Interpretacja indywidualna z dnia 10 kwietnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-2.4012.33.2025.3.MR

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 stycznia 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 27 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieuznania Pana za podatnika podatku od towarów i usług w zawiązku ze sprzedażą udziałów w działkach. Uzupełnił go Pan pismem z 13 marca 2025 r. (wpływ 13 marca 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest aktualnie współwłaścicielem w udziale do (…) części w nieruchomościach gruntowych położonych w miejscowości (…). W skład tych nieruchomości wchodzą:

1.nieruchomość rolna stanowiąca działki nr 1, 2 i 3 o łącznej powierzchni (…), dla której Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych z siedzibą w (…) prowadzi księgę wieczystą KW nr (…),

2.nieruchomość rolna stanowiąca działki nr 6/2 o powierzchni (…), nr 6/4 o powierzchni (…) i nr 6/5 o powierzchni (…), dla której Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych z siedzibą w (…) prowadzi księgę wieczystą KW nr (…).

Zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego pn. (…) uchwalonego UCHWAŁA (…) w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego pn.: (…) (dalej MPZP) działki:

·nr 1, 2 i 3 są przeznaczone częściowo pod zabudowę mieszkaniową, a w pozostałej części są to grunty rolne przeznaczone do wykorzystania na cele rolnicze,

·działki 6/2 i 6/5 są przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną,

·działka 6/4 jest przeznaczona pod drogi wewnętrzne.

Wnioskodawca nabył przedmiotowe nieruchomości w ten sposób, że (…) 1997 r. aktem notarialnym (…) nabył na wyłączność w oparciu o umowę sprzedaży od spółki (…) działki gruntu nr 1, 2, 3 oraz na współwłasność w udziale do (…) części wraz z (…) działki nr 4 i 5.

Kolejno (…) 1998 r. aktem notarialnym (…) Wnioskodawca zawarł z Panem (…) umowę przeniesienia własności nieruchomości w celu zwolnienia się z zobowiązań wynikających z umów pożyczek, w wyniku której Pan (…) nabył od Wnioskodawcy udział do (…) w nieruchomości wpisanej do ówczesnej KW (…) obejmującej działki 1, 2, 2 oraz udział do (…) części w nieruchomości wpisanej do ówczesnej KW (…) obejmującej działki 4 i 5 .

Następnie aktem notarialnym (…) 2011 r. zawarta została umowa zniesienia współwłasności działek nr 4 i 5, poprzedzona ich scaleniem w celu fizycznego podziału i uniknięcia spłat, w wyniku czego powstała działka nr 6 o obszarze (…), która w wyniku korekty powierzchni zmieniła obszar na (…). Kolejno działka nr 6 uległa podziałowi – zatwierdzonemu przez ostateczną decyzję Burmistrza (…) na działki o numerach 6/1, 6/2, 6/3, 6/4, 6/5 i 6/6.

Działki o nr 6/1 i 6/6 zostały wydzielone pod drogi gminne i przeszły z mocy prawa na własność Gminy (…). Natomiast na mocy ww. umowy zniesienia współwłasności działka nr 6/3 przeszła na własność Pani (…), która w 2002 r. nabyła udział do (…) części nieruchomości stanowiącej działkę nr 4 i 5 na podstawie umowy darowizny od Pani (…).

W wyniku zawarcia umowy o zniesienie współwłasności Wnioskodawca stał się wyłącznym współwłaścicielem w udziale do (…) części w nieruchomości stanowiącej działki nr 6/2, 6/4 i 6/5. Umowa zniesienia współwłasności została zainicjowana przez ówczesną współwłaścicielkę nieruchomości i miała na celu uporządkowanie praw własności do nieruchomości.

Wnioskodawca w ciągu całego okresu, przez jaki jest współwłaścicielem ww. nieruchomości nie wnosił ani o zmianę w MPZP ani nie inicjował działań zmierzających do zniesienia współwłasności nieruchomości objętej ówczesną księgą wieczystą KW (…). MPZP został uchwalony zgodnie z Uchwałą (…) w sprawie przystąpienia do sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego pn.: (…) po stwierdzeniu zgodności ze Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy (…) przyjętym Uchwałą (…).

Scalenie i ponowny podział działki nr 6 podyktowany był wejściem w życie tego planu i koniecznością przekazania prawa do części gruntów na rzecz Gminy (…). Samo zaś zniesienie współwłasności nieruchomości stanowiącej działki 6/2, 6/3, 6/4 i 6/5 stanowił wyraz zarządu majątkiem prywatnym i podyktowany był chęcią uporządkowania praw własności do nieruchomości.

Aktualnie z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca jest już w wieku emerytalnym i nie jest już zainteresowany przeznaczeniem ww. gruntów, tj. działki nr 1, 2, 3 i 6/2, 6/4 i 6/5 na cele prywatne np. pod budowę własnego domu, zamierza wraz z drugim współwłaścicielem gruntów dokonać sprzedaży ww. gruntów w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Stąd już około pięć lat temu Wnioskodawca wraz z drugim współwłaścicielem nieruchomości rozpoczęli poszukiwania nabywcy ww. nieruchomości (działek wpisanych do księgi wieczystej nr (…) i (…)).

Potencjalni nabywcy zainteresowani byli zakupem działek objętych MPZP przeznaczonych pod budownictwo mieszkaniowe, wskazując, że pozostałe działki tj. działki nr 1, 2 i 3 o obszarze ponad (…) każda, tylko częściowo znajdują się w obszarze MPZP przewidującym zabudowę mieszkaniową, częściowo zaś stanowią grunty rolne, których nabycie związane jest ze szczególnym reżimem prawnym, tj. wymaga zgody KOWR-u na ich nabycie, a w przypadku sfinalizowania transakcji rodzi zakaz zbywania przez okres 5 lat oraz obowiązek rolniczego wykorzystywania przez okres trwania zakazu zbycia.

W roku 2021 zainteresowanie zakupem całej ziemi wyraziła spółka (…) (właścicielka sąsiednich gruntów). (…) 2022 r. Departament Generalny KOWR wydał decyzję zezwalającą na zbycie działek 1, 2 i 3 o pow. (…) na rzecz ww. spółki. Do transakcji jednakże nie doszło z uwagi na wycofanie się ww. spółki, która po przeprowadzeniu szczegółowej kalkulacji planowanego projektu przy uwzględnieniu wyżej opisanych uwarunkowań zrezygnowała z zakupu.

Nieruchomości objęte obiema ww. KW zgłoszone zostały do biura pośrednictwa w obrocie nieruchomości celem znalezienia na nich nabywcy, z uwagi na to, że Wnioskodawca ani drugi ze współwłaścicieli nie mają wiedzy i doświadczenia w obrocie nieruchomościami.

Niestety po kolejnych 2 latach poszukiwań nabywcy zgłosił się kontrahent, który zadeklarował chęć nabycia całości gruntu jednakże w układzie etapowym. Pierwszy etap objąć miałby działki w całości objęte w planie funkcją budowlaną oraz wydzieloną część z działek 1, 2 i 3 – przeznaczone pod budownictwo. W drugim etapie kontrahent nabyłby – za zgodą KOWR – część oznaczoną w planie jako grunty rolne. Reakcje rynku na ofertę sprzedaży całościowej w niezmienionym kształcie pokazuje, że potencjalni nabywcy nie są zainteresowani nabyciem gruntów o przeznaczeniu budowlano – rolnym w reżimie gruntów rolnych i za cenę jak w przypadku gruntów budowlanych.

Stąd Wnioskodawca wspólnie z drugim współwłaścicielem nieruchomości podjął działania zmierzające do dokonania fizycznego podziału działek nr 1, 2 i 3 na działki objęte MPZP (tj. działki budowlane) i działki rolne.

Aktualnie Urząd (…) wydał postanowienie (…) o pozytywnym zaopiniowaniu wstępnego projektu podziału nieruchomości stanowiącej działki nr 3, 2 i 1 położonej w (…) na nowoprojektowane działki oznaczone odpowiednio (...).

Na bazie tego postanowienia Wnioskodawca wspólnie z drugim współwłaścicielem nieruchomości złożyli wniosek o zatwierdzanie podziału nieruchomości na pięć działek. W najbliższym czasie oczekiwane jest wydanie decyzji o zatwierdzenie tego podziału. Powyższe pozwoli Wnioskodawcy i drugiemu współwłaścicielowi gruntów na znalezienie nabywcy zainteresowanego zakupem posiadanych przez nich nieruchomości, gdyż przedmiotem obrotu będą już wydzielone działki, które w MPZP przeznaczone są pod zabudowę.

To spowoduje, że potencjalny nabywca nie będzie musiał uzyskiwać zgody KOWR na nabycie nieruchomości rolnych, gdyż te nie byłyby przedmiotem transakcji sprzedaży. To z całą pewnością pozwoli Wnioskodawcy na sprzedaż części prywatnego majątku w ramach zarządu majątkiem własnym.

Wnioskodawca dotychczas nie prowadził działalności w zakresie obrotu nieruchomościami, ani też nie nabywał żadnych nieruchomości z zamiarem ich późniejszej odsprzedaży. Aktualnie, poza opisanymi w przedmiotowym wniosku nieruchomościami gruntowymi, Wnioskodawca posiada nieruchomość zabudowaną prywatnym domem mieszkalnym, który użytkuje dla własnych potrzeb.

W odniesieniu do nieruchomości będących przedmiotem wniosku Wnioskodawca nie zamierza ponosić żadnych nakładów finansowych na te nieruchomości, w tym np. na uzbrojenie terenu. Nie planuje także zakupu innych gruntów z zamiarem ich odsprzedaży.

Planowana sprzedaż działek aktualnie oznaczonych nr 1, 2, 3, 6/2, 6/4 i 6/5 będzie miała jedynie na celu prawidłowe sprawowanie zarządu nad prywatnym majątkiem.

Ponadto działki będące przedmiotem wniosku stanowiły majątek osobisty Wnioskodawcy, a grunty te nie były wynajmowane na podstawie umów cywilno-prawnych innym podmiotom i zakupione zostały przez Wnioskodawcę na potrzeby prywatne. Ani zakup działek, ani ich późniejszy podział nie były podyktowane zarobkowym zamiarem działania Wnioskodawcy, a jedynie prawidłowym zarządem nad tymi prywatnymi składnikami majątku.

Doprecyzowanie opisu sprawy

1. Na pytanie: W jakim celu nabył Pan udziały w działkach nr: 1, 2, 3, 6/2, 6/4, 6/5?

Udzielono odpowiedzi: Udziały w działkach nr: 1, 2, 3, 6/2, 6/4, 6/5 zostały zakupione przez Wnioskodawcę w celu ulokowania przez niego oszczędności prywatnych, z zamiarem wykorzystania ich w przyszłości pod budowę własnego domu.

2. W związku ze wskazaniem we wniosku:

proszę wskazać, jakie konkretne potrzeby prywatne były/są/będą przez Pana realizowane na nieruchomościach będących przedmiotem planowanej sprzedaży (działkach) i w jakim okresie?

Wskazano: Tak jak to już zostało wskazane w punkcie 1 Wnioskodawca zamierzał zrealizować na działkach, których był współwłaścicielem swój prywatny cel polegający na budowie prywatnego domu. Jednakże po latach plany Wnioskodawcy uległy zmianie. W chwili obecnej Wnioskodawca chce w ramach zarządu majątkiem prywatny dokonać sprzedaży posiadanych udziałów w działkach.

3. Na pytanie: W jaki sposób działki będące przedmiotem sprzedaży były/są/będą wykorzystywane przez Pana od momentu ich nabycia do momentu sprzedaży?

Udzielono odpowiedzi: Działki, które mają być przedmiotem sprzedaży nie były/nie są i w żaden sposób nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę od momentu ich nabycia do momentu sprzedaży. Działki te zostały nabyte z konkretnym przeznaczeniem, ale z uwagi na zmianę planów Wnioskodawcy mają być one w przyszłości przedmiotem sprzedaży.

4.Na pytanie: Czy w stosunku do działek będących przedmiotem planowanej sprzedaży, podejmował Pan takie działania jak: zmiana przeznaczenia terenu, wystąpienie o decyzję o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, lub jakiegokolwiek inne działania? Jeśli tak to jakie i w jakim celu?

Udzielono odpowiedzi: W stosunku do działek będących przedmiotem planowanej sprzedaży, Wnioskodawca nie podejmował działań takich jak zmiana przeznaczenia terenu, wystąpienie o decyzję o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej. Zostało to szczegółowo opisane w treści wniosku. Jedynie z uwagi na brak możliwości sprzedaży posiadanych gruntów w całości (z uwagi na brak chętnych – co także zostało wskazane we wniosku) w niezmienionym kształcie Wnioskodawca wspólnie z drugim współwłaścicielem nieruchomości podjął działania zmierzające do dokonania fizycznego podziału działek nr 1, 2, 3 na działki objęte MPZP (tj. działki budowlane) i działki rolne. Aktualnie Urząd (…) wydał postanowienie (…) o pozytywnym zaopiniowaniu wstępnego projektu podziału nieruchomości stanowiącej działki nr 3,2 i 1 położonej w (…) na nowoprojektowane działki oznaczone odpowiednio (...). Na bazie tego postanowienia Wnioskodawca wspólnie z drugim współwłaścicielem nieruchomości złożyli wniosek o zatwierdzanie podziału nieruchomości na pięć działek. W najbliższym czasie oczekiwane jest wydanie decyzji o zatwierdzenie tego podziału.

5.Na pytanie: W odniesieniu do nieruchomości będących przedmiotem sprzedaży, tj. udziałów w działkach nr: 1, 2, 3, 6/2, 6/4, 6/5 proszę wskazać, czy prowadził lub prowadzi Pan działania, żeby uatrakcyjnić nieruchomości (działki) dla celów ich sprzedaży lub w celu podniesienia ich wartości? Jeżeli tak, proszę wskazać jakie działania Pan podejmował oraz kiedy?

Udzielono odpowiedzi: W odniesieniu do nieruchomości będących przedmiotem sprzedaży, tj. udziałów w działkach nr: 1, 2, 3, 6/2, 6/4, 6/5 Wnioskodawca nie prowadził lub nie prowadzi działań mających na celu uatrakcyjnienie nieruchomości (działki) dla celów ich sprzedaży lub w celu podniesienia ich wartości. Jedynie z uwagi na brak chętnych na zakup całości nieruchomości Wnioskodawca wraz z drugim współwłaścicielem zdecydował się na dokonanie fizycznego podziału działek nr 1, 2 i 3 na działki objęte MPZP (tj. działki budowlane) i działki rolne.

6.Na pytanie: Czy występował Pan o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla działek będących przedmiotem planowanej sprzedaży?

Udzielono odpowiedzi:Wnioskodawca nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla działek będących przedmiotem planowanej sprzedaży.

7.Na pytanie: Czy przed sprzedażą działek podejmie Pan jakiekolwiek aktywne działania marketingowe w zakresie sprzedaży nieruchomości (działek) będących przedmiotem wniosku, które wykraczają poza zwykłe formy ogłoszenia o ich sprzedaży (np. działania reklamowe)?

Udzielono odpowiedzi:Przed sprzedażą działek Wnioskodawca nie zamierza podejmować jakiekolwiek aktywnych działań marketingowych w zakresie sprzedaży nieruchomości (działek) będących przedmiotem wniosku, które wykraczają poza zwykłe formy ogłoszenia o ich sprzedaży (np. działania reklamowe).

8.Na pytanie: W jaki sposób zamierza Pan pozyskać nabywcę dla sprzedawanych działek?

Udzielono odpowiedzi: Wnioskodawca zamierza pozyskać nabywcę dla sprzedawanych działek albo poprzez zamieszczenie ogłoszenia w prasie lub Internecie, albo poprzez biuro nieruchomości, które znajdzie potencjalnego nabywcę albo poprzez pocztę pantoflową, czyli znalezienie potencjalnego kupca wśród grona znajomych Wnioskodawcy.

9.Na pytanie: Czy udzielił/udzieli Pan przyszłemu nabywcy/nabywcom działek lub jakiejkolwiek innej osobie np. pośrednikowi, pełnomocnictwa bądź innego umocowania prawnego do występowania w imieniu Pana w sprawach, które dotyczą przedmiotowych działek? Jeśli tak, to proszę wskazać:

a)jakie działania podjął/podejmie podmiot działający jako pełnomocnik Pana w związku ze sprzedażą działek będących przedmiotem wniosku?

b)kto (Pan, czy podmiot działający jako pełnomocnik) pokrył/pokryje koszty tych działań?

c)jaki jest/będzie zakres pełnomocnictwa, które Pan udzielił/udzieli?

Udzielono odpowiedzi:Wnioskodawca nie udzielił/nie udzieli przyszłemu nabywcy/nabywcom działek lub jakiejkolwiek innej osobie np. pośrednikowi, pełnomocnictwa bądź innego umocowania prawnego do występowania w Jego imieniu w sprawach, które dotyczą przedmiotowych działek.

10.Na pytanie: Czy z potencjalnym nabywcą/nabywcami wskazanych działek była/będzie zawierana przedwstępna umowa sprzedaży przedmiotowych nieruchomości? Jeśli tak, to proszę wskazać:

a)jakie warunki będzie zawierała umowa przedwstępna sprzedaży, zawarta z przyszłym nabywcą/nabywcami, które będzie należało spełnić, aby doszło do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży?Proszę o szczegółowe opisanie, jakie postanowienia dotyczące planowanej transakcji sprzedaży działek wynikają/będą wynikać z zawartej umowy przedwstępnej (np. uzyskanie zgód, pozwoleń, opinii, decyzji itp.);

b)jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień umowy przedwstępnej będą ciążyły na Panu, a jakie na przyszłym nabywcy/nabywcach? Proszę o szczegółowe opisanie;

c)czy w ramach ww. umowy przedwstępnej będzie udzielał Pan jakichkolwiek pełnomocnictw dla przyszłego nabywcy/nabywców? Jeżeli tak, to proszę o wskazanie w jakim zakresie (do jakich czynności) udzieli Pan pełnomocnictwa dla przyszłego nabywcy/nabywców w związku z zamierzoną sprzedażą działek?

d)czy po zawarciu umowy przedwstępnej przyszły nabywca/nabywcyna działkach mających być przedmiotem sprzedaży, będzie dokonywać inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększą ich atrakcyjność jak np. uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie itp.? Jeżeli tak, to proszę o wskazanie jakie działania będą podejmowane do momentu zawarcia finalnej umowy sprzedaży?

e)czy przyszły nabywca/nabywcy ponosił/będzie ponosić jakiekolwiek nakłady finansowe związane z ww. działkami od momentu podpisania umowy przedwstępnej do zawarcia finalnej umowy sprzedaży?

Udzielono odpowiedzi: Wnioskodawca nie planuje zawarcia z przyszłym nabywcą umowy przedwstępnej sprzedaży, jednakże dopuszcza On taką możliwość, gdyby potencjalny klient korzystał z kredytu bankowego, a taka umowa byłaby wymogiem banku. W ramach takiej umowy nie będzie On jednak udzielał jakichkolwiek pełnomocnictw dla przyszłego nabywcy/nabywców, a także po zawarciu umowy przedwstępnej przyszły nabywca/nabywcy na działkach mających być przedmiotem sprzedaży, nie będzie dokonywać inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększą ich atrakcyjność jak np. uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie. Ponadto przyszły nabywca/nabywcy nie będzie ponosić jakiekolwiek nakładów finansowych związanych z ww. działkami od momentu podpisania umowy przedwstępnej do zawarcia finalnej umowy sprzedaży.

11.Na pytanie: Czy jest Pan czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług? Jeśli tak, to od kiedy i z tytułu prowadzenia jakiej dokładnie działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.)?

Udzielono odpowiedzi:Wnioskodawca nie jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

12. Na pytanie: Czy wskazane działki były/są/będą wykorzystywane przez Pana w działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą? Jeżeli tak, to proszę wskazać na czym polegała/polega/będzie polegać ta działalność i w jakim okresie była/jest/będzie wykonywana?

Udzielono odpowiedzi: Wskazane we wniosku działki nie były/nie są i nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.).

13. Na pytanie: Czy działki, które zamierza Pan sprzedać, były/są/będą wykorzystywane przez Pana na cele działalności rolniczej? Jeżeli tak, to proszę wskazać:

a)czy prowadzi/prowadził Pan gospodarstwo rolne jako rolnik ryczałtowy zwolniony od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy?

b)czy z tytułu prowadzenia gospodarstwa rolnego był/jest Pan zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT?

Udzielono odpowiedzi: Działki, które mają zostać sprzedane, nie były/nie są i nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę na cele działalności rolniczej.

14.Na pytanie: Czy z ww. działek dokonywał/dokonuje/będzie Pan dokonywać zbiorów i dostaw (sprzedaży) produktów rolnych? Czy też produkty rolne uzyskiwane z przedmiotowych działek przeznaczane były/są/będą przez Pana wyłącznie na własne potrzeby?

Udzielono odpowiedzi: Z ww. działek Wnioskodawca nie dokonywał/nie dokonuje i nie będzie dokonywać zbiorów i dostaw (sprzedaży) produktów rolnych.

Pytanie

Czy przy sprzedaży działek powstałych z podziału działki nr 1, 2 i 3 stanowiących działki przeznczone w MPZP pod zabudowę mieszkaniową, oraz działek powstałych z podziału działki nr 1, 2 i 3 stanowiących grunty rolne, a także przy sprzedaży działek nr 6/2, 6/4 i 6/5, Wnioskodawca nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy przy sprzedaży działek powstałych z podziału działki nr 1, 2 i 3 stanowiących działki przeznczone w MPZP pod zabudowę mieszkaniową, oraz działek powstałych z podziału działki nr 1, 2 i 3 stanowiących grunty rolne, a także przy sprzedaży działek nr 6/2, 6/4 i 6/5 Wnioskodawca nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Jak wynika z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy VAT – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy VAT, a ich sprzedaż uznaje się za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju.

Aby dana czynność była opodatkowana podatkiem VAT, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W oparciu o art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy VAT wynika, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług muszą zostać spełnione dwie przesłanki:

1.dana czynność musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

2.czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik. Oznacza to, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Dokonując analizy przepisów ustawy o VAT należy wykluczyć osoby fizyczne z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. W myśl art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1 z późn. zm.) zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”: „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że: Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady: Do celów ust. 1 lit. b „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady: Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając nieruchomość działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży nieruchomości istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy przy sprzedaży działek powstałych z podziału działki nr 1, 2 i 3 stanowiących działki przeznczone w MPZP pod zabudowę mieszkaniową, oraz działek powstałych z podziału działki nr 1, 2 i 3 stanowiących grunty rolne, a także przy sprzedaży działek nr 6/2, 6/4 i 6/5, Wnioskodawca podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co będzie skutkowało koniecznością uznaniem go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, czy też prowadzenia działalności, ani też w trakcie posiadania nie został wykorzystany do działalności gospodarczej. Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej.

Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywnie działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Po wydaniu przedmiotowego wyroku Trybunału, w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wykształciła się spójna linia orzecznicza, uwzględniająca wskazania płynące z tego orzeczenia.

W tym miejscu wskazać należy na orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 stycznia 2019 r. sygn. akt I FSK 90/17, w którym Sąd wskazał, że „Na tej podstawie przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać czynności podejmowane na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym.

To, czy dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze).

Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności (por. wyroki NSA: z 17 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 239/12; z 29 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 621/13, z 9 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 811/13). Kolejno w tym miejscu warto jeszcze wyjaśnić pojęcie „majątku prywatnego”, które nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych.

„Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ponadto warto także wskazać, że sam podział gruntu, nawet jeżeli był dokonany w celu uzyskania wyższej ceny, sam w sobie nie jest decydujący do przyjęcia, że właściciel takiej dzielonej nieruchomości działał jak przedsiębiorca. Jak wskazał to Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z 2 grudnia 2021 r. sygn. akt I Sa/Sz 717/21 wystąpienie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy jest prostym wykonywaniem prawa własności i nie może być ujmowane jako aktywność profesjonalnego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą.

Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 30 kwietnia 2021 r. sygn. akt I FSK 1269/18, w którym wskazał, że „podział nieruchomości gruntu oraz uzyskanie w 2017 r. decyzji o warunkach zabudowy dla sześciu budynków mieszkalnych jednorodzinnych, jeszcze nie przesądzały o tym, że skarżąca podjęła zawodową aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami stanowiących jej własność”. W ocenie NSA przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym.

Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 października 2021 r. sygn. akt I FSK 102/18 czy w wyroku z 27 kwietnia 2022 r. sygn. akt I FSK 1589/18. Uwzględniając przywołane wyżej przepisy oraz aktualne orzecznictwo sądów administracyjnych w ocenie Wnioskodawcy stwierdzić należy, że brak jest podstaw do uznania, że przy sprzedaży działek powstałych z podziału działki nr 1, 2 i 3 stanowiących działki przeznczone w MPZP pod zabudowę mieszkaniową, oraz działek powstałych z podziału działki nr 1, 2 i 3 stanowiących grunty rolne, a także przy sprzedaży działek nr 6/2, 6/4 i 6/5 będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Dotychczasowa aktywność Wnioskodawcy związana z przedmiotowymi działkami nie wykraczała ani nie będzie wykraczała poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Nieruchomość w postaci działek powstałych z podziału działki nr 1, 2 i 3 stanowiących działki przeznczone w MPZP pod zabudowę mieszkaniową, oraz działek powstałych z podziału działki nr 1, 2 i 3 stanowiących grunty rolne, a także przy sprzedaży działek nr 6/2, 6/4 i 6/5 zostały nabyte przez Wnioskodawcę przed wieloma laty, z zamiarem ich prywatnego wykorzystania. Z uwagi na wiek i odstąpienie od planów związanych z prywatnym wykorzystaniem tych nieruchomości Wnioskodawca chce aktualnie w ramach zarządu majątkiem prywatnym wyprzedać ten majątek. Wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów celem przygotowania nieruchomości do sprzedaży i zwiększenia ich atrakcyjności. Samo zniesienie współwłasności nieruchomości podyktowane było chęcią uporządkowania prawa własności nieruchomości, zaś planowany podział ma na celu jedynie umożliwienie pozyskania nabywcy na te nieruchomości.

W ocenie Wnioskodawcy jego dotychczasowe działania związane z posiadaniem przedmiotowych działek nie mogą zostać uznane w żaden sposób za zbliżone do tych jakie podejmują podmioty zajmujące się w sposób profesjonalny obrotem nieruchomościami, lecz za zwykły zarząd majątkiem prywatnym. Wnioskodawca nie uzbrajał działek w media, nie budował dróg przy tych działkach ani nie ponosili żadnych innych nakładów na podniesienie ich atrakcyjności.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy brak jest przesłanek, aby uznać, że dokonując sprzedaży działek powstałych z podziału działki nr 1, 2 i 3 stanowiących działki przeznczone w MPZP pod zabudowę mieszkaniową, oraz działek powstałych z podziału działki nr 1, 2 i 3 stanowiących grunty rolne, a także przy sprzedaży działek nr 6/2, 6/4 i 6/5 Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy VAT, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy VAT, polegającą na obrocie nieruchomościami.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Zgodnie z powołanymi przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

Na mocy art. 195 Kodeksu cywilnego:

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Jak stanowi art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 196 § 2 Kodeksu cywilnego:

W świetle art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przepis art. 198 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

Współwłaściciel ma względem swojego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W konsekwencji, należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości (gruntów), jak również udziału we współwłasności nieruchomości traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W myśl art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku prywatnego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywnie działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w analizowanej sprawie w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży udziałów w działkach powstałych z podziału działek nr 1, 2 i 3 oraz udziałów w działkach nr 6/2, 6/4 i 6/5 będzie Pan spełniać przesłanki do uznania za podatnika podatku od towarów i usług.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że podejmował Pan działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że działki, które mają być przedmiotem sprzedaży nie były/nie są i w żaden sposób nie będą wykorzystywane przez Pana od momentu ich nabycia do momentu sprzedaży. Udziały w działkach nr 1, 2, 3, 6/2, 6/4, 6/5 zostały zakupione przez Pana w celu ulokowania oszczędności prywatnych, z zamiarem wykorzystania ich w przyszłości pod budowę własnego domu. Nie zamierza Pan ponosić żadnych nakładów finansowych na te nieruchomości, w tym np. na uzbrojenie terenu. Nie prowadził i nie prowadzi Pan działań mających na celu uatrakcyjnienie nieruchomości (działek) dla celów ich sprzedaży lub w celu podniesienia ich wartości. Nie zamierza Pan podejmować jakiekolwiek aktywnych działań marketingowych w zakresie sprzedaży nieruchomości (działek), które wykraczają poza zwykłe formy ogłoszenia o ich sprzedaży (np. działania reklamowe). Nie wnosił Pan ani o zmianę w MPZP, ani nie inicjował działań zmierzających do zniesienia współwłasności nieruchomości. Nie występował Pan o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla działek będących przedmiotem planowanej sprzedaży. Jedynie wspólnie z drugim współwłaścicielem nieruchomości podjął Pan działania zmierzające do dokonania fizycznego podziału działek nr 1, 2 i 3 na działki objęte MPZP (tj. działki budowlane i działki rolne). Grunty te nie były wynajmowane na podstawie umów cywilno-prawnych innym podmiotom. Nie udzielił/nie udzieli Pan przyszłemu nabywcy/nabywcom działek lub jakiejkolwiek innej osobie np. pośrednikowi, pełnomocnictwa bądź innego umocowania prawnego do występowania w Pana imieniu w sprawach, które dotyczą przedmiotowych działek. Nie planuje Pan zawarcia z przyszłym nabywcą umowy przedwstępnej sprzedaży, jednakże dopuszcza Pan taką możliwość, gdyby potencjalny klient korzystał z kredytu bankowego, a taka umowa byłaby wymogiem banku. W ramach takiej umowy nie będzie Pan jednak udzielał jakichkolwiek pełnomocnictw dla przyszłego nabywcy/nabywców, a także po zawarciu umowy przedwstępnej przyszły nabywca/nabywcy na działkach mających być przedmiotem sprzedaży, nie będzie dokonywać inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększą ich atrakcyjność jak np. uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie. Ponadto przyszły nabywca/nabywcy nie będzie/nie będą ponosić jakiekolwiek nakładów finansowych związanych z ww. działkami od momentu podpisania umowy przedwstępnej do zawarcia finalnej umowy sprzedaży.

W analizowanej sprawie brak jest zatem przesłanek świadczących o takiej Pana aktywności w przedmiocie sprzedaży udziałów w działkach, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpi bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż udziałów w działkach wydzielonych z działek nr 1, 2 i 3 oraz sprzedaż udziałów w działkach nr 6/2, 6/4 i 6/5 będzie wypełniać przesłanki działalności gospodarczej.

Nie podejmie Pan takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Działania podejmowane przez Pana należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Sprzedając udziały w działkach wydzielone z działek nr 1, 2 i 3 oraz udziały w działkach nr 6/2, 6/4 i 6/5 będzie korzystał Pan z przysługującego Panu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co oznacza, że nie wypełni Pan przesłanek zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, i nie wystąpi w roli podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą – w stosunku do tych transakcji.

Uwzględniając powyższą analizę przepisów oraz przedstawione okoliczności sprawy wskazać należy, że w odniesieniu do sprzedaży udziałów w działkach wydzielonych z działek nr 1, 2 i 3 oraz sprzedaży udziałów w działkach nr 6/2, 6/4 i 6/5 brak jest na ten moment przesłanek pozwalających uznać, że dokonując ww. dostawy wystąpi Pan w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji, sprzedaż ww. udziałów w działkach nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego, dokonując sprzedaży udziałów w działkach wydzielonych z działek nr 1, 2 i 3 oraz udziałów w działkach nr 6/2, 6/4 i 6/5 będzie korzystać Pan z przysługującego Panu prawa do rozporządzania majątkiem prywatnym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Pana cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży ww. działek, a ich dostawę cech czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, stwierdzić należy, żeprzy sprzedaży udziałów w działkach powstałych z podziału działek nr 1, 2 i 3 stanowiących działki przeznczone w MPZP pod zabudowę mieszkaniową oraz udziałów w działkach powstałych z podziału działek nr 1, 2 i 3 stanowiących grunty rolne, a także przy sprzedaży udziałów w działkach nr 6/2, 6/4 i 6/5, nie będzie Pan działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Tym samym, Pana stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych podlega odrębnemu rozpatrzeniu.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Pan ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W kwestii skutków prawnych jakie wywołuje interpretacja indywidualna wydana dla Pana, należy stwierdzić, że w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Mając na uwadze, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez Pana, zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla współwłaściciela działek.

Wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych podlega odrębnemu rozpatrzeniu.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.