Interpretacja indywidualna z dnia 19 grudnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.739.2024.2.KP
Zbycie działek w ramach działalności gospodarczej.
Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
W dniu 18 października 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 16 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 listopada 2024 r. (wpływ 5 grudnia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Prowadzi Pan Jednoosobową Działalność Gospodarczą od 1999 roku. Jest Pan VAT-owcem, płaci Pan podatek dochodowy liniowy 19%, prowadzi Pan KPiR metodą uproszczoną. Zajmuje się Pan handlem materiałami budowlanymi, wykończeniowymi we własnym sklepie.
Dnia (…) 2008 roku postanowieniem Sądu Rejonowego w drodze zasiedzenia nabył Pan działkę 42 ary jako osoba fizyczna i nie wniósł jej Pan do działalności gospodarczej.
We wrześniu 2019 kupił Pan od Gminy 2 małe działki (2,48 ara) sąsiadujące z Pana działką nabytą w drodze zasiedzenia, by powiększyć powierzchnię. Działki te kupił Pan jako osoba prowadząca działalność gospodarczą i po podpisaniu Aktu Notarialnego i wystawieniu faktury VAT przez Gminę działki te wprowadził Pan do Ewidencji Środków Trwałych w firmie (nie były amortyzowane, bo grunty nie podlegają amortyzacji). Koszt zakupu tych działek wraz z innymi opłatami to kwota (…) zł netto.
W 2022 roku podpisał Pan umowę z firmą handlową X, w której zobowiązał się Pan do wybudowania obiektu handlowego pod wynajem. Obiekt zaczął Pan budować na tych trzech działkach, 2 kupionych i wprowadzonych do firmy i jednej prywatnej nabytej przez zasiedzenie, scalonych w jedną działkę na etapie projektów. Prace budowlane rozpoczął Pan w lipcu 2024 roku po uzyskaniu ostatecznego pozwolenia na budowę. Niestety nie udało się Panu uzyskać w banku kredytu inwestycyjnego na kontynuowanie budowy, ponieważ sąsiadka, która była stroną w postępowaniu o pozwolenie na budowę, wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. A bank wymagał, aby pozwolenie na budowę było ostateczne i prawomocne. Ze względu na to, że termin na oddanie budynku na wynajem zbliżał się w szybkim tempie, w październiku 2024 podjął Pan decyzję o sprzedaży rozpoczętej budowy (budowa zaawansowana w około 10% ).
Od 2022 roku do października 2024 roku poniósł Pan koszty związane z budową: uzyskanie stosownych pozwoleń, koszt projektu budowlanego, opłaty za wymagane mapy, wycenę nieruchomości, biznesplan i wniosek o kredyt, inne opłaty oraz wpłacił Pan zaliczkę na roboty budowlane. Suma tych nakładów to kwota (…) zł netto plus wartość zakupionych działek (…), to w sumie nakłady te wyniosły (…) zł netto. Sprzedaż nastąpiła w dniu 28.10.2024 roku podpisaniem Aktu Notarialnego przenoszącego własność rozpoczętej inwestycji na inną firmę.
Wartość sprzedaży (…) zł netto to suma nakładów poniesionych przez Pana firmę na budowę (…) zł oraz wartość prywatnej działki nabytej przez zasiedzenie (…) zł.
W dniu 28.10.2024 r. wystawił Pan fakturę VAT dla firmy kupującego. W treści faktury wpisał Pan „działka budowlana wraz z rozpoczętą budową budynku”, kwota netto sprzedaży (…) zł plus VAT 23% (…) zł.
W KPiR w październiku 2024 zaksięgował Pan w pozostałe przychody kol. 8 kwotę (…), a w kol. 13 kwotę poniesionych nakładów na budowę w kwocie (…) zł.
Opis sprawy został ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku.
Pytania
Do jakiego źródła przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należało zakwalifikować przychód ze sprzedaży nakładów inwestycyjnych, a do jakiego źródła sprzedaż działki prywatnej?
Czy prawidłowo zakwalifikował Pan całą sprzedaż do działalności gospodarczej?
Czy mógł Pan, sprzedając rozpoczętą inwestycję, do przychodów z działalności gospodarczej zakwalifikować tylko kwotę poniesionych wydatków (…)?
Natomiast kwotę (…) mógł Pan potraktować jako sprzedaż Pana prywatnej działki, która po 5 latach od nabycia nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Pytania ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku.
Pana stanowisko w sprawie
Uważa Pan, że nieprawidłowo zakwalifikował cały przychód ze sprzedaży rozpoczętej inwestycji wraz z działką nabytą w drodze zasiedzenia do przychodów z działalności gospodarczej.
Ze względu na pośpiech przy sprzedaży rozpoczętej inwestycji, bo niedochowanie terminu oddania budynku wynajmującemu groziło Panu bardzo dotkliwymi karami, wybrał Pan rozwiązanie najprostsze, ale niezbyt korzystne podatkowo, czyli całą sprzedaż ujął Pan jako sprzedaż w działalności gospodarczej.
Uważa Pan, że mógł Pan oddzielnie sprzedać swoją działkę o wartości (…) zł niewprowadzoną do działalności gospodarczej i na stan środków trwałych firmy (nie miał Pan możliwości rozliczyć jej w kosztach), ponieważ nabył ją Pan w drodze zasiedzenia do majątku prywatnego (przez ponad 70 lat było to pole uprawne i Pana rodzina użytkowała je jak własne).
Nabycie przez zasiedzenie miało miejsce (…) r. na podstawie postanowienia Sądu, w związku z czym sprzedaż nieruchomości po 5 latach nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu.
Natomiast nakłady inwestycyjne poniesione w działalności gospodarczej w kwocie (…) mógł Pan sprzedać jako firma, wystawiając fakturę VAT tylko na tę kwotę i wtedy nie wystąpiłby dochód ze sprzedaży (przychód = koszty), bo to była w sumie odsprzedaż poniesionych nakładów bez żadnego zysku.
Stanowisko został ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Przepis ten wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.
Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.
Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
c)prawa wieczystego użytkowania gruntów
– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.
Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.
Ponadto przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.
Tym samym – przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:
-odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
-zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.
Na podstawie art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:
a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1, 2 i 4-9.
Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może być kwalifikowany do przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c tej ustawy.
Stosownie do art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.
W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.
Z kolei art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:
Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.
Z przytoczonych przepisów wynika zatem, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku używanych aktualnie w działalności (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodów z działalności gospodarczej.
Podkreślam, że wskazany przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie reguluje ani kwestii kwalifikowania składnika majątku do kategorii środków trwałych ani obowiązku ujmowania go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Reguluje on wyłącznie kwestię skutków podatkowych zbycia wskazanych w nim składników majątku, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie handlu materiałami budowlanymi i wykończeniowymi. W 2008 r. nabył Pan, jako osoba fizyczna, w drodze zasiedzenia działkę, której nie wprowadził Pan do działalności gospodarczej. W 2019 r. kupił Pan od Gminy dwie sąsiednie działki w ramach działalności gospodarczej, które wprowadził Pan do ewidencji środków trwałych. W 2022 r. podpisał Pan umowę z firmą handlową, w której zobowiązał się Pan do wybudowania obiektu handlowego pod wynajem. Obiekt zaczął Pan budować na trzech działkach – dwóch zakupionych oraz jednej nabytej w drodze zasiedzenia, które zostały scalone w jedna działkę na etapie projektów. Prace budowlane rozpoczął Pan w 2024 r. Niestety w związku z nieuzyskaniem kredytu inwestycyjnego w banku podjął Pan decyzję o sprzedaży rozpoczętej budowy. W związku z rozpoczętą budową poniósł Pan szereg nakładów.
W związku z tym powziął Pan wątpliwość co do kwalifikacji przychodu uzyskanego z tytułu tej sprzedaży do odpowiedniego źródła przychodów.
W pierwszej kolejności podkreślam, że działkę nabytą przez Pana w 2008 r., w drodze zasiedzenia, wykorzystywał Pan w ramach działalności gospodarczej. Scalił ją Pan z dwoma działkami nabytymi w ramach tej działalności w celu rozpoczęcia na nich budowy obiektu handlowego. Mimo że pierwotnie nie wprowadził Pan działki nabytej w drodze zasiedzenia do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, to jednak wykorzystywał ją Pan na potrzeby swojej działalności gospodarczej, budując na niej obiekt handlowy. Oznacza to, że cała scalona nieruchomość, tj. obejmująca działkę nabytą do majątku prywatnego w drodze zasiedzenia oraz dwie działki kupione w ramach działalności gospodarczej, była wykorzystywana w ramach Pana działalności gospodarczej.
Dlatego też zbycie scalonej nieruchomości – składającej się z działki nabytej w drodze zasiedzenia oraz dwóch pozostałych działek nabytych w ramach Pana jednoosobowej działalności gospodarczej wraz z poniesionymi nakładami na wybudowanie obiektu handlowego, poniesionymi również w ramach tej działalności – powoduje powstanie przychodu ze źródła działalność gospodarcza, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Nie można zatem zgodzić się z Pana stanowiskiem, że nieprawidłowo zakwalifikował Pan cały przychód z opisanej we wniosku sprzedaży do przychodów z działalności gospodarczej.
Podsumowanie: przychód z tytułu sprzedaży opisanej nieruchomości składającej się z działki nabytej w drodze zasiedzenia, dwóch działek nabytych w ramach działalności gospodarczej oraz poniesionych nakładów należy zaliczyć do źródła działalność gospodarcza, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).
POTRZEBUJESZ POMOCY?