Wyrok NSA z dnia 6 grudnia 2016 r., sygn. I FSK 2026/15

Interpretacje podatkowe; Podatek od towarów i usług

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek, Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia WSA del. Dagmara Dominik-Ogińska (sprawozdawca), Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 6 grudnia 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Gminy B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 lipca 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 461/13 w sprawie ze skargi Gminy B. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 2 stycznia 2013 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Gminy B. na rzecz Ministra Rozwoju i Finansów (uprzednio Ministra Finansów) kwotę 180 zł (słownie: sto osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

1.1. Wyrokiem z dnia 9 lipca 2013r. sygn. akt I SA/Łd 461/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi (dalej: Sąd pierwszej instancji) uchylił interpretację indywidualną Ministra Finansów (obecnie: Ministra Finansów i Rozwoju; dalej: organ podatkowy) z dnia 2 stycznia 2013r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług (dalej: VAT) wydaną na rzecz Gminy B. (dalej: gmina).

1.2. Z uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji wynika, że we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji gmina podała, że w latach 2007 - 2012 jako czynny podatnik VAT, realizowała inwestycje w szeroko rozumianą infrastrukturę wodnokanalizacyjną, tj. sieci kanalizacji sanitarnej, wodociągowej, oczyszczalnie ścieków, itd. Kolejne odcinki kanalizacji, a także inwestycje w oczyszczalnie ścieków były oddawane do użytkowania w przeszłości - przykładowo w 2009r., czy w 2010r. Obecnie, gmina nadal realizuje, planuje realizować kolejne etapy inwestycji w zakresie szeroko rozumianej infrastruktury wodno - kanalizacyjnej. Inwestycje te będą oddawane do użytkowania w przyszłości (zdarzenie przyszłe). Wszystkie odcinki wspomnianej infrastruktury kanalizacyjnej, która po wybudowaniu została oddana do użytkowania, udostępniono Zakładowi Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej (dalej: ZGKiM lub Zakład). ZGKiM jest zakładem budżetowym, który zgodnie ze swoim statutem realizuje zadania gminy, m.in. w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę ludności oraz zbiorowego odprowadzania ścieków. Zakład realizuje swoje zadania poprzez administrowanie i zarządzanie mieniem komunalnym przekazanym przez gminę. Zakład użytkuje infrastrukturę wodno - kanalizacyjną nieodpłatnie i pobiera z tego tytułu pożytki w szczególności w postaci opłat za dostawę wody i odprowadzanie ścieków. Zakład jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Gmina obecnie rozważa wdrożenie takiego sposobu zarządzania swoim majątkiem, aby infrastruktura wodno - kanalizacyjna (zarówno ta już istniejąca, jak i ta w budowie - wraz z oczyszczalniami) była wykorzystywana przez ZGKiM w oparciu o porozumienie, na podstawie którego gmina udostępni ją ZGKiM za wynagrodzeniem. W rezultacie, na podstawie porozumienia, gmina zamierza pobierać z tego tytułu wynagrodzenie od Zakładu. Stosowne porozumienie pomiędzy gminą a ZGKiM potwierdzi prawo ZGKiM do używania infrastruktury i pobierania pożytków z tego tytułu w szczególności w formie opłat za odprowadzanie ścieków. Gmina z tego tytułu zamierza wystawiać na ZGKiM faktury VAT z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT. Porozumieniem będzie objęta infrastruktura wodno - kanalizacyjna, co do której w żadnym wypadku nie minie więcej niż 10 lat od roku oddania jej do używania (wliczając rok oddania infrastruktury do użytkowania) do roku objęcia jej opisanym porozumieniem. Wartość wybudowanych przez gminę poszczególnych obiektów infrastruktury kanalizacyjnej każdorazowo przekracza 15.000 zł. Zgodnie z zmianą uchylającą art. 8 ust. 3 ustawy z dnia o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: ustawa o VAT) obowiązującą od dnia 1 stycznia 2011r., w obecnym stanie prawnym nie istnieje obowiązek identyfikowania usług przy zastosowaniu klasyfikacji statystycznych, w szczególności Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Zdaniem gminy, konieczne byłoby odwołanie się przez gminę do PKWiU wyłącznie w sytuacji, w której usługa świadczona na rzecz ZGKiM polegająca na udostępnieniu infrastruktury wodno - kanalizacyjnej, podlegałaby obniżonej stawce VAT na podstawie jednego z punktów wskazanych w załączniku nr 3 do ustawy o VAT. Usługa podlegać będzie podstawowej stawce VAT (aktualnie 23%). W związku z powyższym gmina nie ma obowiązku dokonywania klasyfikacji tych usług na gruncie PKWiU. Gmina jak dotąd nie dokonała odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych związanych z budową infrastruktury. Podejście takie spowodowane było ostrożnością procesową gminy, która wolała przed faktycznym dokonaniem odliczenia VAT, potwierdzić prawo do jego dokonania w drodze interpretacji indywidualnej. W związku z odpłatnym udostępnieniem infrastruktury gmina uzyska prawo do odliczenia VAT związanego z jej budową, gdyż infrastruktura będzie wykorzystywana do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT (polegających na odpłatnym udostępnieniu na rzecz ZGKiM). W przypadku infrastruktury będącej w trakcie budowy, początkowo gmina planowała jej nieodpłatne udostępnienie na rzecz ZGKiM, który miał zarządzać infrastrukturą na terenie gminy i świadczyć na rzecz jej mieszkańców usługi dostarczania wody oraz oczyszczania i odprowadzania ścieków. W międzyczasie gmina podjęła decyzję o wprowadzeniu odpłatności z tytułu udostępnienia Infrastruktury na rzecz ZGKiM. Decyzja ta została podjęta przez gminę jeszcze przed ukończeniem budowy tych składników majątkowych. W konsekwencji od momentu oddania ich do użytkowania gmina od razu wykorzysta je do czynności opodatkowanych VAT. Tym samym w żadnym wypadku nie może być mowy o zastosowaniu do stanu faktycznego art. 91 ust. 8 ustawy o VAT. Wynika to przede wszystkim z faktu, iż towary i usługi nabyte do wytworzenia Infrastruktury nie zostały zbyte oraz nie zmieniono ich przeznaczenia. O ile rzeczywiście gmina zmieniła pierwotny plan i zdecydowała, że będzie odpłatnie udostępniać infrastrukturę na rzecz ZGKiM, to nie miało to wpływu na przeznaczenie samych towarów i usług nabywanych przez gminę w celu wytworzenia infrastruktury. Wciąż były i są one wykorzystywane w tym samym celu, tj. do jej budowy. Gmina zmieniła planowany sposób wykorzystania infrastruktury jeszcze przed jej ukończeniem.