Sposób rozliczenia umowy leasingu nieruchomości (dostawa towarów/świadczenie usług, brak opodatkowania/opodatkowanie przeniesienia własności po jej zakończeniu).

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie zakwalifikowania planowanej umowy leasingu jako dostawy towarów i jako świadczenia usługi (pytanie nr 4) oraz pytania nr 5 w części braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług przeniesienia na korzystającego własności gruntu i nieprawidłowe w zakresie pytania nr 5 w części braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług przeniesienia na korzystającego własności budynków/budowli.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy kwalifikacji umowy leasingu jako dostawy towarów i świadczenia usług oraz braku opodatkowania przeniesienia własności nieruchomości po zakończeniu umowy leasingu. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 6 sierpnia 2024 r. (wpływ 9 sierpnia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej jako: Podatnik, Spółka) jest Spółką Akcyjną, prowadzącą działalność gospodarczą, której przeważający przedmiot stanowią usługi leasingu finansowego, w tym leasing nieruchomości.

Spółka na chwilę obecną w ramach transakcji leasingu nieruchomości po nabyciu nieruchomości od klienta lub innego podmiotu, zawiera z klientami umowę leasingu nieruchomości oraz umowę przedwstępną sprzedaży, na mocy której Spółka zobowiązuje się po zakończeniu podstawowego okresu umowy leasingu nieruchomości do zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży. Po zakończeniu umowy leasingu własność nieruchomości jest przenoszona na korzystającego w drodze umowy sprzedaży za odrębną cenę określoną w tej umowie.

Ze względu na regulacje prawne dotyczące obrotu nieruchomościami Wnioskodawca rozważa zabezpieczenie swoich interesów prawnych, poprzez zastosowanie na mocy art. 709(16) Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 z późn. zm.) dalej jako: k.c., zmiany formy prawnej transakcji leasingu nieruchomości w ten sposób, że planuje zamiast jak dotychczas zawierania umowy leasingu nieruchomości i umowy przedwstępnej sprzedaży, zawieranie umów leasingu nieruchomości zawierających zobowiązanie do przeniesienia własności nieruchomości, ujęte w treści umowy leasingu lub w odrębnej umowie, które to umowy nie stanowiłyby umowy sprzedaży.

Wobec powyższego, po zamierzonej przez Wnioskodawcę modyfikacji, umowa leasingu będzie zawierała klauzulę o przeniesieniu własności rzeczy będącej przedmiotem leasingu na korzystającego po upływie okresu leasingu bez dodatkowego świadczenia. Cała wartość przedmiotu leasingu zostanie bowiem spłacona w okresie trwania podstawowego okresu umowy leasingu. Planowana przez Spółkę forma umowy leasingu realizować będzie następujące założenia:

1)Klient będzie płacił opłatę wstępną związaną z zawarciem umowy leasingu i opłaty leasingowe, przy czym ostatnia opłata leasingowa będzie co do zasady wyższa od pozostałych, zaś suma ustalonych opłat przewyższać będzie wartość początkową środków trwałych. Po spłacie wszystkich opłat leasingowych własność nieruchomości będzie przenoszona na korzystającego.

2)Minimalnym czasem, na który zawierane będą takie stosunki, będzie okres 5 lat.

3)Uiszczenie wszystkich opłat wynikających z umowy leasingu, w tym ostatniej opłaty leasingowej, będzie warunkiem koniecznym przeniesienia własności na korzystającego.

4)Przeniesienie własności będzie odbywało się w wykonaniu postanowień dotychczasowej umowy, bez dodatkowego osobnego wynagrodzenia z tego tytułu. Cała wartość przedmiotu leasingu zostanie w istocie spłacona przez korzystającego w ramach opłaty wstępnej i opłat leasingowych (w tym końcowej opłaty leasingowej), których suma odpowiadać będzie co najmniej wartości początkowej nieruchomości.

5)Do przeniesienia własności dojdzie na podstawie umowy rozporządzającej, do której zawarcia Wnioskodawca będzie zobowiązany na podstawie dotychczasowej umowy leasingu, bez kreowania odrębnego stosunku prawnego, w szczególności bez zawierania odrębnej umowy sprzedaży.

6)Odpisów amortyzacyjnych od wartości budynków w rozumieniu prawa podatkowego będzie dokonywała Spółka jako finansujący.

Ponadto, w myśl poczynionych przez Wnioskodawcę założeń, do umowy w powyższym kształcie sporządzane będą dwa odrębne harmonogramy opłat - jeden w odniesieniu do gruntu oraz drugi dotyczący budynku.

W świetle tak przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca powziął wątpliwości w zakresie skutków podatkowych planowanego rozwiązania, w szczególności pod kątem kwalifikacji takiego stosunku prawnego jako konkretnego rodzaju leasingu (operacyjnego/finansowego), a także kwestii związanych z rozliczaniem przychodu oraz podatku od towarów i usług w związku z ww. działaniami.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Jak już wskazano w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, w odniesieniu do jednego leasingu obowiązywać będą dwa harmonogramy płatności: jeden w odniesieniu do gruntu oraz drugi dotyczący budynku.

Ostatnia opłata leasingowa będzie wyższa od pozostałych, w przypadku harmonogramu płatności dotyczącego budynku. Będzie ona obliczana w ten sposób by suma ustalonych opłat - w tym obejmujących ostatnią opłatę - stanowiła co najmniej wartość początkową budynku.

W przypadku harmonogramu odnoszącego się do gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, ostatnia opłata będzie ustalana tak by suma opłat ustalonych w umowie odpowiadała co najmniej wartości gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów równej wydatkom na ich nabycie.

Umowa rozporządzająca (przenosząca własność nieruchomości) nie będzie zawierać postanowień dotyczących rozliczenia stron, gdyż rozliczenie to następować będzie w oparciu o postanowienia umowy leasingu, natomiast umowa rozporządzająca stanowić będzie jedynie element świadczenia kompleksowego - będzie realizacją postanowień zawartych w umowie leasingu zawartej z zastosowaniem art. 709¹⁶ k.c. a nie czynnością kreującą odrębny stosunek prawny. W samej umowie rozporządzającej nie będzie zatem wykazanej ceny. W wyniku zakończenia umowy leasingowej, Wnioskodawca zostanie już bowiem w całości zaspokojony.

Finansujący ujmować będzie ostatnią opłatę leasingową jako spłatę należności od korzystającego.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że przedmiotowy leasing ujmowany będzie bilansowo zawsze jako leasing finansowy, natomiast wskazywany w uzasadnieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podział na leasing operacyjny w odniesieniu do budynku oraz leasing gruntu do którego zastosowanie mają przepisy o leasingu finansowym miałby miejsce pod kątem podatkowym (kwalifikacja pod kątem przepisów ustawy o CIT).

Wnioskodawca nie jest w stanie określić tego, o ile w ujęciu procentowym będzie wyższa ostatnia opłata leasingowa, gdyż będzie ona zależna od wartości przedmiotu leasingu a także ustaleń poczynionych z korzystającym na łamach umowy leasingowej.

Jak już wskazywano w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, w odniesieniu do jednego leasingu obowiązywać będą dwa harmonogramy płatności: jeden w odniesieniu do gruntu oraz drugi dotyczący budynku.

W odniesieniu do harmonogramu płatności dotyczącego budynku, ostatnia opłata leasingowa nie będzie niższa niż jego hipotetyczna wartość netto. Będzie ona obliczana w ten sposób by suma ustalonych opłat - w tym obejmujących ostatnią opłatę - stanowiła co najmniej wartość początkową budynku.

Natomiast w odniesieniu do harmonogramu płatności dotyczącego gruntu/prawa użytkowania wieczystego gruntu, ostatnia opłata będzie ustalana tak by suma opłat ustalonych w umowie odpowiadała co najmniej wartości gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów równej wydatkom na ich nabycie.

Jeżeli z jakichkolwiek powodów doszłoby do wcześniejszego rozwiązania umowy leasingu i w związku z tym nie miałoby miejsca przeniesienie własności na podstawie umowy rozporządzającej, Wnioskodawca nie przewiduje zmiany wysokości rat leasingowych z tego tytułu.

Wynagrodzenie w postaci opłat leasingowych, stanowić będzie ekwiwalent za możliwość używania i pobierania pożytków z nieruchomości w okresie trwania leasingu. Zatem w przypadku zawarcia przez Spółkę umów leasingu z zobowiązaniem do przeniesienia własności bez dodatkowego świadczenia (na podstawie art. 709¹⁶ k.c.), korzystający, w zamian za przeniesienie na niego własności rzeczy po zakończeniu umowy leasingu, nie będzie zobowiązany do żadnego świadczenia na rzecz Spółki jako finansującego. W konsekwencji, w przypadku odstąpienia od umowy leasingu przez którąś ze stron i nie przeniesienia na korzystającego własności rzeczy będącej przedmiotem leasingu, również w momencie gdy korzystający uiścił większość lub całość wynagrodzenia za używanie lub używanie i pobieranie pożytków z nieruchomości, nie spowoduje to po stronie Spółki obowiązku zwrotu tego wynagrodzenia w jakiejkolwiek części.

Powyższe wynika również z tego, że istotą i celem umowy leasingu nie jest przeniesienie na korzystającego własności przedmiotu leasingu, a zawarte w takiej umowie zobowiązanie do przeniesienia własności rzeczy po zakończeniu okresu trwania leasingu nie posiada statusu elementu przedmiotowo istotnego umowy leasingu. Zobowiązanie to jest wyłącznie dodatkowym elementem tej umowy (accidentalia negotii).

Powyższe przekłada się również na sytuację, gdy z jakichś względów korzystający, po zakończeniu umowy leasingu, nie wystąpi do Spółki jako finansującego z żądaniem przeniesienia własności rzeczy. Wówczas finansujący także nie będzie zobowiązany do zwrotu uiszczonego przez korzystającego wynagrodzenia w wykonaniu umowy leasingu.

Co do zasady, Wnioskodawcy przysługuje/przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości będących przedmiotem leasingu, gdyż wykorzystywane są one w prowadzonej przez Spółkę działalności opodatkowanej.

Zaznaczyć należy jednak, iż zdarza się, że nabywane nieruchomości spełniają warunki umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia z VAT.

Pytania (numeracja zgodna z przedstawioną we wniosku)

4)Czy planowaną przez Wnioskodawcę umowę leasingu z zastosowaniem konstrukcji wynikającej z art. 709(16) k.c., w świetle przepisów ustawy o VAT zakwalifikować należy jako dostawę towarów w części dotyczącej gruntu, zaś w części dotyczącej budynków/budowli jako świadczenie usług?

5)Czy przeniesienie przez Wnioskodawcę własności nieruchomości na korzystającego po zakończeniu umowy leasingu z zastosowaniem art. 709(16) k.c. podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 4

W ocenie Spółki, planowany przez nią kształt umowy leasingu z zastosowaniem konstrukcji wynikającej z art. 709(16) k.c., w świetle przepisów ustawy o VAT zakwalifikować należy jako dostawę towarów w części dotyczącej gruntu/prawa użytkowania wieczystego, zaś w części dotyczącej budynków/budowli jako świadczenie usług.

Jak już wyżej wskazywano, w analizowanym stanie faktycznym umowa leasingu z zastosowaniem konstrukcji z art. 709(16) k.c. stanowić będzie umowę leasingu operacyjnego w zakresie budynku oraz umowę leasingu gruntu. W konsekwencji takiego ukształtowania umowy dotyczącej jednej nieruchomości w odniesieniu do budynku nie zostaną spełnione kryteria dla uznania czynności oddania do użytkowania takiego obiektu za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 9 ustawy o VAT. Co za tym idzie, czynność ta w zakresie leasingu budynku będzie stanowiła odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Odrębnej analizy wymaga natomiast umowa leasingu w części dotyczącej gruntu/prawa użytkowania wieczystego w zakresie interpretacji art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w związku z art. 7 ust. 9 ustawy o VAT. Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej opłaty prawo własności zostanie przeniesione. Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 9 ustawy o VAT przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się umowy w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotami są grunty.

Tym samym, wydanie gruntu na podstawie umowy leasingu bez wątpienia jest kwalifikowane jako dostawa towarów, jeśli umowa ta stanowi umowę leasingu w rozumieniu przepisów o podatkach dochodowych.

Na tle wykładni art. 7 ust. 1 pkt 2 i ust. 9 w zw. z art. 29 ust. 5 ustawy VAT należy jednak przeanalizować czy leasing gruntu/prawa użytkowania wieczystego gruntu można na podstawie tych przepisów uznać za dostawę towarów.

W sytuacji gdy na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 i art. 7 ust. 9 ustawy VAT przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze, które stanowią dostawę towarów, rozumie się umowy, w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotami są grunty, nie można - przy analizie zagadnienia, czy leasing gruntu stanowi dostawę towarów czy świadczenie usług - pominąć przepisów o podatku dochodowym. Jak już przeanalizowano w uzasadnieniu do pytania nr 1 dotyczącego kwalifikacji pod kątem podatkowym umowy w planowanym przez Wnioskodawcę kształcie, umowa ta będzie wypełniać przesłanki leasingu podatkowego.

Podsumowując zatem powyższe, umowa leasingu w planowanym przez Wnioskodawcę, opisanym w treści zdarzenia przyszłego kształcie:

a)w części dotyczącej gruntu/prawa użytkowania wieczystego gruntu - na gruncie ustawy VAT stanowi dostawę towarów,

b)w zakresie budynku oraz budowli - na gruncie ustawy VAT stanowi świadczenie usług.

Możliwość uznania jednej umowy leasingu w części za dostawę towarów, a w części za świadczenie usług potwierdził m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, który w interpretacji indywidulanej z dnia 30 września 2020 r., nr 0114-KDIP4-2.4012.319.2020.2.MC stwierdził: „Zatem, w ramach opisanego leasingu zwrotnego wystąpią niezależne czynności podlegającego opodatkowaniu, a mianowicie dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy - sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę na rzecz Finansującego, oraz dostawa towarów w odniesieniu do leasingu Gruntów oraz świadczenie usługi, tj. leasing operacyjny w odniesieniu do Budynku i Budowli”.

Jak wyżej wskazano oddanie gruntu/prawa użytkowania wieczystego gruntu w leasing finansowy stanowić będzie dostawę towarów, w związku z czym późniejszego przeniesienia własności ww. nieruchomości nie można uznać za odrębną dostawę. Mamy tu bowiem do czynienia ze świadczeniem kompleksowym.

W zakresie natomiast leasingu operacyjnego, opłaty uiszczane w trakcie trwania umowy leasingowej stanowić będą odpłatność za świadczenie usługi, a de facto płatność za świadczenie kompleksowe obejmujące również przeniesienie własności budynku po zakończeniu umowy leasingu.

W odniesieniu do budynku nie zostaną spełnione kryteria dla uznania czynności oddania do użytkowania takiego obiektu za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 9 ustawy o VAT. Co za tym idzie, czynność ta w zakresie leasingu budynku będzie stanowiła świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, planowany przez nią kształt umowy leasingu z zastosowaniem konstrukcji wynikającej z art. 709(16) k.c., w świetle przepisów ustawy o VAT zakwalifikować należy jako dostawę towarów w części dotyczącej gruntu/prawa użytkowania wieczystego gruntu, zaś w części dotyczącej budynków/budowli jako świadczenie usług.

Ad. 5

W ocenie Wnioskodawcy, przeniesienie przez niego własności nieruchomości na korzystającego, po zakończeniu umowy leasingu z zastosowaniem art. 709(16) k.c., nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 pkt 1) ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)eksport towarów;

3)import towarów na terytorium kraju;

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W tym miejscu podkreślić należy przede wszystkim fakt, że umowa rozporządzająca zawarta po okresie leasingu nie będzie kreowała osobnego stosunku prawnego wypełniającego przesłanki którejś z czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1) ustawy o VAT, a będzie jedynie realizacją postanowień zawartych w umowie leasingu zawartej z zastosowaniem art. 709(16) k.c. Przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy o charakterze rozporządzającym należy zatem traktować jako element świadczenia kompleksowego (umowy leasingowej), w odniesieniu do którego zostały wcześniej uregulowane wszystkie opłaty i rozliczony podatek VAT.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 stycznia 2023 r., sygn. akt I FSK 831/19 podniósł, że „Zasadą jest opodatkowanie każdego świadczenia (dostawy czy usługi) oddzielnie. Nie ma definicji ustawowej świadczenia kompleksowego, którego charakter należy każdorazowo odczytać w oparciu o analizę poszczególnych świadczeń. Kierować się należy ekonomicznym celem takiej transakcji dla jej nabywcy”. Zobowiązanie do przeniesienia własności rzeczy wynika już z samej umowy leasingu, a na korzystającym nie ciąży obowiązek nabycia tejże rzeczy, a jedynie przysługuje mu uprawnienie do żądania od finansującego przeniesienia własności. Uiszczenie wszystkich wymaganych rat leasingowych, w szczególności ostatniej raty będącej warunkiem przeniesienia własności w wykonaniu umowy leasingowej, skutkuje obowiązkiem finansującego do przeniesienia na korzystającego własności rzeczy, jeżeli ten ostatni wymieniony wystąpi z takim żądaniem (wyrok SN z dnia 17 grudnia 2012 r., sygn. akt V CSK 235/15).

Samo przeniesienie prawa własności co prawda nastąpi w drodze zawarcia umowy rozporządzającej, ale jak już podkreślano, będzie to jedynie realizacja umowy leasingowej. Umowa leasingu nieruchomości z zobowiązaniem do przeniesienia własności nieruchomości po zakończeniu leasingu wykorzystuje bowiem konstrukcję wyłączenia skutku rozporządzającego w umowie zobowiązującej do przeniesienia własności, o której mowa w art. 155 k.c.

Wynikająca z art. 155 § 1 k.c. reguła, zgodnie z którą określonym umowom zobowiązującym do przeniesienia własności przypisywany jest skutek rozporządzający, nie ma charakteru bezwzględnego. Oznacza to, że możliwe jest zaistnienie sytuacji, w których umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości wywołuje jedynie skutek w postaci powstania określonego stosunku zobowiązaniowego. W takich przypadkach dla uzyskania skutku w postaci przeniesienia własności konieczne jest zawarcie odrębnej umowy rozporządzającej. Z ekonomicznego punktu widzenia nie dochodzi więc do odrębnego stosunku zobowiązującego, a jedynie do umowy o charakterze czysto rozporządzającym. Praktyka orzecznicza dopuszcza sytuację, w której „Świadczenie kompleksowe może również stanowić zbiór pojedynczych świadczeń, bez dominującej pozycji jednego z nich, ale realizujących jako całość wspólny cel” (wyrok NSA z dnia 28 lipca 2023 r., sygn. akt I FSK 1553/19). Nie powinno być zatem wątpliwości, że zawarcie umowy rozporządzającej realizuje cel wynikający z umowy leasingowej (umowy zobowiązaniowej), a obie te umowy stanowią świadczenie kompleksowe.

Wobec powyższego, przeniesienie na korzystającego własności przedmiotu leasingu po zakończeniu podstawowego jego okresu, bez dodatkowej odpłatności, na podstawie umowy rozporządzającej, zobowiązanie do zawarcia której wynika z umowy leasingu, stanowić będzie element czynności kompleksowej jaką jest odpłatna umowa leasingu. Nie można ustalać odrębnie w tym przypadku podstawy opodatkowania, ponieważ przeniesienie własności na podstawie umowy rozporządzającej jest jednym z elementów świadczeń wynikających z całości umowy, a przeniesienie własności jest uwarunkowane spełnieniem wszystkich wymogów zawartych w umowie leasingowej.

Ponadto, w momencie przeniesienia własności nieruchomości Wnioskodawca (finansujący) nie otrzyma od korzystającego żadnego dodatkowego wynagrodzenia. Cała bowiem wartość przedmiotu leasingu zostanie w istocie spłacona w ramach opłat leasingowych ponoszonych przez korzystającego w trakcie trwania umowy leasingu. Przeniesienie na korzystającego własności rzeczy w ramach konstrukcji wynikającej z art. 709(16) k.c. nastąpi bez dodatkowego świadczenia, a więc bez osobnej odpłatności. Odpłatnością ze strony korzystającego jest już bowiem zapłata finansującemu całości wynagrodzenia pieniężnego. Zauważyć należy, że świadczeniem finansującego w zamian za wynagrodzenie pieniężne nie jest jedynie nabycie rzeczy od oznaczonego zbywcy i na warunkach określonych w umowie leasingu oraz oddanie jej do używania albo używania i pobierania pożytków, ale także przeniesienie własności rzeczy po upływie oznaczonego w umowie czasu trwania leasingu. Postanowienie dot. przeniesienia własności rzeczy stanowi wówczas element umowy leasingu, a więc nie jest osobną umową. W samej umowie rozporządzającej nie będzie wykazanej ceny. W wyniku zakończenia umowy leasingowej, finansujący został już bowiem w całości zaspokojony.

Nadmienić należy, że podatek od towarów i usług od całości należności zostanie zapłacony przed formalnym przeniesieniem prawa własności na korzystającego. Fakt, że czynność przeniesienia własności nieruchomości na korzystającego nie będzie miała charakteru odpłatnego, nie może prowadzić do wniosku, że w opisywanym zdarzeniu dojdzie do nieodpłatnej dostawy towaru. Pamiętać należy, że korzystający uregulował całą wysokość zobowiązania wobec Wnioskodawcy w opłacanych comiesięcznych ratach leasingowych w trakcie trwania umowy leasingu. Umowa rozporządzająca, na podstawie której Wnioskodawca przeniesie własność przedmiotu leasingu na korzystającego nastąpi na podstawie ziszczenia się warunków wskazanych w umowie leasingowej, w szczególności w postaci zapłaty ostatniej opłaty leasingowej.

Podsumowując powyższe, w ocenie Wnioskodawcy przeniesienie przez niego własności nieruchomości na korzystającego po zakończeniu umowy leasingu z zastosowaniem art. 709(16) k.c. nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Zgodnie z art. 7 ust. 9 ustawy:

Ustawa definiuje dostawę towarów jako każde przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione. Przy czym przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze, o których mowa powyżej, ustawa każe rozumieć umowy, w wyniku których zgodnie z przepisami o podatku dochodowym odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotem są grunty.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby niebędące dostawą towarów. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Spod pojęcia usługi jest natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Z okoliczności przedmiotowej sprawy wynika, że są Państwo Spółką Akcyjną, prowadzącą działalność gospodarczą, której przeważający przedmiot stanowią usługi leasingu finansowego, w tym leasing nieruchomości.

Na chwilę obecną w ramach transakcji leasingu nieruchomości, po nabyciu nieruchomości od klienta lub innego podmiotu zawierają Państwo z klientami umowę leasingu nieruchomości oraz umowę przedwstępną sprzedaży, na mocy której zobowiązują się Państwo po zakończeniu podstawowego okresu umowy leasingu nieruchomości do zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży. Po zakończeniu umowy leasingu własność nieruchomości jest przenoszona na korzystającego w drodze umowy sprzedaży za odrębną cenę określoną w tej umowie.

Rozważają Państwo zabezpieczenie swoich interesów prawnych poprzez zastosowanie na mocy art. 709(16) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny zmiany formy prawnej transakcji leasingu nieruchomości w ten sposób, że planują Państwo zamiast jak dotychczas zawierania umowy leasingu nieruchomości i umowy przedwstępnej sprzedaży, zawieranie umów leasingu nieruchomości zawierających zobowiązanie do przeniesienia własności nieruchomości, ujęte w treści umowy leasingu lub w odrębnej umowie, które to umowy nie stanowiłyby umowy sprzedaży.

Po zamierzonej modyfikacji umowa leasingu będzie zawierała klauzulę o przeniesieniu własności rzeczy będącej przedmiotem leasingu na korzystającego po upływie okresu leasingu bez dodatkowego świadczenia. Cała wartość przedmiotu leasingu zostanie bowiem spłacona w okresie trwania podstawowego okresu umowy leasingu. Planowana forma umowy leasingu realizować będzie m.in. następujące założenia:

• Klient będzie płacił opłatę wstępną związaną z zawarciem umowy leasingu i opłaty leasingowe, przy czym ostatnia opłata leasingowa będzie co do zasady wyższa od pozostałych, zaś suma ustalonych opłat przewyższać będzie wartość początkową środków trwałych. Po spłacie wszystkich opłat leasingowych własność nieruchomości będzie przenoszona na korzystającego.
• Minimalnym czasem, na który zawierane będą takie stosunki, będzie okres 5 lat.
• Przeniesienie własności będzie odbywało się w wykonaniu postanowień dotychczasowej umowy, bez dodatkowego osobnego wynagrodzenia z tego tytułu.
• Odpisów amortyzacyjnych od wartości budynków w rozumieniu prawa podatkowego będą dokonywali Państwo jako finansujący.

Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy planowaną umowę leasingu z zastosowaniem konstrukcji wynikającej z art. 709(16) k.c. w świetle przepisów ustawy należy zakwalifikować jako dostawę towarów w części dotyczącej gruntu oraz jako świadczenie usług w części dotyczącej budynków/budowli.

W myśl art. 709(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej „Kodeksem cywilnym”:

Zgodnie z art. 709(16) Kodeksu cywilnego:

Umowa leasingu sprowadza się do używania rzeczy i pobierania pożytków, nie rodzi natomiast powstania prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W świetle ustawy leasing - co do zasady - jest usługą zdefiniowaną w art. 8 ust. 1 ustawy.

Pomimo, że ustawa nie wprowadza takiego nazewnictwa, jej przepisy regulują dwa rodzaje leasingu, które w obrocie gospodarczym funkcjonują jako leasing finansowy oraz leasing operacyjny. Na gruncie ustawy, zważywszy na charakter i specyfikę ww. rodzajów leasingu, leasing operacyjny traktowany jest jako świadczenie usług, natomiast leasing finansowy jako dostawa towarów.

Leasing operacyjny oraz leasing finansowy wiążą się z odmiennymi konsekwencjami podatkowymi. Leasing finansowy, który w głównej mierze charakteryzuje się tym, że odpisów amortyzacyjnych w podatku dochodowym dokonuje korzystający oraz zasadniczo prawo własności przechodzi na korzystającego z chwilą zapłaty ostatniej raty, uznawany jest na gruncie przepisów ustawy za dostawę towarów. Natomiast leasing operacyjny, w ramach którego własność przedmiotu leasingu nie przechodzi na korzystającego w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty oraz odpisów amortyzacyjnych dokonuje właściciel czyli leasingodawca, stanowi świadczenie usług.

Powołane wyżej przepisy art. 7 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 7 ust. 9 ustawy wskazują, że aby umowę leasingu zakwalifikować jako dostawę towarów, musi ona spełniać następujące warunki:

• przedmiotem umowy muszą być towary,
• umowa leasingu musi być zawarta na czas określony,
• w wyniku umowy odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający lub przedmiotem leasingu są grunty,
• w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności przedmiotu umowy jest przenoszone na korzystającego.

Wymogi te mają charakter łączny. Wystarczy więc, aby tylko jeden z ww. warunków nie został spełniony, a umowa leasingu nie zostanie zakwalifikowana jako dostawa towarów w świetle ustawy.

Ww. warunki są spełnione dla umowy leasingu w części dotyczącej gruntu.

Przedmiotem jest grunt, tj. towar w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy.

Umowa jest zawarta na czas określony - tj. minimum 5 lat.

W następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własność przedmiotu umowy jest przenoszone na korzystającego. Jak bowiem wskazali Państwo we wniosku, po zamierzonej modyfikacji, umowa leasingu będzie zawierała klauzulę o przeniesieniu własności rzeczy będącej przedmiotem leasingu na korzystającego po upływie okresu leasingu bez dodatkowego świadczenia.

Zatem planowaną przez Państwa umowę leasingu z zastosowaniem konstrukcji wynikającej z art. 709(16) Kodeksu cywilnego w świetle przepisów ustawy należy zakwalifikować jako dostawę towarów w części dotyczącej gruntu.

Jednocześnie we wniosku wskazali Państwo, że odpisów amortyzacyjnych od wartości budynków w rozumieniu prawa podatkowego będą dokonywali Państwo, jako finansujący.

Fakt ten powoduje (dokonywanie odpisów amortyzacyjnych przez Państwa, a nie przez korzystającego), że nie jest spełniona jedna z ww. przesłanek dla uznania leasingu budynków za dostawę towaru w myśl ustawy.

Zatem umowę leasingu z zastosowaniem konstrukcji wynikającej z art. 709(16) Kodeksu cywilnego w części dotyczącej budynków/budowli należy zakwalifikować w świetle przepisów ustawy jako świadczenie usług.

Stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również opodatkowania podatkiem od towarów i usług przeniesienia własności nieruchomości na korzystającego po zakończeniu umowy leasingu z zastosowaniem art. 709(16) Kodeksu cywilnego.

Jak Państwo wskazali, po zamierzonej modyfikacji, umowa leasingu będzie zawierała klauzulę o przeniesieniu własności rzeczy będącej przedmiotem leasingu na korzystającego po upływie okresu leasingu bez dodatkowego świadczenia. Cała wartość przedmiotu leasingu zostanie spłacona w okresie trwania podstawowego okresu umowy leasingu. Planowana przez Państwa forma umowy leasingu realizować będzie m.in. następujące założenia:

• Klient będzie płacił opłatę wstępną związaną z zawarciem umowy leasingu i opłaty leasingowe, przy czym ostatnia opłata leasingowa będzie co do zasady wyższa od pozostałych, zaś suma ustalonych opłat przewyższać będzie wartość początkową środków trwałych. Po spłacie wszystkich opłat leasingowych własność nieruchomości będzie przenoszona na korzystającego.
• Uiszczenie wszystkich opłat wynikających z umowy leasingu, w tym ostatniej opłaty leasingowej będzie warunkiem koniecznym przeniesienia własności na korzystającego.
• Przeniesienie własności będzie odbywało się w wykonaniu postanowień dotychczasowej umowy, bez dodatkowego osobnego wynagrodzenia z tego tytułu. Cała wartość przedmiotu leasingu zostanie spłacona przez korzystającego w ramach opłaty wstępnej i opłat leasingowych (w tym końcowej opłaty leasingowej), których suma odpowiadać będzie co najmniej wartości początkowej nieruchomości.
• Do przeniesienia własności dojdzie na podstawie umowy rozporządzającej, do której zawarcia będą Państwo zobowiązani na podstawie dotychczasowej umowy leasingu, bez kreowania odrębnego stosunku prawnego, w szczególności bez zawierania odrębnej umowy sprzedaży.

W opisanej sytuacji należy wyróżnić dwie sytuacje - przeniesienie przez Państwa na korzystającego po zakończeniu umowy leasingu własności gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntów oraz przeniesienie własności budynków/budowli.

W pierwszym z ww. przypadków, tj. przeniesienia własności gruntu lub prawa wieczystego użytkowania (kwalifikowanego jako dostawę towarów) należy mieć na uwadze, że artykuł 709(16) Kodeksu cywilnego reguluje termin wykonania przez finansującego umownego obowiązku przeniesienia na korzystającego własności rzeczy po upływie oznaczonego w umowie czasu trwania leasingu. Jeżeli strony nie uzgodniły innego terminu, korzystający może żądać przeniesienia własności rzeczy w terminie miesiąca od upływu tego czasu.

Zobowiązanie finansującego do przeniesienia bez dodatkowego świadczenia własności rzeczy po upływie oznaczonego w umowie czasu trwania leasingu występuje w umowach leasingu jako konsekwencja tego, że wynagrodzenie pieniężne płacone przez korzystającego w umówionych ratach przez czas trwania leasingu jest co najmniej równe cenie lub wynagrodzeniu za nabycie rzeczy zapłaconemu przez finansującego. Tym samym strony mogą uznać za zasadne, aby po upływie czasu trwania leasingu korzystający stał się właścicielem rzeczy, tym bardziej że oczekiwana przez finansującego w zamian za sfinansowanie używania albo używania i pobierania pożytków rzeczy korzyść w postaci wynagrodzenia pieniężnego została już osiągnięta.

Przeniesienie na korzystającego własności rzeczy następuje, co wynika z ww. przepisu, bez dodatkowego świadczenia, a więc bez osobnej odpłatności. Odpłatnością ze strony korzystającego jest już bowiem zapłata finansującemu całości wynagrodzenia pieniężnego. Art. 709(16) Kodeksu cywilnego poszerza zakres wzajemnych świadczeń korzystającego oraz finansującego przewidzianych w art. 709(1). Świadczeniem finansującego w zamian za wynagrodzenie pieniężne nie jest już bowiem jedynie nabycie rzeczy od oznaczonego zbywcy i na warunkach określonych w umowie leasingu oraz oddanie jej do używania albo używania i pobierania pożytków, ale także przeniesienie własności rzeczy po upływie oznaczonego w umowie czasu trwania leasingu. Przeniesienie własności rzeczy następuje w drodze zawarcia umowy rozporządzającej. Zobowiązanie do przeniesienia własności rzeczy wynika już z umowy leasingu.

Zatem przeniesienie przez Państwa własności gruntu lub prawa wieczystego użytkowania na korzystającego, po zakończeniu umowy leasingu, wobec spłaty przez tego korzystającego wszystkich opłat wynikających z tej umowy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz nie jako odrębna czynność, a razem ze świadczoną umową leasingu (kwalifikowaną jako dostawa towarów), w treści której zawarte jest zobowiązanie do przeniesienia własności gruntu/prawa wieczystego użytkowania.

Do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności przeniesienia własności gruntu/prawa wieczystego użytkowania należy odnieść się w sposób całościowy. Państwa działanie wykonane po zakończeniu umowy nie stanowi odrębnego świadczenia. Zatem w przedmiotowej sprawie czynnością podlegającą opodatkowaniu nie jest samo przeniesienie własności gruntu/prawa wieczystego użytkowania po zakończeniu umowy leasingu, lecz wykonywanie przez Państwa tej umowy (kwalifikowanej jako dostawa towarów), której zapisy zawierać będą klauzulę o tym przeniesieniu bez dodatkowego świadczenia.

W konsekwencji, w okolicznościach niniejszej sprawy, po opodatkowaniu wniesionych przez klienta opłaty wstępnej i opłat leasingowych, w tym ostatniej, których suma odpowiadać będzie co najmniej wartości gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów równej wydatkom na ich nabycie, nie będą Państwo mieli obowiązku odrębnego opodatkowania podatkiem od towarów i usług przeniesienia własności gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntów na korzystającego, po zakończeniu umowy leasingu z zastosowaniem art. 709(16) Kodeksu cywilnego.

Stanowisko w tym zakresie jest prawidłowe.

Inaczej należy natomiast potraktować przeniesienie przez Państwa na korzystającego po zakończeniu umowy leasingu własności budynków/budowli.

Z wniosku wynika m.in., że jeżeli z jakichkolwiek powodów doszłoby do wcześniejszego rozwiązania umowy leasingu i w związku z tym nie miałoby miejsca przeniesienie własności na podstawie umowy rozporządzającej, nie przewidują Państwo zmiany wysokości rat leasingowych z tego tytułu.

Wynagrodzenie w postaci opłat leasingowych, stanowić będzie ekwiwalent za możliwość używania i pobierania pożytków z nieruchomości w okresie trwania leasingu. Zatem w przypadku zawarcia przez Państwa umów leasingu z zobowiązaniem do przeniesienia własności bez dodatkowego świadczenia (na podstawie art. 709¹⁶ k.c.), korzystający, w zamian za przeniesienie na niego własności rzeczy po zakończeniu umowy leasingu, nie będzie zobowiązany do żadnego świadczenia na rzecz Państwa jako finansującego. W konsekwencji, w przypadku odstąpienia od umowy leasingu przez którąś ze stron i nie przeniesienia na korzystającego własności rzeczy będącej przedmiotem leasingu, również w momencie gdy korzystający uiścił większość lub całość wynagrodzenia za używanie lub używanie i pobieranie pożytków z nieruchomości, nie spowoduje to po Państwa stronie obowiązku zwrotu tego wynagrodzenia w jakiejkolwiek części.

Powyższe wynika również z tego, że istotą i celem umowy leasingu nie jest przeniesienie na korzystającego własności przedmiotu leasingu, a zawarte w takiej umowie zobowiązanie do przeniesienia własności rzeczy po zakończeniu okresu trwania leasingu nie posiada statusu elementu przedmiotowo istotnego umowy leasingu. Zobowiązanie to jest wyłącznie dodatkowym elementem tej umowy (accidentalia negotii).

Powyższe przekłada się również na sytuację, gdy z jakichś względów korzystający, po zakończeniu umowy leasingu, nie wystąpi do Państwa jako finansującego z żądaniem przeniesienia własności rzeczy. Wówczas finansujący także nie będzie zobowiązany do zwrotu uiszczonego przez korzystającego wynagrodzenia w wykonaniu umowy leasingu.

Jak rozstrzygnięto powyżej, umowę leasingu z zastosowaniem konstrukcji wynikającej z art. 709(16) Kodeksu cywilnego w części dotyczącej budynków/budowli należy zakwalifikować w świetle przepisów ustawy jako świadczenie usług. Tym samym w ramach leasingu budynków/budowli w trakcie trwania umowy nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na korzystającego.

Wskazują Państwo, że wynagrodzenie w postaci opłat leasingowych, stanowić będzie ekwiwalent za możliwość używania i pobierania pożytków z nieruchomości w okresie trwania leasingu. Istotą i celem umowy leasingu nie jest przeniesienie na korzystającego własności przedmiotu leasingu, a zawarte w takiej umowie zobowiązanie do przeniesienia własności rzeczy po zakończeniu okresu trwania leasingu nie posiada statusu elementu przedmiotowo istotnego umowy leasingu. Zobowiązanie to jest wyłącznie dodatkowym elementem tej umowy.

W opisanej sytuacji należy zatem uznać, że przeniesienie na korzystającego własności budynków/budowli (prawa do rozporządzania jak właściciel) po zakończeniu umowy leasingu z zastosowaniem art. 709(16) k.c. będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W trakcie trwania umowy leasingu budynek/budowla pozostaje Państwa własnością. Do zmiany charakteru tego prawa nie dochodzi podczas realizacji umowy, bowiem jest ona traktowana na gruncie przepisów ustawy o podatku towarów i usług jako świadczenie usługi. Zatem przeniesienie przez Państwa własności budynku/budowli na korzystającego po zakończeniu umowy leasingu kreuje nową sytuację prawną - korzystający otrzymuje prawo do rozporządzania budynkiem/budowlą jak właściciel.

Jak wskazano we wniosku, po zamierzonej przez Państwa modyfikacji, umowa leasingu będzie zawierała klauzulę o przeniesieniu własności rzeczy będącej przedmiotem leasingu na korzystającego po upływie okresu leasingu bez dodatkowego świadczenia.

Zatem przeniesienie tej własności po zakończeniu umowy leasingu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako nieodpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy:

We wniosku wskazali Państwo, że co do zasady, przysługuje/przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości będących przedmiotem leasingu, gdyż wykorzystywane są one w prowadzonej przez Państwa działalności opodatkowanej.

Tym samym pomimo braku odpłatności, spełniona jest wskazana w ww. art. 7 ust. 2 przesłanka opodatkowania czynności, tj. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów (nieruchomości).

Zatem przeniesienie przez Państwa na korzystającego po zakończeniu umowy leasingu własności budynków/budowli podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym zakresie Państwa stanowisko jest zatem nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W zakresie pytań nr 1-3 dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych będzie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).