki inwestycyjne są każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona jest jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Sposób wykorzystania B

Po zakończeniu Inwestycji Gmina pozostanie właścicielem B. B po jego wybudowaniu zarządzać będzie w imieniu Gminy A .

B składać się będzie z dwóch kondygnacji. Na piętrze powstanie sala powitalna (w niej m.in. wielowarstwowa mapa (…), projekcja na wydruku batymetrycznym) i (...), sala „(…)” (ekspozycja entomologiczna), sala woda i przyroda, sala woda  i człowiek oraz sala warsztatowa. Z kolei na parterze znajdować będą się sala laboratoryjna, (…), zaplecze laboratorium, magazyn pomocy naukowo-dydaktycznych, multimedialna sala edukacyjna, scena z powierzchnią projekcyjną, sala prób, magazyn rekwizytów i siedziba (…), strefa zabaw dla małych dzieci, pomieszczenie wystaw czasowych, czytelnia przyrodnicza i filmoteka oraz podręczny magazyn eksponatów. Uzupełnieniem będą pomieszczenia techniczne i obsługowe oraz sanitariaty. W B znajdować się będzie również kawiarnia.

W ramach budynku B Gmina zamierza, na rzecz wszystkich zainteresowanych podmiotów:

·udostępniać do zwiedzania wystawy stałe i czasowe (bez przewodnika lub  z przewodnikiem, dla grup oraz osób indywidualnych);

·prowadzić warsztaty ekoedukacji w sali laboratoryjnej;

·prowadzić warsztaty artystyczne, prospołeczne oraz kulturalne w sali laboratoryjnej;

·prowadzić prelekcje i wykłady w sali multifunkcyjnej;

·organizować seanse filmów ekologicznych i kinowych w sali multifunkcyjnej;

·prowadzić sprzedaż usług gastronomicznych w kawiarni.

Za wykonywanie wszystkich wskazanych wyżej czynności Gmina będzie pobierać wynagrodzenie w określonej wysokości.

Wynagrodzenie będzie dochodem Gminy i następnie będzie przez Gminę dokumentowane fakturami lub paragonami, wykazywane w jej rozliczeniach VAT oraz będzie od niego odprowadzany VAT należny.

Jednocześnie, za pośrednictwem budynku B Gmina nie będzie wykonywać żadnych czynności, za które nie będzie pobierać wynagrodzenia. Gmina nie będzie również nieodpłatnie udostępniać budynku B na rzecz swoich jednostek organizacyjnych  w ramach prowadzonej przez nie działalności.

Pytania (pytanie 1 i 2 ostatecznie sformułowane w piśmie z 11 stycznia 2023 r.)

1.  Czy świadczenie odpłatnych usług dokonywanych za pośrednictwem A w budynku B będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT?

2.  Czy odpłatne usługi świadczone za pośrednictwem A w budynku B stanowią czynności opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku?

3.  Czy Gmina będzie uprawniona do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z B, który wykorzystywany będzie wyłącznie w związku ze świadczeniem odpłatnych usług?

Państwa stanowisko w sprawie (stanowisko własne w odniesieniu do pytani nr 1 i nr 2 wyrażone zostało ostatecznie w piśmie z 11 stycznia 2023 r.)

STANOWISKO GMINY:

1.  Świadczenie odpłatnych usług dokonywanych za pośrednictwem A w budynku B będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT.

2.  Odpłatne usługi świadczone za pośrednictwem A w budynku B stanowią czynności opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku.

3.  Gmina będzie uprawniona do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z B, który wykorzystywany będzie wyłącznie w związku ze świadczeniem odpłatnych usług.

UZASADNIENIE STANOWISKA GMINY:

Ad 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz  w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. W świetle tego zapisu działalność Gminy polegająca na realizacji odpłatnych usług dostawy wody jest działalnością gospodarczą („wszelka działalność usługodawców”).

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, że pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, że co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

W konsekwencji, w opinii Gminy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dokonywać ona będzie za pośrednictwem A opodatkowanych VAT usług, w tym w szczególności  w zakresie wstępu na wystawy, prowadzenia warsztatów, prelekcji i wykładów, a także organizowania seansów filmowych oraz sprzedaży napojów i przekąsek, w ramach prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej, na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych (przykładowo w przypadku sprzedaży biletów wstępu na wystawy umowa zobowiązaniowa będzie zawierana z momentem zapłaty za bilet).

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 października 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-1. 4012.559.2020.3.MO, wydanej w podobnym stanie faktycznym, w której organ wskazał, że: „(...) Wskazać w tym miejscu należy, że z uwagi na fakt, iż świadczenie usługi wstępu na teren parku linowego/ścianki wspinaczkowej na rzecz osób zainteresowanych są/będą wykonywane przez Wnioskodawcę – za pośrednictwem Zakładu – odpłatnie, w ramach czynności o charakterze cywilnoprawnym, to – w odniesieniu do ww. usług – Gmina  nie będzie działała jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. Biorąc pod uwagę wyżej wskazane przepisy, należy stwierdzić, że odpłatne świadczenie usług wstępu na teren parku linowego/ścianki wspinaczkowej na rzecz osób zainteresowanych realizowane jest/będzie w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Gmina, realizując te czynności za pośrednictwem Zakładu, występuje/będzie występowała w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy”.

Również w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 4 lutego 2022 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.465.2021.2.WK, Organ zgodził się  w pełni ze stanowiskiem wnioskodawcy, potwierdzając, iż świadczone przez niego usługi  w zakresie odpłatnego udostępniania infrastruktury na rzecz zainteresowanych podmiotów, podlegają opodatkowaniu VAT.

Analogiczny pogląd został zaprezentowany w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

•z 7 lipca 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.461.2020.1.AR,

•z 9 czerwca 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.255.2020.1.EJU.

Reasumując, Gmina jest zdania, że opisane czynności wykonywane za pośrednictwem A w budynku B stanowić będą działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT.

Ad 2.

Gmina wskazuje, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a)jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego,  w zakresie kształcenia i wychowania,

b)uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast zgodnie z pkt 33 ww. przepisu, zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

a)  podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,

b)  indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

W ocenie Gminy powyższe oznacza, że dla możliwości zastosowania ww. zwolnień od VAT decydujące znaczenie ma status podmiotu, który świadczy usługi w zakresie kształcenia  i wychowania oraz usługi kulturalne.

Gmina wskazuje natomiast, że podmiot, który będzie zarządzał B, tj. A nie jest jednostką oświatową Gminy, jak również nie jest podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym lub wpisaną do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. A jest jednostką budżetową Gminy, nieposiadającą osobowości prawnej oraz nie jest uznane za instytucję o charakterze kulturalnym na podstawie innych przepisów.

W konsekwencji, w ocenie Gminy, usługi, które będą świadczone za pośrednictwem A  w budynku B nie będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie  art. 43 ust. 1 pkt 26 oraz 33 ustawy o VAT. Jednocześnie, w ocenie Gminy, żadne inne przepisy ustawy o VAT ani też wydanych na jej podstawie rozporządzeń, nie przewidują zwolnienia od VAT dla czynności, które Gmina będzie wykonywać za pośrednictwem A  w budynku B. W konsekwencji, w ocenie Gminy, odpłatne usługi świadczone za pośrednictwem A w budynku B stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku.

Ad 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z treści tej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W zaistniałej sytuacji, ponoszone przez Gminę wydatki inwestycyjne będą niewątpliwie związane z majątkiem, który wykorzystywany będzie wyłącznie w związku ze świadczeniem odpłatnych na rzecz wszystkich zainteresowanych podmiotów. Usługi te, jak Gmina wykazała powyżej, są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT i niekorzystającymi  ze zwolnienia od tego podatku. Jednocześnie wydatki będące przedmiotem złożonego wniosku o interpretację nie będą wykorzystywane w związku ze świadczeniem przez Gminę usług nieodpłatnych, które to czynności należałoby potraktować jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.

W konsekwencji, w opinii Gminy, z uwagi na fakt, że pomiędzy wydatkami inwestycyjnymi poniesionymi na budowę i wyposażenie B, istnieć będzie ścisły związek z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi VAT, tj. odpłatnymi usługami w zakresie wstępu na wystawy, prowadzenia warsztatów, prelekcji i wykładów, a także organizowania seansów filmowych oraz sprzedaży napojów i przekąsek, na podstawie umów cywilnoprawnych, Gminie będzie przysługiwać prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego, który będzie wykazywany na fakturach dokumentujących wydatki poniesione w tym zakresie.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

·    z 11 lutego 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.573.2021.2.APR, w której Organ wskazał, że: „zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, mają/będą Państwo mieli prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT od Wydatków związanych z Obiektem. Wynika to z faktu, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a Wydatki mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy  i wykonywanymi w ramach tej działalności czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Prawo to przysługuje pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy”;

·    z 4 lutego 2022 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.465.2021.2.WK, wydanej w sprawie analogicznej, jak wyżej, w której Organ potwierdził, iż wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z obiektem;

·    z 6 października 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.559.2020.3.MO, w której Organ wskazał, że: „(…) świadczenie przez Gminę odpłatnych usług wstępu na teren parku linowego/ściankę wspinaczkową oraz usług parkingowych, nie będzie korzystać  ze zwolnienia od podatku VAT. Tym samym ww. usługi będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług według właściwej dla nich stawki. Jednocześnie – jak wskazała Gmina – w rozpatrywanej sprawie nie występują przypadki, w których Infrastruktura byłaby udostępniana nieodpłatnie. W związku z powyższym stwierdzić należy, że  w omawianej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, są/będą spełnione, ponieważ Wydatki inwestycyjne oraz Wydatki bieżące związane  z infrastrukturą powstałą w ramach Inwestycji mają/będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, a także Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT”;

·    z 7 lipca 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.461.2020.1.AR, w której Organ wskazał, że: „W świetle okoliczności przedstawionych w stanie faktycznym należy stwierdzić, że  w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, są spełnione, ponieważ Gmina będzie wykorzystywać obiekt tylko i wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT (np. sprzedaż biletów wstępu, wynajem infrastruktury oraz pomieszczeń). Zgodnie z Regulaminem, wszystkie wejścia będą odpłatne, a do ich ceny doliczany będzie VAT należny, który Gmina będzie deklarowała  i odprowadzała do urzędu skarbowego. Zatem Gmina świadcząc usługi sprzedaży biletów wstępu oraz wynajmu infrastruktury oraz pomieszczeń prowadzi w tym zakresie działalność gospodarczą oraz działa w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Ponadto co również istotne – jak wskazano we wniosku – Gmina nie przewiduje możliwości nieodpłatnego udostępniania obiektu, ani żadnych darmowych wejść dla żadnej kategorii korzystających. Infrastruktura nie będzie nieodpłatnie udostępniana szkołom, ani innym jednostkom podległym Gminie.  W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych dotyczących realizacji projektu pn. »....«. Powyższe wynika  z faktu, że w analizowanym przypadku są spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy  – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Wnioskodawca działa jako podatnik VAT, a wydatki związane z realizacją inwestycji służą do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem”.

Gmina zaznacza, że stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby  w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: Trybunał lub TSUE) oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina przytacza orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, że: „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym  z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Skoro Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana będzie uiszczać VAT należny z tytułu świadczonych usług, powinna ona mieć prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość ich świadczenia.

W związku z powyższym, Gmina stoi na stanowisku, że przysługiwać jej będzie prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z B, który wykorzystywany będzie wyłącznie w związku ze świadczeniem odpłatnych usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług  (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że:

Z powyższych przepisów wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym  (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.):

W oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina wykonuje zadania własne (określone m.in. w art. 7 ustawy  o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne. W strukturze Gminy funkcjonuje jej jednostka budżetowa – (...) (dalej: „A ”).

Gmina od 2020 r. realizuje inwestycję pn. „(…)” (dalej: „Inwestycja”), w ramach której buduje nowy, dwukondygnacyjny budynek o nazwie (…) (dalej: „B”), jak również buduje przyrodniczo-edukacyjną ścieżkę w koronach drzew oraz szlak nietoperzowy  – tj. trasę łączącą B ze ścieżką w koronach drzew.

Zakresem wniosku Gmina obejmuje wyłącznie wydatki inwestycyjne poniesione w ramach Inwestycji na budowę oraz wyposażenie B (dalej: „wydatki inwestycyjne”). Gmina jest  w stanie wydzielić te wydatki spośród wszystkich wydatków poniesionych w ramach Inwestycji. Ww. wydatki inwestycyjne są każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona jest jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Po zakończeniu Inwestycji Gmina pozostanie właścicielem B. B po jego wybudowaniu zarządzać będzie w imieniu Gminy A .

W ramach budynku B Gmina zamierza, na rzecz wszystkich zainteresowanych podmiotów:

·udostępniać do zwiedzania wystawy stałe i czasowe (bez przewodnika lub  z przewodnikiem, dla grup oraz osób indywidualnych);

·prowadzić warsztaty ekoedukacji w sali laboratoryjnej;

·prowadzić warsztaty artystyczne, prospołeczne oraz kulturalne w sali laboratoryjnej;

·prowadzić prelekcje i wykłady w sali multifunkcyjnej;

·organizować seanse filmów ekologicznych i kinowych w sali multifunkcyjnej;

·prowadzić sprzedaż usług gastronomicznych w kawiarni.

Za wykonywanie wszystkich wskazanych wyżej czynności Gmina będzie pobierać wynagrodzenie w określonej wysokości.

Wynagrodzenie będzie dochodem Gminy i następnie będzie przez Gminę dokumentowane fakturami lub paragonami, wykazywane w jej rozliczeniach VAT oraz będzie od niego odprowadzany VAT należny.

Jednocześnie, za pośrednictwem budynku B Gmina nie będzie wykonywać żadnych czynności, za które nie będzie pobierać wynagrodzenia. Gmina nie będzie również nieodpłatnie udostępniać budynku B na rzecz swoich jednostek organizacyjnych  w ramach prowadzonej przez nie działalności.

W pierwszej kolejności wątpliwości Gminy dotyczą uznania, że świadczone odpłatnie usługi dokonywane za pośrednictwem B stanowią działalność gospodarczą i podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wskazano powyżej, gdy organ władzy publicznej wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań własnych, ale dokonuje tego odpłatnie, na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, działa jako podatnik podatku od towarów i usług. Realizacja zadań następuje wówczas w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych).

Wskazać w tym miejscu należy, że z uwagi na fakt, iż świadczenie usług dokonywane za pośrednictwem A w budynku B na rzecz wszystkich zainteresowanych podmiotów będą wykonywane przez Wnioskodawcę odpłatnie, w ramach czynności o charakterze cywilnoprawnym, zatem – w odniesieniu do tych usług – Gmina nie będzie działała jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

Biorąc pod uwagę wyżej wskazane przepisy, należy stwierdzić, że odpłatne świadczenie usług w budynku B na rzecz wszystkich zainteresowanych podmiotów realizowane będzie w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Gmina, realizując te czynności będzie występowała w charakterze podatnika podatku VAT,  o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, czynności wykonywane w budynku B będą wpisywać się w definicję odpłatnego świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, a zatem będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, świadczenie odpłatnych usług dokonywanych za pośrednictwem A w budynku B będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Dalsze wątpliwości Gminy dotyczą uznania odpłatnego świadczenia usług dokonywanych pośrednictwem A w budynku B za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku.

Wskazać należy, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy:

Zaznaczenia wymaga, że zastosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnienia od podatku możliwe jest tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy:

Analizując powołane wyżej regulacje zauważyć należy, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, jak również przedmiotowym dotyczącym rodzaju świadczonych usług. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Z wniosku wynika, że budynkiem B po jego wybudowaniu zarządzać będzie w imieniu Gminy A . A nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe, jak również nie jest podmiotem prawa publicznego lub podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym lub wpisanym do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Zatem przedstawione informacje pozwalają stwierdzić, że nie będą spełnione przesłanki podmiotowe wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 26 i pkt 33 ustawy. W konsekwencji, realizowane za pośrednictwem A w budynku B usługi nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie wskazanych przepisów.

Ponadto, wskazać należy, że w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca nie przewidział żadnego innego zwolnienia od podatku dla czynności, które Gmina będzie wykonywać za pośrednictwem A w budynku B. W konsekwencji, przedmiotowe usługi będą podlegać opodatkowaniu według stawki podatku właściwej dla tych usług.

Podsumowując, odpłatne usługi świadczone za pośrednictwem A w budynku B będą stanowić czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku.

Tym samym, stanowisko Gminy w odniesieniu do pytania nr 2 jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z budynkiem B wskazać należy, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane  w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Odnosząc się do powyższej kwestii należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

W rozpatrywanej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione, ponieważ Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a – jak rozstrzygnięto powyżej – odpłatne usługi świadczone za pośrednictwem A  w budynku B będą stanowić czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że za pośrednictwem budynku B Gmina nie będzie wykonywać żadnych czynności, za które nie będzie pobierać wynagrodzenia. Gmina nie będzie również nieodpłatnie udostępniać budynku B na rzecz swoich jednostek organizacyjnych w ramach prowadzonej przez nie działalności.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności należy stwierdzić, że w niniejszym przypadku warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione i Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych na realizację wskazanej inwestycji, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wskazanych w art. 88 ustawy.

Podsumowując, Gmina będzie uprawniona do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z budynkiem B, który wykorzystywany będzie wyłącznie w związku ze świadczeniem odpłatnych usług, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy.

Zatem, stanowisko Gminy w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek  o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.  W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).