Wyrok NSA z dnia 17 października 2017 r., sygn. II FSK 2652/15

Przesłanki wymienione w art. 239b § 1 O.p. stanowią odrębne punkty odniesienia do uprawdopodobnienia (przewidzianego w art. 239b § 2 O.p.), że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Jeżeli organ podatkowy powołuje się na to, że w myśl art. 239b § 1 pkt 4 O.p. decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, ponieważ okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące, to chcąc wypełnić kryterium przewidziane art. 239b § 2 O.p., powinien wskazać na takie okoliczności stwarzające ryzyko niewykonania zobowiązania podatkowego, które wiążą się z krótszym niż 3 miesięcznym okresem jego przedawnienia. Taką okolicznością może być między innymi czas niezbędny do uzyskania przez decyzję nieostateczną cechy ostateczności.

Teza od Redakcji

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia NSA Andrzej Jagiełło (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Marek Olejnik, Protokolant Dominika Kurek, po rozpoznaniu w dniu 17 października 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 7 maja 2015 r. sygn. akt I SA/Łd 261/15 w sprawie ze skargi O. SA w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi z dnia 22 grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę O. S.A. z siedzibą w W., 3) zasądza od O. S.A. z siedzibą w W. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi kwotę 220 (słownie: dwieście dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

1.1 Zaskarżonym wyrokiem z dnia 7 maja 2015 r., sygn. akt: I SA/Łd 261/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.,) - dalej p.p.s.a., uchylił zaskarżone przez O. spółka akcyjna z siedzibą w W. postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi z dnia 22 grudnia 2014 r., w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r., określił, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku oraz zasądził zwrot kosztów postępowania. 1.2 Ze stanu sprawy przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że postanowieniem z dnia 22 grudnia 2014 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Łodzi utrzymało w mocy postanowienie Wójta Gminy Z. z dnia 19 listopada 2014 r. nadające rygor natychmiastowej wykonalności decyzji Wójt Gminy Z. z dnia 16 października 2014 r. określającej O. S.A. z siedzibą w W. (dalej: "Spółka") wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 rok. Z ustaleń organu wynikało, że decyzją z dnia 16 października 2014 roku Wójt Gminy Z. określił spółce (wcześniejsza nazwa: "T. S.A.") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 rok w kwocie 70.283,00 zł. Od tej decyzji spółka złożyła odwołanie w ustawowym terminie. Postanowieniem z dnia 19 listopada 2014 roku Wójta Gminy Z. nadał rygor natychmiastowej wykonalności powyższej decyzji wymiarowej z 16 października 2014 r., na które spółka złożyła zażalenie. Utrzymując w mocy postanowienie organu pierwszej instancji Kolegium wskazało, że zgodnie z art. 239 b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) - dalej O.p., decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: (1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub (2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub (3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub (4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Jednocześnie zgodnie z art. 239b § 2 O.p. przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Organ podkreślił, że bezspornym w sprawie jest, iż stosownie do art. 70 § 1 O.p., pięcioletni termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. upływał dnia 31 grudnia 2014 r. W momencie wydania postanowienia organu pierwszej instancji okres do upływu terminu przedawnienia wynosił 42 dni, a więc był krótszy niż 3 miesiące. W związku z tym spełniona została przesłanka, o jakiej mowa w art. 239b § 1 pkt 4 O.p. W ocenie organu w rozpoznawanej sprawie przypuszczenie, że strona nie wykonana zobowiązania, było uzasadnione, ponieważ w dniu wydania zakwestionowanego postanowienia pozostawał bardzo krótki okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania oraz z przyczyn niezależnych od organu pierwszej instancji mogło nie dojść do rozpoznania odwołania od decyzji wymiarowej przez organ odwoławczy do końca 2014 r. Ponadto bez zapłaty tego podatku wraz z odsetkami, zobowiązanie podatkowe wynikające z zakwestionowanej decyzji z pewnością uległoby przedawnieniu. Zdaniem organu nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności pozwoliło Wójtowi Gminy Z. na wystąpienie do właściwego organu egzekucyjnego o zastosowanie środka egzekucyjnego, który spowodował przerwanie biegu terminu przedawnienia. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, domagając się uchylenia postanowień organów obu instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych. Zakwestionowanym postanowieniom zarzuciła naruszenie: 1) art. 228 § 1 pkt 1 w związku z art. 144a w zw. art. 152a oraz w zw. z art. 239 O.p., poprzez rozpoznanie zażalenia i utrzymanie w mocy postanowienia Wójta Gminy Z., które nie weszło do obrotu prawnego, gdyż nie zostało doręczone stronie postępowania; 2) art. 210 § 4 w związku z art. 239b § 2 O.p., wskutek braku uprawdopodobnienia, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji Wójta Gminy Z. nie zostanie przez skarżącą wykonane przed terminem przedawnienia. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie. 1.3 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Zdaniem Sądu argumentacja przedstawiona w zaskarżonych postanowieniach organów podatkowych, nie zasługiwała na aprobatę, gdyż okoliczność upływu terminu przedawnienia nie może sama w sobie uzasadniać obawy niewykonania zobowiązania podatkowego. W ocenie Sądu, okoliczność zbliżającego się upływu terminu przedawnienia może uprawdopodobnić obawę niewykonania zobowiązania dopiero łącznie z innymi okolicznościami faktycznymi danej sprawy. Dotyczy to przede wszystkim okoliczności związanych z sytuacją majątkową i finansową zobowiązanego oraz działaniami podjętymi przez podatnika w stosunku do jego majątku. W ocenie Sądu, organ nie dokonał żadnych ustaleń dotyczących możliwości wykonania zobowiązania podatkowego przez skarżącą spółkę, w szczególności przez odniesienie się do jej sytuacji majątkowej. Samo skorzystanie przez skarżącą z prawa do wniesienia odwołania, nie uprawdopodobniało niewykonania zobowiązania podatkowego. W konsekwencji w ocenie Sądu, zaskarżone postanowienie oraz postanowienie sądu pierwszej instancji naruszało art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 O.p. w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy wobec przedwczesnego nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, bez uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nieostatecznej nie zostanie wykonane. Stanowi również wadę uzasadnienia decyzji (art. 210 § 4 O.p.). 2.1 W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Łodzi zaskarżyło wskazany powyżej wyrok w całości. Zarzuciło mu naruszenie prawa materialnego tj. : 1) przepisu art. 239b § 2 w związku z art. 239b § 1 pkt 4 O.p. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane musi wiązać się z wykazaniem, że pomiędzy sytuacją majątkową zobowiązanego do zapłacenia określonej kwoty, a brakiem możliwości wyegzekwowania należności musi istnieć związek przyczynowy, który według zasad logicznego rozumowania wskazuje na bezskuteczność egzekucji, gdy będzie ona przeprowadzana w późniejszym terminie, a w niniejszej sprawie organ nie dokonał żadnych ustaleń dotyczących możliwości wykonania zobowiązania podatkowego przez skarżącą przez odniesienie się do jej sytuacji majątkowej - w sytuacji gdy uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, kiedy okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące, nie musi wiązać się z wykazaniem i analizą sytuacji majątkowej zobowiązanego i w tym przypadku wystarczające jest wykazanie stosowną argumentacją istnienia uzasadnionej obawy (przypuszczenia), że zobowiązanie wygaśnie na skutek upływu terminu przedawnienia np. wskutek złożenia odwołania i zbyt krótkiego okresu na jego rozpatrzenie, a więc w niniejszej sprawie organ nie musiał dokonywać żadnych ustaleń dotyczących możliwości wykonania zobowiązania podatkowego przez skarżącą spółkę przez odniesienie się do jej sytuacji majątkowej; Ponadto zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania tj. : 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239b § 1 pkt 4 i § 2, art. 210 § 4 i art. 219 O.p. - poprzez ocenę, że w tej sprawie organy podatkowe obu instancji uznały, że okoliczność upływu terminu przedawnienia zobowiązania krótszego niż trzy miesiące, daje podstawę do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, a tą tezę organ odwoławczy poparł stwierdzeniem, że skoro skarżąca wniosła odwołanie, to nie ma zamiaru dobrowolnie wykonać zobowiązania - w sytuacji gdy z treści uzasadnienia zaskarżonego postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Łodzi z dnia 22 grudnia 2014 roku nr SKO. [...] jak i poprzedzającego go postanowienia Wójta Gminy Z. z dnia 19 listopada 2014 roku znak [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności wynika, iż organy podatkowe obu instancji nie tylko uznały, że do upływu terminu przedawnienia zobowiązania z decyzji Wójta Gminy Z. z dnia 16 października 2014 roku znak FW [...] określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 rok jest okres krótszy niż 3 miesiące ale i uznały, że istnieje prawdopodobieństwo, iż wydanie decyzji przez organ II instancji jak i zapłata zaległości wraz z odsetkami z decyzji może nie nastąpić do dnia 31 grudnia 2014 roku, a więc w tej sprawie organy podatkowe uzasadniły spełnienie łącznie przesłanek z przepisu art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 O.p., tym samym zaskarżone postanowienie jest zgodne z w/w przepisami O.p., w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przy tak postawionych zarzutach organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 2.2 Spółka nie wniosła odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.