Wyrok NSA z dnia 14 marca 2023 r., sygn. I FSK 423/22

Podatek od towarów i usług

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Mariusz Golecki, , po rozpoznaniu w dniu 14 marca 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 listopada 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 2382/21 w sprawie ze skargi S. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 stycznia 2015 r. nr 1401/PT-III/4407-76/14/IW w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2010 r. do marca 2011 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie na rzecz S. z siedzibą w W. kwotę 12.517 (słownie: dwanaście tysięcy pięćset siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

Wyrokiem z dnia 8 listopada 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 2382/21, ponownie rozpoznając sprawę ze skargi S. z siedzibą w W. (dalej: Stowarzyszenie), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (dalej: Dyrektor) z dnia 16 stycznia 2015 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia 2010 r. do marca 2011 r. Orzeczenie zostało wydane w następstwie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 kwietnia 2021 r., sygn. akt I FSK 1721/17.

Sąd pierwszej instancji w motywach rozstrzygnięcia wyjaśnił, że pozostaje związany stanowiskiem wyrażonym na gruncie rozpoznawanej przez sprawy przez Sąd odwoławczy, który – nawiązując do uchwały o sygn. akt I FPS 2/20 – przyznał, że świadczenia pieniężne wypłacone przez Stowarzyszenie autorsko uprawnionym z tytułu odsetek pochodzących z lokowania pieniędzy należnych autorsko uprawnionym na rachunkach bankowych można uznać za rabat (bonifikatę), o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2002 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: ustawa o VAT), obniżający podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług należnym od kosztów inkasa stanowiącego wynagrodzenie Stowarzyszenia za zarządzanie prawami autorskimi. Wykonując zalecenia zawarte w ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące sposobu dokumentowania przedmiotowego rabatu, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że weryfikacja rozliczeń Stowarzyszenia została dokonana przez organy w mylnym przeświadczeniu, iż bonifikata nie mogła być finansowana z odsetek z lokat. Zdaniem Sądu pierwszej instancji, w toku postępowania wadliwie przyjęto, że wystarczająca była analiza konta 710, na którym księgowano wpływy z inkasa, podczas gdy kluczowe w tej kwestii były zapisy na kontach zespołu 2, dokumentujące obrót za dany miesiąc z poszczególnymi autorsko uprawnionymi. W przekonaniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, podstawa faktyczna i prawna dokonania rzeczonych bonifikat została przez skarżącą należycie wykazana. Zestawienie działalności Stowarzyszenia w formule non profit, wyników finansowych za rok ubiegły względem kontrolowanego, uchwały o przeznaczeniu znacznej części przychodów odsetkowych z lokat oraz faktu obniżenia w ten sposób o 60% pobranego inkasa dowodzi, że bonifikaty zostały udzielone. Pobór wynagrodzenia w pierwotnej wysokości w formie inkasa, a następnie jego obniżenie powinny zaś odzwierciedlać przepływy finansowe pomiędzy stroną a poszczególnymi uprawnionymi, tj. przepływy środków na kontach zespołu 2. W odniesieniu do ustaleń potwierdzających, że Stowarzyszenie nie wystawiało faktur w związku z poborem inkasa, a w konsekwencji również faktur korygujących po udzieleniu bonifikaty, Sąd pierwszej instancji podkreślił, że w stanie prawnym obowiązującym w 2007 r. skarżąca nie miała takiego obowiązku w świetle regulacji zawartych w art. 15 ust. 3 i 3a oraz art. 106 ust. 1 i 4 ustawy o VAT. W ocenie składu orzekającego, przewidziany w § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 maja 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podmiotom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.; dalej: rozporządzenie z 2008 r.), obowiązek wystawienia faktury korygującej, w razie zastosowania rabatu określonego w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, odnosi się do sytuacji, gdy sprzedaż była udokumentowana fakturą i nie znajduje zastosowania w przypadku, gdy sprzedaż objęta rabatem była udokumentowana w inny sposób. Mając na względzie zasady neutralności podatkowej i proporcjonalności VAT, brane pod uwagę w procesie wykładni art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, Sąd pierwszej instancji przyjął, że w przypadku, gdy fakt udzielenia rabatu nie może zostać potwierdzony formą faktury korygującej, może zostać udokumentowany w innej prawnie dopuszczalnej formie (np. noty księgowej).