Wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 16 czerwca 2011 r., sygn. I SA/Go 408/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska- Pastuszko (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk- Wiśniewska Sędzia WSA Jacek Niedzielski Protokolant st. sekretarz sądowy Anna Głowacka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 czerwca 2011 r. sprawy ze skargi Ż Sp. z o.o. na indywidualną interpretację Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. Uchyla zaskarżoną interpretację; 2. Zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącej Spółki kwotę 457 zł (czterysta pięćdziesiąt siedem) tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Uzasadnienie

Ż Spółka z o.o. (zwana skarżąca, strona lub Spółka) reprezentowana przez pełnomocnika radcę prawnego M.G. złożyła skargę na wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej jako organ upoważniony przez Ministra Finansów interpretację indywidualną nr [...] z dnia [...] lutego 2011 r. przepisów prawa podatkowego dotyczącą podatku akcyzowego w zakresie obrotu olejami smarowymi. Z akt wynika następujący stan sprawy. W dniu 4 listopada 2010 r. Spółka Ż zwróciła się z wnioskiem do Dyrektora Izby Skarbowej jako organu upoważnionego przez Ministra Finansów o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie obrotu olejami smarowymi. Pismem z dnia [...] lutego 2011 r. wnioskodawczyni uzupełniła wyżej wymieniony wniosek w zakresie opisanego zdarzenia przyszłego.

W swoim wniosku Spółka przedstawiła następujące zdarzenie przyszłe: Przedmiotem działalności strony jest działalność gospodarcza w zakresie sprzedaży detalicznej i hurtowej olejów smarowych i smarów oznaczonych m.in. kodem CN 2710 19 81 (preparaty do smarowania maszyn, urządzeń i pojazdów). Strona jest zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego. Produkty te są nabywane wewnątrzwspólnotowo, by dalej oleje smarowe i inne produkty sprzedawać w Polsce ostatecznym odbiorcom lub pośrednikom dokonującym ich dalszej odsprzedaży na rzecz odbiorców ostatecznych. Oferowane przez podatnika produkty są wykorzystywane do innych celów aniżeli paliwo silnikowe albo paliwo do ogrzewania. Spółka wskazała, że przepisy art. 2 ust. 4 oraz art. 20 ust. 1 dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania wyrobów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. Urz. UE L Nr 283, str. 1 ze zm.), zwanej Dyrektywą Energetyczną, dotyczą olejów smarowych oznaczonych kodami CN 2710 19 81. Do tych produktów nie mają zastosowania przepisy dotyczące kontroli i obrotu zawarte w dyrektywie Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów podlegających podatkowi akcyzowemu, ich przechowywania, przemieszczenia oraz kontroli (Dz. Urz. UE L 76 str. 1 ze zm.), zwanej Dyrektywą Horyzontalną. Wynika to z treści art. 2 ust. 4 lit. b Dyrektywy Energetycznej, albowiem w świetle tej regulacji wewnątrzwspólnotowe nabycie i sprzedaż olejów smarowych, oznaczonych kodem CN 2710 19 81, przeznaczonych do innych celów niż opałowe i napędowe, nie podlega opodatkowaniu zharmonizowanym podatkiem akcyzowym. Zgodnie zaś z art. 20 ust. 1 Dyrektywy Energetycznej, oleje smarowe CN 2710 19 81 nie są objęte przepisami dotyczącymi kontroli i przemieszczania zawartymi w Dyrektywie Horyzontalnej. W ocenie strony intencją ustawodawcy wspólnotowego było, aby zharmonizowany system opodatkowania akcyzą miał zastosowanie wyłącznie do ściśle określonych wyrobów oraz wyłączenie z tego systemu produktów niewykorzystywanych w celach opałowych ani napędowych. Dyrektywę Horyzontalną stosuje się na poziomie wspólnotowym do wyrobów (olejów mineralnych, alkoholu i napojów alkoholowych, wyrobów tytoniowych) określonych w stosownych dyrektywach. Dyrektywa ta odsyła wprost do innych stosownych dyrektyw, jeżeli chodzi o określenie zakresu wyrobów, które jej podlegają. W zakresie olejów mineralnych, odesłanie kieruje do Dyrektywy Energetycznej. Stosownie zatem do regulacji art. 3 Dyrektywy Energetycznej, odniesienia w Dyrektywie Horyzontalnej do "olejów mineralnych" i "podatku akcyzowego" w zakresie, w jakim mają zastosowanie do olejów mineralnych, są interpretowane jako obejmujące produkty energetyczne określone w Dyrektywie Horyzontalnej. Oznacza to, że Dyrektywa Horyzontalna obejmuje swoim zakresem jedynie takie oleje mineralne, które stanowią wyroby energetyczne, czyli objęte Dyrektywą Energetyczną. Stosownie do art. 20 ust. 2 Dyrektywy Energetycznej jeżeli państwo członkowskie uzna, że produkty energetyczne inne niż określone w ust. 1, są przeznaczone do wykorzystania, oferowane na sprzedaż lub wykorzystywane jako paliwo do ogrzewania, paliwo silnikowe lub w inny sposób są okazją do oszustw podatkowych, ich unikania lub nadużyć, powiadamia niezwłocznie Komisję. Komisja przekazuje to powiadomienie innym Państwom Członkowskim. Decyzja odnośnie tego, czy dane produkty, niewymienione w art. 20 ust. 1 Dyrektywy, powinny podlegać przepisom kontroli i przemieszczania Dyrektywy Horyzontalnej, wymaga jednak specjalnej procedury (art. 27 ust. 2 Dyrektywy Energetycznej). Polska dotychczas nie zastosowała procedury, o której mowa w art. 20 ust. 2 Dyrektywy Energetycznej wobec olejów smarowych a tym samym oleje smarowe, jako nieobjęte art. 20 ani niepodlegające specjalnej procedurze ustanowionej w art. 20 ust. 2 Dyrektywy Energetycznej, nie podlegają rygorom kontroli i przemieszczania Dyrektywy Horyzontalnej. W ustawie akcyzowej ustanowiony jest system zwolnień od akcyzy. W ramach tego systemu przewidziano również określone zwolnienia dla olejów smarowych. Zgodnie z § 10 pkt 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień, zwalnia się od akcyzy niektóre oleje smarowe oznaczone kodem CN 2710 19 71-83 i 2710 19 87-99 przeznaczone do celów innych niż napędowe lub opałowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych albo jako oleje smarowe do silników albo do produkcji paliw silnikowych, olejów opałowych, dodatków lub domieszek do paliw silnikowych albo do olejów smarowych do silników. Polski ustawodawca nie obejmuje olejów oznaczonych kodem CN 2710 19 81 systemem zwolnień, a nadto uzależnia zwolnienie m.in. od dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego oraz innych zdarzeń o charakterze podatkowym. W związku z powyższym Spółka zadała następujące pytanie: "Czy oleje smarowe oznaczone kodem CN 2710 19 81 nie podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym jako produkty akcyzowe niezharmonizowane, a w związku z tym czy nie mają do nich zastosowania przepisy dotyczące kontroli i obrotu zawarte w Dyrektywie Horyzontalnej oraz zawarte w dziale III ustawy o podatku akcyzowym". Zdaniem Spółki, polski system zwolnień przedmiotowych w zakresie olejów smarowych wykorzystywanych do innych celów niż napędowe i grzewcze i zaliczenie tych produktów do wyrobów akcyzowych zharmonizowanych jest niewłaściwy, albowiem narusza zasadę swobody przepływu towarów i usług w ramach rynku wspólnotowego. W opinii strony, oleje smarowe o kodach CN 2710 19 81 należy klasyfikować jako produkty niezharmonizowane i jako takie niepodlegające opłacie podatkiem akcyzowym. Produkty energetyczne, jakimi są oleje mineralne objęte kodem CN 2710 19 81 są wyrobami zharmonizowanymi i podlegają akcyzie w ramach zharmonizowanego systemu określonego w przepisach wspólnotowych, jeśli są wykorzystywane jako paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania. Natomiast nie podlegają temu podatkowi, stosownie do przepisu art. 2 ust. 4 lit. b Dyrektywy Energetycznej produkty energetyczne wykorzystywane do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania, wobec czego opodatkowanie podatkiem akcyzowym produktów, które nie są wykorzystywane jako paliwo silnikowe lub paliwo do ogrzewania narusza przepisy prawa wspólnotowego. Tym samym podatnik nie jest obowiązany do zapłaty podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia olejów oznaczonych kodem CN 2710 19 81. W dniu [...] lutego 2011r. Dyrektor Izby Skarbowej - jako organ upoważniony - wydał interpretację indywidualną uznając stanowisko Spółki za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ stwierdził, że na gruncie wspólnotowym kwestię opodatkowania olejów smarowych regulują dyrektywa Rady 2008/118/WE z dnia 18 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylająca dyrektywę 92/12/EWG (Dz. Urz. UE L 9, str. 12), zwana dalej dyrektywą Rady 2008/118/WE oraz dyrektywa Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. Urz. UE L 283, str. 51 ze zm.), tj. Dyrektywa Energetyczna. W pierwszej kolejności organ wyjaśnił, jakie produkty uznawane są przez prawodawcę wspólnotowego za wyroby akcyzowe.