Wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 20 lipca 2004 r., sygn. I SA/Bd 212/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Liwacz, Sędziowie WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.), Asesor sądowy Urszula Wiśniewska, Protokolant Małgorzata Antoniuk, po rozpoznaniu w dniu 20 lipca 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi M. Spółka z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia (...) Nr (...) w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1998r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości.

Uzasadnienie

Decyzją z dnia (...) Nr (...) Naczelnik (...) Urzędu Skarbowego w B. określił dla M. Spółka z o.o. z siedzibą w B. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998r w wysokości (...). Zdaniem organu podatkowego nieprawidłowości w ustaleniu dochodu do opodatkowania wynikały z zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o łączną kwotę (...), na którą złożyły się wydatki:1) poniesione na rzecz pracowników z tytułu używania dla celów służbowych samochodów osobowych nie będących własnością pracodawcy w łącznej kwocie (...), 2) nie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą w kwocie (...), 3) dotyczące innych lat podatkowych w kwocie (...), 4) nieprawidłowo udokumentowane w kwocie (...) oraz 5) z tytułu opłat leasingowych w wysokości (...).

Od wyżej wymienionej decyzji Spółka wniosła odwołanie nie zgadzając się z ustaleniami w zakresie nie uznania za koszt uzyskania przychodu wydatków poniesionych na rzecz pracowników z tytułu używania dla celów służbowych samochodów osobowych nie będących własnością pracodawcy, wydatków na zakup wiązanki pogrzebowej i nekrologu z powodu śmierci pracownika oraz opłat leasingowych.

Decyzją z dnia (...) Nr (...) Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 1998r. w kwocie (...). Organ odwoławczy uwzględnił zarzuty dotyczące nieuznania za koszt uzyskania przychodu wydatków z tytułu opłat leasingowych oraz na zakup wiązanki pogrzebowej i nekrologu. Jednocześnie w pełni podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, co do zasadności zakwestionowania zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych na rzecz pracowników z tytułu używania dla celów służbowych samochodów osobowych nie będących własnością pracodawcy. Organ wskazał, że podstawą zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodu były delegacje służbowe oraz ewidencja pn. "Delegacja". Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. a) ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 1993r. Nr 106, poz. 482 ze zm.) nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika w celu odbycia podróży służbowej - w wysokości przekraczającej kwotę ustaloną przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu lub w pełnej wysokości, jeżeli podróż służbowa pracownika nie jest udokumentowana delegacją służbową. Z powyższym przepisem związany jest przepis art. 16 ust. 5 tej ustawy, który stanowi, iż przebieg pojazdu o którym mowa w ust. 1 pkt 30 lit. a) powinien być udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika według obowiązującego wzoru, potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. W razie braku tej ewidencji wydatki ponoszone przez podatnika na rzecz pracowników z tytułu używania prywatnych samochodów na potrzeby podatnika nie stanowią kosztu uzyskania przychodów. Istniała zatem możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich prywatnych samochodów na potrzeby podatnika, lecz po dopełnieniu obowiązków wynikających z powołanego przepisu art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. a) w związku z art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przywołane przepisy określają konsekwencje braku ewidencji przebiegu pojazdu zgodnej z wzorem, które sprowadzają się do tego, że wydatki te nie są uznawane za koszty uzyskania przychodów podatnika. Przepisami określającymi wymogi przebiegu pojazdu obowiązującymi w 1998r. były wytyczne Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 1996r. w sprawie stosowania wzoru ewidencji przebiegu pojazdu (Dz. Urz. Min. Fin. Nr 25, poz. 137), w których wskazano jakie minimalne elementy powinna zawierać ewidencja. Ponadto w 1998r. kwestie podróży służbowych regulowały przepisy zarządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 25 czerwca 1996r. w sprawie zasad ustalania oraz wysokości należności przysługujących pracownikom z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (M.P. Nr 39, poz. 387 ze zm.) oraz rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 1 czerwca 1998r. w sprawie zasad ustalania oraz wysokości należności przysługującej pracownikom z tytułu podróży służbowych na terenie kraju (M.P. Nr 69, poz. 454). Z powyższego wynika, że wydatki tego typu mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, ale wyłącznie w pewnych granicach i pod warunkiem zadośćuczynienia przez podatnika określonym rygorom formalnym. W przeciwnym wypadku podatnik nie ma możliwości zgodnie z prawem zaliczyć tego typu wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Z punktu widzenia zasad prawa podatkowego, będącego prawem w istocie swej bardzo sformalizowanym, o możliwości zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie rozstrzyga to, że podatnik faktycznie poniósł tego typu koszty, ale to czy wydatki takie zostały przez podatnika udokumentowane ewidencją przebiegu pojazdu. Bez wątpienia Spółka nie prowadziła wymaganej ewidencji, jak również w oparciu o posiadane przez nią dokumenty takiej ewidencji nie dało się odtworzyć. Prowadzona ewidencja pn. "Delegacja" nie zawiera wymaganych danych niezbędnych do wyliczenia wartości wydatku ponoszonego na rzecz pracowników. Brak między innymi takich danych jak: numeru rejestracyjnego pojazdu, pojemności silnika, liczby faktycznie przejechanych kilometrów, stawki za 1 kilometr przebiegu. Również polecenia wyjazdu służbowego nie zawierały elementów, które winna posiadać ewidencja przebiegu pojazdu. Brak było określenia pojemności silnika, co jest niezbędne do prawidłowego ustalenia stawki za 1 kilometr przebiegu pojazdu. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej prowadzona przez Spółkę ewidencja pn. "Delegacja" nie zawierała informacji niezbędnych do prawidłowego obliczenia kosztów uzyskania przychodów. Ewidencja przebiegu pojazdu według ustalonego wzoru ma na celu wyznaczenie limitu, do wysokości którego podatnik ma prawo obciążyć koszty uzyskania przychodów faktycznie poniesionymi wydatkami związanymi z eksploatacją samochodów. Organ drugiej instancji powołał się na liczne orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, z którego wynika, że brak ewidencji przebiegu pojazdu według obowiązującego wzoru lub prowadzenie jej w sposób nie pozwalający na stwierdzenie danych wymaganych we wzorze ewidencji powoduje, że wydatek poniesiony z tytułu używania samochodu osobowego nie stanowiącego składnika majątkowego podatnika nie może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.