Kwalifikacja nabywanych składników majątku jako ZCP oraz WNiP.

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie:

• braku spełnienia przez przedmiot transakcji definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT - jest prawidłowe;
• uznania całego przedmiotu Transakcji za know-how w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT - jest nieprawidłowe;
• możliwości zaliczenia wydatków na domenę internetową do kosztów uzyskania przychodów jako kosztów pośrednich rozliczanych proporcjonalnie do okresu, którego dotyczą - jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie oceny, czy nabywane składniki majątku składające się na przedmiot Transakcji stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz sposobu zaliczenia ww. składników do kosztów uzyskania przychodów. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 12 sierpnia 2024 r. (data wpływu 12 sierpnia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką kapitałową podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

(…) AG, spółka akcyjna z siedzibą w Niemczech, zajmuje się świadczeniem usług leasingu/najmu, w szczególności pojazdów użytkowych oferowanych przez spółki należące do Grupy, w tym pojazdów marki (…). (…) GmbH (dalej: „Bank”) prowadzi z kolei działalność bankową, w tym działalność w zakresie udzielania kredytów na zakup pojazdów.

Działalność w zakresie usług leasingu/najmu jest lokalnie prowadzona przez spółki zależne i oddziały (…) AG w różnych krajach, w tym w Polsce. Działalność (…) AG obejmuje zatem dostarczanie rozwiązań finansowych klientom korzystającym z pojazdów użytkowych marki (…). Spółka zależna, która była odpowiedzialna za ww. działania na terytorium Polski to Sp. z o.o. A. (dalej: „Sprzedający”).

(…) SE, spółka z siedzibą w Niemczech, zajmuje się m.in. produkcją pojazdów użytkowych (w tym pojazdów ciężarowych, autobusów i lekkich pojazdów użytkowych) w ramach Grupy, za pośrednictwem spółek zależnych w różnych krajach. (…) Aktiebolag, spółka z siedzibą w Szwecji, za pośrednictwem spółek zależnych w różnych krajach, prowadzi działalność w zakresie usług finansowych. (…) AG, (…) SE oraz (…) Aktiebolag należą do grupy.

W 2023 r. (…) AG, Bank, (…) SE oraz (…) Aktiebolag podpisały umowę (dalej: „Umowa Ramowa”), w której uzgodniono przeniesienie aktywów w zakresie usług leasingu/najmu związanych z pojazdami marki (…). Aktywa mają zostać przeniesione ze spółek zależnych (…) AG w poszczególnych krajach, do spółek zależnych (…) SE w poszczególnych krajach.

W celu realizacji Umowy Ramowej, strony uzgodniły podpisanie umów lokalnych dotyczących transferu aktywów pomiędzy lokalnymi spółkami zależnymi (…) AG, a lokalnymi spółkami zależnymi (…) SE w poszczególnych krajach.

Strony Umowy Ramowej na podstawie wyceny uzgodniły łączną cenę za przeniesienie aktywów w poszczególnych krajach. Dla każdego kraju została określona odrębna wysokość wynagrodzenia uwzgledniająca specyfikę biznesu prowadzonego w danym kraju (w tym dla transferu aktywów w zakresie usług leasingu/najmu związanych z marką (…) w Polsce).

Wnioskodawca i Sprzedający są podmiotami powiązanymi. Cena Transakcji została ustalona na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, w oparciu o wycenę przygotowaną przez niezależnego doradcę (podmiot trzeci), według podejścia dochodowego, tj. metody zdyskontowanych dywidend. Metoda przyjęta przez doradcę opiera się na prognozowanych dywidendach w latach 2023-2027, tj. w ciągu 5 lat od daty wyceny. Wycena uwzględnia również tzw. wartość końcową (rezydualną), zakładającą nieskończony czas działalności. Cena obejmuje całość przedmiotu Transakcji i nie wyodrębniono w ramach ceny Transakcji poszczególnych składników przenoszonych na Kupującego.

Cena sprzedaży ma zostać uregulowana po podpisaniu lokalnej umowy w zakresie przeniesienia aktywów.

Niniejszy wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej dotyczy skutków w podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z przeniesieniem aktywów w zakresie usług leasingu/najmu związanych z marką (…) przez Sprzedającego do Kupującego (dalej: „Transakcja”). Podpisanie stosownej umowy lokalnej (dalej: „Umowa lokalna”) w zakresie Transakcji miało miejsce 31 maja 2024 roku - umowa weszła w życie w dniu 1 czerwca 2024 roku.

Powyższe usługi leasingu/najmu związane z marką (…) przed zawarciem Umowy lokalnej były świadczone przez Sprzedającego. Kupujący przed zawarciem Umowy lokalnej nie prowadził działalności gospodarczej, natomiast po zawarciu Umowy lokalnej (oraz po dokonaniu innych czynności takich jak np. zawarcie umów z pracownikami czy nabycie dostępu do systemu księgowego od podmiotu trzeciego) Wnioskodawca rozpoczął działalność w zakresie świadczenia usług leasingu/najmu związanych z marką (…), tj. działalność prowadzoną przed zawarciem Umowy lokalnej m.in przez Sprzedającego. Dodatkowo, Wnioskodawca po zawarciu Umowy lokalnej świadczy usługi obsługi umów z klientami, których stroną jest Sprzedający. Sprzedający jednocześnie zaprzestał zawierania nowych umów leasingu / najmu pojazdów (…) i w zakresie tych pojazdów będzie obsługiwał wyłącznie portfel umów zawartych przed Transakcją.

Wnioskodawca poniżej przedstawia opis przeniesienia aktywów w ramach Transakcji:

i. Sprzedający przeniósł na Wnioskodawcę, prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z dystrybutorem pojazdów (…) w Polsce (Sp. z o.o. B.; dalej jako: „Dystrybutor”), wynikające z:

a) Umowy ramowej o współpracy - przedmiotowa umowa zobowiązywała Dystrybutora do wskazywania Sprzedającego, jako podmiotu udzielającego finansowania na podstawie umowy leasingu albo jako strony umowy najmu, w stosunku do pojazdów marki (…). Dystrybutor był zobowiązany do wykonywania czynności zmierzających do zawarcia umowy leasingu/najmu pomiędzy klientem a Sprzedającym (w tym do informowania klientów o usługach leasingu/najmu, pozyskiwania zgód klientów na przekazanie ich danych osobowych do Sprzedającego celem kierowania oferty handlowej przez Sprzedającego, przekazywania danych Sprzedającego do klienta, współpracy ze Sprzedającym przy czynnościach zmierzających do zawarcia umów). Jednocześnie Sprzedający był zobowiązany m.in. do: przedstawienia klientowi oferty w zakresie leasingu/najmu, poinformowania Dystrybutora o przyjęciu bądź odrzuceniu oferty przez klienta, podpisania z nim umowy oraz wydania pojazdu oraz do zapłaty wynagrodzenia prowizyjnego do Dystrybutora (w przypadku zawarcia umowy z klientem poleconym przez Dystrybutora). Wskutek przeniesienia ww. praw Kupujący nabył zatem prawo do występowania jako preferowany partner finansowy, zapewniający rozwiązania finansowe w zakresie leasingu/najmu dla klientów marki w Polsce (dalej: „Prawo do Przyszłych Kontraktów”). Jednocześnie, Sprzedający powstrzymał się od zawierania jakichkolwiek nowych umów z klientami w wymienionym zakresie. Należy podkreślić, iż przedmiotem umowy sprzedaży nie były umowy leasingu/ najmu zawarte przez Sprzedającego przed datą wejścia w życie Umowy lokalnej.

W skład Prawa do Przyszłych Kontraktów wchodzi zatem portfolio klientów Sprzedającego, wypracowane relacje z klientami oraz informacje o kontrahentach. W tym zakresie należy zaznaczyć, że jeśli przed dniem wejścia w życie Umowy lokalnej Sprzedający nie zawarł umowy z klientem skutkującej wydaniem przedmiotu leasingu / najmu, to po wejściu w życie Umowy lokalnej Kupującemu zostaną przekazane wszelkie niezbędne dane, w tym zgody klientów, umożliwiające Wnioskodawcy sfinalizowanie sprzedaży usługi i zawarcie nowej umowy z klientem. Jeśli po dniu Transakcji (tj. po dniu wejścia w życie Umowy lokalnej) do Sprzedającego zgłosi się klient, w takim przypadku, po uprzednim uzyskaniu zgody klienta oraz przekazaniu tej zgody Kupującemu, Sprzedający przekaże Wnioskodawcy wszelkie informacje i raporty w zakresie zadłużenia, opóźnień w płatnościach, bieżącego zaangażowania wraz z ostatnią decyzją kredytową. Jednocześnie, Sprzedający będzie w dalszym ciągu odpowiedzialny za obsługę umów leasingu/najmu zawartych przed dniem Transakcji. Sprzedający zapewni Kupującemu dostęp do danych klientów, dla których wydanie przedmiotu leasingu nastąpi po dniu wejścia w życie Umowy lokalnej, które zostały zgromadzone przez Sprzedającego przed Transakcją, w zakresie, w jakim dane te są związane z działalnością w zakresie usług leasingu/najmu w Polsce z zastrzeżeniem, że klient wyraził wyraźną zgodę na udostępnienie jego danych Kupującemu a kopie stosownych zgód zostaną przekazane Kupującemu. W takiej sytuacji na mocy Umowy lokalnej to Kupujący uzyska prawo do nabycia przedmiotu leasingu / najmu od Dystrybutora, zawarcia nowej umowy z klientem i wydania przedmiotu leasingu / najmu klientowi po dniu wejścia w życie Umowy lokalnej.

W związku z tym, że od dnia Transakcji to Wnioskodawca posiada zasoby oraz know-how konieczny dla wykonywania działalności w zakresie obsługi już zawartych umów, Sprzedający i Kupujący zawarli umowę o świadczenie usług, na podstawie której Kupujący będzie obsługiwał umowy z klientami zawarte przez Sprzedającego, co ma obejmować administrację umowami z klientami, windykację należności przeterminowanych, podejmowanie decyzji kredytowych oraz zarządzanie szkodami komunikacyjnymi. Ponadto Sprzedający i Kupujący zawarli odrębną umowę, która będzie regulować obsługę, przetwarzanie i bezpieczeństwo udostępnionych danych klienta.

b) Ramowej umowy sprzedaży i odkupu pojazdów z umów finansowania - która ustanawia wiążące warunki ramowe regulujące odkup przez Dystrybutora pojazdów będących przedmiotem finansowania przez Sprzedającego. Celem umowy jest zapewnienie możliwe najefektywniejszych warunków sprzedaży pojazdów używanych będących własnością Sprzedającego.

c) Umowy ramowej gwarancji ponownego przejęcia (odkupu) pojazdów - zgodnie z którą jeżeli umowa finansowania zawarta przez Sprzedającego została przedwcześnie zakończona (w przypadkach określonych w umowie), Dystrybutor jest zobowiązany do odkupu pojazdu od Sprzedającego, na warunkach określonych w umowie.

Prawa i obowiązki z umów wskazanych w pkt. b i c, które zostały przeniesione w ramach Transakcji zwane będą dalej „Częściami Umów Ramowych”).

Przejście Prawa do Przyszłych Kontraktów oraz Części Umów Ramowych umożliwi tym samym prowadzenie przez Wnioskodawcę działalności w analogicznym modelu biznesowym, który do czasu wejścia w życie Umowy lokalnej stosował Sprzedający.

Należy podkreślić, iż przedmiotem Transakcji nie były umowy leasingu/najmu zawarte przez Sprzedającego przed datą wejścia w życie Umowy lokalnej.

Przedmiotem przeniesienia nie były w związku z tym prawa i obowiązki wynikające z:

• Umowy ramowej o współpracy w odniesieniu do wszelkich umów leasingu/najmu, które zostały zawarte oraz/lub proces ich realizacji rozpoczął się przed Transakcją,
• Ramowej umowy sprzedaży i odkupu pojazdów z umów finansowania w zakresie umów, które zostały podpisane przez Sprzedającego przed Transakcją,
• Umowy ramowej gwarancji ponownego przejęcia (odkupu) pojazdów z umów finansowania w zakresie umów, które zostały podpisane przez Sprzedającego przed Transakcją.

ii. Sprzedający przeniósł do Wnioskodawcy know-how dotyczący wykonywania działalności w zakresie leasingu/najmu pojazdów marki (…) w zakresie, w jakim Sprzedający posiadał autorskie prawa majątkowe oraz prawa te mogły być przeniesione na Kupującego. Należy zaznaczyć, że część przenoszonego know-how lub Lokalnie Licencjonowanego know-how (zdefiniowane w dalszej części) zostało tymczasowo udostępnione przez Sprzedającego w okresie poprzedzającym wejście w życie Umowy lokalnej (tj. w okresie przejściowym przed Transakcją). Strony uzgodniły, że tymczasowe udostępnienie dokumentacji know-how odbędzie się w okresie ok. 3 miesięcy przed Transakcją. Celem takiego rozwiązania było zapewnienie, by Wnioskodawca stał się podmiotem w pełni operacyjnym i gotowym do wykonywania działalności gospodarczej od dnia Transakcji.

Przekazanie dokumentacji know-how (dalej: „Dokumentacja”) objęło w szczególności:

a) Instrukcje w zakresie wykonywania zadań związanych ze świadczeniem usług na rzecz klientów, m.in.:

• instrukcja administrowania umowami leasingu oraz najmu;
• instrukcje w sprawie przygotowania oferty, zawarcia umowy z klientem, zarządzania leasingowymi wzorcami umownymi;
• instrukcja przeciwdziałania praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu wraz z oceną ryzyka;
• instrukcje operacyjne dotyczące procesu finansowania;
• instrukcje w zakresie podejmowania decyzji;
• instrukcja windykacji.

b) Dokumentację w zakresie procesów wewnętrznych m.in. zarządzanie ryzykiem, wsparcie sprzedaży, oferty sprzedaży, zarządzanie umowami, obsługa klienta, windykacja, obsługa płatności.

c) Dokumentację w zakresie pozostałych procedur manualnych, m.in.:

- procedury dotyczące: importu polis, zmiany danych i sposobu wysyłki dokumentów, skrócenia umów leasingu i najmu, wydawania zgody na podnajem dla klientów, wydłużenia umowy leasingu i najmu, rozliczania umowy serwisowej, itp.

- tabele kompetencji, opłat i prowizji.

d) Wzory dokumentów (np. faktur itp.).

e) Wybrane skrypty IT.

f) Wybrane kody SQL pozwalające wygenerować raporty zarządcze i biznesowe wg zasad używanych przez Sprzedającego.

Większość Dokumentacji została przekazana Wnioskodawcy na podstawie udzielonej licencji (Lokalnie Licencjonowany know-how). Licencja dotyczy know-how, który jedynie częściowo dotyczy świadczenia usług leasingu/najmu związanych z marką (…) i jako taki nie mógł zostać całkowicie przeniesiony przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy (ponieważ w części know-how ten będzie nadal wykorzystywany przez Sprzedającego w jego działalności gospodarczej).

iii. Przedmiotem przeniesienia była również domena internetowa Sprzedającego, a także prawa autorskie do materiałów chronionych prawem autorskim hostowanych na stronie internetowej dostępnej w domenie (po dokonaniu niezbędnych zmian, będzie wykorzystana w działalności Wnioskodawcy).

W odniesieniu do zasobów personalnych wykonujących zadania związane z obsługą umów leasingu/najmu dla klientów marki (…), należy wskazać, że Sprzedający nie posiada własnych pracowników dedykowanych do wykonywania tych zadań. Osoby wykonujące te zadania są zatrudnione przez inną spółkę z Grupy - Sp. z.o.o. C; oraz świadczą usługi na rzecz Sprzedającego na podstawie umowy zawartej pomiędzy Sprzedającym a Sp. z o.o. C.

Strony Transakcji ustaliły, że większość pracowników spółki Sp. z o.o. C., którzy są obecnie zaangażowani w większości w świadczenie usług na rzecz Sprzedającego (tj. około 25 osób odpowiedzialnych za następujące obszary: sprzedaż i wsparcie sprzedaży, decyzje kredytowe, uruchamianie umów z klientami, administracja umowami, windykacja, zarządzanie szkodami, ubezpieczenia), otrzymało oferty pracy od Wnioskodawcy lub innego podmiotu z Grupy (…) SE.

Strony uzgodniły, że Kupujący przejmie również numery telefonów komórkowych wykorzystywane przez pracowników Sp. z o.o. C., którzy używali je potrzeby działalności prowadzonej na rzecz Sprzedającego.

Wnioskodawca pragnie również wskazać, że jego działania będą także wspierane przez pracowników innych spółek z Grupy (np. w zakresie finansów, administrowania umowami, procesów compliance, AML, HR, usług IT), na podstawie umów o świadczenie usług.

Ponadto, w przyszłości (według planu w 2026 r.) Kupujący planuje zaoferować zatrudnienie kilku pracownikom, którzy obecnie są odpowiedzialni za proces sprzedaży, a także wykupu pojazdów, wyceny oraz przygotowania pojazdów do sprzedaży. Pracownicy ci są na dzień niniejszego wniosku zatrudnieni przez Sp. z o.o. C. i świadczą usługi na rzecz Sprzedającego.

W zakresie najmu powierzchni biurowych, w których prowadzona jest działalność w zakresie finansowania pojazdów marki (…), Sprzedawca posiadał podpisane umowy najmu z Dystrybutorem. Umowy te zostały zakończone, a Wnioskodawca podpisał z Dystrybutorem nowe umowy najmu dotyczące tych samych lokalizacji, na warunkach analogicznych do tych, które miały zastosowanie do umów najmu podpisanych przez Sprzedającego.

Wnioskodawca zaznacza, że w ramach Transakcji:

• nie zostały przeniesione aktywa trwałe;
• nie zostały przeniesione jakiekolwiek rozrachunki;
• nie zostały przeniesione jakiekolwiek rachunki bankowe, środki pieniężne, księgi rachunkowe, zezwolenia/patenty itp.;
• nie zostały przeniesione jakiekolwiek nieruchomości (w tym miejscu Wnioskodawca zaznacza, że będzie korzystał z biura - na podstawie umów najmu);
• nie nastąpiło przeniesienie systemów informatycznych wykorzystywanych obecnie przez Sprzedającego;
• przenoszone składniki (opisane powyżej) nie zostały wyodrębnione organizacyjnie w strukturze przedsiębiorstwa Sprzedającego, jako: dział, wydział, oddział itp.;
• przenoszone składniki (opisane powyżej) nie zostały również wyodrębnione finansowo w strukturze przedsiębiorstwa Sprzedającego tj. Sprzedający nie prowadził ewidencji, która umożliwiałaby przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do tych składników (zarówno prawo do występowania jako preferowany partner finansowy jak i know-how nie są wykazywane w księgach Sprzedającego).

Ponadto należy zaznaczyć, że po wejściu w życie Umowy lokalnej, Sprzedający nadal prowadzi działalność w zakresie obsługi umów leasing/najmu zawartych przed wejściem w życie Umowy lokalnej.

Wnioskodawca wskazuje, że wraz ze Sprzedającym wystąpił z odrębnym wnioskiem wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej potwierdzającej stanowisko, że przedmiot Transakcji nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2024.361 z dnia 13 marca 2024 r.; „Ustawa VAT”).

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

W opinii Wnioskodawcy, przedmiot Transakcji, na dzień Transakcji, nie mógł stanowić potencjalnie niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarczego.

Przenoszone składniki, nie uwzględniały wszystkich składników niezbędnych do prowadzenia działalności, tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, nabycie tych składników przez Kupującego nie mogło zapewnić samo w sobie możliwości prowadzenia działalności przez Kupującego. Jest to spowodowane poniżej opisanymi okolicznościami.

W ramach Transakcji nie doszło do bezpośredniego transferu zasobów osobowych wykonujących działalność na rzecz Sprzedającego. Osoby wykonujące czynności na zlecenie Sprzedającego w jego dotychczasowej działalności były zatrudnione przez inną spółkę z Grupy (Sp. z o.o. C.). Wspomniani pracownicy wykonywali czynności na rzecz Sprzedającego, na podstawie umowy zawartej pomiędzy Sp. z o.o. C. a Sprzedającym. Po dokonaniu Transakcji:

a)większość umów zawartych pomiędzy tymi pracownikami a Sp. z o.o. C. została rozwiązana, a następnie Kupujący zawarł umowy o pracę z tymi pracownikami;

b)część pracowników po rozwiązaniu umowy z (…) AG, podpisała umowy z innym podmiotem z grupy kapitałowej i obecnie na podstawie ustaleń pomiędzy podmiotem z grupy kapitałowej a Kupującym, wykonuje usługi na rzecz Kupującego (czynności o charakterze administracyjnym).

Co prawda, co do zasady te same zasoby osobowe, które wykonywały działalność w zakresie leasingu/najmu dla Sprzedającego, będą wykonywały tę działalność również dla Kupującego (na podstawie umowy zawartej przez Wnioskodawcę z tymi pracownikami, albo ustaleń pomiędzy Kupującym a podmiotem z grupy kapitałowej - jak zaznaczono powyżej), jednakże, same umowy ze wskazanymi pracownikami nie były przedmiotem transferu pomiędzy Sprzedającym a Kupującym w ramach Transakcji (jako że byli oni pracownikami innej spółki).

W zakresie najmu powierzchni biurowych, w których prowadzona była działalność w zakresie finansowania pojazdów marki (…), Sprzedający zakończył umowy najmu z Dystrybutorem, a Wnioskodawca podpisał z Dystrybutorem nowe umowy najmu dotyczące tych samych lokalizacji.

Podkreślenia wymaga również fakt, że przenoszone w ramach Transakcji składniki nie zostały wyodrębnione organizacyjnie w strukturze przedsiębiorstwa Sprzedającego jako: dział, wydział, oddział itp.

Przedmiot Transakcji nie obejmował przeniesienia istniejących zobowiązań o charakterze finansowym (jak zaznaczono w opisie stanu faktycznego, przedmiotem transferu nie są: rozrachunki, rachunki bankowe, środki pieniężne).

Jednocześnie, przedmiotem transferu były prawa i obowiązki wynikające z „Umowy ramowej o współpracy”. W tym zakresie przedmiot Transakcji objął zatem pewne zobowiązania cywilnoprawne.

W przypadku w/w umowy, Sprzedający był zobowiązany m.in. do: przedstawienia klientowi oferty w zakresie finansowania, poinformowania Dystrybutora o przyjęciu bądź odrzuceniu oferty przez klienta, podpisania z nim umowy oraz wydania pojazdu oraz do zapłaty wynagrodzenia prowizyjnego do Dystrybutora (w przypadku zawarcia umowy z klientem poleconym przez Dystrybutora) - zobowiązania te zostały przeniesione na Kupującego (co istotne tylko w odniesieniu do przyszłych umów leasingu/najmu).

Wnioskodawca pragnie podkreślić (co zostało przedstawione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz w odpowiedzi na pytanie 1 powyżej), że w ramach Transakcji nie doszło do bezpośredniego transferu zasobów osobowych oraz umowy najmu biura.

Nie zostały przeniesione również aktywa, które mogły zapewnić generowanie dodatnich przepływów pieniężnych przez Kupującego, w szczególności istniejący na dzień Transakcji portfel zawartych umów leasingowych. Nie zostały także przeniesione umowy mające na celu zapewnienie finansowania Kupującemu. W związku z tym Kupujący zawarł nowe umowy dotyczące finansowania swojej działalności (umowy pożyczki) oraz podjął inne działania w celu zapewnienia płynności finansowej (m.in. podwyższenie kapitału zakładowego).

Przedmiotem transferu nie były również: rachunki bankowe, środki pieniężne, księgi rachunkowe, systemy informatyczne.

W konsekwencji Kupujący musiał poczynić szereg czynności, aby zorganizować prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług leasingu/najmu związanych z marką (…).

Tym samym, po przeprowadzeniu Transakcji Kupujący był zmuszony zaangażować inne składniki, które nie były przedmiotem Transakcji oraz podjąć dodatkowe działania, niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym zawarcie umów z pracownikami, umowy najmu biura, a także umowy o świadczenie usług, na podstawie której Kupujący wykonuje obsługę umów zawartych uprzednio przez Sprzedającego. Ponadto, Kupujący musiał założyć rachunki bankowe, nabyć licencje oraz dostosować systemy informatyczne, a także zawrzeć szereg umów z dostawcami zewnętrznymi (oraz w ramach grupy), w celu rozpoczęcia działalności operacyjnej m.in. umowę o obsługę księgową, umowę ramową w zakresie udzielania pożyczek, umowę o obsługę prawną, umowę o obsługę HR, umowę z brokerem w celu ubezpieczenia portfela umów leasingowych.

Istotna z perspektywy oceny możliwości kontynuowania działalności w zakresie świadczenia usług leasingu/najmu pojazdów marki (…) wydaje się kwestia pracowników. W uwagi na fakt, że Sprzedający nie dokonał cesji umowy, na podstawie której korzystał z zasobów ludzkich innego przedsiębiorstwa, w ramach Transakcji nie został przetransferowany kapitał ludzki. Kupujący zastosował inny model prowadzenia działalności niż Sprzedający i zatrudnił osoby, które wcześniej były zatrudnione przez inna spółkę w grupie Sprzedającego.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, nie miał on możliwości kontynuowania działalności w zakresie świadczenia usług leasingu/najmu wyłączenie w oparciu o składniki będące przedmiotem Transakcji.

Pytania

1. Czy przeniesienie na rzecz Wnioskodawcy własności przedmiotu Transakcji nie stanowi transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa określonej w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?

2. Czy przeniesienie na rzecz Wnioskodawcy własności przedmiotu Transakcji stanowi dla Kupującego nabycie wartości niematerialnych i prawnych (dalej: „WNiP”) w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT?

3. Jeśli odpowiedź na pytanie pierwsze i drugie będzie w całości lub w części negatywna, czy Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu związanego z nabyciem przedmiotu Transakcji jako pośredniego kosztu uzyskania przychodu rozliczanego zgodnie z art. 15 ust. 4d zdanie drugie ustawy o CIT, tj. proporcjonalnie do okresu, którego dotyczy?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko w zakresie pytania nr 1

W ocenie Wnioskodawcy, przeniesienie przedmiotu Transakcji nie stanowi transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części określonej w art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”).

Jak wskazywano w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca wraz ze Sprzedającym wystąpił z odrębnym wnioskiem wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej potwierdzającej stanowisko, że przedmiot Transakcji nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT. Tożsama definicja zawarta jest w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza: organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Pojęcie przedsiębiorstwa nie zostało zdefiniowane przez ustawodawcę w ustawie o CIT, dlatego należy zastosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.; dalej: „k.c.”), zgodnie z którą:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych - art. 552 k.c.

Jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, wyliczenie zawarte w art. 551 k.c. ma charakter przykładowy. Istotne jest, aby przekazywany zespół składników mógł samodzielnie funkcjonować jako przedsiębiorstwo. Składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze niepowiązanych ze sobą funkcjonalnie elementów. Ważne jest więc, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 24 stycznia 2017 r., sygn. I SA/Wr 1125/16).

Zgodnie z poglądem prezentowanym przez organy podatkowe, zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce - tak przykładowo DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 25 marca 2019 r, nr 0111-KDIB3-2.4012.837.2018.3.SR.

Wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Mając na uwadze powyższe, aby sklasyfikować dane składniki majątkowe jako ZCP na gruncie ustawy o CIT powinny zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

i. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

ii. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

iii. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

iv. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Organy podatkowe wyjaśniają znaczenie ogólnej definicji ZCP (powyżej wymienionych elementów) w następujący sposób (np. DKIS w interpretacji z dnia 3 listopada 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.402.2023.3.DS):

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, iż przenoszone składniki nie stanowią przedsiębiorstwa art. 552 k.c. Przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów cywilnoprawnych obejmuje bowiem faktycznie cały istniejący podmiot gospodarczy, co oczywiście w okolicznościach danej sprawy nie ma miejsca.

Transakcja nie stanowi jednak również zbycia ZCP, z uwagi na fakt iż:

• przeniesione w ramach Transakcji składniki nie zostały wyodrębnione organizacyjnie ani finansowo w strukturze przedsiębiorstwa Sprzedającego (zarówno prawo do występowania jako preferowany partner finansowy (Prawo do Przyszłych Kontraktów) na podstawie przenoszonych umów z Dystrybutorem, jak i Dokumentacja nie były wykazywane w księgach Sprzedającego);
• przenoszone składniki nie posiadają cech funkcjonalnego związku, który uzasadniałby twierdzenie, że Kupujący mógłby tylko i wyłącznie za pomocą przenoszonych składników wykonywać działalność gospodarczą prowadzoną poprzednio przez Sprzedającego;
• Transakcja nie obejmie szeregu elementów, które są niezbędne z punktu widzenia zaistnienia ZCP.

Jak zostało przedstawione w opisie stanowiącym element niniejszego wniosku, w ramach Transakcji pomiędzy Sprzedającym a Kupującym doszło do:

• przeniesienia praw i obowiązków wynikających z umów zawartych z Dystrybutorem, tj. Umowy ramowej o współpracy, Ramowej umowy sprzedaży i odkupu pojazdów z umów finansowania oraz Umowy ramowej gwarancji ponownego przejęcia (odkupu) pojazdów, które oznaczają przeniesienie na rzecz Wnioskodawcy prawa do występowania jako preferowany partner finansowy, zapewniający rozwiązania finansowe w zakresie leasingu/najmu dla klientów marki (…) w Polsce,
• przeniesienia Dokumentacji dotyczącej wykonywania działalności w zakresie leasingu/najmu dla klientów marki (…) oraz udostępnienia Lokalnie Licencjonowanego know-how,
• przeniesienia domeny internetowej Sprzedającego.

Przenoszone składniki, stanowiące przedmiot Transakcji nie uwzględniały zatem wszelkich składników niezbędnych do prowadzenia działalności, tym samym nabycie wymienionych składników nie zapewniło samo w sobie możliwości prowadzenia działalności przez Kupującego. Przedmiotem Transakcji nie były chociażby jakiekolwiek aktywa trwałe, nieruchomości czy też rozrachunki.

Co bardzo istotne, w ramach Transakcji nie doszło do bezpośredniego transferu zasobów osobowych wykonujących działalność na rzecz Sprzedającego.

Osoby wykonujące czynności na zlecenie Sprzedającego w jego dotychczasowej działalności były zatrudnione przez inną spółkę z Grupy (Sp. z o.o. C.). Wspomniani pracownicy wykonywali czynności na rzecz Sprzedającego na podstawie umowy zawartej ze Sprzedającym. Strony transakcji ustaliły, że większość pracowników spółki z Grupy, którzy byli zaangażowani w większości w świadczenie usług na rzecz Sprzedającego (tj. około 25 osób odpowiedzialnych za następujące obszary: sprzedaż i wsparcie sprzedaży, decyzje kredytowe, uruchamianie umów z klientami, administracja umowami, windykacja, zarządzanie szkodami, ubezpieczenia), otrzymało oferty pracy od Wnioskodawcy lub innego podmiotu z Grupy.

Co prawda zatem, zgodnie z intencją Wnioskodawców, co do zasady te same zasoby osobowe, które wykonywały działalność w zakresie leasingu/najmu dla Sprzedającego, powinny wykonywać tę działalność również dla Kupującego, jednakże, umowy ze wskazanymi pracownikami oraz usługodawcami nie były przedmiotem transferu pomiędzy Sprzedającym a Kupującym w ramach Transakcji, jako że byli oni pracownikami innej spółki.

W zakresie najmu powierzchni biurowych, w których prowadzona była działalność w zakresie finansowania pojazdów marki (…), Sprzedawca posiadał podpisane umowy najmu z Dystrybutorem. Umowy te zostały zakończone, a Wnioskodawca podpisał z Dystrybutorem nowe umowy najmu dotyczące tych samych lokalizacji, na warunkach analogicznych do tych, które miały zastosowanie do umów najmu podpisanych przez Sprzedającego.

Tym samym, po przeprowadzeniu Transakcji Kupujący musiał zaangażować inne składniki, które nie były przedmiotem Transakcji oraz podjąć dodatkowe działania (np. zawarcie umów) niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej. Jako przykład takich działań należy wskazać zawarcie umów z pracownikami oraz umów najmu biur.

Przywołana argumentacja oraz przedstawione okoliczności jednoznacznie potwierdzają, że składniki przeniesione w ramach Transakcji nie stanowią ZCP, w rozumieniu ustawy o CIT.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, przedmiot Transakcji stanowi dla celów podatkowych WNiP, a tym samym Kupujący jest uprawniony do rozliczenia w czasie wydatku na jego nabycie poprzez odpisy amortyzacyjne na podstawie art. 16m ust. 1 pkt 4, tj. przez okres nie krótszy niż 60 miesiecy.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT WNiP podlegającą amortyzacji (z zastrzeżeniem art. 16c) jest wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how) o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywana przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddana przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1.

Ustawa o CIT nie zawiera szczegółowej definicji legalnej pojęcia „know-how”. Można w tym kontekście wesprzeć się przepisami prawa europejskiego.

Zgodnie z Rozporządzeniem Komisji (UE) Nr 316/2014 z dnia 21 marca 2014 r. w sprawie stosowania art. 101 ust 3 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do kategorii porozumień o transferze technologii (Dziennik Urzędowy UE L 93/17; dalej „Rozporządzenie”) zdolność, wiedza lub umiejętność uzyskania określonego rezultatu oparte na określonych wiadomościach i doświadczeniach powinny spełniać następujące cechy, aby mogły być kwalifikowane jako know-how:

i.niejawność, tj. brak powszechnej znajomości lub łatwej dostępności;

ii.istotność, tj. użyteczność z punktu widzenia wytwarzania produktów lub świadczonych usług oraz

iii.identyfikowalność, tj. konieczność opisania w wystarczająco zrozumiały sposób, aby można było sprawdzić, czy know-how spełnia kryteria niejawności i istotności.

Polska judykatura również doprecyzowała w orzecznictwie rozumienie pojęcia know-how. Zgodnie z wyrokiem NSA z 15 marca 2012 roku, sygn. I FSK 973/11 istotność powinna być rozumiana jako informacja wynikająca z know-how, która jest ważna dla sposobu wytworzenia, rozwoju produkcji i usługi. Warunek niejawności określony został przez NSA z kolei jako poufność, a więc “pakiet know- how jako taki lub jako ściśle określona konfiguracja i usytuowanie danych elementów nie jest powszechnie znany lub łatwo dostępny. Część jego wartości wyraża się w wyprzedzeniu konkurentów, które licencjobiorca (a w przypadku sprzedaży - kupujący) uzyskuje, gdy zostanie mu ono udostępnione. Know-how nie jest rozumiane wąsko; nie każdy jego pojedynczy element musi być całkowicie nieznany i niedostępny poza firmą licencjodawcy”. Termin "zidentyfikowany” w rozumieniu ww. orzeczenia powinniśmy odczytywać z kolei jako sposób opisania lub utrwalenia know-how umożliwiający weryfikację cechy poufności i istotności. Identyfikacja know-how powinna umożliwić nabywcy nieutrudnione korzystanie z nabytej wiedzy i praw. Zdaniem NSA, materializacja know-how może wyrażać się w przekazanym dokumencie, umowie licencyjnej albo w innej stosownej formie na przykład poprzez rejestrację na dysku lub w innym systemie udostępniania danych na odległość. Jego rejestracja może mieć miejsce najpóźniej przy przekazaniu lub wkrótce po nim.

Kolejnym, dodatkowym wymogiem wynikającym z Rozporządzenia jest “użyteczność” rozumiana jako cecha, dzięki której przekazane know-how już w dacie zawarcia umowy polepsza pozycję nabywcy na przykład poprzez umożliwienie mu wejścia na nowy rynek lub wyprzedzenie konkurencji.

Potwierdzenie powyższego stanowiska znajduje wyraz także w poniższych wyrokach:

• Wyrok NSA z dnia 27 września 2001 roku (sygnatura akt: I SA/Po 712/00):

• Wyrok NSA z dnia 31 lipca 2003 roku (sygnatura akt: III SA 1661/01):

Powyższe wyraźnie pokazuje jak szeroką kategorią jest know-how. Obejmuje ono nie tylko techniczne aspekty odnoszące się między innymi do wiedzy produkcyjnej i obsługowej. Zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 2 grudnia 2022 roku, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.181.2022.1.KW:

Tożsame rozumienie pojęcia know-how prezentują również inne interpretacje, wskazujące na jednolitość stanowiska organów podatkowych w tym zakresie:

• interpretacja z dnia 30 listopada 2023 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.344.2023.DD
• interpretacja z dnia 25 czerwca 2019 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.207.2019.1.AR
• interpretacja z dnia 3 czerwca 2014 r., sygn. IPPB5/423-190/14-2/IŚ.

Zgodnie z interpretacją o sygn. ILPB4/423-518/14-4/DS wydaną 22 stycznia 2015 roku, za know-how nietechniczny uznać można m.in informacje organizacyjne, finansowe i handlowe. Know-how nietechniczny obejmuje zatem wiedzę różnego rodzaju przydatną nie tylko w procesie produkcji, w szczególności obejmującą wszelkiego rodzaju wiadomości i doświadczenia o charakterze nietechnicznym, organizacyjnym, finansowym oraz handlowym, które nadają się do wykorzystania w działalności przedsiębiorstwa.

Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, Wnioskodawca wskazuje, że w ramach przedmiotu Transakcji przeniesione zostały przede wszystkim Dokumentacja oraz Prawa do Przyszłych Kontraktów, które łącznie umożliwią Kupującemu realizację swojego celu, tj. prowadzenie działalności w obszarze leasingu/najmu związanej z marką (…). Elementy wchodzące w skład przedmiotu Transakcji wzajemnie się uzupełniają i stanowią jednolitą całość z perspektywy Sprzedającego oraz Kupującego.

W ocenie Wnioskodawcy, zarówno Prawo do Przyszłych Kontraktów, jak i Dokumentacja spełniają definicję know-how nietechnicznego. Zgodnie z utrwaloną praktyką, znajdującą odzwierciedlenie w wydawanych interpretacjach prawa podatkowego informacje mogą być uznane za know-how jeżeli:

1)stanowią dobro niematerialne występujące w postaci wiedzy, zebranych doświadczeń, danych z kluczami ich zastosowań, pozwalające na osiągnięcie określonego efektu gospodarczego,

2)można je przeliczyć na rzeczywistą wartość materialną,

3)powinny być zdobyte w ramach wypracowanego doświadczenia,

4)powinny mieć charakter poufny i istotny,

5)powinna być to wiedza zidentyfikowana, utrwalona we właściwy sposób i dająca się przekazać.

Ad. 1

Na Dokumentację składają się instrukcje oraz inne informacje związane z praktycznym prowadzeniem działalności Sprzedającego w obszarze świadczenia usług finansowych (leasing/najem) dotyczących pojazdów oferowanych pod marką (…). Informacje te zostały wypracowane w toku działalności Sprzedającego i pozwalają na osiągnięcie określonego efektu gospodarczego, tj. świadczenia ww. usług.

Prawo do Przyszłych Kontraktów obejmuje m.in portfolio przyszłych klientów, wynikające z wypracowanych relacji z nimi oraz informacje o kontrahentach, zebrane w toku dotychczasowej działalności Sprzedającego. W związku z nabyciem Prawa do Przyszłych Kontraktów Kupujący był w stanie natychmiast rozpocząć działalność w zakresie świadczenia usług leasingu/najmu. W tym kontekście należy przytoczyć stanowisko organów administracji podatkowej, zgodnie z którym wynagrodzenie za tzw. kapitał kliencki, tj. „przejęcie kontrahentów, relacji z kontrahentami, informacji o kontrahentach oraz kanałach dystrybucji” (interpretacja podatkowa z dnia 3 grudnia 2020 roku, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.261.2020.2.AG oraz interpretacja z dnia 25 lipca 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.284.2023.2.AND) powinno być traktowane jako wartość niematerialna i prawna podlegająca amortyzacji podatkowej.

Podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 12 kwietnia 2024 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.47.2024.3.DK uznał, że:

Ad. 2

Przedmiot Transakcji został wyceniony przez niezależnego doradcę, w związku z tym warunek z pkt. 2 został spełniony. W tym kontekście należy podkreślić, że jak wskazywano w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, na chwilę składania niniejszego wniosku cena obejmuje całość przedmiotu Transakcji - w ramach wyceny nie wyodrębniono poszczególnych aktywów przenoszonych na Kupującego. Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, zgodnym zamiarem stron było przeniesienie na rzecz Kupującego know-how związanego z działalnością w zakresie usług leasingu/najmu. Podkreślenia tym samym wymaga, że zgodnie orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego przeniesienie know-how jako całości w ramach jednej transakcji nie powinno być sztucznie dzielone, co potwierdza wyrok z 7 października 2010 (sygnatura akt I FSK 1618/09):

Tożsame stanowisko zostało przedstawione także w wyroku NSA z dnia 4 listopada 2010 roku (sygnatura akt I FSK 1939/09).

Należy przy tym zaznaczyć, że wycena opiera się na zdyskontowanych prognozowanych przepływach dywidend, których wygenerowanie możliwe jest wyłącznie w ramach łącznego wykorzystania Dokumentacji oraz Prawa do Przyszłych Kontraktów. Innymi słowy, w przypadku przeniesienia wyłącznie samej Dokumentacji lub samego Prawa do Przyszłych Kontraktów dla Wnioskodawcy nie powstałaby wartość określona w wycenie, albowiem prowadzenie w przyszłości działalności w zakresie leasingu/najmu pojazdów związanych z marką (…) możliwe jest wyłącznie na podstawie łącznego wykorzystania wartości będących przedmiotem Transakcji (Dokumentacji oraz Prawa do Kontraktów). Sztuczny podział oraz wycena przedmiotu Transakcji w podziale na know-how oraz inne aktywa nie miałaby uzasadnienia z ekonomicznego punktu widzenia.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że w wypadku Transakcji know-how został przekazany jest jako jednolita, komplementarna całość. Przygotowana przez niezależnego doradcę wycena przedmiotu Transakcji dotyczy przeniesienia tych aktywów jako nierozerwalnej całości.

Wnioskodawca wskazuje ponadto, że z ekonomicznego punktu widzenia wartością w ramach Transakcji (odpowiadającą cenie określonej przez niezależnego doradcę) jest przejęcie bazy klientów oraz wiedzy związanej z prowadzoną działalnością, tj. Dokumentacja oraz Prawo do Przyszłych Kontraktów. Jednocześnie, z uwagi na specyfikę działalności leasingowej w ramach Transakcji przenoszone będą również Części Umów Ramowych. Powyższe umowy zawarte zostały w celu umożliwienia Dystrybutorowi odkupu pojazdów leasingowych w przypadkach określonych w umowach. Celem ww. umów jest zapewnienie braku konkurencji między Sprzedającym (po zawarciu Transakcji Kupującym) a Dystrybutorem, albowiem przedmiotem działalności Sprzedającego jest finansowanie nabycia pojazdów marki (…) przez klientów, natomiast działalność Dystrybutora polega na oferowaniu ww. pojazdów na rynku. Z uwagi na powyższe, dzielenie Prawa do Przyszłych Kontraktów, Dokumentacji oraz Części Umów Ramowych byłoby czynnością sztuczną, a ekonomicznie racjonalne przeniesienie jest ww. składników majątku (włącznie z domeną internetową Sprzedającego) w ramach jednej Transakcji. Niemniej, kluczowe aktywa generujące wartość (przyszłe przepływy pieniężne), których cenę zapłaci Kupujący, to Prawo do Przyszłych Kontraktów oraz Części Umów Ramowych.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, całość przedmiotu Transakcji opisywanego w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym należy traktować jako know-how.

Ad. 3

Nie ulega wątpliwości, że Prawo do Przyszłych Kontraktów oraz Dokumentacja zostały zebrane i wytworzone w ciągu wielu lat działalności Sprzedającego w zakresie świadczenia usług leasingu/najmu oraz obsługi klientów m.in na rynku polskim. Stworzenie procedur związanych z działalnością operacyjną Sprzedającego, procedury i standardy związane z obsługą klientów, jak również pozyskanie portfela klientów wymagało specjalistycznej wiedzy, przeprowadzania analiz procesów, zdobywania unikatowej wiedzy i dopasowywanie standardów obsługi w tym zakresie. Nabycie prawa do Przyszłych Kontraktów oraz Dokumentacji umożliwiło Kupującemu rozpoczęcie ww. działalności - w razie braku zawarcia Transakcji Wnioskodawca nie mógłby świadczyć usług leasingu/najmu pojazdów związanych z marką (…) z uwagi na brak niezbędnych informacji w tym zakresie. Co więcej, nabycie przedmiotu Transakcji polepszy pozycję Kupującego względem potencjalnych konkurentów - Wnioskodawca będzie bowiem dysponował niezbędną wiedzą oraz doświadczeniem (w tym kapitałem klienckim), które pozwolą wygenerować niezbędną przewagę konkurencyjną.

Ad. 4

Prawo do Przyszłych Kontraktów jest istotne, bowiem bez dostępu do portfolio klientów Sprzedającego nie jest możliwe efektywne prowadzenie przez Kupującego działalności w zakresie leasingu/najmu pojazdów marki (…). Informacje w tym zakresie stanowią tajemnicę przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Dokumentacja obejmuje kluczowe procedury i instrukcje związane z obsługą umów leasingu/najmu, w związku z tym również bez Dokumentacji nie jest możliwe efektywne prowadzenie przez Kupującego działalności w zakresie leasingu/najmu pojazdów marki (…). Informacje w tym zakresie stanowią również tajemnicę przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Ad. 5

Przekazywany know-how jest zidentyfikowany, utrwalony w formie elektronicznej oraz dający się przekazać. Jak wskazywano w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, strony Transakcji uzgodniły, że przekazanie dokumentacji know-how odbyło się w okresie ok. 3 miesięcy przed dniem Transakcji. W przypadku Dokumentacji transfer faktycznie został już dokonany oraz objął kilkadziesiąt dokumentów (szerzej opisanych w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego) przekazanych w formie elektronicznej. W przypadku Prawa do Przyszłych Kontraktów transfer na rzecz Kupującego objął dane dotyczące klientów (w przypadkach wskazanych w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego), w tym dane na potrzeby przyszłych analiz kredytowych, dane teleadresowe, decyzje kredytowe, zgody na przeniesienie danych zebrane zgodnie z właściwymi przepisami o ochronie danych osobowych oraz właściwą umową powierzenia przetwarzania danych osobowych. Celem takiego rozwiązania było zapewnienie, by Wnioskodawca stał się podmiotem w pełni operacyjnym i gotowym do wykonywania działalności gospodarczej od dnia Transakcji (przy czym Wnioskodawca musiał podjąć także inne czynności konieczne w celu prowadzenia działalności w obszarze leasingu/najmu, takie jak zawarcie umów z pracownikami czy nabycie dostępu do systemu księgowego od podmiotu trzeciego).

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy przedmiot Transakcji stanowi wartość niematerialną i prawną w rozumieniu ustawy o CIT, tj. know-how.

Powyższe przesłanki uznania danego aktywa za know-how potwierdzają m.in następujące interpretacje indywidualne:

• interpretacja indywidualna z dnia 30 listopada 2023 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.344.2023.DD,
• interpretacja indywidualna z dnia 25 lipca 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.284.2023.2.AND,
• interpretacja indywidualna z dnia 23 stycznia 2020 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.518.2019.3.PB,
• interpretacja indywidualna z 25 czerwca 2019 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.207.2019.1.AR

Przy czym, aby ww. WNiP mogła podlegać amortyzacji podatkowej, muszą być spełnione następujące warunki:

• know-how musi zostać nabyte od innego podmiotu
• nadawać się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
• być wykorzystywane przez okres dłuższy niż rok,
• być związana z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

Mając na względzie okoliczności wskazane we wniosku, w ocenie Wnioskodawcy ww. warunki zostały spełnione. Przedmiot Transakcji został nabyty na podstawie Umowy lokalnej za cenę rynkową według wyceny przygotowanej przez niezależnego doradcę. Aktywa nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania, tj. Wnioskodawca (także po zawarciu innych transakcji, takich jak zawarcie nowych umów z pracownikami) będzie prowadził działalność w obszarze leasingu/najmu. Powyższa działalność gospodarcza niewątpliwie zgodnie z zamiarem Wnioskodawcy będzie prowadzona dłużej niż rok.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, Kupujący jest uprawniony do rozliczenia nabytych aktywów stanowiących przedmiot Transakcji jako WNiP (know-how), a w konsekwencji do dokonywania od nich odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, tj. przez okres nie krótszy niż 60 miesięcy.

Stanowisko w zakresie pytania nr 3

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy z pkt. 1 i 2 w całości lub w części za nieprawidłowe, w ocenie Wnioskodawcy Kupujący jest uprawniony do rozliczenia wydatku na nabycie przedmiotu Transakcji jako pośredniego kosztu uzyskania przychodu rozliczanego zgodnie z art. 15 ust. 4d zdanie drugie ustawy o CIT, tj. proporcjonalnie do długości okresu przyjętego na cele wyceny, tj. pięciu lat.

W razie negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 i 2 - w ocenie Wnioskodawcy wydatki na nabycie przedmiotu Transakcji, należy zaliczyć do kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, zgodnie z art. 15 ust. 4d zdanie drugie ustawy o CIT, potrącalnych proporcjonalnie do okresu, którego dotyczą, tj. pięciu lat podatkowych 2024-2029.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT za koszt uzyskania przychodu uważa się koszt poniesiony w celu osiągnięcia lub zachowania, zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.1, który stanowi zamknięty katalog wyłączeń. Przytoczona definicja ma charakter ogólny i implikuje konieczność każdorazowej analizy poniesionego przez podmioty gospodarcze kosztu jako kwalifikującego się do uznania go za koszt uzyskania przychodu. Oznacza to, że o możliwości takiej kwalifikacji prawnej decyduje cel poniesienia danego wydatku. W sytuacji, gdy poniesiony wydatek nie jest wprost wyłączony z kosztów uzyskania przychodów przez ustawę o CIT należy zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione zatem następujące warunki:

a.został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

b.jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

c.pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą (jest gospodarczo racjonalny oraz uzasadniony), poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

d.został właściwie udokumentowany,

e.nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że ww. warunki są spełnione w odniesieniu do wydatku na nabycie aktywów będących przedmiotem Transakcji. Niemniej, przedmiotem niniejszego wniosku jest sposób rozliczenia ww. wydatku w czasie, tj. właściwa kwalifikacja ww. wydatku na gruncie ustawy o CIT.

Ustawa o CIT dzieli koszty uzyskania przychodu pod względem ich stopnia powiązania z celem, jakiemu mają służyć. Na tej podstawie wyróżnia się koszty bezpośrednie oraz koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami. Jednocześnie, przepisy ustawy o CIT nie zawierają definicji legalnej ww. pojęć.

W świetle powszechnie przyjętego stanowiska w doktrynie prawa podatkowego: „koszty bezpośrednie to zatem koszty, które są ściśle związane z uzyskiwanymi przychodami, jakie osiąga dany podmiot gospodarczy (podatnik) w związku z charakterem prowadzonej przez niego działalności. To ścisłe powiązanie oznacza, iż można ustalić, jakie konkretnie przychody zostały uzyskane w wyniku poniesienia konkretnych kosztów” (W. Dmoch, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, wyd. 10, Warszawa 2022, LEGALIS). Powyższe znajduje również potwierdzenie w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych, w tym m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 26 września 2017 r., znak: 0114-KDIP2-2.4010.132.2017.1.JG, w której wskazano, że:

A contrario, koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie) to takie, których nie da się wprost powiązać z konkretnymi przychodami, ale ich poniesienie jest racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła. Stanowisko takie podzielane jest także przez organy podatkowe. Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 23 listopada 2017 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.246.2017.1.AP:

Z powyższego wynika, że kwalifikacja poszczególnych kosztów jako kosztów bezpośrednio lub pośrednio związanych przychodami zależy od charakteru prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z powyższym, celem prawidłowej kwalifikacji ponoszonych wydatków podatnik powinien każdorazowo dokonywać analizy ich charakteru w odniesieniu do konkretnego stanu faktycznego, biorąc pod uwagę w szczególności charakterystykę działalności podatnika, rodzaj ponoszonych przez niego wydatków i cel, w jakim te wydatki są ponoszone.

W ocenie Wnioskodawcy, wydatki ponoszone przez Kupującego na nabycie aktywów będących przedmiotem Transakcji (w razie uznania, że nie stanowią one WNiP) należy uznać za koszt, który nie pozostaje w bezpośrednim związku z konkretnymi przychodami Wnioskodawcy, natomiast jest związany z całokształtem działalności Kupującego. Jak wskazywano w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca rozpoczął działalność w obszarze świadczenia usług finansowych, tj. leasingu/najmu pojazdów marki (…). Niewątpliwie dzięki nabyciu m.in Prawa do Przyszłych Kontraktów oraz Dokumentacji pozwalających na świadczenie ww. usług Kupujący uzyskał dodatkowy, niewystępujący wcześniej przychód - niemniej wydatki z nim związane nie mogą zostać skorelowane z jednym, konkretnym strumieniem przychodowym.

Wnioskodawca wskazuje, że wartością samą w sobie jest już możliwość zawierania przez Kupującego nowych umów leasingu/najmu z klientami (prawo do występowania jako preferowany partner biznesowy) oraz możliwość obsługi ww. umów na podstawie Dokumentacji - dzięki temu przychody mogą być generowane długofalowo. W związku z Transakcją Wnioskodawca będzie indywidualnie odpowiedzialny za nowe źródło przychodu związane z działalnością w obszarze leasingu i najmu. W związku z tym, na Wnioskodawcę przeszły nie tylko wyżej wskazane korzyści, ale również wszystkie związane z nimi ryzyka ekonomiczne, np. ryzyko związane ze spowolnieniem koniunktury.

W związku z powyższym, wydatki na nabycie przedmiotu Transakcji powinny zostać uznane za koszt pośredni.

Stosownie do art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, pośrednie koszty uzyskania przychodu są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, stanowią one koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Wobec powyżej przytoczonych przepisów należy uznać, że koszty pośrednie co do zasady należy potrącać w dacie ich poniesienia. Jeżeli jednak koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku będą stanowić koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w analizowanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym znajdzie zastosowanie art. 15 ust. 4d zdanie drugie ustawy o CIT. Analizując przedmiotową regulację, należy wskazać, że możliwość proporcjonalnego rozliczenia poniesionego wydatku w okresie przekraczającym rok podatkowy uzależniona jest od:

a)uznania, że dany koszt podatkowy będzie dotyczył okresu, który przekracza rok podatkowy,

b)braku możliwości określenia jaka część danego wydatku dotyczy danego roku podatkowego.

Jak słusznie na gruncie 15 ust. 4d ustawy o CIT podkreśla W. Dmoch cyt.:

(red. W. Dmoch, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Wyd. 10, 2022, Legalis, komentarz do art. 15 Ustawy CIT).

Na gruncie niniejszego wniosku, Kupujący będzie beneficjentem zawartych umów leasingu/najmu przez okres przekraczający rok podatkowy. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego cena Transakcji jest kalkulowana w oparciu o prognozowane dywidendy w okresie 5 lat od daty wyceny. Okres ten w ocenie Wnioskodawcy powinien stanowić okres referencyjny, w którym koszt nabycia aktywów powinien zostać rozliczony dla celów podatkowych.

Jednocześnie Kupujący nie jest w stanie precyzyjnie przypisać poniesionego na zapłatę ceny wydatku do konkretnych lat podatkowych.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy ww. przesłanki proporcjonalnego rozliczenia kosztu pośredniego zostały spełnione oraz Kupujący będzie uprawniony do rozliczenia kosztu pośredniego, tj. ceny Transakcji proporcjonalnie w latach podatkowych 2024-2029 (w razie uznania stanowiska Wnioskodawcy w pkt. 1 oraz pkt. 2 za nieprawidłowe).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

• braku spełnienia przez przedmiot transakcji definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT - jest prawidłowe;
• uznania przedmiotu Transakcji za nabycie wartości niematerialnych w części odnoszącej się do:
• domeny internetowej - jest nieprawidłowe;
• pozostałych elementów Transakcji - jest prawidłowe;

• możliwości zaliczenia wydatków na domenę internetową do kosztów uzyskania przychodów jako kosztów pośrednich rozliczanych proporcjonalnie do okresu, którego dotyczą - jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Odpowiedź na pytanie nr 1

Państwa stanowisko, zgodnie z którym przeniesienie przedmiotu Transakcji nie stanowi transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w myśl art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, uznaję w całości za prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Odpowiedź na pytanie nr 2

Zasady kwalifikowania wydatków jako kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT :

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Zatem wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach ustawy o CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Kwestię kosztów ujmowanych w formie odpisów amortyzacyjnych reguluje art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, zgodnie z którym

W prawie bilansowym i podatkowym amortyzacja oznacza koszt związany ze stopniowym zużywaniem się środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Amortyzacja to zatem stopniowe a więc rozciągnięte w czasie wliczanie w koszty działalności firmy jej wydatków.

Art. 16a-16m określają zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Na podstawie art. 16b ust. 1 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 16m ust. 1 ustawy o CIT:

Stosownie do treści art. 16m ust. 2 ustawy o CIT:

Z wniosku wynika, że na Państwa spółkę zostały przeniesione aktywa, w oparciu o które zaczęli Państwo świadczyć działalność w zakresie świadczenia usług leasingu/najmu. Dodatkowo, świadczą Państwo usługi obsługi umów z klientami, których stroną jest Sprzedający. Państwa wątpliwości dotyczą kwalifikacji przeniesionych aktywów, tj. możliwości uznania ich za wartości niematerialne i prawne i amortyzowania zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

W Państwa ocenie, wszystkie wymienione we wniosku elementy składające się na przedmiot Transakcji stanowić będą know-how i tym samym podlegać amortyzacji na zasadach przewidzianych w art. 16m ust. 1 ustawy o CIT.

Z art. 16b ust. 1 updop wynika, iż amortyzacji podlega m.in. know-how rozumiane jako wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej. Przy czym składnik ten powinien spełniać następujące warunki:

• być nabyty,
• nadawać się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
• przewidywany okres jego używania powinien być dłuższy niż rok,
• być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą albo oddany przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 updop.

Prawo polskie nie zawiera jednoznacznej definicji pojęcia know-how. Można wesprzeć się w tym zakresie przepisami prawa europejskiego. Rozporządzenie Nr 772/2004 w sprawie stosowania art. 81 ust. 3 Traktatu do kategorii porozumień o transferze technologii (Dz. U. L. 123 z 27 kwietnia 2004 r.) stanowi, że know-how to pakiet nieopatentowanych informacji praktycznych, wynikających z doświadczenia i badań, które są:

• niejawne, czyli nie są powszechnie znane lub łatwo dostępne,
• istotne, czyli ważne i użyteczne z punktu widzenia wytwarzania produktów objętych umową, oraz
• zidentyfikowane, czyli opisane w wystarczająco zrozumiały sposób, aby można było sprawdzić czy spełniają kryteria niejawności i istotności.

Słownik Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A. wersja internetowa) definiuje pojęcie know-how jako «praktyczna umiejętności lub wiedza w zakresie technologii produkcji lub technik zarządzania».

Termin know-how oznacza więc zdolność, wiedzę lub umiejętność uzyskania określonego rezultatu lub prowadzenia jakiejś działalności. Know-how składa się z wiadomości i doświadczeń o charakterze technicznym, administracyjnym, finansowym albo innego rodzaju, nadających się do stosowania w pracy przedsiębiorstwa lub do wykonywania zawodu. Pojęcie know-how obejmuje doświadczenia o charakterze technicznym i techniczno-organizacyjnym oraz doświadczenia o charakterze organizacyjnym, finansowym i handlowym przydatne do prowadzenia przedsiębiorstwa, które nie są związane z cyklem produkcyjnym. Z szerokiej definicji know-how można zatem wyodrębnić kategorię know-how technicznego oraz know-how nietechnicznego, obejmującego wiedzę organizacyjną lub handlową przydatną nie tylko w procesie produkcji.

Know-how techniczne jest pojęciem zbliżonym do projektów wynalazczych. Należą tu wszelkie kategorie rozwiązań technicznych, łącznie z wynalazkami, którym przysługuje zdolność patentowa. Za przedmiot know-how uznane mogą być również doświadczenia techniczno-organizacyjne dotyczące wynalazków i wzorów użytkowych, jeśli ze względu na brak którejkolwiek przesłanki zdolności patentowej albo zdolności rejestracyjnej nie są ani wynalazkami, ani wzorami użytkowymi, ani projektami racjonalizatorskimi w rozumieniu przepisów o prawie własności przemysłowej, a przedstawiają jednak znaczną wartość ekonomiczną i użyteczną. Przedmiotem know-how nietechnicznego są z kolei informacje o charakterze organizacyjnym, finansowym lub handlowym przydatne do prowadzenia przedsiębiorstwa (np. projekty/informacje usprawniające organizację i zbyt w handlu).

W orzecznictwie sądowo-administracyjnym (m.in. wyrok NSA z 15 marca 2012 r. sygn. akt I FSK 973/11) przyjmuje się, że know-how nietechniczne obejmuje wszelkiego rodzaju wiadomości i doświadczenia o charakterze nietechnicznym, które nadają się do wykorzystania w działalności przedsiębiorstwa lub wykonywania zawodu. Zdaniem sądów administracyjnych cechy know-how technicznego odnoszą się także do know-how nietechnicznego. Według stanowiska sądów powyższe cechy należy rozumieć następująco:

• cecha poufności powoduje, że know-how mogą stanowić jedynie informacje, które nie zostały ujawnione, nie są powszechnie znane, czy też łatwo dostępne. Przesłanka ta nie musi oznaczać wymogu bezwzględnej tajemnicy, wystarczy, by informacja nie była dostępna osobom zainteresowanym w sposób zwykły i dozwolony,
• istotność know-how oznacza, iż są to informacje ważne dla całości lub zasadniczej części sposobu wytwarzania produktu lub świadczenia usług, muszą także spełniać u nabywcy określoną funkcję, czyli być użyteczne,
• identyfikowalność know-how oznacza, iż zostało ono opisane lub utrwalone, czyli zmaterializowane, i to w taki sposób, iż możliwe jest sprawdzenie posiadania przez nie pozostałych cech oraz powoduje, iż nabywca nie jest ,,nadmiernie ograniczony w wykorzystaniu nabytych informacji”.

Know-how jest zbywalne i może być udostępniane na podstawie umów upoważniających do korzystania, np. z poufnych projektów wynalazczych umów licencji know-how oraz umów przenoszących know-how. Zaś rozumiane jako pewien zakres wiedzy i doświadczeń może być także przedmiotem umowy sprzedaży. W takiej sytuacji nastąpi przeniesienie na nabywcę praw, które służyły wyłącznie dysponentowi know-how. Zbywca, przenosząc know-how, jest zobowiązany zapewnić prawną i faktyczną możliwość korzystania z pewnej wiedzy oraz do powstrzymywania się od jednoczesnego korzystania z tej wiedzy, jak również do nieujawniania know-how, jeżeli jest ono tajemnicą. Podstawowym obowiązkiem przekazującego know-how jest przekazanie odbiorcy określonych w umowie poufnych informacji. Dysponent jest natomiast zobowiązany do podejmowania starań o utrzymanie przedmiotu know-how w tajemnicy.

Reasumując powyższe, informacje mogą być uznane za know-how jeżeli:

• stanowią dobro niematerialne występujące w postaci wiedzy, zebranych doświadczeń, danych z kluczami ich zastosowań, pozwalające na osiągnięcie określonego efektu gospodarczego,
• można je przeliczyć na rzeczywistą wartość materialną,
• powinny być zdobyte w ramach wypracowanego doświadczenia,
• powinny mieć charakter poufny i istotny,
• powinna być to wiedza zidentyfikowana, utrwalona we właściwy sposób i dająca się przekazać.

Analiza przesłanek uznania danych składników majątku za know-how pozwala stwierdzić, że za know-how w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT mogą zostać uznane prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z Dystrybutorem oraz know-how dotyczący wykonywania działalności w zakresie leasingu/najmu pojazdów.

Ww. elementy przeniesione w ramach Transakcji:

• zawierają instrukcje, informacje oraz portfolio przyszłych klientów, umożliwiające Państwu realizację prowadzenia działalności w obszarze leasingu/najmu,
• wskazują Państwo, że można je przeliczyć na wartość materialną, ponieważ dokonali Państwo zakupu przedmiotu Transakcji za określoną cenę, a przedmiot Transakcji został wyceniony przez niezależnego doradcę,
• są zdobyte w ramach wypracowanego przez Sprzedającego doświadczenia,
• mają charakter poufny i istotny, ponieważ dotyczą wyłącznie działalności prowadzonej najpierw przez Sprzedającego, a następnie przez Państwa,
• jest to wiedza utrwalona i dająca się przekazać, ponieważ została Państwu przekazana przez Sprzedającego w ramach Transakcji.

Wskazali Państwo, że przedmiotem przeniesienia była również domena internetowa Sprzedającego, a także prawa autorskie do materiałów chronionych prawem autorskim hostowanych na stronie internetowej w domenie. Po dokonaniu niezbędnych zmian, domena będzie wykorzystana w Państwa działalności.

Prawa autorskie do materiałów chronionych prawem autorskim hostowanych na stronie internetowej w domenie będą stanowiły wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji jako prawa autorskie i pokrewne prawa majątkowe w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Z art. 16b ust. 1 pkt 4 jasno wynika, że amortyzacji jako wartości niematerialne i prawne podlegają również autorskie lub pokrewne prawa majątkowe.

Prawa, o których mowa powyżej, normuje ustawa z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2509 ze zm.).

W myśl art. 1 ust. 1 ww. ustawy:

Prawa autorskie stanowią odrębną od know-how wartość niematerialną i prawną, która podlega amortyzacji na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Nie ma zatem podstaw, aby postępować wbrew woli ustawodawcy i traktować prawa autorskie jako know-how tylko ze względu na to, że zostało ono nabyte razem z innymi składnikami majątkowymi.

Nie ma również podstaw, aby - tylko ze względu na warunki umowy zawarte pomiędzy spółkami - stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w inny sposób niż wynika to z treści tych przepisów. Nie może zaistnieć sytuacja, w której warunki umów pomiędzy stronami modyfikują obowiązki podatkowe. Podatnicy powinni w taki sposób ustalać warunki transakcji, aby możliwe było zastosowanie odpowiednich przepisów ustawy – w tym przypadku w odpowiedni sposób zaliczać wydatki do kosztów uzyskania przychodów. Skoro ustawodawca dokonał rozdzielenia wartości niematerialnych i prawnych na różne kategorie i traktuje know-how odrębnie od praw autorskich, to prawa autorskie należy wykazać jako odrębną wartość niematerialną i prawną.

Powyższe rozważania znajdują zastosowanie także do nabycia domeny internetowej. Domena internetowa nie spełnia definicji ani know-how, ani nie stanowi jednej z pozostałych wartości niematerialnych i prawnych wymienionych w zamkniętym katalogu art. 16b ust. 1 ustawy o CIT. W związku z nabyciem samej domeny nie doszło do przeniesienia praw autorskich, pokrewnych prawa majątkowych ani też licencji, czy też praw określonych w ustawie Prawo własności przemysłowej lub know-how.

Jak wskazano wyżej, nabycie danego składnika majątku w ramach zespołu składników majątkowych nie może modyfikować prawa podatkowego. Ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje ściśle, w zamkniętym katalogu, na składniki majątku podlegające amortyzacji. Domena internetowa nie spełnia przesłanek do zaliczenia jej do żadnego z nich. Sama domena, która stanowi adres strony internetowej, przede wszystkim nie wyczerpuje przesłanek do zakwalifikowania jej jako know-how, ponieważ:

• nie stanowi dobra niematerialnego w postaci wiedzy, zebranych doświadczeń, danych z kluczami ich zastosowań, pozwalających na osiągnięcie określonego efektu gospodarczego,
• nie został zdobyty w ramach wypracowanego doświadczenia,
• nie ma charakteru poufnego i istotnego.

Wydatki na nabycie domeny internetowej nie będą więc stanowiły dla Państwa kosztów uzyskania przychodów rozliczanych poprzez odpisy amortyzacyjne.

Podsumowując stanowisko w zakresie pytania nr 2, należy dokonać wyodrębnienia nabywanych składników majątkowych w oparciu o katalog zawarty w art. 16b ust. 1 ustawy o CIT, a więc uznać:

• prawa autorskie do materiałów chronionych prawem autorskim hostowanych na stronie internetowej dostępnej w domenie – za autorskie lub pokrewne prawa majątkowe stanowiące wartość niematerialną i prawną na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT;
• domenę internetową jako składnik majątku niepodlegający amortyzacji, stanowiący koszt uzyskania przychodu na zasadach ogólnych;
• pozostałe składniki majątku za know-how na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT.

Państwa stanowisko w zakresie uznania całego przedmiotu Transakcji za know-how w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, jest więc nieprawidłowe.

Odpowiedź na pytanie nr 3

W odpowiedzi na pytanie nr 2 wskazaliśmy, że domeny internetowe nie podlegają amortyzacji dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. W tej sytuacji, w celu ustalenia momentu zaliczenia ww. wydatki na nabycie domen internetowych do kosztów uzyskania przychodów należy dokonac kwalifikacji tego kosztu jako bezpośrednio lub pośrednio związanego z przychodami.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest „zidentyfikowanie” wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do określonych wyrobów bądź usług. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika − brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

Ogólne zasady rozliczania kosztów uzyskania przychodu w czasie zawierają przepisy art. 15 ust. 4, 4b, 4c i 4d ustawy o CIT.

Na podstawie art. 15 ust. 4 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ww. ustawy:

Z kolei art. 15 ust 4e ustawy o CIT stanowi, że:

Z opisu sprawy wynika, że domena internetowa będzie Państwu służyła do prowadzenia działalności. Koszty poniesione na nabycie domeny internetowej będą więc miały związek z Państwa ogólną działalnością, bez możliwości przyporządkowania do określonego przysporzenia. Brak jest w takim przypadku możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z wydatkiem na domenę przychód. Mają Państwo rację, wskazując, że wydatki są związane z całokształtem Państwa działalności. W związku z nabyciem w ramach Transakcji składników majątku pozwalających na prowadzenie działalności w zakresie usług leasingu, uzyskali Państwo dodatkowy przychód, niemniej wydatki z nim związane nie mogą zostać skorelowane z jednym, konkretnym strumieniem przychodowym.

Zgadzamy się zatem z Państwem, że wydatki poniesione na nabycie domeny internetowej stanowić będą koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, a więc tzw. koszty pośrednie, rozliczane zgodnie z art. 15 ust. 4d-4e ustawy o CIT.

Nie można jednak zgodzić się ze sposobem rozliczenia ww. kosztów w czasie, jaki zaprezentowali Państwo w swoim stanowisku.

Z art. 15 ust. 4d-4e wynika, że koszty pośrednie potrąca się, co do zasady, w roku poniesienia. Jeżeli jednak dotyczą one okresu dłuższego niż 1 rok, rozlicza się je proporcjonalnie (art. 15 ust. 4d ustawy o CIT). O tym jednak, czy w istocie dany wydatek z uwagi na swój charakter może zostać przyporządkowany do długości okresu, którego dotyczy, decydować będą przepisy prawa podatkowego, a nie sam podatnik na podstawie indywidualnych kalkulacji.

W zdaniu drugim art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, mowa jest o rozliczaniu wydatków proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Aby zastosować ten sposób rozliczania wydatków w czasie, należy więc zidentyfikować okres, którego te wydatki dotyczą. Z opisu sprawy nie wynika, żeby domena została nabyta na określony czas. Wskazany przez Państwa okres 5 lat jest okresem przyjętym na potrzeby wyceny przedmiotu Transakcji, nie stanowi zaś okresu użytkowania domeny. Jak sami Państwo wskazali w stanowisku do pytania nr 3, wydatki są związane z całokształtem Państwa działalności, nie są powiązane z konkretnym okresem.

W takim przypadku wydatki należy potrącić jednorazowo w dacie ich poniesienia, którą wyznacza art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, czyli w dniu, w którym ujęto koszt na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) w księgach rachunkowych.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie:

• uznania wydatków na domenę (jako składnika Transakcji, który nie stanowi WNiP) za koszty pośrednie - jest prawidłowe;
• sposobu rozliczania ww. wydatków w czasie, proporcjonalnie do okresu, w oparciu o który ustalono cenę Transakcji - jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
• zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.