Wyrok WSA w Krakowie z dnia 22 marca 2011 r., sygn. I SA/Kr 2226/10

Sygn. akt I SA/Kr 2226/10 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 22 marca 2011 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Urszula Zięba, Sędzia: WSA Inga Gołowska, Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek (spr.), Protokolant: Aleksandra Osipowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 marca 2011 r., sprawy ze skargi S.K., na interpretację indywidualną Ministra Finansów, z dnia 24 września 2010 r. Nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych - skargę oddala -

Uzasadnienie

W dniu 19 lipca 2010r. do Dyrektora Izby Skarbowej działającego z upoważnienia Ministra Finansów wpłynął wniosek S.K. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu uzyskania przychodu przez akcjonariusza z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej. Wnioskodawca wyjaśnił, iż jest komandytariuszem w spółce komandytowej, która zamierza przekształcić się w spółkę komandytowo-akcyjną i notować akcje w publicznym obrocie giełdowym, a po przekształceniu on stanie się akcjonariuszem tej spółki.

W związku z powyższym powziął wątpliwość, z jakim momentem następuje uzyskanie przychodu akcjonariusza z tytułu udziału w spółce komandytowo-akcyjnej.

W jego ocenie momentem tym jest chwila zatwierdzenia uchwały o podziale zysku spółki przez zgromadzenie wspólników pomiędzy jej akcjonariuszy. Uzasadniając swoje stanowisko wnioskodawca wskazał, że w świetle art. 8 i art. 9a ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm., powoływanej dalej jako "u.p.d.o.f.") podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest spółka komandytowo-akcyjna, lecz wspólnicy tej spółki, których udział w spółce bądź podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, łącznie z innymi przychodami, jak przychód z działalności gospodarczej według skali przewidzianej w art. 27 u.p.d.o.f., bądź istnieje możliwość wyboru opodatkowania wspomnianego przychodu stawką liniową 19 %. W związku z tym, stosownie do art. 44 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 - są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h. Przepis ten odwołuje się do art. 14, a jego ustęp pierwszy stanowi, iż za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. W świetle wyroku WSA z dnia 22 lipca 2009r., sygn. akt I SA/Wr 1065/09 w przypadku przychodów z działalności gospodarczej nie jest istotny moment otrzymania pieniędzy (wartości pieniężnych). Przychodem są bowiem kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. W przepisach podatkowych brak jest definicji pojęcia "kwota należna", co oznacza konieczność odwołania się do wykładni językowej. W myśl słownika języka polskiego - "należny" to "przysługujący, należący się komuś". Z kolei czasownik "należeć się" oznacza tyle, co "przysługiwać komuś, stanowić dług, powinność, zapłatę". W konsekwencji nie można mówić o powstaniu przychodu, jeśli nie było podstawy prawnej, na mocy której podmiot (u którego ma powstać przychód) może się skutecznie domagać świadczenia od drugiego podmiotu (podobnie wyrok WSA z dnia 5 lutego 2009r., sygn. akt I SA/Gd 771/08). "Kwoty należne" są to te przychody, które wynikają ze źródła przychodów, jakie stanowi działalność gospodarcza i które w następstwie prowadzenia tej działalności stają się wymagalną wierzytelnością, choćby faktycznie środków z tego tytułu jeszcze nie uzyskano. Termin "kwota należna" jest w tym ujęciu tożsamy z pojęciem "wymagalne świadczenie (wierzytelność)" (por. wyrok NSA z dnia 20 września 2007r., sygn. akt II FSK 1028/06). Przybliżając następnie sytuację prawną akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej wnioskodawca odwołał się do przepisów art. 347 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., powoływanej dalej jako "k.s.h.") w świetle których prawo do udziału w zysku spółki powstaje dopiero z chwilą wykazania tego zysku w sprawozdaniu finansowym spółki, zbadanym przez biegłego rewidenta i jego przeznaczenia, przez zgromadzenie wspólników, do wypłaty akcjonariuszom. Oznacza to, że dopóki nie zapadnie odpowiednia uchwała o podzieleniu zysku, akcjonariusz nie ma skutecznego roszczenia o jego wypłatę. Na podstawie art. 146 § 2 pkt 2 k.s.h., uchwała o podziale zysku spółki pomiędzy jej akcjonariuszami, wymaga zgody wszystkich jej komplementariuszy. Ponadto w myśl art. 348 § 2 k.s.h. w zw. z art. 126 § 1 pkt 1 k.s.h., akcjonariuszem uprawnionym do quasi-dywidendy będzie jedynie ten, któremu przysługiwało prawo do akcji w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. A zatem prawo do zysku jest związane z akcją, nie zaś z osobą akcjonariusza, zatem o przysługiwaniu bądź nie roszczenia o wypłatę dywidendy decydować będzie fakt czy w chwili powzięcia uchwały o podziale zysku dana osoba była uprawnionym z akcji. Do czasu spełnienia w danym roku przesłanek powstania roszczenia o wypłatę dywidendy, akcjonariusz nie posiada uprawnienia do żądania świadczenia od spółki. Ma jedynie podstawy do oczekiwania, że w jego majątku powstawać będzie co roku roszczenie o wypłatę quasi-dywidendy. Reasumując swoje rozważania podatnik wywiódł, że u akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej przychód należny powstaje dopiero w momencie powstania roszczenia obligacyjnego w postaci roszczenia akcjonariusza o wypłatę dywidendy, czyli w dniu zatwierdzenia uchwały o podziale zysku spółki pomiędzy akcjonariuszy.