Jak opodatkować przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności – interpretacja ogólna

MF zmienił stanowisko dotyczące rozliczeń VAT od czynności przekształcenia z mocy prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych we własność, ustanowionego przed 1 maja 2004 r.. Ustanowienie użytkowania i przekształcenie go w prawo własności będą uznawane za odrębne dostawy towarów. Do tej pory były uznawane za jedną czynność dlatego nie podlegało VAT przekształcenie użytkowania wieczystego, ustanowionego przed 1 maja 2004 r. w prawo własności. Tak wynika z wydanej 22 grudnia 2021 r. interpretacji ogólnej (sygn. PT1.8101.2.2021).

22 grudnia 2021 r. została wydana przez Ministra Finansów interpretacja ogólna (sygn. PT1.8101.2.2021) w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług przekształcenia z mocy prawa prawa użytkowania wieczystego w prawo własności. Jak tłumaczy MF interpretacja wydawana jest w związku z treścią wyroku TSUE w sprawie C-604/19 Gmina Wrocław przeciwko Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej, która oznacza konieczność zmiany ugruntowanej linii interpretacyjnej organów podatkowych.

1. Jak były interpretowane przepisy dotyczące przekształcenia użytkowania w prawo własności

Zgodnie z dotychczasową linią interpretacyjną organów podatkowych przekształcenie prawa użytkowania wieczystego we własność nie stanowiło odrębnej dostawy towarów, a jedynie kontynuację pierwotnej dostawy (tj. czynności ustanowienia tego prawa - oddania gruntu w użytkowanie wieczyste). Uiszczane z tego tytułu opłaty traktowane były jako element wynagrodzenia za dokonaną w momencie ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dostawę gruntu. Takie stanowisko organów podatkowych dotyczyło zarówno przekształcenia użytkowania wieczystego ustanowionego przed dniem 1 maja 2004 r., jak i ustanowionego od tej daty.

Konsekwencją takiego stanowiska był brak opodatkowania czynności przekształcenia we własność prawa użytkowania wieczystego gruntu ustanowionego przed 1 maja 2004 r. (które to ustanowienie nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT). Tylko opłaty z tytułu czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego ustanowionego od dnia 1 maja 2004 r., jako podwyższające podstawę opodatkowania ustanowionego prawa użytkowania wieczystego, podlegały opodatkowaniu VAT.

2. Jakie stanowisko zajął TSUE

Wyrok TSUE C-604/19 jednoznacznie przesądził, że przekształcenie prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności na podstawie przepisów ustawy przekształceniowej stanowi dostawę towarów dla celów opodatkowania VAT. Jest to odrębna czynność od ustanowienia użytkowania.

MF podkreślił jednak, że wyrok TSUE dotyczy wyłącznie przekształceń dokonywanych z mocy prawa. Nie dotyczy przekształcenia prawa użytkowania wieczystego we własność, dokonywanego na podstawie umowy cywilnoprawnej pomiędzy użytkownikiem wieczystym a właścicielem gruntów.

3. Jak po zmianie należy rozliczać przekształcenie użytkowania wieczystego w prawo własności

Rozstrzygnięcie TSUE zawarte w wyroku C-604/19 powoduje brak możliwości traktowania czynności przekształcenia użytkowania wieczystego we własność jako kontynuacji pierwotnej czynności pomiędzy stronami, tj. dostawy towaru (gruntu) dokonanej w drodze czynności ustanowienia tego użytkowania wieczystego.

W rezultacie należy wyróżnić dwie odrębne dostawy towaru (gruntu):

1) czynność ustanowienia użytkowania wieczystego, skutkującą przekazaniem użytkownikowi wieczystemu władztwa ekonomicznego nad gruntem (właściciel gruntu - władztwo prawne, użytkownik wieczysty - władztwo ekonomiczne).

2) czynność przekształcenia użytkowania wieczystego we własność z mocy prawa, skutkującą przeniesieniem przez dotychczasowego właściciela gruntu władztwa prawnego na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego z mocy prawa - transformacja dotychczasowego użytkownika wieczystego w nowego właściciela (władztwo prawne i ekonomiczne).

Zdaniem MF, dla czynności przekształcenia użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych we własność, ustanowionego od 1 maja 2004 r., wyrok TSUE w sprawie C-604/19 nie wywołuje w praktyce skutków co do opodatkowania VAT takich czynności dokonanych z mocy prawa. Pomimo tego, że przekształcenie tego prawa nie było traktowane jako odrębna dostawa towaru (gruntu), opłaty przekształceniowe w takich przypadkach były już wcześniej opodatkowane VAT.

Konsekwencją podjętego przez TSUE rozstrzygnięcia jest natomiast konieczność zmiany sposobu traktowania czynności przekształcenia użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych we własność, ustanowionego przed 1 maja 2004 r. (czyli uznania ich za odrębną dostawę towarów), które to czynności nie były dotąd uznawane za podlegające opodatkowaniu VAT.

3.1 Jak ustalić podstawę opodatkowania przekształcenia użytkowania wieczystego ustanowionego przed 1 maja 2004 r. w prawo własności

Według art. 7 ust. 1 ustawy przekształceniowej z tytułu przekształcenia nowy właściciel gruntu ponosi na rzecz dotychczasowego właściciela gruntu opłatę. Wysokość opłaty jest równa wysokości opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego, która obowiązywałaby w dniu przekształcenia (art. 7 ust. 2 tej ustawy).

Opłaty te, jako wynagrodzenie z tytułu dokonanej czynności przekształcenia użytkowania wieczystego gruntu we własność, podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych ustanowionych w ustawie o VAT. Zawierają już w sobie podatek VAT (są tzw. kwotami brutto).

3.2 Jak ustalić obowiązek podatkowy dla czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntów w prawo własności, dokonanej z mocy prawa

Zdaniem MF przepis art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ustawy o VAT może mieć zastosowanie do czynności przeniesienia własności towarów z mocy prawa.

W przypadku zatem czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntów w prawo własności, dokonanej na podstawie ustawy przekształceniowej (czyli z mocy prawa), obowiązek podatkowy powinien powstać w momencie otrzymania całości lub części opłaty przekształceniowej (w odniesieniu do otrzymanej kwoty).

4. Konsekwencje zmiany stanowiska przez MF

Podatnicy, którzy stosowali się do dotychczasowego stanowiska organów podatkowych nie poniosą negatywnych konsekwencji i nie muszą dokonywać żadnych korekt. W interpretacji MF czytamy:

MF

Jednocześnie, mając na uwadze dotychczasową jednolitą linię interpretacyjną organów podatkowych w sprawie traktowania na gruncie VAT czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntów we własność ustanowionego przed 1 maja 2004 r. zauważyć należy, że z dniem 1 stycznia 2017 r. do Ordynacji podatkowej wprowadzono przepisy dotyczące utrwalonej praktyki interpretacyjnej. Zgodnie z art. 14n § 4 pkt 2 Ordynacji podatkowej: "W przypadku zastosowania się przez podatnika w danym okresie rozliczeniowym do utrwalonej praktyki interpretacyjnej organów Krajowej Administracji Skarbowej - stosuje się odpowiednio przepisy art. 14k-14m".

Podatnicy nie muszą się stosować do wydanej interpretacji, gdyż nie stanowi źródła prawa. Zastosowanie się do niej będzie miało natomiast walor ochronny zgodnie z przepisami art. 14k-14m Ordynacji podatkowej.

Źródło:

interpretacja ogólna Ministra Finansów z 22 grudnia 2021 r. (sygn. PT1.8101.2.2021) w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług przekształcenia z mocy prawa prawa użytkowania wieczystego w prawo własności - opublikowana w Dz.Urz. Ministra Finansów z 2021 r. poz. 14.

oprac. Joanna Dmowska