Możliwość zaliczenia odsetek od kredytu hipotecznego oraz podobnych wydatków związany z utrzymaniem lokalu mieszkalnego jako kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 września 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 6 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Od (...) 2024 r. prowadzi Pan pozarolniczą jednoosobową działalność gospodarczą w następującym zakresie opisanym kodem 62.01.Z Działalność związana z oprogramowaniem. Głównym miejscem Pana pracy i prowadzenia działalności jest lokal mieszkalny przy ulicy A1 w X. Nabycie lokalu nastąpiło (...) 2018 r. i zostało sfinansowane częściowo poprzez zaciągnięcie kredytu hipotecznego, który jest spłacany wraz z odsetkami. Właścicielem rzeczonego lokalu jest Pan oraz Pana małżonka, z którą pozostaje Pan we wspólności majątkowej małżeńskiej. Lokal mieszkalny jest wykorzystywany w następujący sposób:

a)50% z (...) m² powierzchni jednego z pokojów tj. pomieszczenie sypialni – półki przeznaczone na składowanie dokumentów związanych z działalnością gospodarczą, biurko służące do pracy,

b)30% z (...) m² powierzchni pokoju dziennego z aneksem kuchennym – stół, sofa oraz krzesła służące do pracy własnej, do pracy zdalnej oraz do organizacji spotkań i konferencji z kontrahentami,

c)30% z (...) m² powierzchni pomieszczeń wspólnych o przeznaczeniu socjalnym: korytarz, łazienka.

Łącznie daje to (...) m² z (...) m² powierzchni całego mieszkania, (tj. 22 % powierzchni) lokalu mieszkalnego wykorzystywanego pod działalność gospodarczą. Do prowadzenia działalności gospodarczej nie wyodrębnił Pan osobnego pomieszczenia, ponieważ do jej prowadzenia służą części wybranych pomieszczeń lokalu mieszkalnego i niektóre sprzęty, meble oraz urządzenia znajdujące się w lokalu. Podana powierzchnia wynika z własnego obmiaru powierzchni wykorzystywanej do celów działalności. Oprócz odsetek od kredytu mieszkaniowego ponosi Pan również koszty utrzymania lokalu mieszkalnego, w szczególności:

a)opłaty uiszczane na rzecz wspólnoty mieszkaniowej, tj. opłaty eksploatacyjne, ogrzewanie – na podstawie zawiadomienia zarządcy nieruchomości, wystawianego na oboje małżonków (tj. współwłaścicieli),

b)energii elektrycznej – na podstawie faktur wystawianych na Pana nazwisko,

c)składki z tytułu ubezpieczenia lokalu mieszkalnego (majątkowego) – na podstawie polisy ubezpieczeniowej wystawianej na oboje małżonków (tj. współwłaścicieli).

Wszystkie należności dotyczące kosztów związanych z kredytem udzielonym przez bank na zakup przedmiotowego lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność, jak i wymienionych powyżej kosztów jego utrzymania i eksploatacji regulowane są w formie przelewów bankowych ze wspólnego konta Pana i małżonki.

Pytania

1.Czy do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć faktycznie zapłacone w okresie prowadzenia działalności gospodarczej odsetki od kredytu zaciągniętego na finansowanie nabycia lokalu mieszkalnego proporcjonalnie przypadającą na powierzchnię lokalu mieszkalnego zajętą na prowadzenie działalności gospodarczej?

2.Czy do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć część kosztów utrzymania lokalu mieszkalnego (czynsz, ogrzewanie, energia elektryczna, ubezpieczenia majątkowego lokalu mieszkalnego) proporcjonalnie przypadającą na powierzchnię lokalu mieszkalnego zajętą na prowadzenie działalności gospodarczej?

Pana stanowisko w sprawie

Uważa Pan, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W myśl art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Przytoczone przepisy w jednoznaczny sposób pozwalają na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów zapłaconych, skapitalizowanych odsetek od kredytów wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej.

W przedstawionym stanie faktycznym nie budzi wątpliwości, że dzięki zaciągniętemu kredytowi możliwe było nabycie lokalu mieszkalnego, w którym podjęto działalność gospodarczą. Tym samym zaciągnięty kredyt służy w części także prowadzeniu działalności gospodarczej.

Zgodnie z powyższym zapisem mając na uwadze należy uznać, że część odsetek od tego kredytu przypadająca proporcjonalnie na powierzchnię przeznaczoną na prowadzenie działalności gospodarczej powinna stanowić koszt uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Również ponoszone koszty utrzymania lokalu mieszkalnego w części stanowią koszty prowadzenia działalności gospodarczej. Do części lokalu, w którym działalność ta jest prowadzona musi być dostarczona energia elektryczna, jak również ta część lokalu musi być ogrzewana (w przypadku tego lokalu poprzez ciepło systemowe dostarczane do budynku w jakim wydzielony jest lokal). Tym samym, w oparciu o faktury lub inne dokumenty, na podstawie których ponoszone są wydatki na utrzymanie mieszkania, ma Pan możliwość odliczenia kwoty kosztów utrzymania proporcjonalnie przypadającą na powierzchnię lokalu mieszkalnego zajętą na prowadzenie działalności gospodarczej i zaliczyć ją w koszty uzyskania przychodów.

Na potwierdzenie własnego stanowiska chciałby Pan dodatkowo wskazać interpretację Szefa Krajowej Administracji Skarbowej nr DPP7.8220.20.2018.CRS, 0115-KDIT3.4011.70.2019.1.AK, 0112-KDIL2-2.4011.945.2022.1.IM, w której wydał pozytywną decyzję na możliwość odliczenia kwoty kosztów utrzymania proporcjonalnie przypadającą na powierzchnię lokalu mieszkalnego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z zasady ogólnej zawartej w powołanym przepisie wynika, że wydatek poniesiony przez podatnika może być uwzględniony przy ustalaniu dochodu do opodatkowania w sytuacji, gdy służy osiągnięciu przychodów, czyli istnieje związek przyczynowy, choćby pośredni, pomiędzy kosztem a możliwością uzyskania przychodów rozumianą również jako zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Jednocześnie wydatek ten nie może występować w katalogu wydatków niestanowiących kosztów podatkowych, określonych w art. 23 ustawy PIT. Również w judykaturze ugruntował się pogląd, w świetle którego kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Przy czym do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów konieczne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego ale i jego odpowiednie udokumentowanie.

Biorąc pod uwagę powyższe, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istnieje możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków pod warunkiem:

–faktycznego poniesienia wydatku,

–istnienia związku przyczynowego pomiędzy wydatkiem a przychodami,

–braku dokonanego wydatku w katalogu wydatków niestanowiących kosztów podatkowych, zawartym w art. 23 ustawy PIT,

–odpowiedniego udokumentowania poniesionego wydatku.

Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek wymaga każdorazowo indywidualnej oceny z punktu widzenia związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Jednocześnie decyzję o tym co jest celowe i potrzebne, czyli racjonalnie uzasadnione w prowadzonej działalności gospodarczej, podejmuje podmiot prowadzący działalność. Dlatego też to obowiązkiem podatnika jest wykazanie, że dany wydatek spełnia ustawowe kryteria uznania go za koszt uzyskania przychodu.

Sam fakt poniesienia danego wydatku w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą nie jest jednak decydujący dla uznania, że spełnia on przesłankę celowości, wynikającą z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie każdy bowiem wydatek ponoszony w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła.

W orzecznictwie sądowo-administracyjnym, wskazuje się, że:

(...) zwrot „w celu” oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo - skutkowym. Poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Wydatek należy oceniać mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów; wydatek powinien, przynajmniej potencjalnie, wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku.

wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 października 2012 r. sygn. akt II FSK 430/11 oraz z dnia 17 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 3813/14.

Jednocześnie w odniesieniu do kosztów nieobjętych wyłączeniem z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdzić należy, że kwestia ich związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika stanowi jeden z istotnych elementów, które powinny być uwzględniane przy ocenie ich celowości – nie przesądza jednak samoistnie o możliwości zaliczenia tych kosztów do kategorii kosztów podatkowych.

W przypadku wykorzystywania w prowadzonej działalności gospodarczej lokalu mieszkalnego należy przyjąć, że pomiędzy wydatkami związanymi z jego używaniem i eksploatacją, a prowadzoną działalnością istnieje taki związek przyczynowo-skutkowy, o którym mowa powyżej. Wydatki te mogą zatem zasadniczo stanowić koszt uzyskania przychodów. Należy jednak podkreślić, że wydatki związane z używaniem i eksploatacją nieruchomości mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej jedynie w takim zakresie, w jakim ww. nieruchomość będzie wykorzystywana na potrzeby tej działalności.

Podkreślić należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają możliwości zaliczenia tego rodzaju wydatków do kosztów uzyskania przychodów od wyodrębnienia – w dosłownym (fizycznym) sensie – pomieszczenia, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza. Podatnik powinien wskazać, określić, jaka część nieruchomości rzeczywiście służy prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, i dopiero wtedy może w odpowiednim udziale i w odpowiedniej proporcji zaliczyć poniesione wydatki do kosztów podatkowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że:

–zakupił Pan wraz z małżonką mieszkanie, głównie za środki pochodzące z kredytu hipotecznego;

–w mieszkaniu tym prowadzi Pan działalność gospodarczą;

–oszacował Pan, że na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej korzysta z części lokalu mieszkalnego odpowiadającej 22% powierzchni całego mieszkania.

–zamierza Pan zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu hipotecznego w proporcji, w jakiej mieszkanie wykorzystywane jest na cele prowadzonej działalności gospodarczej.

Odnosząc się zatem do kwestii zaliczenia do koszów uzyskania przychodów odsetek od kredytu hipotecznego wskazać należy, że stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

‒ pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),

‒ pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Jednocześnie w świetle art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać, że dopiero zapłacenie odsetek daje możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Stosownie do tego przepisu:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Z kolei z art. 23 ust. 1 pkt 33 ww. ustawy wynika, że:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

W konsekwencji należy stwierdzić, że odsetki są kosztem, jeśli spełniają następujące przesłanki:

–są faktycznie zapłacone,

–pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami (zgodnie z art. 22 ust. 1 cytowanej ustawy w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów),

–nie zwiększają kosztów inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Z powyższych przepisów wynika, że aby prawidłowo rozliczyć koszty uzyskania przychodów istotny jest moment poniesienia przez podatnika wydatków związanych ze spłatą odsetek od kredytu.

Zatem mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzam, że odsetki od kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup mieszkania, które w części jest wykorzystywane na prowadzoną działalność gospodarczą, mogą zostać zaliczone jako koszt uzyskania przychodu, zarówno w proporcji w jakiej mieszkanie jest wykorzystywane na prowadzoną działalność gospodarczą oraz w proporcji w jakiej powierzchnie pomieszczeń użytku ogólnego wykorzystywane są na prowadzoną działalność gospodarczą.

Podobnie wydatki związane z utrzymaniem lokalu mieszkalnego (tj. na czynsz, ogrzewanie, energię elektryczną, ubezpieczenia majątkowego lokalu mieszkalnego) w części proporcjonalnie przypadającej na powierzchnię lokalu mieszkalnego zajętą na prowadzenie działalności gospodarczej, mogą być kosztem uzyskania przychodów, jeżeli zostaną racjonalnie i gospodarczo uzasadnione oraz właściwie udokumentowane.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j.Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.