Interpretacja indywidualna z dnia 21.10.2008, sygn. ILPB2/415-472/08-3/AJ, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPB2/415-472/08-3/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz.770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, reprezentowanego przez Pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2008 r. (data wpływu 21 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu dywidendy wypłacanej przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością mającą siedzibę na terenie Luksemburga jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu dywidendy wypłacanej przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością mającą siedzibę na terenie Luksemburga.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki akcyjnej mającej siedzibę w Luksemburgu (societe anyome). Spółka ta przyjmie reżim SICAV (societe dinvestissement a capital variable spółka inwestycyjna z kapitałem zmiennym) lub SICAF (societe dinvestissement a capital fixe spółka inwestycyjna z kapitałem stałym) oraz dodatkowo reżim SIF (Specialised Investment Fund Wyspecjalizowany Fundusz Inwestycyjny) zgodnie z ustawą z dnia 13 lutego 2007 r. o specjalnych funduszach inwestycyjnych przyjętą przez ustawodawcę luksemburskiego. Przyjęcie reżimu SICAV, SICAF oraz SIF nie zmienia faktu, iż spółka ta pozostaje nadal spółką akcyjną prawa luksemburskiego.

Wnioskodawca zamierza również nabyć udziały w spółce z o.o. mającej siedzibę w Luksemburgu (societe a responsibilite limitee). Spółka ta przyjmie reżim SICAV (societe dinvestissement a capital variable spółka inwestycyjna z kapitałem zmiennym) lub SICAF (societe dinvestissement a capital fixe spółka inwestycyjna z kapitałem stałym) oraz przyjmie dodatkowo reżim SIF (Specialised Investment Fund Wyspecjalizowany Fundusz Inwestycyjny) zgodnie z ustawą z 13 lutego 2007 r. o specjalnych funduszach inwestycyjnych przyjętą przez ustawodawcę luksemburskiego. Przyjęcie reżimu SICAV, SICAF oraz SIF nie zmienia faktu, iż spółka ta pozostaje nadal spółką z o.o. prawa luksemburskiego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Tutejszy organ informuje, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest drugie przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, natomiast w zakresie pierwszego zdarzenia przyszłego wydano interpretację indywidualną nr ILPB2/415-472/08-2/AJ z dnia 21 października 2008 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji gdy spółka z o.o. lub spółka akcyjna (typu SICAV lub SICAF, które to spółki przyjmą dodatkowo reżim SIF) ma siedzibę w Luksemburgu, wówczas otrzymana przez Zainteresowanego od tych spółek dywidenda będzie zwolniona z opodatkowania w Polsce zgodnie z przepisem art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) dalej ustawa o PIT osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Tak więc dochody rezydenta polskiego z tytułu wypłaty dywidendy przez spółkę mającą siedzibę w Luksemburgu podlegają na podstawie przepisów ustawy o PIT opodatkowaniu w Polsce. Stawkę podatku określa w takiej sytuacji art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, zgodnie z którym od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Przepisy te stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (art. 30a ust. 2 ustawy o PIT).

Na mocy przepisu art. 10 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527) dalej Konwencja dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Luksemburgu osobie mającej miejsce zamieszkania w Polsce mogą być opodatkowane w Polsce.

Dywidendy te mogą być jednak opodatkowane także w Luksemburgu, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, podatek ten nie może przekroczyć w przypadku osób fizycznych 15 procent kwoty dywidend brutto.

Konwencja przewiduje jednocześnie dwie metody unikania podwójnego opodatkowania. Zgodnie z przepisem art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami Konwencji może być opodatkowany w Luksemburgu, to Polska zwolni, z uwzględnieniem postanowień zawartych pod literą b), taki dochód lub majątek od opodatkowania, z tym jednak, że przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby może zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był w taki właśnie sposób zwolniony od opodatkowania. Jest to tzw. metoda wyłączenia z progresją.

Na mocy natomiast przepisu art. 24 ust. 1 lit. b) Konwencji jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułów 11 i 12 może być opodatkowany w Luksemburgu, to Polska zezwoli na odliczenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu w Luksemburgu. Jednakże takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, która została obliczona przed dokonaniem odliczenia i która odpowiednio przypada na dochód uzyskany w Luksemburgu. Jest to tzw. metoda kredytu podatkowego.

Na podstawie art. 24 ust. 1 Konwencji należy więc uznać, iż osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce uzyskująca dochód w Luksemburgu:

• podlega opodatkowaniu w Polsce metodą kredytu podatkowego w przypadku uzyskiwania dochodów z odsetek (art. 11 Konwencji) i należności licencyjnych (art. 12 Konwencji),
• nie podlega opodatkowaniu w Polsce w przypadku pozostałych dochodów, które na mocy przepisów Konwencji mogą podlegać opodatkowaniu w Luksemburgu.

Biorąc powyższe pod uwagę należy więc uznać, że dywidenda wypłacana osobie fizycznej mającej miejsce zamieszkania w Polsce przez luksemburską spółkę z o.o. lub akcyjną nie podlega opodatkowaniu w Polsce na mocy art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji. Nie ma przy tym znaczenia czy dywidenda podlega faktycznie opodatkowaniu w Luksemburgu. Na podstawie przepisów Konwencji wystarczającym jest, aby istniało prawo do opodatkowania dywidend w Luksemburgu, a nie to czy Luksemburg z tego prawa faktycznie korzysta.

Powyższe stanowisko potwierdzone zostało w piśmie Ministra Finansów z dnia 24 października 2006 r., sygn. DD7-033-136/ML/06/5656:

Zgodnie z postanowieniami art. 24 pkt 1 lit. a) Konwencji, Polska zwolni od opodatkowania dochód (z zastrzeżeniem art. 24 pkt 1 lit. b) Konwencji, wyłączającego ze zwolnienia dochody z odsetek i należności licencyjnych) osiągany przez osobę mającą miejsca zamieszkania lub siedzibę w Polsce, który to dochód może być opodatkowany w Luksemburgu, z tym, że przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu tej osoby może zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był w taki właśnie sposób zwolniony od opodatkowania.

Minister Finansów pragnie zauważyć, iż zgodnie z postanowieniami Konwencji, Polska przyznaje zwolnienie niezależnie od tego, czy drugie państwo skorzystało z prawa do opodatkowania. Postanowienia Konwencji pozwalają zwolnić państwo miejsca zamieszkania lub siedziby od obowiązku zbadania faktycznego systemu podatkowego stosowanego w danym przypadku w drugim państwie.

Na podstawie przepisów art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 645 ze zmianami), zwalnia się z opodatkowania dochody osiągane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników podlegających w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, jeżeli umowa międzynarodowa, której Rzeczpospolita Polska jest stroną, tak stanowi. Biorąc pod uwagę powyższe Minister Finansów zauważa, iż dochody z tytułu dywidendy wypłaconej przez Spółkę luksemburską są w Polsce zwolnione z opodatkowania zgodnie z postanowieniami art. 24 pkt 1 Konwencji w związku z art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż żaden z przepisów Konwencji nie wyłącza jej stosowania do spółek prawa luksemburskiego utworzonych w reżimie SICAV lub SICAF jak również do spółek przyjmujących reżim SIF. Jedyne ograniczenie podmiotowe w stosowaniu Konwencji zostało zapisane w art. 29 i dotyczy spółek holdingowych w rozumieniu szczegółowego ustawodawstwa luksemburskiego. Ponieważ luksemburskie spółki z o.o. i akcyjne typu SICAF, SICAV oraz SIF nie stanowią spółek holdingowych w rozumieniu prawa luksemburskiego, należy zatem a contrario przyjąć, iż w przypadku pozostałych spółek prawa luksemburskiego przepisy Konwencji mają zastosowanie.

Stanowisko to zostało potwierdzone w piśmie Dyrektora Administracji Podatkowej Księstwa Luksemburga (Administration de Contributions Directes), wydanym 24 października 2001r., sygn. II/1425-S38 HE/CG, i opublikowanym na oficjalnej stronie internetowej wspomnianej instytucji (www.impotsdirects.public.lu/legislation/legi01/Note_de_Servive_du_24_octobre_2001.pdf-).

We wspomnianym piśmie wymienione są enumeratywnie Konwencje, z których wynika uznawalność luksemburskich funduszy inwestycyjnych reżimu SICAV lub SICAF za beneficjentów Konwencji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz te, których luksemburskie spółki inwestycyjne nie mogą stać się beneficjentami. Wspomniane rozróżnienie zostało sformułowane bądź w oparciu o uregulowania zawarte w Konwencji, bądź jest wynikiem porozumienia państw. Wśród krajów, które uznają fundusze luksemburskie za beneficjenta Konwencji, została wymieniona również Polska. W konsekwencji, w świetle powołanego pisma, uregulowania Konwencji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatku od dochodu i majątku zawartej między rządami Polski i Luksemburga mają zastosowanie do funduszy inwestycyjnych SICAV i SICAF.

Prawo do stosowania przepisów Konwencji w przypadku spółek prawa luksemburskiego typu SICAF lub SICAV znajduje również potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. We wspomnianym powyżej piśmie Ministra Finansów z dnia 24 października 2006 r., sygn. DD7-033-136/ML/06/5656, odpowiadając na pytania podatnika dotyczące opodatkowania dywidendy wypłacanej przez spółkę luksemburską typu SICAV, minister potwierdził zwolnienie z opodatkowania w Polsce dywidend wypłacanych podmiotom polskim przez spółkę luksemburską typu SICAV, potwierdzając bezpośrednio możliwość zastosowania w takim przypadku przepisów Konwencji:

Z treści złożonego wniosku wynika, iż Spółka zakłada spółkę zależną z siedzibą w Luksemburgu typu Societe de Investissement a Capital Variable (w skrócie S.I.C.A.V.), zwaną dalej Spółką luksemburską. Zgodnie z prawem luksemburskim Spółka ta posiada osobowość prawną i jest to typ spółki akcyjnej. Spółka obejmuje 100% akcji w Spółce luksemburskiej. Kapitał zakładowy tej Spółki zasilony jest wkładem pieniężnym oraz wkładem niepieniężnym. Spółka luksemburska będzie prowadzić działalność inwestycyjną na terenie Luksemburga oraz innych krajów (np. Czech), a także w Polsce. Spółka ta będzie inwestowała w papiery wartościowe, między innymi w akcje. Po zakończeniu każdego roku finansowego, Spółka luksemburska wypłacać będzie dywidendę jedynemu akcjonariuszowi, Spółce.

Wątpliwości Spółki wyrażone we wniosku z dnia 20 kwietnia 2006 r. dotyczą możliwości zwolnienia z opodatkowania w Polsce podatkiem dochodowym od osób prawnych dywidendy wypłacanej przez Spółkę luksemburską do Spółki.

Zdaniem Spółki, dywidenda wypłacana przez Spółkę luksemburską spełnia wszystkie warunki wymagane przepisami art. 24 ust. 1 pkt a) Konwencji do zwolnienia takiego dochodu z opodatkowania w Polsce.

Do przedstawionego stanu faktycznego, zdaniem Spółki, nie będą miały również zastosowania przepisy art. 29 Konwencji, dotyczące wyłączenia zastosowania postanowień Konwencji do spółek holdingowych w rozumieniu szczególnego ustawodawstwa Luksemburga, opartego aktualnie na ustawie z 1929 r. i dekrecie wielkoksiążęcym z dnia 17 grudnia 1938 r. Konwencja nie ma też zastosowania do dochodów, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce uzyskuje z takich spółek, ani do akcji lub innych udziałów w kapitale takich spółek, jakie taka osoba posiada.

Spółka stwierdza w złożonym wniosku, iż spółka typu S.I.C.A.C. nie jest spółką holdingową i nie jest objęta regulacjami ustawy wskazanej w art. 29 Konwencji.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy, Minister Finansów stwierdza, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 i 2 Konwencji, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Luksemburgu osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce mogą być opodatkowane w Polsce. Dywidendy te mogą być jednak opodatkowane także w Luksemburgu i według prawa tego Państwa, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, podatek ten nie może przekroczyć:

• 5 procent kwoty dywidend brutto, jeżeli odbiorcą dywidend jest spółka (inna niż spółka osobowa), której udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 25 procent,
• 15 procent kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.

Określenie dywidendy zgodnie z art. 10 ust. 3 Konwencji oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, zrównane są z wpływami z akcji. Odnosząc wskazane postanowienia Konwencji do przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, iż dywidenda wypłacana przez Spółkę luksemburską z tytułu akcji, których właścicielem jest Spółka, mieści się w definicji dywidendy na potrzeby Konwencji. Zatem dochód uzyskiwany z tytułu posiadania tych akcji będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem u źródła czyli w Luksemburgu.

Ponieważ odbiorcą tejże dywidendy jest Spółka, która posiada 100 % udziałów w Spółce luksemburskiej, stawka podatku u źródła nie może być wyższa niż 5%.

Zgodnie z postanowieniami art. 24 pkt 1 lit. a) Konwencji, Polska zwolni od opodatkowania dochód (z zastrzeżeniem art. 24 pkt 1 lit. b) Konwencji, wyłączającego ze zwolnienia dochody z odsetek i należności licencyjnych) osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce, który to dochód może być opodatkowany w Luksemburgu, z tym jednak, że przy obliczaniu podatku do pozostałego dochodu tej osoby może zastosować stawkę, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był w taki sposób zwolniony od opodatkowania.

Minister Finansów pragnie zauważyć, iż zgodnie z postanowieniami Konwencji, Polska przyznaje zwolnienie niezależnie od tego, czy drugie państwo skorzystało z prawa do opodatkowania. Postanowienia Konwencji pozwalają zwolnić państwo miejsca zamieszkania lub siedziby od obowiązku zbadania faktycznego systemu podatkowego stosowanego w danym przypadku w drugim państwie.

Na podstawie przepisów art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zmianami), zwalnia się z opodatkowania dochody osiągane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników podlegających w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, jeżeli umowa międzynarodowa, której Rzeczpospolita Polska jest stroną, tak stanowi. Biorąc pod uwagę powyższe Minister Finansów zauważa, iż dochody z tytułu dywidendy wypłaconej przez Spółkę luksemburską są w Polsce zwolnione z opodatkowania zgodnie z postanowieniami art. 24 pkt 1 Konwencji w związku z art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, należy więc uznać, iż otrzymane przez Wnioskodawcę dywidendy od spółki akcyjnej (societe anyome) lub z o.o. (societe a responsibilite limitee) mających siedzibę w Luksemburgu, utworzonych w reżimie SICAF lub SICAV, które to spółki przyjęły dodatkowo reżim SIF, nie będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto informuje się, że tekst jednolity ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych został zawarty w Dzienniku Ustaw z 2000 r. Nr 14, poz. 176, a nie jak wskazuje Wnioskodawcy w Dzienniku Ustaw z 2000 r. Nr 54, poz. 654.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.