Wyrok NSA z dnia 24 lutego 2009 r., sygn. I FSK 1974/07

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA del. Ryszard Pęk (sprawozdawca), Protokolant Dorota Pawlicka-Błażejewska, po rozpoznaniu w dniu 24 lutego 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 6 września 2007 r. sygn. akt I SA/Ke 281/07 w sprawie ze skargi P. S. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 20 kwietnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lipca do grudnia 2004 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P.S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K. kwotę [...]zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach oddalił skargi wniesione przez P. S. (dalej: skarżący) na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 20 kwietnia 2007 r. (nr od [...] do [...]) w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lipca do grudnia 2004 r. Decyzjami tymi utrzymano w mocy wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S., po ponownie prowadzonym postępowaniu, decyzje z dnia 25 stycznia 2007r.,określające zobowiązania w podatku od towarów i usług, odpowiednio:

- nr: [...] - za lipiec 2004r. w wysokości 8.591zł,

- nr : [...]- za sierpień 2004r. w wysokości 4.224zł,

- nr : [...]- za wrzesień 2004r. w wysokości 14.867zł,

-nr : [...] - za październik 2004r. w wysokości 8.306zł,

- nr : [...] - za listopad 2004r. w wysokości 4.027zł

- nr: [...]- za grudzień 2004r. w wysokości 4.982 zł.

W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach przedstawił następujący stan faktyczny sprawy.

W wyniku wszczęcia we wrześniu 2005 r. postępowania kontrolnego, a następnie w październiku 2005 r. podatkowego i po przeprowadzeniu tych postępowań ustalono, że w 2004 r. skarżący prowadził działalność gospodarczą w zakresie handlu odzieżą używaną, meblami używanymi oraz artykułami do wyposażenia wnętrz, eksportu wyrobów ze szkła i drewna, usług gastronomicznych (organizowanie przyjęć okolicznościowych), usług transportowych oraz wynajmu lokali. Analiza zgromadzonego materiału dowodowego (dokumenty źródłowe, ewidencja zakupu i sprzedaży), doprowadziła organy podatkowe do wniosku, że skarżący w okresie od 1 stycznia 2004 r. do 31 grudnia 2004 r. nierzetelnie prowadził ewidencję sprzedaży VAT. Ze zgromadzonego materiału wynikało bowiem, że dokonywał zakupu artykułów żywnościowych w okresach, w których nie zaewidencjonował żadnego obrotu z tytułu tego rodzaju usług. Natomiast w przypadku sprzedaży mebli i pozostałych artykułów organy podatkowe, w oparciu o analizę ilościową zakupionych i sprzedanych towarów, ustaliły, że skarżący nie posiadał dowodów zakupu 248 sztuk mebli oraz 2000 sztuk pozostałych artykułów. Nadto w toku przeprowadzanej kontroli skarżący dokonał korekt deklaracji VAT -7 za styczeń, luty, maj, czerwiec i październik 2004 r. wraz z wyjaśnieniem, że zwiększenie VAT należnego wynikało z uprzednio niezaewidencjonowanego osiągniętego obrotu w wysokości 79.598,85 zł. z tytułu zorganizowania imprez okolicznościowych. W tej sytuacji organy podatkowe pominęły jako dowód w sprawie prowadzoną przez skarżącego ewidencję sprzedaży i określiły podstawy opodatkowania w drodze oszacowania. W celu ustalenia wysokości obrotu za 2004 r. przyjęto zaewidencjonowany obrót przez skarżącego oraz ustalony obrót oszacowany . Na obrót zaewidencjonowany pierwszy składały się: usługi gastronomiczne (udokumentowane fakturami VAT i paragonami fiskalnymi) w kwocie 65.386,68zł, nieudokumentowane usługi organizowania imprez okolicznościowych w kwocie 79.598,85zł, zaliczki przyjęte przez skarżącego w 2004 r. na poczet przyjęć weselnych, które miały się odbyć w 2005 r. w kwocie 13.934.43zł, sprzedaż odzieży używanej w kwocie 39.101,74zł, sprzedaż eksportowa w kwocie 4. 460,71 zł, usługi w zakresie najmu lokalu w kwocie 1.278,71zł. Obrót oszacowany obejmował natomiast : sprzedaż mebli w kwocie 185.510,52 zł, wyliczony na podstawie kosztu własnego sprzedanych mebli w wysokości 41.224,56 zł, oraz zeznanej marży w wysokości 350 %, sprzedaż pozostałych artykułów (art. AGD, wyposażenie wnętrz, dekoracje itp.) w kwocie 54.290,57 zł, wyliczony na podstawie kosztu własnego sprzedanych towarów w wysokości 12.064,57 zł oraz zeznanej marży w wysokości 350 %. Ustalony w powyższy sposób obrót za 2004 r. wyniósł 443.562,21zł i był wyższy o kwotę 46. 878,16 zł. od zaewidencjonowanego w ewidencji sprzedaży VAT w kwocie 396.684,05zł z uwzględnieniem korekt złożonych przez skarżącego w trakcie kontroli. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu, ze względu na to, że remanenty przeprowadzone u skarżącego na dzień 31 grudnia 2003 r. i 31 grudnia 2004 r. zostały sporządzone jedynie w cenie zakupu, a okazane dowody sprzedaży były zbyt ogólnikowe dla możliwości ustalenia wysokości stosowanej marży, organ podatkowy I instancji, pismami z dnia 23 czerwca 2006 r. oraz 9 sierpnia 2006 r., wezwał skarżącego do przedłożenia dowodów kupna i sprzedaży towarów handlowych oraz do złożenia wyjaśnień umożliwiających zbadanie stosowanej przez niego marży na poszczególne towary. Skarżący, pomimo odebrania wezwań, nie zastosował się do ich treści. Wobec powyższego organ I instancji wystąpił do wszystkich urzędów skarbowych działających na terenie województwa s. z prośbą o udzielenie informacji na temat wskaźników ekonomicznych osiąganych przez podmioty gospodarcze prowadzące działalność gospodarczą w podobnym zakresie jak skarżący. Również w wyniku tych działań nie uzyskano żadnych informacji. Wobec tego organ I instancji przeprowadził ponownie w dniach od 4 października 2006r. do 31 października 2006 r. postępowanie w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku VAT za okres 2004 roku. Przeprowadzona analiza zgromadzonego materiału dowodowego wykazała zaniżenie zaewidencjonowanego obrotu, gdyż skarżący nie posiadał dowodów zakupu na część sprzedanych mebli i pozostałych artykułów, zrealizowane marże znacznie odbiegały od marż wyliczonych dla poszczególnych grup asortymentowych, przed rozpoczęciem kontroli nie wykazano pełnego obrotu z usług gastronomicznych, a ponadto stwierdzono, że zaewidencjonowany przez skarżącego obrót netto w wysokości 398 684,05zł był niższy, niż koszty działalności ustalone na podstawie okazanych dowodów, które wynosiły 458 724,97zł, przy czym do protokołu z 28 września 2005 r. skarżący zeznał, że miesięczny dochód wynosił ok. 10 000 - 14 000zł. Te ustalenia z protokołu badania ksiąg - jak podkreślono w uzasadnieniu decyzji - wskazywały na to, że dane wynikające z ewidencji sprzedaży były niezgodne ze stanem rzeczywistym, a więc ewidencja nie mogła być uznana za dowód zgodnie z art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej. Wobec tego oszacowano niezawidencjonowany obrót, przy czym odstąpiono od metod szacunku określonych w art. 23 § 3 Ordynacji podatkowej z uwagi na ich nieprzydatność. Organy podatkowe wyjaśniły, że nie było możliwe zastosowanie: