Wyrok NSA z dnia 26 lutego 2014 r., sygn. II FSK 699/12

W przypadku działalności handlowej detalicznej nierzetelność księgi może być wykazana nie tylko stwierdzeniem faktu niezaewidencjonowania określonych dowodów zakupu, czy sprzedaży, ale także analizą danych wynikających z ksiąg i dowodów źródłowych. Rozbieżność między wysokością marży wynikającej z księgi, a marżami wyliczonymi na podstawie kosztu własnego sprzedanych towarów w poszczególnych grupach towarowych, stanowi dostateczną podstawę do uznania księgi przychodów i rozchodów za wadliwą i nierzetelną, a tym samym ustalenie podstawy opodatkowania na podstawie art. 23 § 1 i § 4 O.p., tj. w drodze szacowania.

Teza od Redakcji

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Tomasz Kolanowski, Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA Beata Cieloch, Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 26 lutego 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Z. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 15 grudnia 2011 r. sygn. akt I SA/Rz 745/11 w sprawie ze skargi Z. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 26 sierpnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie straty z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej za 2007 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Z. S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

Wyrokiem z dnia 15 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Rz 745/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę Z. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 26 sierpnia 2011 r., w przedmiocie określenia wysokości straty poniesionej z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej za 2007 r.

Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym.

Wskazaną powyżej decyzją organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia 31 maja 2011 r., określającą podatniczce wysokość straty poniesionej z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej za 2007 rok w kwocie 12.633,63 zł. Organy podatkowe ustaliły, że podatniczka w 2007 roku prowadziła działalność gospodarczą w zakresie handlu artykułami spożywczo - przemysłowymi w formie spółki cywilnej "E.". W toku postępowania stwierdzono, iż Spółka zaewidencjonowała w podatkowej księdze przychodów i rozchodów przychód z tytułu sprzedaży artykułów spożywczych i przemysłowych w wysokości 278.691,39 zł, podczas gdy koszt własny sprzedanych towarów, wyliczony w oparciu o dowody zakupów towarów handlowych w kwocie 298.062,66 zł, przy uwzględnieniu remanentu początkowego w kwocie 39.675,35 zł i remanentu końcowego w kwocie 0 zł, wynosił 337.738,01 zł, tak więc był wyższy od przychodu netto wykazanego w podatkowej księdze przychodów i rozchodów o kwotę 59.046,62 zł. W oparciu o zebrane materiały dowodowe koszt własny sprzedanych towarów handlowych został zweryfikowany do kwoty 271.835,36 zł, a więc o kwotę 65.902,65 zł. Organ wskazał, że są to okoliczności wpływające na wartość zakupów, które nie powodowały u podatnika powstania korzyści z prowadzonej działalności w postaci zwiększenia wartości sprzedaży, nie miały też wpływu na wielkość osiągniętej marży. Stwierdzając, że podatkowa księga przychodów i rozchodów za 2007 rok prowadzona była wadliwe i nierzetelnie, na podstawie art. 193 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej - O.p.), organ nie uznał jej za dowód w części dotyczącej przychodów ze sprzedaży towarów handlowych, jak i kosztów uzyskania przychodów w zakresie stwierdzonych nieprawidłowości. W związku z powyższym, organ pierwszej instancji określił podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, stosując do jej określenia, po odrzuceniu metod określonych w art. 23 § 3 O. p., metodę marży średniej ważonej. Na podstawie spisu towarów sporządzonego na dzień 1 stycznia 2007r. i faktur zakupu podzielono towary na 7 grup towarowych (papierosy, art. spożywcze, mięso i wędliny, piwo i napoje, chemia, pieczywo, prasa) i dla każdej grupy - odrębnie dla towarów pozostałych na remanencie na dzień 1 stycznia 2007r. i towarów zakupionych w 2007r., wyliczono marże średnie arytmetyczne. Marże dla poszczególnych grup produktów obliczono poprzez porównanie cen nabycia określonych grup produktów z cenami sprzedaży ustalonymi na podstawie paragonów fiskalnych za miesiące luty i październik 2007 roku oraz remanentu końcowego. Dla każdej grupy towarowej obliczono marżę średnią arytmetyczną. W oparciu o tak obliczone marże arytmetyczne dla każdej grupy towarowej i udziału danej grupy towarów w całej wartości asortymentu obliczono marżę średnią ważoną w wysokości 21,05 %, do obliczenia wartości przyjęto 21 %. Wyliczoną w opisany powyżej sposób marżę średnią ważoną odniesiono do zweryfikowanego kosztu własnego sprzedanych towarów handlowych tj. do wartości 271.835,36 zł i obliczono, że Spółka uzyskała przychód ze sprzedaży tych towarów w kwocie 328.920,78 zł. Obliczona w ten sposób wartość sprzedaży towarów handlowych została powiększona o kwotę 6.066,55 zł tj. o sprzedaż dokonaną w miesiącu listopadzie 2007 roku po koszcie własnym. Przychód ze sprzedaży artykułów spożywczo-przemysłowych wykazany w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za 2007 roku wynosił 278.691,39 zł, a zatem obliczony przychód niezaewidencjonowany z tytułu sprzedaży towarów handlowych wynosił 56.295,94 zł.